ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м У к р а ї н и

20 квітня 2026 року 	м. Дніпро	справа № 160/1722/25	

Третій апеляційний адміністративний суд 
у складі колегії суддів: головуючого - судді Чабаненко С.В. (доповідач),
суддів: Юрко І.В., Білак С.В., 
розглянувши в порядку письмового провадження в місті Дніпрі апеляційну скаргу Східного офісу Держаудитслужби на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 17.07.2025 в адміністративній справі №160/1722/25 за позовом Комунального підприємства культури «Дніпровський академічний театр опери та балету» Дніпропетровської обласної ради до Східного офісу Держаудитслужби про визнання протиправним та скасування аудиторського звіту,-

ВСТАНОВИВ:

Комунальне підприємство культури «Дніпровський академічний театр опери та балету» Дніпропетровської обласної ради звернулось до Дніпропетровського окружного адміністративного суду з позовною заявою до Східного офісу Держаудитслужби, в якій позивач просив:
- визнати протиправними та скасувати Аудиторський звіт від 11.07.2024 року за №040407-20/1а за результатами державного фінансового аудиту діяльності комунального підприємства культури «Дніпровський академічний театр опери та балету» Дніпропетровської обласної ради за період з 01.01.2020 по 31.12.2023.
В обґрунтування позовних вимог позивач послався на те, що аудиторський звіт від 11.07.2024 року за №040407-20/1а за результатами державного фінансового аудиту діяльності Комунального підприємства культури «Дніпровський академічний театр опери та балету» Дніпропетровської обласної ради» за період з 01.01.2020 р. по 31.12.2023 р. був складений без врахування коментарів, затверджених Протоколом узгодження звіту про результати державного фінансового аудиту господарської діяльності від 11.07.2024 року, а також без складання обґрунтування стосовно неврахування таких коментарів до звіту під час підписання Протоколу узгодження, що, в свою чергу, свідчить про грубе порушення відповідачем процедури прийняття спірного аудиторського звіту, визначеної постановою Кабінету Міністрів України від 27 березня 2019 року №252 «Про затвердження Порядку проведення Державною аудиторською службою, її міжрегіональними територіальними органами державного фінансового аудиту діяльності суб`єктів господарювання». Отже, на переконання позивача, Аудиторський звіт від 11.07.2024 року за №040407-20/1а є незаконним, необґрунтованим та протиправним, оскільки прийнятий всупереч вимогам чинного законодавства та є таким, що прямо порушує права, свободи та інтереси Комунального підприємства культури «Дніпровський академічний театр опери та балету» Дніпровської обласної ради».
Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 17.07.2025 адміністративний позов задоволено. Суд визнав протиправними та скасував Аудиторський звіт від 11.07.2024 року за №040407-20/1а за результатами державного фінансового аудиту діяльності Комунального підприємства культури «Дніпровський академічний театр опери та балету» Дніпропетровської обласної ради за період з 01.01.2020 по 31.12.2023. Також судом вирішено питання щодо розподілу судових витрат та стягнуто зі Східного офісу Держаудитслужби за рахунок його бюджетних асигнувань на користь Комунального підприємства культури «Дніпровський академічний театр опери та балету» Дніпропетровської обласної ради судові витрати зі сплати судового збору у сумі 2422,40 грн. 
Відповідно до висновків суду, відповідачем грубо порушено приписи Порядку №252, оскільки не дотримано процедуру затвердження Аудиторського звіту № 040407-20/1а.
Відповідачем рішення суду першої інстанції оскаржено до Третього апеляційного адміністративного суду. В обґрунтування доводів апеляційної скарги відповідачем зазначено, що судом першої інстанції невірно застосовано п.п.29-29 Порядку №252, оскільки зазначені норми передбачають обов`язковість для суб`єкта владних повноважень розгляду пропозицій та рекомендацій у аудиторському звіті, водночас обов`язковість впровадження рекомендацій положеннями Порядку №252 не унормована. Крім того, відповідачем у апеляційній скарзі звернута увага на висновки судів у справі 160/27549/24 стосовно правомірності дій аудитслужби під час складання аудиторського звіту № 040407-20/1а від 11.07.2024 року, а отже рішення суду у справі 160/27549/24 є преюдиційним для розгляду цієї справи, що не враховано судом першої інстанції. Також апелянт вважає, що висновки, викладені в аудиторському звіті від 11.07.2024 р. за №040407-20/1а відображають опис виявлених аудитором порушень та носять лише інформаційний та рекомендаційний характер, а отже не порушують права та інтереси сторони. Наведені аргументи відповідач вважає такими, що свідчать про наявність підстав для скасування рішення суду першої інстанції.
