П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
————————————————————————
П О С Т А Н О В А
І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

31 березня 2026 р.	м. Одеса	Справа № 420/14023/25	

Перша інстанція: суддя Марин П.П.,
П`ятий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:
головуючого судді – Шляхтицького О.І.,
суддів: Семенюка Г.В., Федусика А.Г.,

розглянувши в порядку письмового провадження в місті Одесі апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 05.12.2025 у справі № 420/14023/25 за адміністративним позовом Товариства обмеженою відповідальністю «АНТАРЕС АГРО-П» до Головного управління ДПС в Одеській області про визнання протиправними та скасування наказу, –

ВСТАНОВИВ:

Короткий зміст позовних вимог.

У травні 2025 року ТОВ «АНТАРЕС АГРО-П» звернулось до суду з адміністративним позовом у якому просило:
- визнати протиправним та скасувати Наказ ГУ ДПС в Одеській області від 07.04.2025 №3831-п «Про проведення документальної планової виїзної перевірки ТОВ «АНТАРЕС АГРО-П».
В обґрунтування позовних вимог зазначено, що станом на 31 грудня 2024 року план-графік на 2025 рік був розміщений на вебпорталі ДПС та не містив дані про проведення планової документальної виїзної перевірки ТОВ «АНТАРЕС АГРО-П». З урахування викладеного така перевірка відносно позивача може бути розпочата не раніше ніж 1 липня поточного року. Натомість, згідно з оскаржуваним наказом уповноваженої особи в.о. заступника начальника ГУ ДПС в Одеській області № 3831-п від 07.04.2025 «Про проведення документальної планової виїзної перевірки ТОВ «АНТАРЕС АГРО-П» термін проведення перевірки становить з 29.04.2025. Також зазначено, що наказ від 07.04.2025 №3831-п не відповідає вимогам акту індивідуальної дії щодо законності, оскільки ним встановлені незаконні терміни проведення перевірки. Дослідженням наказу від 07.04.2025 №3831-п встановлена невідповідність його вимогам ПКУ, що нівелює предмет перевірки, а тому наказ є неправомірним.
Представник відповідача надав до суду першої інстанції відзив на позовну заяву, в якому заперечував проти задоволення позову. В обґрунтування зазначено, що наявність критерію ризику у платника податків вказує на вірогідність недоплати або приховування об`єкта оподаткування, що підтверджується або спростовується під час здійснення контрольно-перевірочної роботи. Також представник відповідача вказує, що ТОВ «АНТЕРЕС АГРО-П» (код ЄДРПОУ 32888405) включено до плану-графіка проведення документальних планових перевірок платників податків на 2025 рік, що має такі критерії відбору, а саме:
Показник високого ступеня ризику (рівень сплати податку на прибуток нижчий на 50 відсотків та більше за рівень сплати податку по відповідній галузі). Даний показник відображає різницю між рівнями сплати податку, якщо вона становить 50% та більше від середнього рівня сплати за галуззю, у відсотках. Розраховується рівень сплати податку на прибуток за галуззю, яка вказана як основний вид діяльності в реєстраційних даних платника податків, за звітними показниками суб`єктів господарювання, які декларують вищевказану галузь. За результатами розрахунку ризиків несплати податків ТОВ «АНТЕРЕС АГРО-П» ця різниця становить 1,67 відсотка.
Показник високого ступеня ризику (рівень сплати податку на додану вартість нижчий на 50 відсотків та більше за рівень сплати податку по відповідній галузі). Даний показник відображає різницю між рівнями сплати податку, якщо вона становить 50% та більше від середнього рівня сплати за галуззю, у відсотках. За результатами розрахунку ризиків несплати податків ТОВ «АНТАРЕС АГРО-П» ця різниця становить 1,67 відсотка.
Показник високого ступеня ризику (наявність інформації про непідтвердження реального здійснення операції з придбання із сумою податку на додану вартість понад 1 млн.грн., а у разі якщо така сума не досягає 1 млн.грн., то понад 5 відсотків загального обсягу податкового кредиту, але не менше 100 тис.грн.). За результатами розрахунку ризиків несплати податків ТОВ «АНТАРЕС АГРО-П» цей показник становить 2 346 840,3 грн.
Показник високого ступеня ризику (дебіторська заборгованість перевищує кредиторську більше ніж у 2 рази). За результатами розрахунку цей показник становить 58 228 000 грн., розраховано згідно з показниками Балансу (Звіту про фінансовий стан) як відношення значення рядка 1125 (Дебіторська заборгованість за продукцію, товари, роботи, послуги) до рядка 1615 (Поточна кредиторська заборгованість за товари, роботи, послуги) на кінець звітного періоду, що відповідає умовам критерію ризику. У значенні критерію ризику відображається сума дебіторської заборгованості за продукцію, товари, роботи, послуги у гривнях при виконанні умови перевищення більше ніж у 2 рази та суми дебіторської заборгованості більше 1 млн., гривень.
Показник середнього ступеня ризику (декларування суми від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду, у сумі понад 1 млн грн або понад 5 відсотків загального обсягу податкового кредиту, але не менше 100 тис. грн за останній звітний (податковий) період). За результатами розрахунку ризиків несплати податків ТОВ «АНТАРЕС АГРО-П» цей показник становить - 1 449 991 грн.
Показник незначного ступеня ризику (ІР-адреса або електронна адреса, яка використовується платником податків для листування з контролюючими органами, використовується більш ніж сімома платниками податків з обсягами реалізації понад 4 млн гривень) з показником 40. Встановлюється ІР-адреса або електронна адреса суб`єкта господарювання, та встановлюється кількість користувачів. Ризик: кількість користувачів більше 7 та обсяг постачання інших користувачів перевищує 4000000 грн.
Представник відповідача вказує, що порядок формування, затвердження плану-графіка та внесення змін до нього, а також перелік ризиків та їх поділ за ступенями встановлюється центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику. Проекти річних планів графіків складаються територіальними органами ДПС. Разом з проектом плану-графіка формується інформаційно аналітична довідка за кожним платником податків (п.3 розділу І Порядку) Перевірка є обов`язковим етапом реалізації контролюючих функцій державного органу, зокрема у сфері податкового, фінансового чи іншого, та не створює негативних наслідків для позивача, а лише є функцією державного контролю.

