ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

18 лютого 2026 року	Львів	Справа № 260/1431/25 пров. № А/857/52289/25	

Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

головуючий-суддя Довга О.І.,
суддя Запотічний І.І.,
суддя Шинкар Т.І.

секретар судового засідання Слободян І.М. 

за участю:
представник позивача Пітух В.І.
представник відповідача Кремер Л.Ю.

розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Львові апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Закарпатській області на рішення Закарпатського окружного адміністративного суду від 03 листопада 2025 року у справі № 260/1431/25 за адміністративним позовом ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Закарпатській області про визнання протиправними та скасування податкових-повідомлень рішень (головуючий суддя Калинич Я.М., м.Ужгород, проголошено о 09:43:38), -
В С Т А Н О В И В:
06.03.2025 ОСОБА_1 (далі – ОСОБА_1 , позивач) звернувся в суд першої інстанції з позовом до Головного управління ДПС у Закарпатській області (далі - відповідач), в якому просив:
- визнати протиправним та скасувати податкові повідомлення-рішення від 17.12.2024 року №13217/07-16-24-07-03, №13219/07-16-24-07-03.
В обґрунтування позовних вимог позивач зазначав, що спірними рішеннями відповідача йому визначено суму грошового зобов`язання за платежем «податок на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування» та «військовий збір, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування». Підставою для прийняття рішень відповідач вказав недекларування позивачем у 2018 році суми доходу, отриманої платником податку як додаткове благо внаслідок прощення (анулювання) боргу за споживчим кредитом.
Позивач з рішенням відповідача не погоджувався оскільки вважав, що під час проведення перевірки податковий орган не дотримався строків передбачених ст. 102 ПК України.
Позивач зазначав, що банк анулював заборгованість за договором споживчого кредиту поза межами строків позовної давності, що виключає застосування до правовідносин пп. «д» 164.2.17 п.164.2 ст.164 ПК України. 
Також позивач вважав, що відповідач безпідставно нарахував пеню, оскільки залишив поза увагою положення Закону України від 30.03.2020 року №540-IX «Про внесення змін до деяких законодавчих актів України, спрямованих на забезпечення додаткових соціальних та економічних гарантій у зв`язку з поширенням коронавірусної хвороби (COVID-19)».
Рішенням Закарпатського окружного адміністративного суду від 03.11.2025 позов задоволено:
- визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Закарпатській області від 17.12.2024 року №13217/07-16-24-07-03 та №13219/07-16-24-07-03;
- стягнуто з Головного управління ДПС у Закарпатській області за рахунок його бюджетних асигнувань на користь ОСОБА_1 судовий збір у розмірі 3637 (три тисячі шістсот тридцять сім) грн. 79 коп.
Згідно висновків суду першої інстанції обставини справи підтверджують відсутність у позивача приросту показників фінансового та/або майнового стану внаслідок прощення (анулювання) заборгованості за кредитним договором, оскільки погашення такої заборгованості відбулось внаслідок курсової різниці що виникла внаслідок знецінення національної валюти по відношенню до валюти прощеного боргу (кредиту), та нарахуванням кредитором суми заборгованості поза межами позовної давності.
Не погодившись із рішенням суду першої інстанції, Головне управління ДПС у Закарпатській області подало апеляційну скаргу, в якій, покликаючись на порушення норм матеріального та процесуального права, просить апеляційний суд скасувати оскаржене рішення та прийняти нове, яким у задоволенні позовних вимог відмовити.
Помилковість висновків суду першої інстанції відповідач обґрунтовує покликанням на те, що АТ «Укрсиббанк» вручив ОСОБА_1 повідомлення про анулювання боргу, в якому повідомив ОСОБА_1 , як платника податку на доходи фізичних осіб - боржника, про анулювання його кредитної заборгованості. Відповідач зазначає, що рішення АТ «Укрсиббанк» про анулювання кредитної заборгованості за кредитним договором має для позивача юридичні наслідки, які полягають у необхідності самостійно сплатити податок з доходів фізичних осіб та відобразити в річній податковій декларації з податку на доходи фізичних осіб, а також сплатити військовий збір, про що зазначено й в самому повідомленні.
Також, відповідач зазначає, що податковий орган перевіряв правильність нарахування та сплати податків з суми прощеної (анульованої) кредитором основної суми заборгованості ОСОБА_1 , а не правильність визначення банком розміру основної суми заборгованості, яка підлягає прощенню (анулюванню). Правильність визначення банком розміру суми заборгованості не стосується спірних відносин, а цивільно-правових відносин, тобто тих, що виникають між кредитором та позичальником.