Справу розглянуто в порядку письмового провадження відповідно до приписів ст. 311 КАС України.
Відповідно до вимог ч. 1 ст. 308 Кодексу адміністративного судочинства України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
Судом першої інстанції встановлено, що відповідно до направлення Східного офісу Держаудитслужби №187 від 17.04.2024 року відповідачем було направлено головного державного аудитора відділу контролю в аграрній галузі, екології та природокористування Східного офісу Держаудитслужби Міщенко Н.О. для проведення державного фінансового аудиту діяльності Комунального підприємства культури «Дніпровський академічний театр опери та балету» Дніпропетровської обласної ради з метою оцінки законності та ефективності використання державних та/або комунальних коштів і майна, інших активів держави, правильності ведення бухгалтерського обліку і достовірності фінансової звітності, стану внутрішнього контролю у суб`єктів господарювання, на підставі п.4.5 Плану проведення заходів державного фінансового контролю Державної аудиторської служби України на І квартал 2024 року.
27.06.2024 року Комунальним підприємством культури «Дніпровський академічний театр опери та балету» Дніпропетровської обласної ради отримано Проект аудиторського звіту за результатами державного фінансового аудиту діяльності комунального підприємства культури «Дніпровський академічний театр опери та балету» Дніпропетровської обласної ради» за період з 01.01.2020р. по 31.12.2023р. разом із супровідним листом «Про направлення проекту аудиторського звіту» від 27.06.2024 року №040407-15/3841-2024, в якому пропонувалося у разі наявності коментарів до проекту аудиторського звіту, надіслати їх у письмовій формі на адресу Східного офісу Держаудитслужби, та запрошено представників театру на 11.07.2024 року для обговорення та узгодження проекту аудиторського звіту, складання та підписання протоколу узгодження. 
10.07.2024 року Комунальне підприємство культури «Дніпровський академічний театр опери та балету» Дніпропетровської обласної ради, за результатами ознайомлення з проектом аудиторського звіту театр, підготувало та подало до Східного офісу Держаудитслужби обґрунтовані коментарі до проекту аудиторського звіту разом із супровідним листом від 10.07.2024 року вих. № 257.
11.07.2024 року за участі представників Комунального підприємства культури «Дніпровський академічний театр опери та балету» Дніпропетровської обласної ради та посадових осіб Східного офісу Держаудитслужби відбулося обговорення та узгодження проекту аудиторського звіту, в результаті чого звіт погоджено із коментарями, про що свідчить складений та підписаний Протокол узгодження звіту про результати державного фінансового аудиту господарської діяльності від 11.07.2024 року. 
Аудиторський звіт складено та підписано 11.07.2024р. та зареєстровано в журналі реєстрації перевірок 11.07.2024р. за №040407-20/1а.
В подальшому, 16.07.2024 року Східним офісом Держаудитслужби складено Обґрунтування неврахованих коментарів до звіту про результати державного фінансового аудиту господарської діяльності.
Один примірник аудиторського звіту направлено позивачу супровідним листом від 17.07.2024 №040407-15/4257-2024 (рекомендованим листом з повідомленням АТ «Укрпошта» від 17.07.2024 р. №0404407-15/4257-2024). 
Також одночасно з аудиторським звітом №040407-20/1а від 11.07.2024 були направлені обґрунтування неврахованих коментарів до звіту про результати державного фінансового аудиту діяльності суб`єкту господарювання.
23.07.2024 року позивачем отримано поштою підписаний відповідачем Аудиторський звіт від 11.07.2024 року за № 040407-20/1а за результатами державного фінансового аудиту діяльності Комунального підприємства культури «Дніпровський академічний театр опери та балету» Дніпропетровської обласної ради» за період з 01.01.2020р. по 31.12.2023р.