Короткий зміст рішення суду першої інстанції.

Одеський окружний адміністративний суд рішенням від 05.12.2025 у справі № 420/14023/25 адміністративний позов товариства з обмеженою відповідальністю «АНТАРЕС АГРО-П» до Головного управління ДПС в Одеській області про визнання протиправними та скасування наказу задовольнив.
Визнав протиправним та скасував наказ ГУ ДПС в Одеській області від 07.04.2025 №3831-п «Про проведення документальної планової виїзної перевірки ТОВ «АНТАРЕС АГРО-П».
Стягнув з Головного управління ДПС в Одеській області за рахунок його бюджетних асигнувань на користь товариства з обмеженою відповідальністю «АНТАРЕС АГРО-П» судові витрати зі сплати судового збору в розмірі 3028,00 грн (три тисячі двадцять вісім гривень 00 копійок.).
Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з того, що відповідачем не доведено, що позивач відповідає критеріям ризику, що у розумінні пунктів 2, 4, 5 розділу ІІІ Порядку № 524 могло би бути підставою для його включення до плану-графіка документальних перевірок, оскільки інформаційно-аналітична довідка щодо діяльності підприємства позивача сформована відповідачем на непідтверджених документально даних, без зазначеного періоду, за який така складена та за якими методиками вираховувався ступінь ризику, на підставі яких даних інформація відображена в довідці.

Короткий зміст вимог апеляційної скарги.

Не погоджуючись з даним рішенням суду першої інстанції Головного управління ДПС в Одеській області подало апеляційну скаргу.
В апеляційній скарзі вказує, що рішення судом першої інстанції ухвалене з порушенням норм процесуального та неправильним застосуванням норм матеріального права, неповним з`ясуванням судом обставин, що мають значення для справи, невідповідністю висновків суду обставинам справи, недоведеністю обставин, що мають значення для справи, які суд першої інстанції вважав встановленими, у зв`язку з чим просить його скасувати та ухвалити нову постанову, якою відмовити у задоволенні позову.
Апелянт, мотивуючи власну правову позицію, акцентує на таких обставинах і причинах незаконності і необґрунтованості оскаржуваного судового рішення:
- суд першої інстанції не врахував, що позивача включено до плану-графіку проведення документальних планових перевірок п латників податків на 2025 рік, за критерієм показників високого ступеня ризику;
- інші доводи відтворюють зміст відзиву на апеляційну скаргу.

Обставини справи.

