ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

25 березня 2026 року	Львів	Справа № 460/10761/24 пров. № А/857/33058/25	

Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі:
головуючого-судді Курильця А.Р.,
суддів Гінди О.М., Заверухи О.Б.,
з участю секретаря Майстрів Ю.І.,
представників позивача Дворак Т.Б., Жовтко Л.С.,
представників відповідача Комашні С.М.,Савицької І.С., 
представника третьої особи Антонюка Р.В.,
представника третьої особи Кургаєва Д.М.,
представника третьої особи Бойка В.Н.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в режимі відеконференції апеляційну скаргу Управління Північного офісу Держаудитслужби в Житомирській області на рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 20 червня 2025 року у справі № 460/10761/24 за адміністративним позовом Служби відновлення та розвитку інфраструктури у Рівненській області до Управління Північного офісу Держаудитслужби в Житомирській області, треті особи, які не заявляють самостійних вимог щодо предмета спору: Товариство з обмеженою відповідальністю "Група Компаній "Автострада", Товариство з обмеженою відповідальністю "Будівельна компанія "БУДАЛЬЯНС ГРУП", Приватне акціонерне товариство "Рівнеавтошляхбуд", Товариство з обмеженою відповідальністю "Енергетично-дорожнє будівництво", Відкрите акціонерне товариство "Дорожньо-будівельний трест №2, м.Гомель", Представництво Відкритого акціонерного товариства "Дорожньо-будівельний трест №2, м.Гомель" про визнання протиправною та скасування вимоги,-

суддя в 1-й інстанції Дуляницька С.М.,
час ухвалення рішення 20.06.2025 року, 12:48 год,
місце ухвалення рішення м.Рівне,
дата складання повного тексту рішення 01.07.2025 року,

в с т а н о в и в :

Служба відновлення та розвитку інфраструктури у Рівненській області звернулася в суд з позовом до Управління Північного офісу Держаудитслужби в Житомирській області, треті особи, які не заявляють самостійних вимог щодо предмета спору: Товариство з обмеженою відповідальністю "Група Компаній "Автострада", Товариство з обмеженою відповідальністю "Будівельна компанія "БУДАЛЬЯНС ГРУП", Приватне акціонерне товариство "Рівнеавтошляхбуд", Товариство з обмеженою відповідальністю "Енергетично-дорожнє будівництво", Відкрите акціонерне товариство "Дорожньо-будівельний трест №2, м.Гомель", Представництво Відкритого акціонерного товариства "Дорожньо-будівельний трест №2, м.Гомель" про визнання протиправною та скасування вимоги.
Рішенням Рівненського окружного адміністративного суду від 20 червня 2025 року позов задоволено. Визнано протиправною та скасувати вимогу Управління Північного офісу Держаудитслужби в Житомирській області про усунення виявлених порушень чинного законодавства від 13.08.2024 №260618-14/2122-2024.
Не погоджуючись з таким рішенням, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, неповне з`ясування обставин справи та невідповідність висновків суду фактичним обставинам справи, просить скасувати оскаржуване рішення та прийняти постанову про відмову в задоволенні позову.
Вимоги апеляційної скарги обґрунтовує тим, що звернення позивача до суду із цим позовом про визнання протиправною та скасування вимоги - є неналежним способом захисту порушеного права, оскільки відсутній сам факт порушення права позивача, так як вимога в цій частині не є обов`язковою до виконання, тобто не містить імперативного характеру та не створює правових наслідків для позивача, та зазначив, що ним проведено виїзну ревізію фінансово господарської діяльності Служби відновлення та розвитку інфраструктури у Рівненській області за період за період з 01.03.2018 по 31.12.2023, результати якої відображені в акті ревізії від 21.06.2024 № 06-18-09/02. За результатами ревізії встановлено порушеня, що призвели до втрат, які в ході ревізії не були усунуті, тому Службі направлено вимогу щодо усунення порушень законодавства від 13.08.2024№ 260618-14/2122-2024. Висновок є правомірним, що вказує на безпідставність позовних вимог. Також відповідачем вказано, що спірна вимога є достатньо конкретизованою, такою, що відповідає ознакам індивідуально-правового акта, у зв`язку з чим твердження позивача протилежного змісту є безпідставними. 
