ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

01 квітня 2026 року	Львів	Справа №260/5869/24 пров. №А/857/51746/25	

Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

головуючого - судді Іщук Л. П.,
суддів – Глушка І.В., Пліша М.А., 
за участю секретаря судового засідання – Доморадової Р.В.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в режимі відеоконференції апеляційну скаргу Комунального підприємства "Виробниче управління водопровідно-каналізаційного господарства міста Ужгорода" на рішення Закарпатського окружного адміністративного суду від 23 жовтня 2025 року (головуючий суддя Гебеш С.А., о 14:12 год., м. Ужгород, повний текст судового рішення виготовлено 03 листопада 2025 року) у справі за позовом Комунального підприємства "Виробниче управління водопровідно-каналізаційного господарства міста Ужгорода" до Головного управління ДПС у Закарпатській області про визнання протиправним податкового повідомлення рішення,
в с т а н о в и в :
КП "Виробниче управління водопровідно-каналізаційного господарства міста Ужгорода" звернулося з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Закарпатській області, у якому просить визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 23.05.2024 року №000/4780/07-16-04-05/03344326.
Рішенням Закарпатського окружного адміністративного суду від 23 жовтня 2025 року в задоволенні позову відмовлено.
Не погодившись із рішенням суду, позивач подав апеляційну скаргу, в якій покликається на неправильне застосування судом першої інстанції норм матеріального права, неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи.
В обгрунтування апеляційних вимог з посиланням на п. 52-1 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України зазначає, що з 16.09.2021 по 30.06.2023 (останній день карантину) включно, штрафні санкції до позивача за затримку реєстрації податкових накладних в ЄРПН не застосовуються та даний період не підлягає врахуванню під час визначення кількості днів затримки реєстрації податкових накладних, зазначених в акті перевірки. Вказує, що на момент прийняття спірного податкового повідомлення-рішення, п.69.2 підрозділу 10 розділу ХХ ПКУ ПК України не містив норми, яка б забороняла (зупиняла) застосування мораторію на застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) на період карантину (COVID-19) під час воєнного стану. Також стверджує, що застосування відповідачем до позивача штрафних санкцій на підставі п. 120-1.1 статті 120-1 ПК України, не врахування в повній мірі вимог пунктів 89, 90 підрозділу 2 розділу ХХ ПК України при обрахуванні строків затримки реєстрації податкових накладних та застосування штрафних санкцій є протиправним.
Просить скасувати рішення суду першої інстанції і ухвалити нове, яким позов задовольнити.
Відповідач подав до суду відзив на апеляційну скаргу, в якому заперечив щодо її задоволення та просив залишити рішення суду першої інстанції без змін.
Під час апеляційного розгляду представник позивача підтримав апеляційну скаргу. 
Представник відповідача у судовому засіданні просив апеляційну скаргу залишити без задоволення, а ухвалу суду першої інстанції – без змін.
Заслухавши доповідь головуючого судді, пояснення представників сторін, проаналізувавши письмові докази, які є в матеріалах справи, обговоривши доводи апеляційної скарги, апеляційний суд виходить з наступного.
Як встановлено судом першої інстанції і визнається сторонами, на підставі пп. 20.1.4, п.20.1 ст. 20, п. 75.1 ст.75, п. 76.1, 76.2 ст.76 розділу ІІ ПК України проведено камеральну перевірку КП “ВУВКГ міста Ужгорода” щодо дотримання порядку реєстрації податкових накладних та розрахунків коригування до податкових накладних з податку на додану вартість в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - ЄРПН) за період з 01.05.2022 по 29.02.2024.
Вказаною перевіркою встановлено, що КП “ВУВКГ міста Ужгорода” зареєструвало в Єдиному реєстрі податкових накладних з порушенням строку реєстрації:
- до 15 календарних днів 226 податкових накладних на суму 3921655,12 грн ПДВ, чим порушило пункт 201.10 статті 201 ПКУ;
- від 31 до 60 календарних днів 1 податкову накладну на суму 1053,29 грн ПДВ, чим порушило пункт 201.10 статті 201 ПКУ; - від 61 до 365 календарних днів 2 податкові накладні на суму 811,86 грн ПДВ, чим порушило пункт 201.10 статті 201 ПКУ; 
- до 15 календарних днів 90 податкових накладних на суму 583335,96 грн ПДВ, чим порушило пункт 89 підрозділу 2 розділу ХХ ПКУ; 
- від 16 до 30 календарних днів 2 податкові накладні на суму 9633,50 грн ПДВ, чим порушило пункт 89 підрозділу 2 розділу ХХ ПКУ; 
- від 31 до 60 календарних днів 22 податкові накладні на суму 25624,50 грн ПДВ, чим порушило пункт 89 підрозділу 2 розділу ХХ ПКУ;
- від 61 до 365 календарних днів 28 податкових накладних на суму 25332,48 грн ПДВ, чим порушило пункт 89 підрозділу 2 розділу ХХ ПКУ;
- 1 податкову накладну на суму обсягу постачання 8462,50 грн, чим порушило пункт 201.10 статті 201 ПКУ, про що складено акт перевірки від 23.04.2024 №5292/07-16-04-05/03344326.