Крім того, відповідач зазначає, що суд першої інстанції не встановив, що банк - АТ «Укрсиббанк», повідомляв відповідача та надавав йому документи, які б підтверджували розрахунки суми, прощеної (анульованої) у розмірі різниці між основною сумою боргу за фінансовим кредитом в іноземній валюті, визначеної за офіційним курсом Національного банку України на дату зміни валюти зобов`язання за таким кредитом з іноземної валюти у гривню, та сумою такого боргу, визначеною за офіційним курсом Національного банку України станом на 01.01.2014. Такі докази відсутні в матеріалах справи, а відповідно вважає, що банк анулював частину основної суми боргу (кредиту), а не суми у розмірі різниці, розрахованої відповідно до пункту 8 підрозділу 1 розд. XX ПК України. Відповідач переконаний, що сума анульованого боргу позивача є додатковим благом і включається до загального місячного (річного) оподаткованого доходу з урахуванням норм пп. «д» пп. 164.2.17 п. 164.2 ст. 164 ПК України, а відтак підлягає оподаткуванню податком на доходи фізичних осіб і військовим збором.
На апеляційну скаргу позивач подав відзив, в якому заперечив проти вимог відповідача, просить суд відмовити у задоволенні скарги.
Аргументи позивача зводяться до того, що для нарахування платнику податків податкового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб та військового збору на підставі підпункту «д» підпункту 164.2.17 пункту 164.2 статті 164 ПК України необхідно, щоб анулювання (прощення) кредитором основної суми боргу (кредиту) платника податку відбулось до закінчення строку позовної давності щодо такої заборгованості. Після спливу строку позовної давності така сума заборгованості може належати до бази оподаткування податком на доходи фізичних осіб та військовим збором на підставі підпункту 164.2.7 пункту 164.2 статті 164 ПК України. 
При анулюванні (прощенні) суми основного боргу, що виникла до 01.01.2014 і не була погашена до цієї дати, базою оподаткування податком з доходів фізичних осіб є додаткове благо платника податку, до якого належить сума основного боргу платника податку за фінансовим кредитом в іноземній валюті (сума боргу за тілом кредиту), яка не погашена до 01.01.2014 та яка перевищує 50 відсотків однієї мінімальної заробітної плати (у розрахунку на рік), встановленої на 1 січня звітного податкового року, яка прощена за самостійним рішенням кредитора, за мінусом різниці між сумою такого основного боргу в іноземній валюті, що визначається за офіційним курсом Національного банку України на дату зміни валюти зобов`язання з іноземної валюти у гривню, та сумою такого боргу, визначеною за офіційним курсом Національного банку України станом на 01.01.2014
Позивач зазначає, що визначальною ознакою доходу платника податку, як об`єкта та бази оподаткування податком з доходу фізичних осіб, в тому числі у вигляді додаткового блага, є приріст показників фінансового та/або майнового стану платника податку. При прощенні (анулюванні) заборгованості особа одержує економічну вигоду у вигляді збереження активів у силу припинення належного кредитору права вимоги та кореспондуючого цій вимозі обов`язку боржника витрачати кошти на погашення заборгованості за кредитом. Обставини справи, на думку позивача, підтверджують відсутність приросту показників його фінансового та/або майнового стану внаслідок прощення (анулювання) заборгованості за кредитним договором, оскільки погашення такої заборгованості відбулось внаслідок курсової різниці що виникла внаслідок знецінення національної валюти по відношенню до валюти прощеного боргу (кредиту), та нарахуванням кредитором суми заборгованості поза межами позовної давності. 
Окрім цього позивач зазначає, що не вважається додатковим благом платника податку та не включається до розрахунку загального місячного (річного) оподатковуваного доходу сума, прощена (анульована) кредитором у розмірі різниці між основною сумою боргу за фінансовим кредитом в іноземній валюті, визначена за офіційним курсом Національного банку України на дату зміни валюти зобов`язання за таким кредитом з іноземної валюти у гривню, та сумою такого боргу, визначеною за офіційним курсом Національного банку України станом на 01.01.2014, а також сума процентів, комісії та/або штрафних санкцій (пені) за такими кредитами, прощених (анульованих) кредитором за його самостійним рішенням, не пов`язаним із процедурою його банкрутства, до закінчення строку позовної давності. Норми цього пункту застосовуються до фінансових кредитів в іноземній валюті, не погашених до 01.01.2014.
Таким чином, до додаткового блага платника податку належить основна сума боргу (кредиту) платника податку, прощеного (анульованого) кредитором за його самостійним рішенням, до закінчення строку позовної давності, яка перевищує 50 відсотків однієї мінімальної заробітної плати (у розрахунку на рік), встановленої на 1 січня звітного податкового року.
В судовому засіданні представник відповідача вимоги апеляційної скарги підтримує з мотивів викладених у ній.
В той же час, представник позивача проти вимог скарги заперечує, просить відмовити у задоволенні вимог відповідача з мотивів вказаних у відзиві.
Заслухавши суддю-доповідача, пояснення представників сторін, ознайомившись із доводами апеляційної скарги та перевіривши матеріали справи, колегія суддів дійшли висновку про наявність підстав для задоволення апеляційної скарги зважаючи на наступне.
Суд з`ясував, що 30.10.2007 між банком АТ «Укрсиббанк» (кредитор) та ОСОБА_1 укладено договір про надання споживчого кредиту №11243784000. За умовами договору банк надав кредит в сумі 150000,00 доларів США 00 центів, що згідно офіційного курсу НБУ на дату отримання кредиту становило – 757500 грн. 00 коп., на умовах визначених договором, з кінцевим терміном повернення 30.10.2028.
