ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м У к р а ї н и

13 березня 2026 року 	м. Дніпро	справа № 280/4170/25	

Третій апеляційний адміністративний суд 
у складі колегії суддів: головуючого - судді Сафронової С.В. (доповідач),
суддів: Коршуна А.О., Чепурнова Д.В., 

розглянувши в порядку письмового провадження в місті Дніпрі апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Запорізькій області на рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 07 липня 2025 року в адміністративній справі №280/4170/25 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «АВІТЕХ» до Головного управління ДПС у Запорізькій області до Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити певні дії, -
УСТАНОВИВ:

Рішенням Запорізького окружного адміністративного суду від 07 липня 2025 року задоволено адміністративний позов Товариства з обмеженою відповідальністю «АВІТЕХ», визнано протиправним та скасовано рішення комісії Головного управління ДПС у Запорізькій області про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/ розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних № 12595692/31037198 від 07.03.2025 року та зобов`язано Державну податкову службу України (04053, м. Київ, Львівська площа, буд. 8, код ЄДРПОУ 43005393) здійснити реєстрацію податкової № 30 від 01.04.2024 Товариства з обмеженою відповідальністю «АВІТЕХ» (69001, м. Запоріжжя, вул. Перемоги, 30, кв.8, код ЄДРПОУ 31037198) датою подання її на реєстрацію, а також стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Запорізькій області (69107, м. Запоріжжя, пр. Соборний, б.166, код ЄДРПОУ ВП 44118663) на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «АВІТЕХ» судовий збір у розмірі 2422,40 грн. та витрати на правничу допомогу у розмірі 3000,00 грн.
Зазначене рішення суду першої інстанції оскаржено в апеляційному порядку Головним управлінням ДПС у Запорізькій області з підстав порушення судом норм матеріального в частині застосування п.201.16 ст.201 Податкового кодексу України, а також не повного встановлення обставин, що мають значення для розгляду справи, що призвело до прийняття невірного рішення суду, яке просить скасувати та відмовити у задоволені позовних вимог ТОВ «АВІТЕХ» в повному обсязі.
Дослідивши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, перевіривши повноту встановлення судом першої інстанції фактичних обставин та правильність їх правової оцінки, і застосування до них норм матеріального та процесуального права, колегія суддів дійшла висновку про відсутність підстав для задоволення апеляційної скарги відповідача виходячи з нижченаведеного.
Судом першої інстанції встановлено та матеріалами справи підтверджено, що оскаржуване позивачем у цій справі рішення комісії Головного управління ДПС у Запорізькій області про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/ розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних № 12595692/31037198 від 07.03.2025 року – було прийнято стосовно зареєстрованого з 05.07.2000 як юридична особа Товариства з обмеженою відповідальністю «АВІТЕХ», яким здійснюється економічна діяльність за видами: Оптова торгівля деталями та приладдям для автотранспортних засобів (основний) (код КВЕД 45.31); Технічне обслуговування та ремонт автотранспортних засобів (код КВЕД 45.20); Роздрібна торгівля деталями та приладдям для автотранспортних засобів (код КВЕД 45.32); Діяльність туристичних агентств (код КВЕД 79.11); Неспеціалізована оптова торгівля (код КВЕД 46.90); Вантажний автомобільний транспорт (код КВЕД 49.41).
Як з`ясовано за матеріалами справи, між ТОВ «АВІТЕХ» та ТОВ «МІШЛЄН Україна» (ЄДРПОУ 36791032) 17.03.2023 були підписані Загальні положення та умови продажу MICHELIN (Редакція від: 01.01.2023), і відповідно до Преамбули ці Загальні положення та умови є основою для всіх пропозицій і угод Michelin (Товариство з обмеженою відповідальністю «МІШЛЄН УКРАЇНА», місцезнаходження 01054, м. Київ, вул. Ярославів Вал, 14А), включаючи постачання Товарів Клієнту відповідно до його Замовлення на загальних неексклюзивних умовах. Будь-яке замовлення Товарів або, в разі необхідності, підписання цих Загальних положень та умов, є беззастережним прийняттям Клієнтом усіх положень цих Загальних положень та умов.