У розділі IV «Пропозиції та рекомендації» Аудиторського звіту від 11.07.2024р. №040407-20/1а контролюючим органом надано наступні пропозиції і рекомендації: 
на рівні Управління культури, туризму, національностей і релігій Дніпропетровської обласної державної адміністрації:
1. Зобов`язати керівництво Театру підготувати:
- проект Порядку звільнення від податку на додану вартість операцій, пов`язаних із створенням, постачанням, просуванням, реставрацією та розповсюдженням національного культурного продукту, створеного закладами культури України для подальшого звернення до компетентних органів;
- звернення до Міністерства культури України щодо можливості забезпечення розроблення мінімальних норм участі артистів та оплату їх праці залежно від фактичного залучення їх до вистав.
2. Затвердити зміни в штатному розписі Театру з урахуванням недоліків, викладених в аудиторському звіті.
3. Вжити заходи задля раціонального та ефективного використання коштів обласного бюджету при плануванні коштів на коригування проектно-кошторисної документації по об`єкту «Капітальний ремонт системи протипожежного захисту будівлі комунального підприємства культури «Дніпровський академічний театр опери і балету» Дніпропетровської обласної ради» разом з капітальним ремонтом.
На рівні Театру: 
1. Привести штатний розпис театру у відповідність до фактичної потреби та з урахуванням нормативів, визначених наказом Міністерства культури України від 27.07.2012 №798 «Про затвердження примірних штатних розписів державних та комунальних театрів», які повністю утримуються за рахунок державного або місцевого бюджету.
2. Розробити план заходів щодо усунення виявлених порушень і недоліків та надати пропозиції із зазначенням відповідальних виконавців та кінцевих термінів виконання.
3. Вжити заходи щодо забезпечення відшкодування понесених витрат Театром на понаднормове списання палива на суму 34,5 тис. грн., зайво виплачених добових відрядженим до Італійської Республіки на суму 48,9 тис. грн. та покриття витрат орендаря ФОП ОСОБА_1 на суму 3,8 тис. грн. шляхом утримання коштів із заробітної плати працівників, винної особи та ФОП ОСОБА_1 перерахування коштів на розрахунковий рахунок Театру на зазначену суму, з подальшим перерахуванням коштів у дохід обласного бюджету.
4. Визначити матеріально-відповідальних осіб службових автотранспортних засобів, для подальшого контролю його використання за основною/службовою діяльністю.
5. З метою більш ефективного використання коштів, переглянути питання щодо доцільності укладання цивільно-правових угод зі штатними працівниками та фізичними особами на роботи/послуги, які можуть виконуватись особовим складом Театру та передбачені їх посадовими обов`язками.
6. Звернутися до Дніпропетровської обласної ради, як органу управління майном, щодо списання з обліку майна (Д-2), що знаходиться в непридатному для подальшого використання, аварійному стані та щодо виділення коштів на ремонт приміщення (Г-2) виробничого корпусу, згідно Технічного звіту від 2019 року «Попередньої оцінки технічного стану та експлуатаційної придатності будівельних конструкцій будівель літ. Г-2, літ. Д-2 по пр. Яворницького, 64 у м. Дніпро».
7. З метою збільшення власних доходів активізувати роботу щодо розширення видів платних послуг, які можуть надаватись Театром відповідно до постанови Кабінету Міністрів України від 02.12.2020 №1183 та Статуту Театру.
8. З метою збільшення доходів врегулювати питання укладання договорів оренди нежитлових приміщень відповідно до вимог Закону України «Про оренду державного та комунального майна» з врахуванням калькуляції на всі експлуатаційні витрати.
Вирішуючи спір, суд першої інстанції погодився з доводами позивача щодо порушення відповідачем процедури складання аудиторського звіту від 11.07.2024 року за №040407-20/1а, передбаченої Порядком №252.
Колегія суддів суду апеляційної інстанції погоджує такий висновок суду першої інстанції з огляду на таке.
Відповідно до частини 2 статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України. 