Згідно п.1.4 Кредитного договору, цільове призначення кредиту – кредит надається для особистих потреб, а саме будівництво житлового будинку.
Згідно п.2.1. кредитного договору, виконання зобов`язань позичальника за договором забезпечується застава нерухомості житлового будинку, загальною площею 527,6 кв.м., що знаходиться за адресою АДРЕСА_1 та є власністю ОСОБА_1 
08.08.2014 між банком та ОСОБА_1 укладено додаткову угоду №1. Сторони домовилися про те, що строк сплати процентів з 01 по 25 число (включно) кожного місяця та виклали додаток №1 до договору «графік погашення кредиту» у новій редакції згідно з додатком №1 до цієї додаткової угоди.
Відповідно до нового додатку №1 сторони погодили, що погашення кредиту буде відбуватися у період з 30.10.2007 по 30.10.2028 року ануїтетними платежами у 641,03 доларів США щомісячно що згідно офіційного курсу НБУ становить – 8082,00 грн. та у останній місяць 640,01 долари США.
У зв`язку із настанням фінансової кризи та девальвацією національної валюти, умови кредитного договору виконувались неналежним чином.
03.08.2015 АТ «Укрсиббанк» направив на адресу ОСОБА_1 вимогу №30-11/27516. Зазначав, що станом на 31.07.2015 за боржником обліковується заборгованість по поверненню кредиту, сплаті процентів за користування кредитом в загальному розмірі – 11493,39 дол. США зокрема: 105768,93 дол. США – кредитна заборгованість, в тому числі прострочена заборгованість - 3846,18дол США; 5724,46 дол. США – заборгованість по процентам.
Банк вимагав протягом 31 дня з моменту отримання даної вимоги здійснити погашення простроченої заборгованості за тілом кредиту та нарахованим процентам, а у випадку її непогашення, керуючись розділом 6 кредитного договору та приписами ст.1048, 1050 ЦК України, визнати термін повернення кредиту таким, що настав та вимагати достроково повернути всю суму кредиту (строкова, прострочена та пеня) з 32 дня від дати одержання цього листа.
31.08.2015 банк звернувся із позовом до Ужгородського міськрайонного суду про стягнення з ОСОБА_1 заборгованості в розмірі - 112737,70 дол. США, що за курсом НБУ, станом на 27.08.2015, становив – 2415483,36 грн. заборгованості по кредиту та процентам та 23092,40 грн. пені. 
АТ «Укрсиббанк» зазначав, що станом на 27.08.2015 заборгованість відповідача по поверненню кредитних коштів, сплаті процентів становить 112737,70 доларів США - заборгованості по кредиту та процентам та 23092,40 гривень - пеня за несвоєчасне погашення заборгованості, в тому числі: заборгованість по кредиту строкова - 101281,72 доларів. США, заборгованість по кредиту прострочена - 4487,21 доларів США, заборгованість по процентах строкова - 1244,31 доларів США, заборгованість по процентах прострочена - 5724,46 доларів США, пеня за несвоєчасне погашення кредиту в межах строку позовної давності - 10575,30 грн., заборгованість по пені за несвоєчасну сплату процентів - 12517,10 грн.
У зв`язку з порушенням ОСОБА_1 умов кредитного договору, вимогою від 03.08.2015 за №30-11/27516, яку отримав позичальник особисто, строк повернення кредиту було визнано таким, що настав, і позичальнику було запропоновано виконати свої зобов`язання: сплатити заборгованість по поверненню кредиту в повному обсязі та сплатити проценти протягом 30 днів з моменту отримання вимоги. Після вручення листа-вимоги, позичальник проблемну заборгованість - не сплатив. У зв`язку із зазначеним, на підставі Розділу 6 банк визнав термін повернення кредиту таким, що настав, а кредит – обов`язковим до повернення.
Рішенням Ужгородського міськрайонного суду Закарпатської області від 20.01.2017 по справі №308/11184/15-ц позовні вимоги АТ «Укрсиббанк» задоволено:
- стягнуто з ОСОБА_1 на користь АТ «Укрсиббанк» заборгованість за договором про надання споживчого кредиту від 30.10.2007 №11243784000, станом на 27.08.2015 в розмірі 112737,70 доларів США та пеню за несвоєчасне погашення заборгованості у розмірі 23092,40 гривень, в тому числі: заборгованість по кредиту строкова - 101281,72 доларів США, заборгованість по кредиту прострочена - 4487,21 доларів США, заборгованість по процентах строкова - 1244,31 доларів США, заборгованість по процентах прострочена - 5724,46 доларів США, пеня за несвоєчасне погашення кредиту в межах строку позовної давності - 10575,30 грн., заборгованість по пені за несвоєчасну сплату процентів - 12517,10 грн;
- стягнуто 3654,00 грн. судового збору.
Рішення Ужгородського міськрайонного суду Закарпатської області від 20.01.2017 у справі №308/11184/15-ц набрало законної сили 12.04.2017.
Надалі, 30.10.2018 ОСОБА_1 погасив існуючу заборгованість перед банком на акційних умовах в сумі 45655,00 дол. США, що еквівалентно на дату погашення 1287586,32 грн.