Також 17.02.2023 між ТОВ «МІШЛЄН Україна» (ЄДРПОУ 36791032) та ТОВ «АВІТЕХ» були підписані Регіональні умови MICHELIN (Україна) - Договір №UA23-010 від 17.02.2023, відповідно до Преамбули якого ці Регіональні умови застосовуються разом з Загальними положеннями та умовами в діючій редакції, а предмет Договору було визначено, що Michelin зобов`язується протягом дії цього Договору на замовлення Клієнта поставляти Товари окремими партіями, Клієнт в свою чергу зобов`язується приймати та оплачувати Товари в кількості, номенклатурі, за ціною, та на умовах, передбачених цим Договором та погоджених Сторонами, з зазначенням, що найменування Товару, номенклатура, ціна і загальний обсяг поставки визначається у рахунках-фактурах на окрему поставку Товару та остаточно узгоджуються і зазначаються у видаткових та товарно-транспортних документах, що є невід`ємною частиною цього Договору. При цьому, відповідно до розділів 6.7, 6.8 вказаного Договору, доставка Товарів має здійснюватися Michelin до узгодженого в Замовленні місця доставки, доставка виконуватися за рахунок Michelin. Також згідно розділів 7.7-7.9 Договору означено, що загальна сума цього Договору складається із сумарної вартості Товарів, що постачаються на підставі цього Договору, ціна Товару визначається на підставі тарифів Michelin, діючих на дату підтвердження Замовлення, ціни на Товар вказуються у видаткових накладних та рахунках-фактурах на кожну поставку Товару, які є невід`ємною частиною цього Договору. За умовами розділів 8.12.,8.13 Договору було визначено, що при наданні Клієнту відстрочки платежу Товар оплачується Клієнтом не пізніше ніж у строк зазначений у відповідному рахунку-фактурі, а у випадку, якщо інше не передбачене Договором, Клієнт здійснює оплату за Договором шляхом банківського переказу грошових коштів у гривні на банківський рахунок Michelin, реквізити якого зазначені у відповідному рахунку-фактурі.
Так, за видатковою накладною № 221547 від 01.04.2024 ТОВ «МІШЛЄН Україна» був поставлений на користь ТОВ «АВІТЕХ» Товар (Шини нові) на загальну суму 4 805 800,68 грн., у т.ч. ПДВ 800 966,78 грн., і платіжною інструкцією № 153 від 25.03.2024 ТОВ «АВІТЕХ» було сплачено на користь ТОВ «МІШЛЄН Україна» за придбаний Товар кошти у сумі 4 841 951,16 грн., у т.ч. ПДВ 806 991,86 грн. 
Окрім того, між ТОВ «АВІТЕХ» у якості Постачальника та Приватним підприємством «Сучасний дім» у якості Покупця був укладений Договір поставки у спрощений спосіб, шляхом оплати Покупцем виставленого Постачальником рахунку та передання товару Покупцю за видатковою накладною, і на підставі Рахунку на оплату № 1126 від 01.04.2024, ПП «Сучасний дім» платіжною інструкцією від 01.04.2024 № 5109 було здійснено оплату за Товар на суму 19 196,00 грн., у т.ч. ПДВ 3 199,33 грн., а за видатковою накладною № 1045 від 01.04.2024 ТОВ «АВІТЕХ» був переданий Покупцю ПП «Сучасний дім» оплачений товар на суму 19 196,00 грн., у т.ч. ПДВ 3 199,33 грн.
Відповідно до п.187.1 ст.187 ПК України, ТОВ «АВІТЕХ» на дату виникнення податкових зобов`язань (зарахування коштів від покупця на рахунок платника податку в банку як оплати товарів, що підлягають постачанню) була складена податкова накладна №30 від 01.04.2024, яка направлена для реєстрації у Єдиному реєстрі податкових накладних.