Судом першої інстанції встановлено, що ТОВ «АНТАРЕС АГРО-П» код ЄДРПОУ 32888405 створене та зареєстроване як юридична особа 27.04.2004.
Видами діяльності Товариства за КВЕД є: 01.11 Вирощування зернових культур (крім рису), бобових культур і насіння олійних культур (основний); 01.12 Вирощування рису; 01.13 Вирощування овочів і баштанних культур, коренеплодів і бульбоплодів; 01.19 Вирощування інших однорічних і дворічних культур; 46.21 Оптова торгівля зерном, необробленим тютюном, насінням i кормами для тварин.
Державною податковою службою України 24 грудня 2024 року о 20:28 год за посиланням https://tax.gov.ua/diyalnist-/plani-ta-zviti-roboti-/plani-ta-zviti-roboti/853930.html на офіційному веб-сайті опубліковано План-графік проведення документальних планових перевірок платників податків на 2025 рік, до якого за порядковим №897 включено ТОВ «АНТАРЕС АГРО-П» (Розділ І «Документальні планові перевірки платників податків - юридичних осіб», Код розділу, підрозділу, групи 1202 «Найбільші контрагенти, через які здійснюються товарно-грошові операції (включаючи посередницькі структури, експортерів, імпортерів, філії, інших платників податків - юридичних осіб) включено»).
Проведення перевірки заплановано на четвертий місяць 2025 року.
Головним управлінням ДПС в Одеській області на підставі п.п. 20.1.4, п. 20.1, ст. 20, п. 77.1, ст. 77 Податкового кодексу України від 02 грудня 2010 року № 2755-VI (зі змінами), відповідно до плану-графіка на 2025 рік проведення планових виїзних перевірок суб`єктів господарювання, наказом від 07.04.2025 №3831-п призначено проведення документальної планової виїзної перевірки ТОВ «АНТАРЕС АГРО-П», код за ЄДРПОУ 32888405, з 29.04.2025 тривалістю 10 робочих днів, за період з 01.04.2019 по 31.12.2024 з метою здійснення контролю за дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства.
30.04.2025 з метою з`ясування причин включення до плану-графіка, ТОВ «АНТАРЕС АГРО-П» через представника - адвоката Лобанова Р.М. звернулось до ГУ ДПС в Одеській області з адвокатським запитом, в якому останній просив:
1. Надати інформацію про дату включення ТОВ «Антарес Агро-П» (код 32888405) до плану-графіка проведення документальних планових перевірок платників податків на 2025 рік.
2. Надати копії документів (наказ, лист, розпорядження, інш.), на підставі яких був затверджений план-графік документальних перевірок на 2025 рік (із змінами та доповненнями).
3. Надати копії документів (наказ, лист, розпорядження, інш.), на підставі яких було включено ТОВ «Антарес Агро-П» (код 32888405) до плану-графіка проведення документальних планових перевірок платників податків на 2025 рік.
4. Інформацію до плану-графіка про законні підстави включення ТОВ «Антарес Агро-П» (код 32888405) проведення документальних податків планових перевірок платників на 2025 рік.
5. Інформацію про дату формування засобами інформаційно-телекомунікаційних систем та оприлюднений на офіційному веб-сайті плану-графіка проведення документальних планових перевірок платників податків на 2025 рік (та/або оновлення плану-графіку проведення документальних планових перевірок платників податків на 2025 рік), до якого включено дані про перевірку ТОВ «Антарес Агро-П» (код 32888405).
ГУ ДПС в Одеській області листом №20872/15-32-07-08-06 від 05.05.2025 надано відповідь на адвокатський запит, за змістом якої: «… ТОВ «ЛЕНД ГРАНД» (код ЄДРПОУ 43737817) включено до плану-графіка проведення документальних планових перевірок платників податків на 2025 рік, що має такі критерії відбору, а саме:
Показник високого ступеня ризику (рівень сплати податку на додану вартість нижчий на 50 відсотків та більше за рівень сплати податку по відповідній галузі). Даний показник відображає різницю між рівнями сплати податку, якщо вона становить 50% та більше від середнього рівня сплати за галуззю, у відсотках. За результатами розрахунку ризиків несплати податків ТОВ «АНТАРЕС АГРО-П» ця різниця становить 1,67 відсотка.
Показник високого ступеня ризику (наявність інформації про непідтвердження реального здійснення операції з придбання із сумою податку на додану вартість понад 1 млн.грн., а у разі якщо така сума не досягає 1 млн.грн., то понад 5 відсотків загального обсягу податкового кредиту, але не менше 100 тис. грн.). За результатами розрахунку ризиків несплати податків ТОВ «АНТАРЕС АГРО-П» цей показник становить 2 346 840,3 грн.
Показник високого ступеня ризику (дебіторська заборгованість перевищує кредиторську більше ніж у 2 рази). За результатами розрахунку цей показник становить 58 228 000 грн., розраховано згідно з показниками Балансу (Звіту про фінансовий стан) як відношення значення рядка 1125 (Дебіторська заборгованість за продукцію, товари, роботи, послуги) до рядка 1615 (Поточна кредиторська заборгованість за товари, роботи, послуги) на кінець звітного періоду, що відповідає умовам критерію ризику. У значенні критерію ризику відображається сума дебіторської заборгованості за продукцію, товари, роботи, послуги у гривнях при виконанні умови перевищення більше ніж у 2 рази та суми дебіторської заборгованості більше 1 млн., гривень.
Показник середнього ступеня ризику (декларування суми від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду, у сумі понад 1 млн грн або понад 5 відсотків загального обсягу податкового кредиту, але не менше 100 тис. грн за останній звітний (податковий) період). За результатами розрахунку ризиків несплати податків ТОВ «АНТАРЕС АГРО-П» цей показник становить - 1449 991 грн.
Показник незначного ступеня ризику (IP-адреса або електронна адреса, яка використовується платником податків для листування з контролюючими органами, використовується більш ніж сімома платниками податків з обсягами реалізації понад 4 млн гривень) з показником 40. Встановлюється IP-адреса або електронна адреса суб`єкта господарювання, та встановлюється кількість користувачів. Ризик: кількість користувачів більше 7 та обсяг постачання інших користувачів перевищує 4000000 грн.
Вважаючи рішення податкового органу протиправними, а свої права порушеними, позивач звернувся до суду з даним адміністративним позовом.
Вказані обставини сторонами не заперечуються, а отже є встановленими.