Представники відповідача в судовому засіданні апеляційну скаргу підтримали, просять рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 20 червня 2025 року скасувати та прийняти постанову, якою в задоволенні позову відмовити.
Представники позивача в судовому засіданні апеляційну скаргу заперечили, просять рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 20 червня 2025 року залишити без змін.
Представники третіх осіб Товариства з обмеженою відповідальністю "Група Компаній "Автострада", Приватного акціонерного товариства "Рівнеавтошляхбуд", Товариства з обмеженою відповідальністю "Енергетично-дорожнє будівництво" в судовому засіданні апеляційну скаргу заперечили, просять рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 20 червня 2025 року залишити без змін.
Решта учасників справи в судове засідання не з`явилися, належним чином повідомлялися про час і місце апеляційного розгляду справи, і оскільки їхня явка в судове засідання не є обов`язковою, апеляційний розгляд справи проведено у їхній відсутності, на підставі наявних документів про права і взаємовідносини сторін.
Заслухавши суддю-доповідача, пояснення учасників справи, перевіривши матеріали справи, доводи апеляційної скарги в їх сукупності, колегія суддів дійшла висновку, що апеляційну скаргу слід задовольнити з таких підстав.
Постановляючи оскаржуване рішення, суд першої інстанції виходив з того, що спірна вимога, яка є обов`язковою до виконання підконтрольною установою, винесена з порушенням вимог закону щодо її змісту, оскільки є неконкретизованою. Зазначене у світлі обов`язкового характеру спірної вимоги в частині коригування роботи підконтрольної установи є порушенням вимог закону в частині змісту вимоги як акту індивідуальної дії, оскільки спірна вимога не містить чітких, конкретних і зрозумілих приписів на адресу підконтрольного суб`єкту. Крім того, вимога є протиправною, оскільки не ґрунтується на фактах, а є лише припущеннями посадових осіб про порушення у фінансово-господарській діяльності Служби відновлення та розвитку інфраструктури у Рівненській області та завдання ними матеріальних збитків замовнику та державному бюджету. 
Проте, колегія суддів не погоджується з такими висновками суду першої інстанції та вважає їх помилковими, з огляду на наступне.
Відповідно до п. 3.1.8.1 Плану проведення заходів державного фінансового контролю Північного офісу Держаудитслужби в Житомирській області на І квартал 2024 року проведено ревізію окремих питань фінансово-господарської діяльності Служби відновлення та розвитку інфраструктури у Рівненській області за період з 01.03.2018 по 31.12.2023. За результатами ревізії Управлінням Північного офісу Держаудитслужби в Житомирській області складено Акт ревізії окремих питань фінансово-господарської діяльності Служби відновлення та розвитку інфраструктури у Рівненській області за період з 01.03.2018 по 31.12.2023 від 21.06.2024 № 06-18-09/02 (далі - Акт ревізії).
Ознайомившись із результатами перевірки Управління Північного офісу Держаудитслужби в Житомирській області, викладеними у Акті ревізії від 21.06.2024 №06-18-09/02 окремих питань фінансово-господарської діяльності Службою відновлення та розвитку інфраструктури у Рівненській області надано заперечення та зауваження, які були частково враховані Держаудитслужбою та отримано Висновки на заперечення від 02.08.2024 року.
На підставі Акту ревізії, відповідачем складено та направлено на адресу позивача вимогу про усунення виявлених ревізією порушень чинного законодавства № 260618-14/2122-2024 від 13.08.2024 (далі - вимога).
На думку Управління Північного офісу Держаудитслужби в Житомирській області за результатами проведеної ревізії встановлено наступні порушення законодавства, які під час ревізії не усунуто.
Як зазначено у вимозі №260618-14/2122-2024 від 13.08.2024 про усунення виявлених ревізією порушень чинного законодавства із загальної кількості виявлених фактів під час ревізії встановлено, що Службою укладено договори з п`ятьма підрядними організаціями, на підставі яких прийнято та оплачено виконані будівельні роботи згідно актів приймання виконаних будівельних робіт форми КБ-2в за завищеними обсягами та вартістю виконаних будівельних робіт та інших порушень, що призвели до втрат (матеріальної шкоди, недоотримання доходів), на загальну суму 55381730,52 гривень. а саме:
На підставі пункту 1 частини першої статті 8, пункту 7 статті 10, частини другої статті 15 Закону України «Про основні засади здійснення державного фінансового контролю в Україні» (далі - Закон № 2939), підпункту 9 пункту 4, підпункту 16 пункту 6 Положення про Державну аудиторську службу України, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 03.02.2016 № 43, підпунктів 46, 49-50, 52 «Порядку проведення інспектування Державною аудиторською службою, її міжрегіональними територіальними органами», затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 20.04.2006 №.550, Управління вимагає:
1. Проаналізувати результати проведеної ревізії та розглянути питання про притягнення до дисциплінарної або матеріальної відповідальності винних осіб, якими було підписано акти приймання виконаних будівельних робіт форми КБ-2в, у порядку встановленому законодавством.