На підставі вказаного акту перевірки, Головне управління ДПС у Закарпатській області 23.05.2024 прийняло податкове повідомлення – рішення №000/4780/07-16-04-05/03344326, яким на підставі п.120-1.1 ст.120-1, п.90 підр.2, п.69.1 п.69 підр.10 розд. XX Податкового кодексу України застосувало до позивача штраф у розмірі 411486,17 грн, яке і стало предметом розгляду вказаної адміністративної справи.
Позивач, вважаючи вищезазначене податкове повідомлення-рішення протиправним, звернувся до суду з позовом для захисту своїх прав та законних інтересів.
Відмовляючи у задоволенні позову, суд першої інстанції виходив з того, що під час дії карантинних обмежень строки реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в ЄРПН не були зупинені, обов`язок реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування із дотриманням строків був передбачений п.201.10 ст.201 ПКУ, а пункт 52-1 підрозділу 10 розділу XX ПКУ стосувався тільки відповідальності за несвоєчасне виконання податкового обов`язку під час дії карантину. 
Суд зазначив, що спірні податкові накладні/розрахунки коригування складені позивачем у травні, жовтні, грудні 2022 року, січні-жовтні, грудні 2023 року, лютому 2024 року, тобто під час дії воєнного стану на території України, тому мали реєструватися позивачем з урахуванням особливостей, визначених у пункті 69 підрозділу 10 розділу XX ПКУ.
Надаючи правову оцінку обставинам справи у взаємозв`язку з нормами законодавства, що регулюють спірні правовідносини, в межах доводів та вимог апеляційної скарги колегія суддів апеляційного суду виходить з наступного.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулює Податковий кодекс України №2755-VI від 02.12.2010 року (далі – ПК України).
Відповідно до пункту 201.10 статті 201 ПК України при здійсненні операцій: постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податковий накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.
Датою та часом надання податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронному вигляді до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, є зафіксовані дата та час відправки таких.
Згідно з абзацом чотирнадцятим пункту 201.10 статті 201 ПК України реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків: - для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені; - для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені; - для зведених податкових накладних та/або розрахунків коригування до таких зведених податкових накладних, складених за операціями, визначеними пунктом 198.5 статті 198 та пунктом 199.1 статті 199 цього Кодексу, - протягом 20 календарних днів, що настають за останнім календарним днем місяця, в якому вони складені; - для розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, що складена на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, - протягом 15 календарних днів з дня отримання такого розрахунку коригування до податкової накладної отримувачем (покупцем).
У разі порушення таких строків застосовуються штрафні санкції згідно з цим Кодексом.
Відповідно до пункту 120-1.1 статті 120-1 ПК України порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції з постачання товарів/послуг, що звільняються від оподаткування податком на додану вартість; податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції, що оподатковуються за нульовою ставкою; податкової накладної, складеної відповідно до пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу у разі здійснення операцій, визначених підпунктами “а” - “г” цього пункту, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної; податкової накладної, складеної відповідно до статті 199 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної; податкової накладної, складеної відповідно до абзацу одинадцятого пункту 201.4 статті 201 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної) тягне за собою накладення на платника податку на додану вартість, на якого відповідно до вимог статей 192 і 201 цього Кодексу покладено обов`язок щодо такої реєстрації, штрафу в розмірі: 
- 10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів; 
- 20 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів; 
- 30 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів; 
- 40 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів; 
- 50 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.