Проте, реєстрацію вказаної податкової накладної №30 від 01.04.2024 було зупинено після подачі її на реєстрацію, з зазначенням у квитанції що «Відповідно до п.201.16 ст.201 Податкового кодексу України, Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі – Порядок), затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 № 1165 (зі змінами), реєстрація податкової накладної від 01.04.2024 № 30 в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена. ПН складена та подана платником податку, який відповідає п.8 Критеріїв ризиковості платника податку (додаток 1 Порядку). Додатково повідомляємо: показник "D"=.9224%, "Рпоточ"=0. Пропонуємо надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних».
Позивачем в свою чергу засобами електронного зв`язку подано в електронній формі повідомлення про подання пояснень та копії документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено від 20.02.2025 № 8 з письмовими поясненнями від 20.02.2025, а 27.02.2025 ТОВ «АВІТЕХ» отримав від Комісії регіонального рівня Повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних до податкової накладної № 30 від 01.04.2024, складеної ТОВ «АВІТЕХ» по взаємовідносинах з покупцем ПП «Сучасний дім» (ЄДРПОУ 25308437), зокрема: - письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено; додаткова інформація (зазначити до якої інформації): відсутня інформація та підтверджуючі документи щодо придбання реалізованих товарів; відсутня інвентаризація товарів з місцями зберігання; відсутня оборотно-сальдова відомість по рахунку 631.
Також ТОВ «АВІТЕХ» було подано до контролюючого органу Повідомлення від 05.03.2025 № 2 про подання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних з додатковими поясненнями та копіями документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній № 30 від 01.04.2024, протягом 5 робочих днів з дня, наступного за днем отримання Повідомлення. У додаткових поясненнях відповідачу 1 було надано інформацію щодо придбання товару, який був поставлений на користь ПП «Сучасний дім» (ЄДРПОУ 25308437), щодо відображення даної операції у бухгалтерському обліку та щодо зберігання товару. До додаткових пояснень було долучено копію договору поставки з ТОВ «МІШЛЄН Україна» (ЄДРПОУ 36791032), видаткову накладну, платіжну інструкцію, оборотно-сальдову відомість по рахунку 631 «Розрахунки з вітчизняними постачальниками» за березень-квітень 2024 року. Стосовно інвентаризації товарів з місцями зберігання, відповідача 1 було повідомлено про зберігання товару на складі за адресою: вул. Гребельна,5, м. Запоріжжя (контролюючий орган був повідомлений про даний об`єкт, через який проводиться діяльність Повідомленням за формою № 20-ОПП від 25.04.2024). З огляду на норми п.8 Положення про інвентаризацію активів та зобов`язань, затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 02.09.2014 № 879, інвентаризація активів ТОВ «АВІТЕХ» у період дії воєнного стану та знаходження території міста Запоріжжя у переліку територій можливих бойових дій не здійснювалась (а.с.50-52).
За результатами розгляду Комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Запорізькій області прийнято рішення № 12595692/31037198 від 07.03.2025 про відмову у реєстрації податкової накладної № 30 від 01.04.2024, яким позивачу відмовлено у реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних у зв`язку з ненаданням / частковим наданням додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/ розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, платником податку. Додаткова інформація (зананчити конкреті документи): рядок не заповнено.
Зазначене рішення Комісії № 12595692/31037198 від 07.03.2025 оскаржувалося позивач до ДПС України, як до комісії центрального рівня, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, але за результатами розгляду скарги позивача, рішення комісії регіонального рівня про відмову реєстрації податкової накладної залишено без змін, а сама скарга залишена без задоволення.
Вирішуючи по суті ініційований позивачем у цій справі спір, суд першої інстанції правильно спирався на положення п.41.1 ст.41, пп.«б» п.185.1 ст.185, п.187.1. ст.187, п.188.1 ст.188, п.197.1. ст.197, п.201.1. п.201.10. п.201.16. ст.201 Податкового кодексу України, на положення п.2, п.12, п.13 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України № 1246 від 29.12.2010 року (далі - Порядок №1246) і пунктів 3, 4, 5, 7, 10, 11 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 11 грудня 2019 р. № 1165, який набрав чинності з 01.02.2020 р (далі - Порядок № 1165) з відповідними Додатками 1, 2, 3.