2. Забезпечити відшкодування зайво сплачених коштів, внаслідок завищення вартості виконаних робіт, шляхом стягнення з ТОВ «Спільне Українсько- німецьке Підприємство «АВТОСТРАДА» в сумі 2592556,33 грн., ТОВ «Будівельна компанія «БУДАЛЬЯНС ГРУП», в сумі 430180,44грн., ПрАТ Рівнеавтошляхбуд» в сумі 1425439,40 грн., ТОВ «Енергетично-дорожнє будівництво» в сумі 12397717,65 грн., ВАТ «Дорожньо-будівельний трест №2, м. Гомель» в сумі 29308951,90 гривень на користь Замовника відповідно до норм статей 193,199, 216-229 Господарського кодексу України від 16.01.2003 № 436-IV та статей 22,610-625 Цивільного кодексу України від 16.01.2003 № 435 - IV.
3. Забезпечити в межах повноважень вжиття заходів для стягнення матеріальної шкоди завданої земельним ділянкам на загальну суму 1766894,80 грн. внаслідок самовільного зняття та перенесено родючого шару землі без спеціального дозволу, відповідно до норм статей 156,157 Земельного кодексу України від 25.10.2002 № 2768 -ІІІ, статей 216-229 Господарського кодексу України від 16.01.2003 № 436-IV та статей 22, 610-625 Цивільного кодексу України від 16.01.2003 № 435 - IV.
4. Зважаючи на безпідставне, при відсутності обставин визначених п. 114.4 Договору № 24, для повернення коштів, які були визначені, як забезпечення виконання договору № 24 за банківською гарантією № 4497-1019/ DBG10tвід 09.10.2019 в сумі 7459990,00 грн. ВАТ «Дорожньо-будівельний трест№2,м. Гомель», які в свою чергу відповідно до п.11.5 вказаного Договору підлягали перерахуванню до Державного бюджету, забезпечити відповідно до умов Договору № 24 та норм статей 216-229 Господарського кодексу України від 16.01.2003 № 436-IV та статей 22, 610-625 Цивільного кодексу України від 16.01.2003 № 435 - IV надходження коштів у вказаній сумі недоотриманих доходів на користь Державного бюджету України (а.с.119-126 том 14).
Позивач, не погоджуючись із вищезазначеними пунктами вимог відповідача, звернувся до суду із цим позовом за захистом своїх прав та інтересів.
Статтею 1 Закону України від 26.01.1993 №2939-XII «Про основні засади здійснення державного фінансового контролю в Україні» (далі - Закон №2939-ХІІ) передбачено, що здійснення державного фінансового контролю забезпечує центральний орган виконавчої влади, уповноважений Кабінетом Міністрів України на реалізацію державної політики у сфері державного фінансового контролю (далі - орган державного фінансового контролю).
Згідно з частиною першою статті 2 Закону №2939-XII головними завданнями органу державного фінансового контролю є: здійснення державного фінансового контролю за використанням і збереженням державних фінансових ресурсів, необоротних та інших активів, правильністю визначення потреби в бюджетних коштах та взяттям зобов`язань, ефективним використанням коштів і майна, станом і достовірністю бухгалтерського обліку і фінансової звітності у міністерствах та інших органах виконавчої влади, державних фондах, фондах загальнообов`язкового державного соціального страхування, бюджетних установах і суб`єктах господарювання державного сектору економіки, в тому числі суб`єктах господарювання, у статутному капіталі яких 50 і більше відсотків акцій (часток) належить суб`єктам господарювання державного сектору економіки, а також на підприємствах, в установах та організаціях, які отримують (отримували у періоді, який перевіряється) кошти з бюджетів усіх рівнів, державних фондів та фондів загальнообов`язкового державного соціального страхування або використовують (використовували у періоді, який перевіряється) державне чи комунальне майно (далі - підконтрольні установи), за дотриманням бюджетного законодавства, дотриманням законодавства про закупівлі, діяльністю суб`єктів господарської діяльності незалежно від форми власності, які не віднесені законодавством до підконтрольних установ, за судовим рішенням, ухваленим у кримінальному провадженні.