Джерела права й акти їх застосування та оцінка суду.

За змістом частини 2 статті 19 Конституції України встановлено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Надаючи оцінку правомірності дій та рішень органів владних повноважень, суд керується критеріями, закріпленими у статті 2 КАС України, які певною мірою відображають принципи адміністративної процедури, встановлюючи при цьому чи прийняті (вчинені) ним рішення (дії): на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України; з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); безсторонньо (неупереджено); добросовісно; розсудливо; з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи несправедливій дискримінації; пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; своєчасно, тобто протягом розумного строку.
Правовідносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, визначення вичерпного переліку податків та зборів, що справляються в Україні, порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства, регулюються Податковим кодексом України.
Пунктом 1.1 статті 1 Податкового кодексу України визначено, що платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює Податковий кодекс України.
За приписами підпункту 20.1.4. пункту 20.1 статті 20 Податкового кодексу України органи державної податкової служби мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.
Відповідно до підпункту 14.1.164 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України план - графік документальних виїзних перевірок - це перелік платників податків, що підлягають плановій перевірці контролюючими органами у відповідний період календарного року.
Згідно з пунктом 75.1 статті 75 Податкового кодексу України визначено, що контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.
Відповідно до підпункту 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 Податкового кодексу України, документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.
Документальна планова перевірка проводиться відповідно до плану-графіка перевірок.
Пунктами 77.1, 77.2 статті 77 Податкового кодексу України передбачено, що документальна планова перевірка повинна бути передбачена у плані-графіку проведення планових документальних перевірок.
План-графік документальних планових перевірок на поточний рік оприлюднюється на офіційному веб-сайті центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику, до 25 грудня року, що передує року, в якому будуть проводитися такі документальні планові перевірки.
До плану-графіка проведення документальних планових перевірок відбираються платники податків, які мають ризик щодо несплати податків та зборів, невиконання іншого законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи.
Періодичність проведення документальних планових перевірок платників податків визначається залежно від ступеня ризику в діяльності таких платників податків, який поділяється на високий, середній та незначний. Платники податків з незначним ступенем ризику включаються до плану-графіка не частіше, ніж раз на три календарних роки, середнім - не частіше ніж раз на два календарних роки, високим - не частіше одного разу на календарний рік.
Порядок формування та затвердження плану-графіка, перелік ризиків та їх поділ за ступенями встановлюються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.
Пунктами 77.3, 77.4 статті 77 Податкового кодексу України встановлено, що проведення документальної планової перевірки керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу приймається рішення, яке оформлюється наказом.
Право на проведення документальної планової перевірки платника податків надається лише у випадку, коли йому не пізніше ніж за 10 календарних днів до дня проведення зазначеної перевірки вручено під розписку або надіслано рекомендованим листом з повідомленням про вручення копію наказу про проведення документальної планової перевірки та письмове повідомлення із зазначенням дати початку проведення такої перевірки.
Про проведення документальної планової перевірки керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу приймається рішення, яке оформлюється наказом. Право на проведення документальної планової перевірки платника податків надається лише у випадку, коли йому (його представнику) не пізніше ніж за 10 календарних днів до дня проведення зазначеної перевірки надіслано (вручено) у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу, копію наказу про проведення документальної планової перевірки та письмове повідомлення із зазначенням дати початку проведення такої перевірки.
Наказом Міністерства фінансів України від 02.06.2015 № 524 затверджено Порядок формування плану-графіка проведення документальних планових перевірок платників податків, який зареєстрований в Міністерстві юстиції України 24.06.2015 за №751/27196 (далі - Порядок № 524).
Відповідно до пункту 1 розділу І Порядку № 524, цей Порядок розроблений з метою забезпечення єдиного підходу до формування плану-графіка проведення документальних планових перевірок платників податків.
Річний план-графік для документальних планових перевірок щодо дотримання податкового, валютного та іншого законодавства України, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, складається відповідно до вимог статті 77 розділу ІІ Податкового кодексу України.
План-графік документальних планових перевірок на поточний рік оприлюднюється на офіційному веб-сайті центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику, до 25 грудня року, що передує року, в якому будуть проводитися такі документальні планові перевірки. Оновлення річного плану-графіка здійснюється у разі його коригування.
Згідно із пунктами 2, 3 розділу І Порядку № 524, формування (коригування) планів-графіків територіальних органів Державної податкової служби України (далі - територіальні органи ДПС) здійснюється у порядку, встановленому у розділах III-V цього Порядку.
Формування (коригування) планів-графіків здійснюється засобами інформаційно-телекомунікаційних систем контролюючих органів.
Проекти річних планів-графіків складаються територіальними органами ДПС не пізніше 01 грудня року, що передує року, в якому будуть проводитися такі документальні планові перевірки засобами інформаційно-телекомунікаційних систем контролюючих органів. Проекти коригування планів-графіків у разі здійснення такого коригування формуються територіальними органами ДПС не пізніше 15 числа останнього місяця першого або другого кварталу засобами інформаційно-телекомунікаційних систем контролюючих органів.