Частиною 1 статті 1 Закону України від 26.01.1993 №2939-XII «Про основні засади здійснення державного фінансового контролю в Україні» (у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин, далі - Закон №2939-XII) визначено, що здійснення державного фінансового контролю забезпечує центральний орган виконавчої влади, уповноважений Кабінетом Міністрів України на реалізацію державної політики у сфері державного фінансового контролю (далі - орган державного фінансового контролю).
Відповідно до статті 3 Закону №2939-XII державний фінансовий аудит є різновидом державного фінансового контролю і полягає у перевірці та аналізі органом державного фінансового контролю фактичного стану справ щодо законного та ефективного використання державних чи комунальних коштів і майна, інших активів держави, правильності ведення бухгалтерського обліку і достовірності фінансової звітності, функціонування системи внутрішнього контролю. Результати державного фінансового аудиту та їх оцінка викладаються у звіті.
Пунктом 6 Порядку проведення Державною аудиторською службою, її міжрегіональними територіальними органами державного фінансового аудиту діяльності суб`єктів господарювання, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 27.03.2019 року №252 (далі - Порядок №252), передбачено, що процес аудиту складається з таких етапів:
1) планування та організація аудиту (попереднє вивчення об`єкта аудиту, складення та затвердження робочого плану та програми аудиту). Робочий план та програму аудиту складає керівник аудиту та подає на затвердження керівникові органу Держаудитслужби або одному з його заступників. Керівник аудиту подає для ознайомлення програму аудиту об`єкту аудиту одним із способів, визначених у пункті 16 цього Порядку;
2) проведення аудиторських процедур, формування і оформлення аудиторських доказів, підготовка аудиторських висновків, пропозицій та рекомендацій;
3) звітування за результатами аудиту шляхом оформлення та узгодження проекту звіту про результати аудиту (далі - звіт), підписання протоколу узгодження звіту про результати державного фінансового аудиту діяльності суб`єктів господарювання (далі - протокол узгодження), формування, підписання та подання звіту об`єкту аудиту;
4) моніторинг виконання поданих за результатами аудиту пропозицій та рекомендацій та результатів їх впровадження.
Пунктом 23 Порядку №252 встановлено, що за результатами обговорення та узгодження проекту звіту складається протокол узгодження за формою згідно з додатком 1. Протокол узгодження підписують у день обговорення та узгодження проекту звіту керівник аудиту та керівник об`єкта аудиту по одному примірнику для органу Держаудитслужби та для об`єкту аудиту.
Згідно з пунктом 24 Порядку №252 у разі коли за результатами обговорення та узгодження проекту звіту керівник аудиту не врахував коментарів об`єкта аудиту, протокол узгодження підписується з відповідною позначкою в ньому. Обґрунтування неврахованих коментарів до звіту про результати державного фінансового аудиту діяльності суб`єктів господарювання оформляються під час підписання протоколу узгодження у формі згідно з додатком 2 та надсилаються об`єкту аудиту разом із звітом і є його невід`ємною частиною.
За приписами п.26 Порядку №252 керівник аудиту протягом трьох робочих днів з дня підписання протоколу узгодження складає та підписує по одному примірнику звіту для органу Держаудитслужби та об`єкта аудиту. Кожен примірник звіту візує керівник аудиту на кожній сторінці із зазначенням загальної кількості сторінок на останній сторінці.
Відповідно до п.27 Порядку №252 керівник аудиту протягом трьох робочих днів з дня підписання протоколу узгодження подає відповідний примірник звіту об`єкту аудиту одним із способів, визначених у пункті 16 цього Порядку.
Пунктом 28 Порядку №252 визначено, що разом із звітом керівник аудиту подає об`єкту аудиту супровідний лист, підписаний керівником органу Держаудитслужби, із зазначенням строку інформування про виконання пропозицій та рекомендацій, поданих у ньому, та результати їх впровадження. Пропозиції та рекомендації, що містяться у звіті, обов`язкові до розгляду об`єктом аудиту.