Державний фінансовий контроль забезпечується органом державного фінансового контролю через проведення державного фінансового аудиту, інспектування, перевірки закупівель та моніторингу закупівлі.
Відповідно до пункту 1 частини першої статті 8 Закону №2939-XII орган державного фінансового контролю здійснює державний фінансовий контроль та контроль за цільовим та ефективним використанням коштів державного і місцевих бюджетів; усуненням виявлених недоліків і порушень.
Пунктом 1 Положення про Державну аудиторську службу України, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 03.02.2016 №43 (далі - Положення №43), визначено, що Державна аудиторська служба України (Держаудитслужба) є центральним органом виконавчої влади, діяльність якого спрямовується і координується Кабінетом Міністрів України через Міністра фінансів та який реалізує державну політику у сфері державного фінансового контролю.
В підпункті 3 пункту 4 Положення № 43 закріплено, що Держаудитслужба реалізує державний фінансовий контроль через здійснення: державного фінансового аудиту; перевірки державних закупівель; інспектування (ревізії); моніторингу закупівель.
Згідно з пунктом 7 Положення №43 Держаудитслужба здійснює свої повноваження безпосередньо і через утворені в установленому порядку міжрегіональні територіальні органи.
За пунктом 2 Порядку проведення інспектування Державною аудиторською службою, її міжрегіональними територіальними органами, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 20 квітня 2006 року №550 (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин, далі - Порядок №550), інспектування полягає у документальній і фактичній перевірці певного комплексу або окремих питань фінансово-господарської діяльності об`єкта контролю і проводиться у формі ревізії, яка повинна забезпечувати виявлення фактів порушення законодавства, встановлення винних у їх допущенні посадових і матеріально відповідальних осіб.
Пунктами 4, 5 Порядку №550 передбачено, що планові та позапланові виїзні ревізії проводяться органами державного фінансового контролю відповідно до Закону та цього Порядку.
Планові виїзні ревізії проводяться відповідно до планів проведення заходів державного фінансового контролю, затверджених в установленому порядку, позапланові виїзні ревізії - за наявності підстав, визначених Законом.
За правилами частини першої статті 4 Закону №2939-XII інспектування здійснюється органом державного фінансового контролю у формі ревізії та полягає у документальній і фактичній перевірці певного комплексу або окремих питань фінансово-господарської діяльності підконтрольної установи, яка повинна забезпечувати виявлення наявних фактів порушення законодавства, встановлення винних у їх допущенні посадових і матеріально відповідальних осіб. Результати ревізії викладаються в акті.
Відповідно до пункту 6 Положення №43 Держаудитслужба для виконання покладених на неї завдань має право в установленому порядку, зокрема, пред`являти керівникам та іншим особам підприємств, установ та організацій, що контролюються, обов`язкові до виконання вимоги щодо усунення виявлених порушень законодавства; у разі виявлення збитків, завданих державі чи підприємству, установі, організації, що контролюється, визначати їх розмір в установленому законодавством порядку.
Вказані положення кореспондуються з пунктами 7 та 10 статті 10 Закону №2939-XII, за приписами яких органу державного фінансового контролю надається право: пред`являти керівникам та іншим особам підприємств, установ та організацій, що контролюються, обов`язкові до виконання вимоги щодо усунення виявлених порушень законодавства, вилучати в судовому порядку до бюджету виявлені ревізіями приховані і занижені валютні та інші платежі, ставити перед відповідними органами питання про припинення бюджетного фінансування і кредитування, якщо отримані підприємствами, установами та організаціями кошти і позички використовуються з порушенням чинного законодавства; звертатися до суду в інтересах держави, якщо підконтрольною установою не забезпечено виконання вимог щодо усунення виявлених під час здійснення державного фінансового контролю порушень законодавства з питань збереження і використання активів.
У частині другій статті 15 Закону №2939-XII закріплено, що законні вимоги службових осіб органу державного фінансового контролю є обов`язковими для виконання службовими особами об`єктів, що контролюються.