Разом з проектом плану-графіка (коригування плану-графіка) формуються інформаційно-аналітичні довідки за кожним платником податків з використанням інформаційно-телекомунікаційних систем контролюючих органів.
Пунктом 4 розділу І Порядку № 524 установлено, що при відборі платника податків до плану-графіка відповідно до вимог статті 77 розділу II Кодексу необхідним є врахування також вимог пункту 102.1 статті 102 розділу II Кодексу в частині граничних термінів проведення перевірки та визначення податкового зобов`язання платника податків, вимог пункту 77.3 статті 77 розділу II Кодексу в частині заборони проведення документальної планової перевірки за окремими видами зобов`язань перед бюджетами, крім правильності обчислення, повноти і своєчасності сплати податків, зборів та єдиного внеску при виплаті (нарахуванні) доходів фізичним особам, податку на доходи фізичних осіб та зобов`язань за бюджетними позиками і кредитами, що гарантовані бюджетними коштами. Відповідно до частини шістнадцятої статті 25 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» строк давності щодо нарахування, застосування та стягнення сум недоїмки, штрафів та нарахованої пені не застосовується. Документальною перевіркою в частині правильності обчислення, повноти і своєчасності сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування (далі - єдиний внесок) охоплюється період з 01 січня 2011 року або період, що настає за періодом, який перевірено попередньою перевіркою із зазначеного питання.
Згідно із пунктом 5 розділу І Порядку № 524, План-графік (коригування плану-графіка) складається з планів-графіків (коригувань планів-графіків) територіальних органів ДПС та затверджується Головою ДПС.
Після затвердження Головою ДПС плану-графіка (коригування плану-графіка) територіальними органами ДПС надаються підрозділу, до функцій якого входить організація роботи щодо формування плану-графіка, засобами автоматизованої інформаційної системи «Управління документами» плани-графіки (коригування планів-графіків) з відповідними додатками та обґрунтування підстав включення платника податків до плану-графіка (коригування плану-графіка). Затверджений план-графік є обов`язковим для виконання всіма підрозділами територіальних органів ДПС.
Належну якість формування плану-графіка та його коригування забезпечує територіальний орган ДПС, який сформував план-графік (коригування плану-графіка).
Згідно з пунктом 1 розділу ІІ Порядку № 524, план-графік проведення документальних планових перевірок платників податків (додаток 1), коригування плану-графіка проведення документальних планових перевірок платників податків (додаток 2), структура плану-графіка проведення документальних планових перевірок платників податків (додаток 3) складається з чотирьох розділів: розділ I. Документальні планові перевірки платників податків - юридичних осіб; розділ II. Документальні планові перевірки фінансових установ, постійних представництв та представництв нерезидентів; розділ III. Документальні планові перевірки платників податків - фізичних осіб; розділ IV. Документальні планові перевірки платників податків - юридичних осіб з питань правильності обчислення, повноти і своєчасності сплати податку на доходи фізичних осіб, військового збору та єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування.
Розділом III Порядку № 524 установлений порядок відбору до плану-графіка платників податків - юридичних осіб, фінансових установ, постійних представництв та представництв нерезидентів.
Аналогічно, розділами IV та V визначені порядок відбору до плану-графіка платників податків - фізичних осіб та порядок відбору до плану-графіка платників податків - юридичних осіб щодо правильності обчислення, повноти і своєчасності сплати податку на доходи фізичних осіб, військового збору та єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування.
Пунктами 1, 2, 3 розділу ІІІ Порядку № 524 встановлено, що, до розділів I, II плану-графіка включаються платники податків реального сектору економіки, які провадять фінансово-господарську діяльність, сплачують податки та взяті на облік в контролюючих органах як платники податків за основним місцем обліку, або щодо яких порушено провадження у справі про банкрутство, або які знаходяться у стані зміни свого місцезнаходження.
Формування переліку платників податків до розділів I, II плану-графіка проводиться за критеріями ризиків згідно з вимогами цього розділу, у тому числі за даними інформаційно-телекомунікаційних систем контролюючих органів. При формуванні плану-графіка на наступний рік враховуються показники за результатами діяльності платника податків за 9 місяців поточного року. Якщо податковим (звітним) періодом для податку на прибуток платника податків є календарний рік, при плануванні враховуються показники за попередній рік. При коригуванні плану-графіка враховуються показники за результатами діяльності платника податків за останній податковий (звітний) період, крім показників за результатами діяльності платника податків за перший квартал.
До плану-графіка включаються платники податків, які за результатами господарської діяльності мають найбільші ризики несплати до бюджету податків та зборів, платежів.
При цьому, пунктом 4 розділу ІІІ Порядку № 524 передбачено, що структурні підрозділи ДПС надають підрозділу, до функцій якого входить організація роботи щодо формування плану-графіка, до 10 листопада року, що передує року, в якому будуть проводитися документальні планові перевірки, аргументовані пропозиції для врахування при формуванні плану-графіка перевірок ризикових платників податків, які належать до кластерних об`єднань платників податків, та їх контрагентів з обґрунтуванням необхідності включення. Пропозиції структурних підрозділів ДПС направляються підрозділом, до функцій якого входить організація роботи щодо формування плану-графіка, до територіальних органів ДПС для використання при формуванні плану-графіка.
На рівні територіальних органів ДПС за даними інформаційних ресурсів контролюючих органів та з інших джерел з урахуванням вимог пункту 2 цього розділу проводиться додатковий аналіз платників податків, які відібрані за даними інформаційно-телекомунікаційних систем контролюючих органів та за пропозиціями структурних підрозділів ДПС, щодо їх належності до реального сектору економіки, а також визначаються ризикові контрагенти, у тому числі ті, які знаходяться на обліку в інших територіальних органах ДПС.