Згідно повідомлення про анулювання боргу від 31.10.2018 №23-4/198, АТ «Укрсиббанк», як кредитор, повідомило ОСОБА_1 , про рішення анулювати кредитну заборгованість за кредитним договором №11243784000 від 30.10.2007, а саме: суми основного боргу (кредиту) 67022,70 доларів США, що складає 1887656,61 гривень по курсу НБУ станом на 31.10.2018.
Також АТ «Укрсиббанк» повідомило про рішення анулювати заборгованість за кредитним договором №11243784000 від 30.10.2007, а саме: суми процентів 53224,61 дол. США, що складає 1499041,18 гривень по курсу НБУ станом на 31.10.2018.
У згаданому повідомленні банк зазначив про те, що відповідно до пп. «д» 164.2.17 п.164.2 ст.164 ПК України анульована сума заборгованості за основним боргом (кредитом) є доходом, отриманим як додаткове благо, і ОСОБА_1 необхідно самостійно сплатити податок на доходи фізичних осіб з такого доходу та відобразити його у річній податковій декларації з податку на доходи фізичних осіб, а також сплатити військовий збір відповідно до п.16 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України.
Надалі, Головне управління ДПС у Закарпатській області проведено позапланову невиїзну перевірку фізичної особи платника податків ОСОБА_1 . 
Підставою для проведення позапланової невиїзної перевірки була інформація, отримана з Центральної бази даних Державного реєстру фізичних осіб ДПС України про суми виплачених доходів у вигляді додаткового блага за ознакою « 126».
Згідно акту перевірки від 25.11.2024 №17232/07-16-24-07-03/2681300130, перевіркою встановлено, що кредитором – АТ «Укрсиббанк» у ІV кварталі 2018 року нараховано дохід (додаткове благо) фізичній особі – платнику податків ОСОБА_1 у вигляді анулювання (прощення) основної суми боргу за кредитом в сумі 1887656,61 гривень.
Перевіркою встановлено, що фізична особа – платник податків ОСОБА_1 у поданій до контролюючого органу податковій декларації про майновий стан і доходи за 2018 рік (№15443428 від 13.02.2019) дохід, отриманий платником податку як додаткове благо, в сумі 1549185,61 грн. не задекларував. Податкові зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб з суми доходу, отриманого фізичною особою – платником податків ОСОБА_1 у 2018 році як додаткове благо (прощеного (анульованого) боргу за кредитом), в сумі 278853,41 грн. (339778,19 грн. - 60924,78 грн.) не визначено, та самостійно до бюджету не сплачено. Враховуючи вищевикладене, вказаною перевіркою встановлено порушення фізичною особою – платником податків ОСОБА_1 : 
1) пп.162.1.1 п.162.1 ст.162, пп.163.1.1 п.163.1 ст.163, пп.164.1.1 п.164.1, пп. «д» пп.164.2.17 п.164.2 ст.164, п.167.1 ст.167, пп.168.1.3 п.168.1 ст.168 ПК України, в результаті чого перевіркою донараховано 278853,41 грн. податку на доходи фізичних осіб за 2018 рік з суми доходу, отриманого платником податку як додаткове благо; 
2) пп.1.1, пп.1.2, пп.1.3, пп.1.4 п.161 підрозділу 10 розділу ХХ, пп.162.1.1 п.162.1 ст.162, пп.163.1.1 п.163.1 ст.163, пп.168.1.3 п.168.1 ст.168 ПК України, в результаті чого перевіркою донараховано 23237,79 грн. військового збору за 2018 рік з суми доходу, отриманого платником податку як додаткове благо. 
На підставі отриманих результатів перевірки Головне управління ДПС у Закарпатській області 17.12.2024 прийняло податкові повідомлення-рішення: 
- №13217/07-16-24-07-03, яким на підставі пп.54.3.2 п.54.3 ст.54, п.58.1 ст.58, пп.162.1.1 п.162.1 ст.162, пп.163.1.1 п.163.1 ст.163, пп.164.1.1 п.164.1, пп. «д» пп.164.2.17 п.164.2 ст.164, п.167.1 ст.167, пп.168.1.3 п.168.1 ст.168, п.123.1 ст.123 ПК України визначено до сплати 278853,41грн податку на доходи фізичних осіб та 27885,34 грн. штрафної санкції; 
- №13219/07-16-24-07-03, яким на підставі пп.54.3.2 п.54.3 ст.54, п.58.1 ст.58, пп.1.1, пп.1.2, пп.1.3, пп.1.4 п.16 прим.1 підрозділу 10 розділу ХХ, пп.162.1.1 п.162.1 ст.162, пп.163.1.1 п.163.1 ст.163, пп.168.1.3 п.168.1 ст.168, п.123.1 ст.123 ПК України визначено до сплати 23237,79 грн. військового збору та 2323,78 грн. штрафної санкції.
З рішеннями відповідача позивач не погодився, відтак звернувся до суду з позовом.
Перевіряючи правильність висновків суду першої інстанції апеляційний суд звертає увагу на наступне.