Згідно із пунктом 50 Порядку №550 за результатами проведеної ревізії у межах наданих прав органи державного фінансового контролю вживають заходів для забезпечення: притягнення до адміністративної, дисциплінарної та матеріальної відповідальності винних у допущенні порушень працівників об`єктів контролю; порушення перед відповідними державними органами питання про визнання недійсними договорів, укладених із порушенням законодавства; звернення до суду в інтересах держави щодо усунення виявлених ревізією порушень законодавства з питань збереження і використання активів, а також стягнення у дохід держави коштів, одержаних за незаконними договорами, без встановлених законом підстав або з порушенням вимог законодавства; застосування заходів впливу за порушення бюджетного законодавства.
Аналіз наведених правових норм дає підстави для висновку, що вимога органу державного фінансового контролю, спрямована на коригування роботи підконтрольної організації та приведення її у відповідність із вимогами законодавства, є обов`язковою до виконання. Стосовно відшкодування виявлених збитків, завданих державі чи об`єкту контролю, то про їх наявність може бути зазначено у вимозі, але вони не можуть бути примусово стягнуті шляхом вимоги, оскільки такі збитки відшкодовуються у добровільному порядку або шляхом звернення до суду з відповідним позовом.
Отже, правова природа письмової вимоги контролюючого органу породжує юридичні наслідки, зокрема обов`язки для свого адресата, а відтак, наділена рисами правового акту індивідуальної дії з урахуванням її змістовної складової, незалежно від форми документа, в якому вона міститься, і такий акт може бути предметом судового контролю в порядку адміністративного судочинства у разі звернення із відповідним позовом.
Вказана правова позиція відповідає висновкам Верховного Суду, викладеним в постанові від 09.03.2023р. (справа №500/2489/21).
Велика Палата Верховного Суду у постанові від 21 листопада 2018 року у справі №820/3534/16 також дійшла висновку, що спір про правомірність вимог контролюючих органів, скерованих на адресу підконтрольних суб`єктів, є публічно-правовим та підпадає під визначення справи адміністративної юрисдикції. У цій постанові Велика Палата Верховного Суду вказала, що такий висновок був сформульований Верховним Судом України у постанові від 23 лютого 2016 року у справі № 818/1857/14, і Велика Палата Верховного Суду не знайшла підстав для відступу від цієї позиції.
При цьому, Верховний Суд у постановах від 20 лютого 2018 року та від 08 травня 2018 року у справах №822/2087/17 та №826/3350/17 відповідно зазначив, що висновок суду про те, що збитки контролюючим органом можуть бути стягнуті лише в ході відповідного судового процесу (а не шляхом пред`явлення обов`язкової до виконання вимоги), не спростовує того, що «законна вимога» контролюючого органу, як індивідуально-правовий акт, повинна відповідати вимогам закону в частині її змісту і форми. Саме аналіз змісту вимоги контролюючого органу свідчить про те, чи такі вимоги дотримано та чи породжує така вимога права і обов`язки для підконтрольної установи.
З проведеного правового аналізу сутності завдань і функцій органів фінансового контролю, в тому числі в їх співвідношенні із завданнями адміністративного судочинства (рішення суб`єкта владних повноважень як предмет судового контролю), висновується, що рішення (дії, бездіяльність) органу фінансового контролю, прийняті в результаті реалізації їх окремо взятих завдань або функцій (пред`явлення обов`язкової до виконання вимоги як одна з них), є окремими предметами судового контролю.
Та обставина, що законодавство прямо передбачає порядок реалізації окремо взятого завдання чи функції контролюючого органу, зокрема стягнення збитків у судовому порядку на підставі пункту 10 частини першої статті 10 Закону № 2939-XII, з чим кореспондується пункт 50 Порядку №550, ніяким чином не скасовує правило про те, що всі рішення, дії чи бездіяльність органів державного фінансового контролю, прийняті або здійснені при реалізації ними їх владних управлінських функцій, можуть бути окремим предметом судового розгляду при поданні відповідного адміністративного позову.
За своєю правовою природою реалізація контролюючим органом компетенції в частині пред`явлення обов`язкових до виконання вимог і в частині здійснення процедури стягнення заподіяних збитків передбачає наявність різних, окремих, незалежних процедур.