У разі порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних тягне за собою накладення на платника податку на додану вартість, на якого відповідно до вимог статей 192 і 201 цього Кодексу покладено обов`язок щодо такої реєстрації, штрафу в розмірі 2 відсотків обсягу постачання (без податку на додану вартість), але не більше 1020 гривень, при реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних, зокрема, податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції з постачання товарів/послуг, що звільняються від оподаткування податком на додану вартість.
Системний аналіз норм податкового законодавства дає підстави для висновку, що реєстрація податкової накладної та/або розрахунку коригування в ЄРПН у строки, встановлені пунктом 201.10 статті 201 ПК України, є одним із елементів податкового обов`язку, який закріплений для усіх платників податків (продавців), незалежно від форм власності або специфіки діяльності. За порушення вказаних строків реєстрації податкових накладних передбачена відповідальність у вигляді штрафу в залежності від терміну такого порушення, що передбачено пунктом 120-1.1 статті 120-1 ПК України.
Як вже було встановлено, ГУ ДПС у Закарпатській області проведена перевірка КП "Виробниче управління водопровідно-каналізаційного господарства міста Ужгорода" щодо дотримання порядку реєстрації податкових накладних та розрахунків коригування до податкових накладних з податку на додану вартість в Єдиному реєстрі податкових накладних за період з 01.05.2022 по 29.02.2024.
Як вбачається з акту перевірки від 23.04.2024 №5292/07-16-04-05/03344326, відповідачем виявлено порушення позивачем термінів реєстрації в ЄРПН податкових накладних та розрахунків коригування, а саме: 
- до 15 календарних днів 226 податкових накладних на суму 3921655,12 грн ПДВ, чим порушило пункт 201.10 статті 201 ПКУ;
- від 31 до 60 календарних днів 1 податкову накладну на суму 1053,29 грн ПДВ, чим порушило пункт 201.10 статті 201 ПКУ; - від 61 до 365 календарних днів 2 податкові накладні на суму 811,86 грн ПДВ, чим порушило пункт 201.10 статті 201 ПКУ; 
- до 15 календарних днів 90 податкових накладних на суму 583335,96 грн ПДВ, чим порушило пункт 89 підрозділу 2 розділу ХХ ПКУ; 
- від 16 до 30 календарних днів 2 податкові накладні на суму 9633,50 грн ПДВ, чим порушило пункт 89 підрозділу 2 розділу ХХ ПКУ; 
- від 31 до 60 календарних днів 22 податкові накладні на суму 25624,50 грн ПДВ, чим порушило пункт 89 підрозділу 2 розділу ХХ ПКУ;
- від 61 до 365 календарних днів 28 податкових накладних на суму 25332,48 грн ПДВ, чим порушило пункт 89 підрозділу 2 розділу ХХ ПКУ;
- 1 податкову накладну на суму обсягу постачання 8462,50 грн, чим порушило пункт 201.10 статті 201 ПКУ.
КП "Виробниче управління водопровідно-каналізаційного господарства міста Ужгорода" не заперечується факт порушення граничних строків реєстрації податкових накладних, однак позивач покликається на те, що контролюючим органом протиправно накладено штрафні санкції згідно оскаржуваного податкового-повідомлення рішення, оскільки відповідно до пункту 52-1 підрозділу 10 розділу XX ПК України не застосовуються штрафи за порушення граничних термінів реєстрації податкових накладних у період з 01.03.2020 по 30.06.2023.
Колегія суддів вважає такі покликання позивача безпідставними з огляду на наступне.
Відповідно до пункту 52-1 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України за порушення податкового законодавства, вчинені протягом періоду з 1 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), штрафні санкції не застосовуються, крім санкцій за: порушення вимог до договорів довгострокового страхування життя чи договорів страхування в межах недержавного пенсійного забезпечення, зокрема страхування додаткової пенсії; відчуження майна, що перебуває у податковій заставі, без згоди контролюючого органу; порушення вимог законодавства в частині: обліку, виробництва, зберігання та транспортування пального, спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів; цільового використання пального, спирту етилового платниками податків; обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами- лічильниками; здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального; здійснення суб`єктами господарювання операцій з реалізації пального або спирту етилового без реєстрації таких суб`єктів платниками акцизного податку; порушення нарахування, декларування та сплати податку на додану вартість, акцизного податку, рентної плати.
Протягом періоду з 1 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), платникам податків не нараховується пеня, а нарахована, але не сплачена за цей період пеня підлягає списанню.