Згідно пп.49.18.4 п.49.18 ст.49 Податкового кодексу України, платник податку - позивач, зобов`язаний до 01 травня року, що настає за звітним, подати річну податкову декларацію про майновий стан і доходи до органу державної податкової служби, в якому перебуває на обліку як платник податків (податковою адресою), відобразити в ній вказаний дохід та у відповідності до п.179.7 ст.179 Податкового кодексу України самостійно до 1 серпня року, що настає за звітним, сплатити суму податкового зобов`язання, зазначену в декларації.
За приписами пп. «б» пп.54.3.2 п.54.3 ст.54 ПК України контролюючий орган зобов`язаний самостійно визначити суму грошових зобов`язань, зменшення (збільшення) суми бюджетного відшкодування та/або зменшення (збільшення) від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток або від`ємного значення суми податку на додану вартість платника податків, передбачених цим Кодексом або іншим законодавством, якщо дані перевірок результатів діяльності платника податків, крім електронної перевірки, свідчать про заниження або завищення суми його податкових зобов`язань, суми бюджетного відшкодування та/або від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток або від`ємного значення суми податку на додану вартість платника податків, заявлених у податкових (митних) деклараціях, уточнюючих розрахунках.
Відповідно до пп.162.1.1 п.162.1 ст.162 ПК України платниками податку є фізична особа - резидент, який отримує доходи як з джерела їх походження в Україні, так і іноземні доходи. Згідно з пп.163.1.1 п.163 ст.163 ПКУ об`єктом оподаткування резидента є загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід.
З 01.01.2015 Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких інших законодавчих актів України щодо податкової реформи» від 28.12.2014 №71-VIII, який набрав чинності з 01.01.2015, запроваджено військовий збір.
Відповідно до пп.1.1 п.16-1 підрозділу 10 розділу XX Податкового кодексу України від 02.12.2010 №2755-VІ (зі змінами та доповненнями), платниками збору є особи, визначені п.162.1 ст.162 ПК України. Згідно з п.162.1 ПК платниками є: фізична особа - резидент, яка отримує доходи з джерела їх походження в Україні; фізична особа - нерезидент, яка отримує доходи з джерела їх походження в Україні; податковий агент.
Об`єктом оподаткування збором є доходи, визначені ст.163 ПКУ (пп.1.2 п.16 прим.1 підрозділу 10 розділу XX ПКУ), зокрема, загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід.
Ставка збору становить 1,5 відсотки об`єкта оподаткування, визначеного п.п.1.2 п.16 прим. 1 підрозділу 10 розділу XX ПКУ (п.п.1.3 п.16 прим.1 підрозділу 10 розділу XX ПК України).
Нарахування, утримання та сплата (перерахування) збору до бюджету здійснюються у порядку, встановленому ст.168 ПК України (п.п.1.4 п.16 прим.1 підрозд.10 розд. XX ПК України).
Пунктом 164.1 статті 164 ПКУ визначено, що базою оподаткування є загальний оподатковуваний дохід, з урахуванням особливостей, визначених цим розділом. 
Згідно з пп.164.1.1 п.164.1 ст.164 ПКУ загальний оподатковуваний дохід складається з доходів, які остаточно оподатковуються під час їх нарахування (виплати, надання), доходів, які оподатковуються у складі загального річного оподатковуваного доходу, та доходів, які оподатковуються за іншими правилами, визначеними цим Кодексом. 
Відповідно до пп.«д» пп.164.2.17 п.164.2 ст.164 ПКУ до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включається дохід, отриманий платником податку як додаткове благо у вигляді основної суми боргу (кредиту) платника податку, прощеного (анульованого) кредитором за його самостійним рішенням, не пов`язаним з процедурою банкрутства, до закінчення строку позовної давності, у разі якщо його сума перевищує 25 відсотків однієї мінімальної заробітної плати (у розрахунку на рік), встановленої на 1 січня звітного податкового року. 
У зв`язку з політичною та фінансовою кризою, яка сталася у 2014 році та спричинила девальвацію національної валюти в Україні, враховуючи скрутне становище, в якому опинилися позичальники - фізичні особи, які отримали споживчі кредити в іноземній валюті, з 07 травня 2015 року підрозділ 1 розділу XX «Перехідні положення» ПК України доповнений пунктом 8 на підставі Закону України «Про внесення змін до ПК України щодо кредитних зобов`язань».
Метою запровадження вказаних положень є фактична реалізація положень Закону України «Про реструктуризацію кредитних зобов`язань з іноземної валюти в гривню», згідно з якими платникам податків надаються певні податкові преференції.
Однією з таких преференцій, встановлених у пункті 8 підрозділу 1 розділу XX «Перехідні положення» ПК України, є невіднесення до додаткового блага платника податку і невключення до розрахунку загального місячного (річного) оподатковуваного доходу прощених (анульованих) кредитором сум курсової різниці та процентів, комісії та/або штрафних санкцій (пені) за такими кредитами. Курсова різниця обчислюється як різниця між основною сумою боргу за фінансовим кредитом в іноземній валюті, визначеною за офіційним курсом НБУ на дату зміни валюти зобов`язання за таким кредитом з іноземної валюти у гривню, та сумою такого боргу, визначеною за офіційним курсом Національного банку України станом на 01 січня 2014 року, прощених (анульованих) кредитором за його самостійним рішенням, не пов`язаним із процедурою його банкрутства, до закінчення строку позовної давності. Норми цього пункту застосовуються до фінансових кредитів в іноземній валюті, не погашених до 01 січня 2014 року. Дія абзацу першого цього пункту поширюється на операції з прощення (анулювання) кредитором боржникові заборгованості за фінансовим кредитом в іноземній валюті, що здійснювалися починаючи з 01 січня 2015 року.