Таку правову позицію Верховний Суд застосував, зокрема у постановах від 12 травня 2022 року у справі №620/4169/20, від 22 жовтня 2020 року у справі №820/3089/17, від 31 травня 2021 року у справі №826/18686/16, від 31 серпня 2021 року у справі №160/5323/20, від 02 листопада 2021 року у справі №420/6808/19.
Згідно з усталеною практикою Верховного Суду (зокрема, постанови Верховного Суду від 08.05.2018 у справі № 826/3350/17, від 26.03.2020 у справі № 2040/6730/18, від 06.07.2023 у справі № 1740/2398/18, від 22.12.2023 у справі № 826/18064/17, від 02.07.2024 у справі № 600/2824/23-а, від 25.07.2024 у справі № 160/12986/21), під час вирішення справ, предметом яких є правомірність вимог контролюючих органів, скерованих на адресу підконтрольних суб`єктів, судам належить, виходячи із правової природи письмової вимоги контролюючого органу, враховувати, чи прийнята вона на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені законодавством. З метою встановлення того, чи контролюючим органом при прийнятті спірної вимоги владні управлінські функції реалізовані у передбачений законом спосіб, суду належить надати правову оцінку змісту вимоги, як індивідуально-правового акту.
У вказаних постановах Верховний Суд також досліджував питання: якою є правова природа «законної вимоги» контролюючого органу, її правове навантаження.
Так, згідно наведеної усталеної практики Верховного Суду, «законна вимога» контролюючого органу про усунення виявлених порушень законодавства повинна бути здійснена у письмовій формі, сформована внаслідок реалізації контролюючим органом своєї компетенції (завдань і функцій відповідно до законодавства), містити чіткі, конкретні і зрозумілі приписи на адресу підконтрольного суб`єкту (об`єкту контролю, його посадових осіб), які є обов`язковими до виконання останнім.
При цьому, «законність» письмової вимоги контролюючого органу безумовно передбачає її обґрунтованість, що в силу статті 2 КАС України, є однією з обов`язкових ознак рішення (дії, бездіяльності) суб`єкта владних повноважень, що підлягає встановленню адміністративним судом.
В контексті спірних правовідносин необхідно також дослідити правову природу встановлених ревізією порушень, перевірити доведеність фактів порушень під час здійснення фінансово-господарської діяльності підконтрольної організації, які стали підставою для прийняття оскаржуваної вимоги.
Вказані висновки відповідають правовій позиції Верховного Суду, яка викладена в постанові від 25.07.2024 року у справі № 160/12986/21.
Досліджуючи фактичні обставини та надаючи правову оцінку виявленим під час ревізії порушень та визначення порядку їх усунень, що викладено у п.п. 1.2,3,4 вимог Управління Північного офісу Держаудитслужби в Житомирській області від 13.08.2024 № 260618-14/2122-2024 Про усунення виявлених ревізією порушень чинного законодавства», колегія суддів зазначає наступне.
Стосовно законності п.1 Вимоги, якою зобов`язано Позивача проаналізувати результати проведеної ревізії та розглянути питання про притягнення до дисциплінарної або матеріальної відповідальності винних осіб, якими було підписано акти приймання виконаних будівельних робіт форми КБ-2в, у порядку встановленому законодавством, колегія суддів зазначає наступне.
Так, в ході проведеної ревізії Позивача встановлено, що відповідно до п. 7.2. розділу 7 Положення про Службу, управління Службою здійснює начальник Служби, який її очолює, здійснює керівництво її діяльністю, представляє Службу у відносинах з Уповноваженим органом управління, іншими органами державної влади, органами місцевого самоврядування, підприємствами, установами та організаціями, незалежно від їх форми власності, та фізичними особами в Україні та за її межами.
Верховний Суд у постанові від 02.06.2022 у справі № 160/2951/20 з приводу шляхів (способів) усунення порушень законодавства, зазначає про те, що: «правом вибору певного конкретного способу усунення виявлених у ході ревізії порушень відповідно до приписів статті 65 Господарського кодексу України наділений саме керівник підприємства».
Крім того, в постанові Верховного Суду від 05.03.2020 у справі № 810/465/16 суд дійшов до правового висновку про те. що така обставина як відсутність у вимозі конкретного способу її виконання не свідчить про її протиправність та не може бути підставою для скасування. Більше того, якщо існує декілька способів усунення виявлених у ході ревізії порушень, правом вибору певного конкретного способу відповідно до приписів статті 65 ГК України наділений саме керівник підприємства. 