На підставі аналізу змісту наведених у попередньому абзаці норм, суд першої інстанції обґрунтовано акцентував увагу у даному спірному випадку на те, що податковий орган зупинивши реєстрацію податкової накладної позивача з тих підстав, що платник податків відповідає п.8 Критеріїв ризиковості платника податків, у той же час всупереч вимог наведених норм матеріального права у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної не вказав конкретний перелік документів, який платник податків має надати для обґрунтованого рішення щодо реєстрації податкової накладної в ЄРПН.
Відповідно до отриманої позивачем квитанції про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, вбачається, що реєстрація спірної податкової накладної № 30 в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена, оскільки платник податку, яким подано для реєстрації ПН/РК в Єдиному реєстрі податкових накладних відповідає п. 8 Критеріїв ризиковості платника податку.
Суд першої інстанції правильно звернув увагу, що квитанція, якою зупинено реєстрацію податкової накладної щодо яких поданий цей позов, не містить чіткого посилання на підставу зупинення реєстрації податкових накладних, зокрема, податкової інформації, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податкових накладних та розрахунків коригування, тобто підстави таких рішень є не зрозумілими, що ускладнює можливість надання позивачем необхідних пояснень чи документів, а оскільки вказана Квитанція не містить інформації (конкретного переліку) про документи, які необхідні контролюючому органу для прийняття рішення про реєстрацію спірної податкової накладної, судом правильно підкреслено, що в Квитанції контролюючий орган не зазначив та не надав до суду жодних обґрунтованих доводів щодо причин за яких позивача віднесено до ризикового платника податку, з урахуванням пункту 8 Критеріїв.
Отже, виходячи з того, що контролюючий орган має конкретизувати перелік документів, необхідних для виконання покладених на нього функцій, для того, щоб платник податку чітко розумів адресовану йому вимогу, а пред`явлення контролюючим органом до платника податків загальної вимоги про надання документів без їх конкретизації та без посилання на відповідну норму права виключає можливість такого органу в подальшому застосовувати до такого платника податків негативні наслідки, пов`язані із ненаданням певного документу, на переконання колегії суддів суд першої інстанції обґрунтованого наголосив, що можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення фіскальним органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків та переліку документів, які контролюючий орган вважає достатніми для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної. У той же час, пропозиція контролюючого органу про надання пояснень та/або копій документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної без наведення переліку документів, які контролюючий орган вважає достатніми для прийняття позитивного рішення, призводить до ситуації невизначеності та необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь-яких на власний розсуд, а у випадку не конкретизації переліку документів у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної платник податків перебуває у стані правової невизначеності, що позбавляє його можливості надати контролюючому органу необхідний в розумінні суб`єкта владних повноважень пакет документів, для контролюючого ж органу відповідно, створюються передумови для можливого прояву негативної дискреції - прийняття рішення про відмову у реєстрації податкової накладної.
Наведена у попередньому абзаці позиція повністю узгоджується з правовими висновками Верховного Суду, висловленими у постановах від 21.05.2019 по справі № 940/1240/18, від 14.05.2019 по справі № 817/1356/18, від 10.04.2020 по справі № 819/330/18, від 14.12.2022 по справі №560/11825/21 тощо.
Крім того, судом правильно акцентовано увагу при вирішенні спору у цій справі на те, що рішенням Запорізького окружного адміністративного суду від 21.08.2024 у справі №280/7209/24, залишеним без змін постановою Третього апеляційного адміністративного суду від 17.12.2024, вже було визнано протиправним та скасовано рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Запорізькій області від 12.04.2024 № 8104 про відповідність платника податку на додану вартість ТОВ «АВІТЕХ» критеріям ризиковості платника податку і зобов`язано Головне управління ДПС у Запорізькій області виключити ТОВ «АВІТЕХ» з переліку платників податків, які відповідають критеріям ризиковості платника податку на додану вартість, а за результатом правового аналізу положень п.6 та п.7 Порядку № 1165 і виходячи з положень ст.78 КАС України, суд першої інстанції дійшов цілком обґрунтованого висновку, що у відповідача не було у спірному випадку необхідності витребувати від позивача документи щодо підтвердження реальності господарської операції.