Тобто, курсова різниця, що виникла внаслідок знецінення національної валюти по відношенню до валюти прощеного боргу (кредиту), не відноситься до доходів платника податку та не підлягає оподаткуванню.
За змістом позовної заяви вимоги позивача ґрунтуються на наступних доводах:
- позивач зазначає, що відповідач пропустив строк передбачений ст.102 ПК України для проведення перевірки декларації позивача, та який складає 1095 днів;
- позивач заперечує, що анульований (прощений) банком борг є додатковим благом;
- позивач не погоджується з визначенням штрафних санкцій з огляду на заборону нарахування таких, покликаючись на порушення відповідачем приписів Закону України від 17.03.2020 року №533-IX «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо підтримки платників податків на період здійснення заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19) (далі - Закон України №533-IX)».
В контексті аргументів щодо строку визначеного ст. 102 ПК України, апеляційний суд зазначає, що контролюючий орган, крім випадків, визначених пунктом 102.2 цієї статті, має право провести перевірку та самостійно визначити суму грошових зобов`язань платника податків у випадках, визначених цим Кодексом, не пізніше закінчення 1095 дня (2555 дня - у разі проведення перевірки відповідно до статей 39 і 39-2, застосування вимог пункту 141.4 статті 141 цього Кодексу), що настає за останнім днем граничного строку подання податкової декларації, звіту про використання доходів (прибутків) неприбуткової організації, визначеної пунктом 133.4 статті 133 цього Кодексу, та/або граничного строку сплати грошових зобов`язань, нарахованих контролюючим органом, а якщо така податкова декларація була надана пізніше, - за днем її фактичного подання. Якщо протягом зазначеного строку контролюючий орган не визначає суму грошових зобов`язань, платник податків вважається вільним від такого грошового зобов`язання (в тому числі від нарахованої пені), а спір стосовно такої декларації та/або податкового повідомлення не підлягає розгляду в адміністративному або судовому порядку.
Згідно з висновку Великої Палати Верховного Суду зазначеним в постанові від 28.09.2022 року у справі №140/1770/19 положеннями ст.102 ПК України визначено строк давності у 1095 днів, який поширюється виключно на:
- право контролюючого органу щодо проведення перевірки та самостійного визначення суми грошових зобов`язань (пункт 102.1);
- стягнення податкового боргу (пункт 102.4);
- право платника податків на подання заяви про повернення надміру сплачених грошових зобов`язань або про їх відшкодування (пункт 102.5);
- право платника податків на оскарження в суді податкового повідомлення-рішення або іншого рішення контролюючого органу (пункт 56.18 статті 56).
Спірні податкові повідомлення-рішення винесено 17.12.2024 року.
Згідно припису ст.102 ПК України, статті 102 ПК України, зокрема пунктом 102.1 визначено строк давності - 1095 календарних днів, а пунктом 102.4 цієї статті передбачено, що у разі якщо грошове зобов`язання нараховане контролюючим органом до закінчення строку давності, визначеного у пункті 102.1 цієї статті, податковий борг, що виник у зв`язку з відмовою у самостійному погашенні такого грошового зобов`язання, може бути стягнутий протягом наступних 1095 календарних днів з дня виникнення податкового боргу.
Таким чином, в разі спливу 1095 денного строку з дня виникнення податкового боргу, такий борг визнається безнадійним та підлягає списанню, у тому числі пеня та штрафні санкції, а відтак з того часу в податкового органу відсутнє право вживати будь-які заходи щодо стягнення такої суми боргу.
Оскільки контролюючі органи наділені правом стягнення з платників податків податковий борг та пеню на нього протягом 1095 днів то, для цілей забезпечення принципів справедливості, рівності і балансу у відносинах між платниками і державою, аналогічне право забезпечено і на стягнення пені, а саме протягом 1095 днів.
Враховуючи викладене, винесена контролюючим органом ППР про стягнення податкового боргу в т.ч. пені та штрафу може бути заявлена в межах строку, встановленого пунктом 102.5 статті 102 ПК України.
Строки давності були зупинені з 12 березня 2020 року згідно з Постановою Кабінету Міністрів України від 11 березня 2020 року №211 «Про запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2» які були скасовані на всій території України з 1 липня 2023 року. 
При цьому з 24.02.2022 року строк давності за статтею 102 ПКУ був зупинений (з дати початку воєнного стану) і залишається зупиненим до моменту офіційного припинення або скасування воєнного стану. 
Таким чином, суд першої інстанції дійшов правильного висновку про те, що строк давності в 1095 днів податковий орган не порушив.
Щодо питання про те чи належить анульований (прощений) банком борг позивача додатковим благом суд зазначає наступне.