Згідно з п.п.29-31 Порядку №252 об`єкт аудиту у строк, визначений у листі органу Держаудитслужби, зазначеному в пункті 28 цього Порядку, інформує орган Держаудитслужби про стан і результати розгляду пропозицій та рекомендацій, що містяться у звіті, заплановані та вжиті заходи, спосіб і результати впровадження пропозицій та рекомендацій. Орган Держаудитслужби проводить моніторинг стану врахування і впровадження пропозицій та рекомендацій, зазначених у звіті, та результатів їх впровадження. Керівник Держаудитслужби інформує Міністра фінансів про результати аудиту та/або стан врахування і результати впровадження пропозицій та рекомендацій об`єктом аудиту і приймає рішення про таке інформування заінтересованих органів та громадськості.
В апеляційній скарзі відповідач стверджує, що висновки, викладені в аудиторському звіті від 11.07.2024р. за №040407-20/1а відображають опис виявлених аудитором порушень та носять лише інформаційний та рекомендаційний характер, а тому права позивача цим висновком не порушені.
Водночас, зі змісту спірного Аудиторського звіту від 11.07.2024 №040407-20/1а вбачається, що викладені в ньому висновки, пропозиції та рекомендації носять зобов`язальний характер, а отже можуть впливати на права та обов`язки позивача, оскільки підконтрольний суб`єкт несе відповідальність за повноту вжиття заходів.
Відповідно до висновків Верховного Суду, викладених у постанові від 12 вересня 2024 року у справі №420/5423/23 (адміністративне провадження №К/990/24900/23), справи про оскарження дій (бездіяльності) органів державної влади, органів місцевого самоврядування, їх посадових і службових осіб з приводу оскарження висновків на коментарі до рекомендацій аудиторського звіту, як і висновки такого звіту, є рішенням суб`єкта владних повноважень у розумінні КАС України, оскільки зумовлюють виникнення прав та обов`язків для осіб, робота (діяльність) яких перевірялися, тому можуть бути предметом спору у справах адміністративної юрисдикції (п.63 Постанови).
Аналогічного змісту висновок містить постанова Верховного Суду у складі суддів об`єднаної палати у справі №808/1422/17 щодо права на звернення до суду за наслідками проведеної аудиторської перевірки суб`єктом аудиту в разі, якщо права, свободи чи законні інтереси цього суб`єкта є порушеними. Таке право, як суб`єктивне процесуальне право наявне тільки у конкретних осіб у конкретних справах за наявності відповідних передумов та умов, виходячи з того, що обов`язковою ознакою рішення суб`єкта владних повноважень, яке може бути оскаржене до суду, є те, що воно безпосередньо породжує правові наслідки для суб`єкта відповідних правовідносин і має обов`язковий характер. Об`єднана палата констатувала, що висновки на коментарі до рекомендацій аудиторського звіту, як і висновки такого звіту, є рішенням суб`єкта владних повноважень у розумінні КАС України, оскільки зумовлюють виникнення прав та обов`язків для осіб, робота (діяльність) яких перевірялися, тому можуть бути предметом спору. 
За обставин цієї справи викладені в аудиторському звіті вимоги передбачають обов`язок керівника підконтрольної установи забезпечити вжиття відповідних заходів реагування задля виконання цих вимог, направлених на усунення встановлених аудитом порушень, зокрема містить і таку вимогу, як забезпечення відшкодування понесених витрат з подальшим перерахуванням коштів у дохід обласного бюджету. Отже, такий аудиторський звіт є рішенням суб`єкта владних повноважень, прийнятим за результатами проведення аудиту та обов`язковим до виконання підконтрольним суб`єктом, що спростовує твердження відповідача про те, що вимоги аудиторського звіту не є обов`язковими. Більш того, саме формулювання висновків звіту свідчить про його зобов`язальний характер, а саме, розділ IV звіту «пропозиції і рекомендації» містить такі фрази, як от «зобов`язати», «розробити», «вжити заходи» тощо.
На підставі спірного аудиторського висновку інше рішення відповідачем не приймалось.
Таким чином, оскаржуваний аудиторський звіт судом обгрунтовано визнано рішенням суб`єкта владних повноважень у розумінні КАС України, оскільки зумовлює виникнення прав та обов`язків для позивача, як особи, робота (діяльність) якої перевірялися, тому може бути предметом спору у справі адміністративної юрисдикції, що підтверджується і вище приведеними рішеннями Верховного Суду зокрема.