За приписами статті 77 Податкового кодексу України до плану-графіку проведення документальних планових перевірок включаються (відбираються) ті платники податків, які мають ризик щодо несплати податків та зборів, невиконання іншого законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи.
Тобто, саме існування ризику того, що платник податків не сплачує податки, не виконує вимоги іншого законодавства і є певним чином підставою для включення такого платника до плану-графіку та проведення документальної перевірки.
Ступень ризику визначає періодичність проведення перевірок.
Перелік ризиків та їх поділ за ступенями (високий, середній та незначний) визначений пунктом 5 розділу ІІІ Порядку № 524.
Так, згідно з цим пунктом, критеріями відбору платників податків - юридичних осіб високого ступеня ризику згідно із підпунктом 1 пункту 5 розділу ІІІ Порядку № 524 є, зокрема такі:
- рівень сплати податку на прибуток нижчий на 50 та більше відсотків за рівень сплати податку за відповідною галуззю;
- рівень сплати податку на додану вартість нижчий на 50 та більше відсотків за рівень сплати податку за відповідною галуззю.
Одним із критеріїв відбору платників податків - юридичних осіб незначного ступеня ризику згідно із підпунктом 3 пункту 5 розділу ІІІ Порядку № 524 є таке:
- ІР-адреса або електронна адреса, яка використовується платником податків для листування з контролюючими органами, використовується більш ніж сімома платниками податків з обсягами реалізації понад 4 млн гривень.
Аналіз наведених положень свідчить про те, що законодавцем запроваджено ризикоорієнтовний підхід до планування перевірок платників податків, з урахуванням особливостей критеріїв суб`єктів господарювання за ступенями ризику їх господарської діяльності, періодичності проведення планових заходів та переліку питань для їх здійснення. Платник податків включається до плану-графіку проведення перевірок залежно від ступеня ризику в діяльності такого платника податків.
З наведеного виходить, що план-графік проведення перевірок на відповідний квартал повинен формуватися у визначені терміни та включати платників податків, які мають найбільші критерії ризику визначені, відповідно до Порядку № 524, у тому числі за даними інформаційних систем ДПС.
Водночас, контролюючий орган повинен надати документи та інформації з приводу процедури і підстав включення суб`єкта господарювання до плану-графіку та обґрунтування ризиків, що вказані у відповідній аналітичній довідці.
Тотожні правові висновки викладені в постанові Верховного Суду від 28.01.2020 у справі № 520/3161/19.
Зміст норм Податкового кодексу України та Порядку № 524 свідчить про те, що процедура включення платника податків до плану-графіка може вважатися проведеною у повній відповідності до вимог чинного законодавства, якщо територіальний орган при відборі платників своєчасно та належно сформував та направив до ДПС наступні документи:
1) проект річного плану-графіка;
2) інформаційно-аналітичну довідку щодо платників податків;
3) обґрунтування підстав включення платника податків до плану-графіка.
Якщо вказаного порядку не було дотримано і контролюючий орган не може документально підтвердити повну послідовність проведеного відбору, є всі підстави вважати, що платник був включений до плану графіка документальних планових перевірок безпідставно
Апеляційний суд зазначає, що предметом доказування у справі, що розглядається з урахуванням правових підстав адміністративного позову, є не лише дослідження наявності або відсутності плану-графіку на відповідний період і включення до нього позивача, але й перевірка того, чи був відповідний план графік складений з дотриманням визначених строків, чи наявні підстави включення до плану-графіка та чи дотримано процедуру такого включення.
Зазначене має безпосередній вплив на правову оцінку спірного наказу та перевірки його на предмет законності.
Аналогічні висновки викладені Верховним Судом у постановах від 27.11.2018 у справі 821/1759/17, від 03.02.2022 у справі №420/4911/19.
За обставин даної справи, з огляду на аргументи відповідача, підставою для включення позивача до плану графіку проведення документальних планових перевірок платників податків на 2025 рік стало встановлення відповідачем ризиків, котрі відповідають критерію високого та низького ступеню ризику, а саме:
рівень сплати податку на додану вартість нижчий на 50 та більше відсотків за рівень сплати податку по відповідній галузі 1,67;
наявність інформації про непідтвердження реального здійснення операції з придбання з сумою податку на додану вартість понад 1 млн.грн. або понад 5 відсотків загального обсягу податкового кредиту, але не менше 100 тис.грн. - 2346840,3 грн;
дебіторська заборгованість перевищує кредиторську більше ніж у 2 рази 58228000 грн;
декларування суми від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду, у сумі понад 1 млн грн або понад 5 відсотків загального обсягу податкового кредиту, але не менше 100 тис. грн за останній звітний (податковий) період 1449991 грн;
ІР-адреса або електронна адреса, яка використовується платником податків для листування з контролюючими органами, використовується більш ніж сімома платниками податків з обсягами реалізації понад 4 млн гривень 40.
Згідно із приписами частин 1, 2, 6 статті 77 КАС України, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.
В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
Суб`єкт владних повноважень повинен подати суду всі наявні у нього документи та матеріали, які можуть бути використані як докази у справі.
Якщо учасник справи без поважних причин не надасть докази на пропозицію суду для підтвердження обставин, на які він посилається, суд вирішує справу на підставі наявних доказів.
Частинами 1, 3, 8 статті 79 КАС України установлено, що учасники справи подають докази у справі безпосередньо до суду. Відповідач, третя особа, яка не заявляє самостійних вимог щодо предмета спору, повинні подати суду докази разом із поданням відзиву або письмових пояснень третьої особи.
Докази, не подані у встановлений законом або судом строк, до розгляду судом не приймаються, крім випадку, коли особа, що їх подає, обґрунтувала неможливість їх подання у вказаний строк з причин, що не залежали від неї.