За змістом повідомлення АТ «Укрсиббанк» про анулювання боргу №23-4/198 від 31.10.2018 адресованого ОСОБА_1 банк повідомив позивача про анулювання кредитної заборгованості за кредитним договором №11243784000 від 30.10.2007 щодо:
- суми основного боргу (кредиту) 67022,70 доларів США, що складає 1 887 656,61 гривень по курсу НБУ станом на 31.10.2018;
- суми процентів 53 224,61 доларів США, що складає 1 499 041, 18 гривень по курсу НБУ станом на 31.10.2018.
У повідомленні контролюючий орган звернув увагу, що відповідно до пп.«д» пп.164.2.17 п. 164.2 ст. 164 ПК України анульована сума заборгованості за основним боргом (кредитом) є доходом ОСОБА_1 , отриманим як додаткове благо, і йому необхідно самостійно сплатити податок з доходів фізичних осіб та відобразити в річній податковій декларації з податку на доходи фізичних осіб, а також сплатити військовий збір відповідно до п.16-1 підрозділу 10 розділу XX Податкового кодексу України.
У цій справі прощення боргу втілене в односторонньому правочині кредитора. 
Частиною першою статті 1054 Цивільного кодексу України (в редакції, чинній на момент виникнення спірних відносин) передбачено, що за кредитним договором банк або інша фінансова установа (кредитодавець) зобов`язується надати грошові кошти (кредит) позичальникові у розмірі та на умовах, встановлених договором, а позичальник зобов`язується повернути кредит та сплатити проценти.
Згідно зі статтею 605 Цивільного кодексу України зобов`язання припиняється внаслідок звільнення (прощення боргу) кредитором боржника від його обов`язків, якщо це не порушує прав третіх осіб щодо майна кредитора.
За змістом наведених норм грошова сума, яка надана в кредит, підлягає поверненню, тому сама по собі ця сума не збільшує доход платника податку. Водночас, в разі коли відпадуть встановлені законом та/або договором підстави для витребування кредитором у боржника грошової суми, наданої на умовах повернення, у платника податку - боржника виникає приріст фінансових показників за рахунок суми, взятої в борг.
Визначальною ознакою доходу платника податку, як об`єкта та бази оподаткування податком з доходу фізичних осіб, в тому числі у вигляді додаткового блага, є приріст показників фінансового та/або майнового стану платника податку.
При прощенні (анулюванні) заборгованості особа одержує економічну вигоду у вигляді збереження активів у силу припинення належного кредитору права вимоги та кореспондуючого цій вимозі обов`язку боржника витрачати кошти на погашення заборгованості за кредитом.
У повідомленні про анулювання боргу банк вказав складові заборгованості, що підлягають анулюванню за кредитним договором, зокрема виділив, що анулюванню підлягає сума основного боргу (кредиту) 67022,70 доларів США, що складає 1 887 656,61 гривень по курсу НБУ станом на 31.10.2018р. Таким чином, матеріалами справи не підтверджується те, що у даному випадку відсутній факт приросту показників фінансового та/або майнового стану внаслідок прощення (анулювання) заборгованості за кредитним договором. , оскільки погашення такої заборгованості відбулось внаслідок курсової різниці що виникла внаслідок знецінення національної валюти по відношенню до валюти прощеного боргу (кредиту), та нарахуванням кредитором суми заборгованості поза межами позовної давності. Повідомлення АТ «Укрсиббанк» про анулювання боргу №23-4/198 таких відомостей не містить. Позивач не надав доказів того, АТ «Укрсиббанк» повідомляло відповідача та надавало документи, які б підтверджувало розрахунок суми, прощеної (анульованої) у розмірі різниці між основною сумою боргу за фінансовим кредитом в іноземній валюті, визначеної за офіційним курсом Національного банку України на дату зміни валюти зобов`язання за таким кредитом з іноземної валюти у гривню, та сумою такого боргу, визначеною за офіційним курсом Національного банку України станом на 1 січня 2014 року. Такі докази відсутні в матеріалах даної справи. 
Отже, кредитор (банк) здійснив анулювання (прощення) частини основної суми боргу (кредиту), а не суми у розмірі різниці, розрахованої кредитором відповідно до пункту 8 підрозділу 1 розд. XX ПКУ. Сума такого анульованого боргу вважається додатковим благом і включається до загального місячного (річного) оподаткованого доходу з урахуванням норм пп. «д» пп. 164.2.17 п. 164.2 ст. 164 ПКУ та оподатковується податком на доходи фізичних осіб і військовим збором. Доказів того, що АТ «Укрсиббанк» повідомляло контролюючий орган про прощення (анулювання) боргу у порядку реструктуризації зобов`язань. У матеріалах справи немає. Водночас питання правильності визначення банком розміру основної суми заборгованості, яка підлягає прощенню (анулюванню) за кредитним договором стосується цивільно-правових відносин, що виникають між кредитором та позичальником та перебває поза спірними у цій справі правовідносинами. Податковий орган перевіряв правильність нарахування та сплати податків з суми прощеної (анульованої) кредитором основної суми заборгованості ОСОБА_1 .