Посилання відповідача на рішення Третього апеляційного адміністративного суду від 12.06.2025 по справі № 160/27549/24 колегія суддів розцінює критично з огляду на зміст заявлених позовних вимог, відмінних від викладених у позові в справі, що є предметом апеляційного перегляду. 
Щодо доводів апелянта, якими обґрунтовано правомірність оскаржуваного аудиторського звіту, колегія суддів зазначає наступне. 
Як встановлено судом, Аудиторський звіт складено та підписано Східним офісом Держаудитслужби до складання Обґрунтування неврахованих коментарів до звіту про результати державного фінансового аудиту господарської діяльності.
Відповідач не вважає це порушенням, оскільки коментарі до звіту про результати державного фінансового аудиту були розглянуті та терміни складання обгрунтування їх неврахування не передбачені нормативно-правовими актами.
Колегія суддів зазначає, що такі дії відповідача свідчать про затвердження аудиторського звіту без врахування обгрунтованих коментарів до проекту аудиторського звіту за результатами державного фінансового аудиту.
Так, 27.06.2024 року позивачем отримано Проект аудиторського звіту за результатами державного фінансового аудиту діяльності комунального підприємства культури «Дніпровський академічний театр опери та балету» Дніпропетровської обласної ради» за період з 01.01.2020р. по 31.12.2023р., на який 10.07.2024 року Комунальним підприємством культури «Дніпровський академічний театр опери та балету» Дніпропетровської обласної ради подано обґрунтовані коментарі до проекту аудиторського звіту разом із супровідним листом від 10.07.2024 року вих. № 257.
11.07.2024 року за участі представників Комунального підприємства культури «Дніпровський академічний театр опери та балету» Дніпропетровської обласної ради та посадових осіб Східного офісу Держаудитслужби відбулося обговорення та узгодження проекту аудиторського звіту, в результаті чого звіт погоджено із коментарями, про що свідчить складений та підписаний Протокол узгодження звіту про результати державного фінансового аудиту господарської діяльності від 11.07.2024 року. 
11.07.2024р. складено спірний аудиторський звіт та зареєстровано в журналі реєстрації перевірок 11.07.2024р. за №040407-20/1а.
16.07.2024 року складені обрунтування неврахування коментарів до звіту про результати державного фінансового аудиту діяльності суб`єкта господарювання.
З огляду на викладене вбачається, що процедурні дії відповідача, вчинені під час обговорення та узгодження проекту аудиторського звіту не узгоджуються з прийнятими в подальшому діями та рішеннями, що свідчить про порушення процедури оформлення аудиторського звіту.
Так, відповідно до пункту 19 Порядку №252 керівник аудиту відповідно до методики проведення аудиту формує проект звіту та подає його об`єкту аудиту для ознайомлення не пізніше ніж в останній робочий день завершення строку проведення аудиту, визначеного в направленні з урахуванням продовження або скорочення такого строку, одним із способів, передбачених пунктом 16 цього Порядку.
Пунктом 20 Порядку №252 визначено, що керівник та визначені ним працівники об`єкта аудиту ознайомлюються з проектом звіту та готують (у разі потреби) обґрунтовані коментарі до нього у письмовій формі у строк, що становить не більш як десять робочих днів з дня отримання такого проекту звіту одним із способів, визначених у пункті 16 цього Порядку. Об`єкт аудиту надсилає (у разі їх наявності) органу Держаудитслужби коментарі у строк, визначений органом Держаудитслужби у супровідному листі до такого проекту звіту з урахуванням строку ознайомлення з ним об`єкта аудиту.
Згідно з приписами пунктів 21-24 Порядку №252 керівник та визначені ним працівники об`єкта аудиту разом із керівником аудиту та державними аудиторами обговорюють і узгоджують проект звіту у визначений органом Держаудитслужби у супровідному листі до такого проекту строк з урахуванням строку ознайомлення з ним об`єкта аудиту.