Разом з тим, Законом України від 03 березня 2022 року №2118-IX “Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законодавчих актів України щодо особливостей оподаткування та подання звітності у період дії воєнного стану” підрозділ 10 розділу XX “Перехідні положення” ПК України (Відомості Верховної Ради України, 2011 р., №№13 - 17, ст. 112) доповнено пунктом 69, згідно з яким тимчасово, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України, справляння податків і зборів здійснюється з урахуванням особливостей, визначених у цьому пункті.
Підпунктом 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX “Перехідні положення” ПК України встановлено, що у випадку відсутності у платника податків можливості своєчасно виконати свій податковий обов`язок, зокрема, щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових або акцизних накладних, розрахунків коригування, подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового тощо, платники податків звільняються від передбаченої цим Кодексом відповідальності з обов`язковим виконанням таких обов`язків протягом трьох місяців після припинення або скасування воєнного стану в Україні.
Законом України від 12 травня 2022 року №2260-ІХ “Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану” (далі – Закон №2260-ІХ), який набрав чинності 27 травня 2022 року, підпункт 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ “Перехідні положення” ПК України викладено у новій редакції.
Відповідно до абзаців першого, третього підпункту 69.1 підрозділу 10 розділу ХХ “Перехідні положення” ПК України, у разі відсутності у платника податків можливості своєчасно виконати свій податковий обов`язок щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових або акцизних накладних, розрахунків коригування, подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового тощо, платники податків звільняються від передбаченої цим Кодексом відповідальності з обов`язковим виконанням таких обов`язків протягом шести місяців після припинення або скасування воєнного стану в Україні.
Платники податків, які мають можливість своєчасно виконувати податкові обов`язки щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових накладних, розрахунків коригування, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов`язків, граничний термін виконання яких припадає на період починаючи з 24 лютого 2022 року до дня набрання чинності Законом України “Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану” за умови реєстрації такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних до 15 липня 2022 року, подання податкової звітності до 20 липня 2022 року та сплати податків та зборів у строк не пізніше 31 липня 2022 року.
Також Законом №2260-ІХ пункт 69 підрозділу 10 розділу ХХ “Перехідні положення” ПК України доповнено підпунктом 69.1-1 такого змісту: “Платники податку на додану вартість зобов`язані забезпечити у строки, встановлені підпунктом 69.1 цього пункту, реєстрацію податкових накладних та розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, граничний термін реєстрації яких припадає на періоди, зазначені у підпункті 69.1 цього пункту, та уточнити (привести у відповідність) податковий кредит, задекларований платниками на підставі наявних у платника первинних (розрахункових) документів, з урахуванням даних податкових накладних та/або розрахунків коригування, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних”.
Одночасно підпунктом 69.2 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ “Перехідні положення” ПК України визначено, що у разі виявлення порушень законодавства за результатами проведення перевірок до платників податків застосовується відповідальність згідно з цим Кодексом, законами, контроль за виконанням яких покладено на контролюючі органи, з урахуванням обставин, передбачених підпунктом 112.8.9 пункту 112.8 статті 112 цього Кодексу, що звільняють від фінансової відповідальності. При цьому вимоги законодавства щодо мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) на період дії воєнного, надзвичайного стану та/або на період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19), не застосовуються.
Враховуючи наведене, колегія суддів зазначає, що Законом №2260-ІХ скасовано дію мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) на період дії воєнного, надзвичайного стану та/або на період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19), та поновлено відповідальність платників податків у разі виявлення порушень законодавства за результатами проведення перевірок згідно з Кодексом, законами, контроль за виконанням яких покладено на контролюючі органи.
Таким чином, норма п. 52-1 підрозд. 10 розд. XX ПКУ щодо мораторію (зупинення) застосування штрафних санкцій за порушення термінів нарахування, декларування та сплати податків і зборів на період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), не застосовується на період дії воєнного стану.
Колегія суддів погоджується з судом першої інстанції, що податкові накладні/розрахунки коригування складені позивачем у травні, жовтні, грудні 2022 року, січні-жовтні, грудні 2023 року, лютому 2024 року, тобто під час дії воєнного стану на території України, відтак мали реєструватися позивачем з урахуванням особливостей, визначених у пункті 69 підрозділу 10 розділу XX ПКУ.