Таким чином, на переконання апеляційного суду, позивач безпідставно незадекларував дохід отриманий як додаткове благо внаслідок анулювання (прощення) за кредитним договором №11243784000 від 30.10.2007, який, відповідно, є базою для нарахування податку на дохід фізичних осіб та військового збору. 
Щодо питання нарахування пені, то апеляційний суд зазначає таке.
18.03.2020 року набрав чинності Закон України №533-IX.
У зв`язку з набранням чинності Закону від 17.03.2020 року №533-IX (з урахуванням змін, внесених Законом України від 30.03.2020 року №540-IX «Про внесення змін до деяких законодавчих актів України, спрямованих на забезпечення додаткових соціальних та економічних гарантій у зв`язку з поширенням коронавірусної хвороби (COVID-19)» та Законом України від 13.05.2020 року №591-ІХ «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо додаткової підтримки платників податків на період здійснення заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19)») підрозділ 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України був доповнений пунктом 52-1. Згідно цього пункту за порушення податкового законодавства, вчинені протягом періоду з 1 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), штрафні санкції не застосовуються, крім санкцій, зокрема, за порушення вимог законодавства в частині нарахування, декларування та сплати податку на додану вартість, акцизного податку, рентної плати.
Отже, пункт 52-1 підрозділу 10 розділу XX ПКУ стосується незастосування штрафних санкцій за невиконання або несвоєчасне виконання податкового обов`язку під час дії карантину. 
Спірними податковими повідомленнями-рішеннями штраф застосовано на підставі п.123.1 ст.123 ПК України до сум податкових зобов`язань з податку на доходи фізичних осіб та військового збору за 2018 рік, які самостійно не нараховані ОСОБА_1 . 
Тобто, ОСОБА_1 порушення вчинене до введення в дію карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID 19).
Відповідно до п.123.1 ст.123 ПКУ вчинення платником податків діянь, що зумовили визначення контролюючим органом суми податкового зобов`язання платника податків на підставах, визначених, зокрема, підпунктом 54.3.2 (крім випадків зменшення суми податку на доходи фізичних осіб, задекларованої до повернення з бюджету у зв`язку із використанням права на податкову знижку) пункту 54.3 статті 54 цього Кодексу, - тягне за собою накладення на платника податків штрафу в розмірі 10 відсотків суми визначеного податкового зобов`язання.
Детальний розрахунок штрафних санкцій наведений в додатках до спірних податкових повідомлень-рішень, які надавалися до суду першої інстанції і містяться в матеріалах справи. Податкове повідомлення-рішення від 17.12.2024 №13217/07-16-24-07-03, яким визначено до сплати 306738,75 грн грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб за 2018 рік складається з: 278853,41грн податкового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб та 27885,34 грн штрафної санкції, застосованої на підставі п.123.1 ст.123 ПКУ (вчинення особою діянь, що зумовили визначення контролюючим органом суми податкового зобов`язання тягне за собою накладення на платника податків штрафу в розмірі 10% суми визначеного податкового зобов`язання): 278853,41грн податкового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб*10%=27885,34 грн. Податкове повідомлення-рішення від 17.12.2024 №13219/07-16-24-07-03, яким визначено до сплати 25561,57 грн грошового зобов`язання з військового збору за 2018 рік складається з: 23237,79грн податкового зобов`язання з військового збору та 2323,78 грн штрафної санкції, застосованої на підставі п.123.1 ст.123 ПКУ(вчинення особою діянь, що зумовили визначення контролюючим органом суми податкового зобов`язання тягне за собою накладення на платника податків штрафу в розмірі 10% суми визначеного податкового зобов`язання): 23237,79грн податкового зобов`язання з військового збору *10%=2323,78грн. Пеня, у податкових повідомленнях рішеннях, що оскаржуються, контролюючим органом не нараховувалась, штрафні санкції за період карантину також не нараховувались.
За наведених вище обставин, апеляційний суду не погоджується із висновком суду першої інстанції про наявність підстав для задоволення адміністративного позову. Інші аргументи сторін не є визначальними для вирішення даної справи та не спростовують висновок суду про відсутність підстав для задоволення позову.
Згідно ст. 317 КАС підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення є: 1) неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи; 2) недоведеність обставин, що мають значення для справи, які суд першої інстанції визнав встановленими; 3) невідповідність висновків, викладених у рішенні суду першої інстанції, обставинам справи; 4) неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.
За правилами ст. 139 КАС України розподіл судових витрат не здійснюється.
Керуючись ст.139, 308, 310, 315, 317, 321, 322, 325, 328 КАС України, суд, -
П О С Т А Н О В И В:
апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Закарпатській області задовольнити, а рішення Закарпатського окружного адміністративного суду від 03 листопада 2025 року у справі №260/1431/25 скасувати.
Прийняти нове рішення, яким у задоволенні позову ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Закарпатській області про визнання протиправними та скасування податкових-повідомлень рішень відмовити. 
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та касаційному оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених пунктом другим частини п`ятої статті 328 КАС України. 

Головуючий суддя	 	О. І. Довга 	
судді	 	І. І. Запотічний 	
 	 	Т. І. Шинкар  	
Повне судове рішення складено 18.02.26