Під час обговорення та узгодження проекту звіту державні аудитори мають право отримувати від об`єкта аудиту додаткову інформацію, підтвердні документи та/або відповідні пояснення з метою уточнення викладених у коментарях до проекту звіту фактів.
За результатами обговорення та узгодження проекту звіту складається протокол узгодження за формою згідно з додатком 1. 
Протокол узгодження підписують у день обговорення та узгодження проекту звіту керівник аудиту та керівник об`єкта аудиту по одному примірнику для органу Держаудитслужби та для об`єкта аудиту.
У разі коли за результатами обговорення та узгодження проекту звіту керівник аудиту не врахував коментарів об`єкта аудиту, протокол узгодження підписується з відповідною позначкою в ньому.
Обґрунтування неврахованих коментарів до звіту про результати державного фінансового аудиту діяльності суб`єктів господарювання оформляються під час підписання протоколу узгодження у формі згідно з додатком 2 та надсилаються об`єкту аудиту разом із звітом і є його невід`ємною частиною.
З аналізу наведених норм Порядку №252 слідує, що протокол узгодження та обґрунтування неврахованих коментарів оформлюються одночасно з протоколом узгодження, є додатком до аудиторського звіту та одночасно зі звітом надсилаються об`єкту аудиту.
Таким чином, затвердження аудиторського звіту без складання Обґрунтування неврахованих коментарів до цього звіту, є порушенням абз.2 п.24 Порядку №252. Отже, Аудиторський звіт за № 040407-20/1а затверджено не в межах відповідної процедури.
Крім того, як зазначалось вище, Протокол узгодження звіту про результати державного фінансового аудиту господарської діяльності від 11.07.2024 року містить примітку про те, що спірний Аудиторський звіт погоджено з коментарями від 10.07.2024 року № 257, та в ньому не міститься будь-яких приміток щодо неврахування коментарів до спірного звіту. Однак, всупереч цьому, коментарі не були враховані та відповідачем оформлено Обґрунтування неврахованих коментарів до звіту про результати державного фінансового аудиту господарської діяльності від 16.07.2024 року, що суперечить змісту Протоколу узгодження звіту про результати державного фінансового аудиту господарської діяльності від 11.07.2024 року, яким звіт затверджено з урахуванням Коментарів до проекту аудиторського звіту.
Будь-яких доводів щодо наведеного апеляційна скарга не містить.
З огляду на положення частини третьої статті 2 КАС України, колегія суддів зазначає, що спірний аудиторський звіт від 11.07.2024 № 040407-20/1а прийнятий відповідачем без урахування усіх обставин, що мали значення для його прийняття та без дотримання встановленої законодавством процедури прийняття такого звіту.
Таким чином, колегія суддів погоджує висновок суду першої інстанції відносно того, що порушення процедури прийняття звіту є самостійними підставами для визнання цього звіту необґрунтованим та його скасування. 
Враховуючи викладене, колегія суддів апеляційної інстанції доходить до висновку, що доводи апелянта не знайшли свого підтвердження під час апеляційного розгляду, а тому висновків суду першої інстанції не спростовують.
Відповідно до п. 1 ч. 1 ст. 315, 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права. 
На підставі викладеного, колегія суддів дійшла висновку, що судом першої інстанції вірно встановлено обставини справи та правильно застосовано до спірних правовідносин норми матеріального та процесуального права. Підстави для скасування рішення суду першої інстанції відсутні.
Термін прийняття постанови та направлення її до реєстру зумовлений перебуванням головуючого судді Чабаненко С. В. на лікарняному.
Керуючись: пунктом 2 частини 1 статті 315, статтями 316, 321, 322, 327, 329 КАС України, Третій апеляційний адміністративний суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Східного офісу Держаудитслужби на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 17.07.2025 в адміністративній справі №160/1722/25,- залишити без задоволення.
Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 17.07.2025 в адміністративній справі №160/1722/25,- залишити без змін. 
Постанова суду апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду набирає законної сили з дати її прийняття та відповідно п. 2 ч. 5 ст. 328 КАС України касаційному оскарженню не підлягає за виключенням випадків, встановлених цим пунктом. 

Головуючий - суддя С.В. Чабаненко 

суддя І.В. Юрко 

суддя С.В. Білак