Як вбачається з матеріалів справи, Одеський окружний адміністративний суд ухвалою від 09.05.2025 у даній справі витребував у відповідача докази. Зокрема, суд першої інстанції зобов`язав відповідача протягом п`ятнадцяти днів надати до суду належним чином завірені копії матеріалів, що стали підставою для прийняття наказу Головного управління ДПС в Одеській області від 07.04.2025 № 3831-п «Про проведення документальної планової виїзної перевірки ТОВ «АНТАРЕС АГРО-П», інформацію та належним чином завірені копії документів на підтвердження дати та підстав включення ТОВ «АНТАРЕС АГРО-П» в план-графік на 2025 рік, а також доказів на підтвердження дати публікації плану-графіка проведення перевірки та 2025 рік, зокрема, стосовно ТОВ «АНТАРЕС АГРО-П».
Відповідачем, на виконання вищевказаної ухвали, долучено до матеріалів справи докази, зокрема: копію наказу про призначення документальної планової виїзної перевірки від 07.04.2025 №3831-п; копію складеної відносно ТОВ «АНТАРЕС АГРО-П» інформаційно-аналітичної довідки щодо діяльності платника податків юридичної особи, який планується для включення в план-графік (коригування плану-графіку) перевірок на 2025 рік.
Інших доказів не надано.
З наданої відповідачем інформаційно-аналітичної довідки колегією суддів встановлено, що контролюючий орган обґрунтовує наявність високого ступеню ризику в діяльності ТОВ «АНТАРЕС АГРО-П» та підстав для включення його до плану-графіку проведення документальних планових перевірок платників податків, а також підтверджує правомірність оскарженого наказу.
Із змісту вказаної довідки вбачаються в розділі ІІ «Розраховані ризики несплати податків» такі показники щодо критеріїв відбору платника податку при формуванні плану-графіка:
- за критерієм «рівень сплати податку на додану вартість нижчий на 50 та більше відсотків за рівень сплати податку за відповідною галуззю» указано фактичне значення 1,67;
- наявність інформації про непідтвердження реального здійснення операції з придбання з сумою податку на додану вартість понад 1 млн.грн. або понад 5 відсотків загального обсягу податкового кредиту, але не менше 100 тис.грн. указано фактичне значення 2346840,3 грн;
- дебіторська заборгованість перевищує кредиторську більше ніж у 2 рази указано фактичне значення 58228000 грн;
- декларування суми від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду, у сумі понад 1 млн грн або понад 5 відсотків загального обсягу податкового кредиту, але не менше 100 тис. грн за останній звітний (податковий) період указано фактичне значення 1449991 грн;
- за критерієм «ІР-адреса або електронна адреса, яка використовується платником податків для листування з контролюючими органами, використовується більш ніж сімома платниками податків з обсягами реалізації понад 4 млн гривень» указано фактичне значення 40.
Будь-яких інших даних зазначена інформаційно-аналітична довідка не містить.
При цьому, колегія суддів зауважує, що відповідачем не надано обґрунтованого розрахунку показників рівня сплати податку на додану вартість та по податку на прибуток по відповідній галузі та порядку їх визначення, як і не надано до суду жодного документального підтвердження відповідних обрахунків, які б підтверджували відповідність Товариства визначеним податковим органом критеріям високого ступеня ризику.
Тобто, відповідач не довів який рівень сплати податку на прибуток за відповідною галуззю та який рівень сплати податку на прибуток позивачем, а також за які періоди визначені такі рівні сплати податку.
Також відповідачем не доведено, який рівень сплати податку на додану вартість по відповідній галузі та який рівень сплати позивачем податку на додану вартість, а також за які періоди визначені такі рівні сплати податку.
Відповідачем до матеріалів справ не надано доказів, які б підтверджували, що рівні сплати позивачем податку на прибуток та податку на додану вартість нижчі на 50 та більше відсотків за рівень сплати цих податків по відповідній галузі.
Також в матеріалах справи відсутні відомості про те, за якою конкретно галуззю розраховувались рівні сплати податку та чи відноситься позивач за змістом своєї господарської діяльності до такої галузі.
Водночас, відповідачем не надано доказів того, що ІР-адреса або електронна адреса, яка використовується платником податків для листування з контролюючими органами, також використовується більш ніж сімома платниками податків з обсягами реалізації понад 4 млн гривень.
Ба більше, відповідачем не зазначено, яка це саме ІР-адреса або електронна адреса.
Апеляційний суд зауважує, що зі змісту інформаційно-аналітичної довідки, як і з будь-якого іншого поданого відповідачем документу, неможливо встановити, у який спосіб вираховувалася та встановлювалась відповідність позивача конкретному ступеню ризику, що слугувало підставою для включення позивача до плану-графіку проведення документальної планової перевірки на 2025 рік.
Відтак, відповідачем не надано жодного документу, який би підтверджував наявність підстав для включення позивача до плану-графіка проведення документальних планових перевірок платників податків на 2025 рік.
Відповідачем в ході судового розгляду справи не доведено, що позивач відповідає критеріям ризику, що у розумінні пунктів 2, 4, 5 розділу ІІІ Порядку № 524 могло би бути підставою для його включення до плану-графіка документальних перевірок, оскільки інформаційно-аналітична довідка щодо діяльності підприємства позивача сформована відповідачем на непідтверджених документально даних, без зазначеного періоду, за який така складена та за якими методиками вираховувався ступінь ризику, на підставі яких даних інформація відображена в довідці.
Верховний Суд у постановах від 23 січня 2018 року у справі №813/1946/17, від 03 лютого 2022 року у справі № 420/4911/19 вказав, що не зазначення у аналітичній довідці періоду, за яким було проаналізовано діяльність підприємства та яким чином вираховувався ступінь ризику - свідчить про не дотримання умов та порядку прийняття контролюючим органом рішення про проведення перевірки.
Враховуючи викладене, колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції про те, що відповідачем як суб`єктом владних повноважень, не надано належних та допустимих доказів на підтвердження підстав включення ТОВ «АНТАРЕС АГРО-П» до плану-графіка проведення документальних планових перевірок платників податків на 2025 рік, що свідчить про недотримання умов та порядку прийняття контролюючим органом рішення про проведення перевірки, що в свою чергу не може бути належною підставою для прийняття оскаржуваного наказу.
За наведеного, на думку колегії суддів, є правильними висновки суду першої інстанції про наявність підстав для задоволення позову.