Щодо доводів скаржника про те, що на день прийняття спірного податкового повідомлення-рішення щодо застосування штрафних санкцій за порушення граничних термінів реєстрації податкових накладних, з урахуванням триваючого воєнного стану на території України, підлягали застосуванню штрафні санкції у розмірах, визначених пунктом 90 підрозділу 2 розділу XX Податкового кодексу України до всіх податкових накладних, оскільки Законом України від 12.01.2023 №2876- ІХ визначено період дії, протягом якого положення мають застосовуватись.
Законом України від 12 січня 2023 року №2876-ІХ “Про внесення змін до розділу XX “Перехідні положення” ПКУ щодо відновлення обмеження перебування грального бізнесу на спрощеній системі оподаткування” (далі - Закон №2876-ІХ), який набрав чинності 08.02.2023, підрозділ 2 розділу XX “Перехідні положення” ПКУ доповнено пунктами 89 та 90, якими на період дії воєнного стану та протягом шести місяців після місяця, в якому воєнний стан буде припинено або скасовано, збільшено граничні строки реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування (далі - ПН/РК) до податкових накладних в ЄРПН, встановлені пунктом 201.10 ст.201 ПКУ, та зменшено розміри штрафів за їх порушення, які встановлено пунктом 120- 1.1 статті 120-1 ПКУ.
Відповідно, визначені пунктом 89 підрозділу 2 розділу XX Податкового кодексу України строки реєстрації в ЄРПН застосовуються до ПН/РК, граничний термін реєстрації в ЄРПН яких припадає на період з дати набрання чинності Законом №2876-ІХ (тобто з датою складання, починаючи з 16 січня 2023 року), та діють тимчасово протягом дії воєнного стану в Україні та шести місяців після місяця, в якому воєнний стан буде припинено або скасовано, та становлять, зокрема для ПН/РК до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до 5 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені, для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 18 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені.
Тобто, штрафи у розмірах, встановлених пунктом 90 підрозділу 2 розділу XX Податкового кодексу України, застосовуються у разі порушення платником податку передбачених пунктом 89 підрозділу 2 розділу XX Податкового кодексу України граничних строків реєстрації ПН/РК у ЄРПН із датою складання починаючи з 16 січня 2023 року.
При цьому порушення платником податків граничних строків реєстрації ПН/РК у ЄРПН, які припадають на період до дати набрання чинності Закону №2876-ІХ, тягне за собою накладання на такого платника податків штрафу у розмірах, встановлених пунктом 120-1. 1 статті 120-1 ПКУ.
Верховний Суд у постанові від 30.01.2024 у справі № 280/4484/23 сформував висновок щодо застосування пункту 120-1.1 статті 120-1, пункту 89, пункту 90 підрозділу 2 розділу XX ПКУ, а саме: “ Як зазначив Конституційний Суд України у рішенні від 13 травня 1997 року № 1-зп/1997, стаття 58 Конституції України 1996 року закріплює один з найважливіших загальновизнаних принципів сучасного права - закони та інші нормативно-правові акти не мають зворотної дії в часі. Це означає, що вони поширюють свою дію тільки на ті відносини, які виникли після набуття законами чи іншими нормативно-правовими актами чинності. Закріплення названого принципу на конституційному рівні є гарантією стабільності суспільних відносин, у тому числі відносин між державою і громадянами, породжуючи у громадян впевненість у тому, що їхнє існуюче становище не буде погіршене прийняттям більш пізнього закону чи іншого нормативно-правового акту.
Закон № 2876-ІХ не містить прямої вказівки про надання його нормам зворотної дії в часі, а отже його дія не розповсюджується на період до набрання ним чинності. Крім того, відповідальність, встановлена пунктом 90 підрозділу 2 розділу XX ГЖ України, застосовується за порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого для пункту 89 цього розділу, тобто прямо пов`язана зі збільшеними строками реєстрації податкових накладних.
Податкове правопорушення у вигляді несвоєчасної реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних є триваючим порушенням, початком якого є наступний день за останнім (граничним) днем реєстрації податкової накладної, а припиняється таке порушення в день фактичної реєстрації податкової накладної.
А тому розповсюджувати дію пунктів 89, 90 на правовідносини, які були припинені (тобто податкові накладні складені та зареєстровані з порушенням строку, який визначений пунктом 201.1 статті 201 ПК України, до внесення змін Законом №2876-ІХ) є неможливим”.