Колегія суддів також звертає увагу на те, що аналізуючи положення п.2, п.5, п.10 Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019 № 520, із змінами, внесеними згідно з Наказом Міністерства фінансів № 19 від 12.01.2023 (далі - Порядок № 520), які містять орієнтовний перелік документів, необхідних для розгляду комісією регіонального рівня питання про прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН, який може відрізнятись для кожної конкретної господарської операції з урахуванням специфіки діяльності платника податків, особливостей здійснення господарської операції (наприклад, поставка, товару, робіт або послуг), події, за якою складено податкову накладну (дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг або дата отримання платником податку товарів/послуг), а також вимоги постанови КМУ №1165 від 11 грудня 2019 року, суд першої інстанції правильно узяв у спірному випадку до уваги той факт, що позивачем до контролюючого органу направлялося Повідомлення від 20.02.2025 № 8 про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено, у якому ТОВ «АВІТЕХ» вказувало, що податкова накладна № 30 від 01.04.2024 була складена відповідно до п.187.1 ст.187 Податкового кодексу України, за фактом зарахування від Покупця ПП «Сучасний дім» (ЄДРПОУ 25308437) на рахунок платника податку в банку коштів у сумі 19196,00 грн., у т.ч. ПДВ 3199,33 грн. як попередньої оплати товарів, що підлягають постачанню. Відповідно до п.187.1 ст.187 Податкового кодексу України, факт зарахування коштів на рахунок платника податку в банку є самостійною та достатньою підставою для складення податкової накладної, тобто є першою подією, а на підтвердження отримання коштів від Покупця ПП «Сучасний дім» на адресу відповідача-1 була надана платіжна інструкція від 01.04.2024 № 5109, у якій вказане призначення платежу: «Оплата за автошину зг.рах. №1126 від 01.04.2024 р у т.ч. ПДВ 20.00% - 3199.33», сума платежу: 19196,00 грн. позивачем було надано на адресу Комісії регіонального рівня первинні документи за господарською операцією з Покупцем ПП «Сучасний дім», а саме: копію Рахунку на оплату № 1126 від 01.04.2024; - копію платіжної інструкції від 01.04.2024 № 5109; копію видаткової накладної № 1045 від 01.04.2024; - оборотно-сальдову відомість по рахунку 361 «Розрахунки з вітчизняними покупцями» за квітень 2024 року; оборотно-сальдову відомість по рахунку 281 «Товари на складі» за 01 квітня 2024 року; а з приводу твердження відповідача про невідповідність наданих позивачем документів вимогам Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», позивач вказав, що рахунок та видаткова накладна були сформовані позивачем у програмі для ведення бухгалтерського обліку, і на адресу контролюючого органу була надіслана електронна копія документів, справжність якої засвідчено електронним підписом керівника платника податку ТОВ «АВІТЕХ». 
За результатом дослідження перелічених у попередньому абзаці документів та інформації, які надані позивачем суду в паперових копіях, справжність яких засвідчена електронним підписом представника позивача, а також враховуючи, що відповідач у оскаржуваному рішенні не посилався на надання платником податку копій документів, складених/оформлених з порушенням законодавства, як на підставу прийняття такого оскаржуваного рішення – суд правильно наголосив, що комісія регіонального рівня направила позивачу повідомлення №12557064/31037198 від 27.02.2025 про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/ розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, а саме додаткову інформацію: письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено; додаткову інформацію (зазначити до якої інформації): відсутня інформація та підтверджуючі документи щодо придбання реалізованих товарів; відсутня інвентаризація товарів з місцями зберігання; відсутня оборотно-сальдова відомість по рахунку 631, і на вказану вимогу контролюючого органу щодо необхідності надання запитуваних документів, позивачем надано додаткові пояснення з додатками, що підтверджується повідомленням від 05.03.2025 № 2 додатками, позивачем було надано докази здійснення господарської операції, яка відбулась після настання першої події отримання авансу, на суми якого у відповідності до до вимог п.187.1 ст.187, п. 201.1, п.201.7 ПК України було складено спірну податкову накладну, а саме: платіжну інструкцію про отримання попередньої оплати, рахунок на оплату, видаткову накладну на товар, документи на придбання товару у контрагента ТОВ «МІШЛЄН Україна», оборотно-сальдові відомості по рахункам 281,361,631, які також було долучено до матеріалів адміністративної справи, і якими дійсно підтверджується факт придбання товару та подальший його продаж, оплату за придбаний та проданий товар, а відтак і підтверджується зазначена у спірній податковій накладній інформація, яка є достатньою для прийняття рішення про реєстрацію поданої позивачем податкової накладної в Єдиному реєстрі.