Доводи апеляційної скарги.

Викладені в цій постанові мотиви та аргументи дають відповідь на всі суттєві доводи апеляційної скарги. 
Апеляційний суд враховує усталену практику Європейського суду з прав людини, який неодноразово відзначав, що рішення національного суду повинно містити мотиви, які достатні для того, щоб відповісти на істотні аспекти доводів сторін (див. п.п. 29 - 30 рішення Європейського суду з прав людини у справі «Руїз Торіха проти Іспанії» (Ruiz Torija v. Spain), заява № 18390/91, від 09.12.1994.
При цьому, право на обґрунтоване рішення дозволяє вищим судам просто підтверджувати мотиви, надані нижчими судами, не повторюючи їх (див. пункт 30 рішення Європейського суду з прав людини у справі «Гірвісаарі проти Фінляндії» (Hirvisaari v. Finland), заява № 49684/99, від 27.09.2001).
З огляду на вищевикладене, суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що судом першої інстанції правильно встановлені обставини справи, судове рішення постановлено з додержанням норм матеріального та процесуального права і підстав для його скасування не вбачається.
Згідно з ч. 1 ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Керуючись статтями 308, 309, 315, 316, 321, 322, 325 КАС України, –

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області – залишити без задоволення.
Рішення Одеського окружного адміністративного від 05.12.2025 у справі № 420/14023/25 – залишити без змін.
Постанова апеляційного суду набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає, за виключенням випадків, передбачених підпунктами а), б), в), г) пункту 2 частини 5 статті 328 КАС України.

Суддя-доповідач 		О.І. Шляхтицький	
Судді	  	Г.В. Семенюк   А.Г. Федусик