Таким чином, починаючи з 27 травня 2022 року (дня набрання чинності Законом №2260-ІХ), порушення строків реєстрації податкових накладних є підставою для притягнення до фінансової відповідальності відповідно до положень пункту 120-1.1 статті 120-1 ПК України, якщо платником податків не буде доведено, що він своєчасно направив на реєстрацію податкові накладні, однак їх реєстрація відбулася поза межами граничних строків не з його вини, або якщо ним підтверджено неможливість виконання податкового обов`язку.
Порядок підтвердження можливості чи неможливості виконання платником податків обов`язків, визначених у підпункті 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України затверджений наказом Міністерства фінансів України від 29 липня 2022 року №225 (далі - Порядок №225).
Згідно із пунктами 3, 4, 6 та 7 Порядку №225 процедурою набуття особою правового статусу платника податків, у якого відсутня можливість виконання податкового обов`язку, у якості обов`язкової передумови визначено подання платником податків до контролюючого органу відповідної заяви в довільній формі та документів у підтвердження викладених у цій заяві фактів, а у разі невчинення платником означеного діяння такий платник у силу застереження пункту 7 Порядку №225 вважається таким, що має можливість своєчасно виконати податкові обов`язки у терміни, визначені Податковим кодексом України або іншим законодавством, контроль за виконанням якого покладено на контролюючі органи.
Апеляційний суд зазначає, що для притягнення до відповідальності платника податків за порушення пункту 201.10 статті 201 ПК України визначальним є саме дата здійснення реєстрації податкових накладних.
Граничні терміни реєстрації податкових накладних, поданих позивачем, припадають на період дії воєнного стану в Україні та після дати набрання чинності Законом №2260-ІХ (27 травня 2022 року).
Дослідивши матеріали справи, колегія суддів зазначає, що позивачем ні в суді першої інстанції, ні під час апеляційного провадження не надано доказів про своєчасну відправку на реєстрацію податкових накладних, а також не підтверджено неможливість реєстрації таких відповідно до Порядку підтвердження можливості чи неможливості виконання платником податків обов`язків, визначених у підпункті 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX “Перехідні положення” ПК України, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29 липня 2022 року №225.
Виходячи з системного аналізу правових норм та обставин даної справи, колегія суддів погоджується з судом першої інстанції, що відповідач правомірно нарахував штрафні санкції за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних, підстави для звільнення позивача від відповідальності відсутні та наявність таких позивачем не доведена, відтак відповідач при прийнятті спірного податкового повідомлення-рішення діяв на підставі, в межах повноважень та у спосіб, передбачений Конституцією та законами України.
Інші доводи та аргументи скаржника, наведені ним у апеляційній скарзі, не спростовують висновків суду першої інстанції і свідчать про незгоду із правовою оцінкою судом обставин справи, встановлених у процесі її розгляду.
При обгрунтуванні цієї постанови суд апеляційної інстанції враховує позицію Європейського суду з прав людини (в аспекті оцінки аргументів учасників справи у касаційному провадженні), сформовану, зокрема у справах «Салов проти України» (заява № 65518/01; пункт 89), «Проніна проти України» (заява № 63566/00; пункт 23) та «Серявін та інші проти України» (заява № 4909/04; пункт 58): принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, передбачає, що у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються; хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент; міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (див. рішення у справі «РуїсТоріха проти Іспанії» (RuizTorija v. Spain) серія A. 303-A; пункт 29).
Враховуючи вищевикладене, беручи до уваги докази, наявні в матеріалах справи, колегія суддів прийшла до висновку, що доводи апеляційної скарги, наведені на спростування висновків суду першої інстанції, не містять належного обґрунтування чи нових переконливих доказів, які б були безпідставно залишені без уваги судом першої інстанції.
Відповідно до ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає скаргу без задоволення, а рішення суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Щодо розподілу судових витрат, то такий відповідно до ст. 139 КАС України не здійснюється.
Керуючись ст. 310, ст. 315, ст. 316, ст. 321, ст. 325, ст. 328 Кодексу адміністративного судочинства України, апеляційний суд
п о с т а н о в и в :
Апеляційну скаргу Комунального підприємства "Виробниче управління водопровідно-каналізаційного господарства міста Ужгорода" залишити без задоволення, а рішення Закарпатського окружного адміністративного суду від 23 жовтня 2025 року у справі № 260/5869/24 - без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом 30 днів з дня складення повного судового рішення.

Головуючий суддя	 	Л. П. Іщук 	
судді	 	І. В. Глушко 	
 	 	М.А. Пліш  	
Повне судове рішення складено 06 квітня 2026 року