При цьому, зазначаючи про те, що саме лише зазначення про відсутність певних видів документів не є достатньою підставою для відмови в реєстрації податкової накладної, оскільки контролюючим органом повинно бути зазначено об`єктивні обставини, які перешкоджають реєстрації податкової накладної з урахуванням відсутності такого документу, при цьому, обов`язково повинна бути надана оцінки тим документам, що фактично подані платником податку, що узгоджується з правовою позицією Верховного Суду, висловленою у постанові від 07.12.2022 по справі № 500/2237/20, судом правильно підкреслено, що у спірному рішенні відповідач посилався лише на ненадання первинних документів, без конкретного зазначення переліку, та без врахування направлених позивачем до контролюючого органу повідомлення про надання пояснень та копій документів щодо ПН, реєстрацію якої зупинено, для розгляду питання щодо прийняття рішення про реєстрацію спірної ПН в ЄРПН і додаткових пояснень та копії документів для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію спірної ПН, стосовно яких контролюючим органом не зазначено жодних недоліків, при тому, що відмову у реєстрації спірної податкової накладної відповідач фактично обґрунтував тільки відсутністю певних документів, що в свою чергу свідчить про те, що оскаржуване у цій справі рішення відповідача не містить належної мотивації його висновків, зокрема встановлення обставин, що мають значення для вирішення питання про реєстрацію податкової накладної, посилання на докази, якими такі обставини обґрунтовані, із зазначенням причин прийняття чи відхилення наданих платником пояснень та документів, а відповідно, і вимогам законності, обґрунтованості та пропорційності.
Як правильно акцентував увагу суд першої інстанції, підставою для відмови податковим органом позивачу у реєстрації податкової накладної оскаржуваним рішенням від 07.03.2025 № 12595692/31037198 є ненадання/часткове надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, платником податку.
Проте, доводи відповідача про ненадання позивачем необхідних первинних документів повністю спростовуються матеріалами справи, адже позивач як і запропонував контролюючий орган визначив та надав документи, яких на його думку, достатньо для прийняття рішення про реєстрацію складеної ним податкової накладної. Відтак, суд у цій справі правильно наголосив, що посилання відповідача на вказані в рішенні про відмову в реєстрації спірної податкової накладної підстави, за відсутності встановленого законодавством вичерпного переліку документів та за умови не наведення комісією доказів того, що документи, подані позивачем є недостатніми чи такими, що у своїй сукупності викликають сумнів у достовірності наданої інформації, свідчить про протиправність такого рішення, а тому суд правильно відхилив доводи відповідача про те, що прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної було неможливо з огляду на ненадання позивачем копій документів.
Оскільки надані позивачем до контролюючого органу документи та пояснення у сукупності з наявними доказами в матеріалах справи підтверджують наявність підстав, з якими пункт187.1 статті 187 Податкового кодексу України пов`язує виникнення обов`язку платника щодо реєстрації податкової накладної в ЄРПН, а відсутність певного документа чи ненадання його контролюючому органу не може бути підставою для відмови в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування без наведення відповідного обґрунтування, а також за умови, якщо інші надані документи підтверджують проведення господарської операції – суд першої інстанції дійшов цілком законного у цій справі висновку, що оскаржуване позивачем рішення ГУ ДПС у Запорізькій області від 07.03.2025 № 12595692/31037198 не є обґрунтованим та вмотивованим, та не містить переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття, оскільки не встановлює, які саме первинні документи позивач не надав податковому органу для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних, а тому є протиправними та підлягають скасуванню.
Колегія суддів звертає увагу, що невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії має наслідком визнання його протиправним. Аналогічна правова позиція вже неодноразово висловлювалась Верховним Судом, зокрема, у постановах від 21.05.2019 у справі №0940/1240/18, від 10.04.2020 у справі №819/330/18 та від 18.06.2020 у справі №824/245/19-а. При цьому, Верховний Суд у постанові від 05.01.2021 у справі №640/11321/20 зазначив, що незважаючи на те, що затверджена Порядком № 1165 форма рішення, яка не передбачає конкретизації підстав у разі відповідності пунктам 1-8 критеріїв ризиковості платника податку, не скасовує обов`язок податкового органу необхідності доказування, передбаченого ч.2 ст.77 КАС України. 
Зважаючи на наведену вище практику Верховного Суду щодо застосування норм Порядку №520 та Порядку №1165, встановлені у цій справі фактичні обставини в комплексному аналізі наявних у матеріалах справи доказів, що надавались для реєстрації податкової накладної, на переконання колегії суддів підтверджують зроблені судом першої інстанції висновки про те, що позивач надав усі наявні та достатні документи, передбачені податковим законодавством, необхідні для реєстрації податкових накладних.
Не знаходить колегія суддів також правових підстав для задоволення вимог апеляційної скарги податкового органу та для скасування рішення суду першої інстанції в частині, яка стосується покладення на Державну податкову службу України обов`язку зареєструвати податкову накладну № 30 від 01.04.2024 фактичною датою її подання на реєстрацію в Єдиному реєстрі податкових накладних, оскільки виходячи з положень п.4 ч.2 та ч.4 ст.245 КАС України законодавець прямо передбачив право суду у разі відсутності у суб`єкта владних повноважень законодавчо закріпленого права адміністративного розсуду при вчиненні дій/прийнятті рішення, та встановлення у судовому порядку факту протиправної поведінки відповідача, зобов`язати суб`єкта прийняти рішення конкретного змісту, і це не можна вважати втручанням у дискреційні повноваження, адже саме такий спосіб захисту порушеного права є найбільш ефективним та направлений на недопущення свавілля в органах влади.
Колегія суддів також враховує, що чинним законодавством покладено на Державну податкову службу України обов`язок щодо прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, проте, “свобода розсуду” податкового органу у разі встановлення судом протиправності відмови у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, звужується до єдиного юридично допустимого рішення, в даному випадку рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
У даному спірному випадку, суд першої інстанції встановивши протиправність прийнятого Комісією рішення, що є предметом оскарження у цій справі, цілком обґрунтовано задовольнив і вимоги позивача щодо зобов`язання ДПС зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну № 30 від 01.04.2024, оскільки саме у такий спосіб є гарантованим, що спір між сторонами буде остаточно вирішений, і такий спосіб не суперечить положенням пунктів 19 та 20 Порядку №1246.
З урахуванням вищевикладеного у сукупності, колегія суддів приходить до висновку, що судом першої інстанції під час розгляду цієї справи об`єктивно, повно та всебічно було досліджено усі обставини, які мають суттєве значення для вирішення спору, суд надав їм правильну юридичну оцінку і ухвалив законне та обґрунтоване рішення без порушень норм матеріального і процесуального права, а усі аргументи апеляційної скарги відповідача не спростовують висновків суду, тому рішення суду першої інстанції у цій справі необхідно залишити без змін, а апеляційну скаргу без задоволення.
Керуючись ст. 243, 308, 311, 315, 316, 321, 325 КАС України, суд, -

П о с т а н о в и в:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Запорізькій області – залишити без задоволення. 
Рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 07 липня 2025 року в адміністративній справі №280/4170/25 – залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з моменту прийняття та оскарженню в касаційному порядку не підлягає.

Головуючий - суддя С.В. Сафронова 

суддя А.О. Коршун 

суддя Д.В. Чепурнов