Зазначена правова позиція Верховного Суду знайшла своє відображення і в інших постановах Верховного Суду, зокрема, від 12.03.2020 у справі № 640/3186/19, від 31.03.2021 у справі № 826/11931/18, від 31.08.2021 у справі №160/5323/20.
Таким чином, враховуючи вищезазначене, з урахуванням того, що Службу очолює її начальник, то правом вибору певного конкретного способу усунення виявлених в ході ревізії порушень, відповідно до приписів статті 65 Господарського кодексу України, наділений саме керівник підприємства, тобто начальник Служби в порядку та в спосіб, визначений чинним законодавством.
Слід також зазначити, що Управління в оскарженій Вимозі зазначило конкретні заходи, які необхідно вжити Позивачу для усунення виявлених порушень законодавства. 
Стосовно законності п.2. Вимоги щодо забезпечення відшкодування зайво сплачених коштів, внаслідок завищення вартості виконаних робіт, шляхом стягнення з ТОВ «Група компаній «АВТОСТРАДА» коштів в сумі 2 592 556,33 грн., колегія суддів зазначає наступне.
Закон України «Про публічні закупівлі» (далі – Закон) є спеціальним нормативним актом, який регулює, зокрема, правові та економічні засади здійснення закупівель товарів, робіт і послуг для забезпечення потреб держави, територіальних громад та об`єднаних територіальних громад, а його метою, зокрема, є забезпечення ефективного та прозорого здійснення закупівель, створення конкурентного середовища у сфері публічних закупівель.
Пунктом 3.19 Договору № 5, який був укладений між Службою та ТОВ «Група компаній «АВТОСТРАДА» за результатами процедури закупівлі, встановлено, що умови договору про закупівлю не повинні відрізнятися від змісту тендерної пропозиції за результатами аукціону (у тому числі за одиницю товару) переможця процедури закупівлі.
Враховуючи умови тендерної документації, в якій чітко передбачено імперативну вимогу, а саме пункт «3.2. Вимоги щодо погодження договірної ціни» передбачає, що відповідно до вимог пункту 6.3.3 ДСТУ Замовник, розглядаючи складові договірної ціни, перевіряє ціни на матеріально-технічні ресурси, які повинні прийматися за відповідними обґрунтованими (як правило, найменшими при всіх рівних характеристиках) цінами на відповідні ресурси.
Згідно з положеннями пункту 6.3.5 розділу 6.3. ДСТУБ Д.1.1-1:2013, чинними на момент укладання договору та виконання робіт, договір за результатами торгів складається після погодження ціни пропозиції (договірної ціни).
Поряд з тим, до вищезазначеного договору укладено 9 додаткових угод та актів приймання виконаних будівельних робіт форми № КБ-2в.
Так, в ході проведення ревізії Служби, Управлінням встановлено, що ТОВ «Група компаній» «АВТОСТРАДА» в актах приймання виконаних будівельних робіт форми КБ-2в, а саме за червень, липень, серпень та вересень 2021 відображено ціни на матеріальні ресурси, які значно вищі, ніж це передбачено договірною ціною на загальну суму 2 592 556,33 грн з ПДВ.
В той же час, згідно додатку № 5 проєкту договору до тендерної документації, умови якого погодженні з ТОВ «Група компаній «Автострада», під час надання своєї пропозиції та відповідно до фактично укладеного договору від 27.01.2021 № 5, передбачено пункт договору 3.16. яким встановлено наступне «Згідно з п. 6.2.12 ДСТУ Б Д.1.1-1:2013 до складу договірної ціни незалежно від її виду включаються кошти на покриття додаткових витрат, пов`язаних з інфляційними процесами, призначені на компенсацію збільшення вартості трудових і матеріально-технічних ресурсів, спричиненого інфляцією, що може відбутися протягом строку надання послуг».
Пунктом 6.2.12 ДСТУ Б Д.1.1-1:2013 передбачено, що до складу ціни пропозиції учасника конкурсних торгів (договірної ціни незалежно від її виду) включаються кошти на покриття додаткових витрат, пов`язаних з інфляційними процесами, призначені на відшкодування збільшення вартості трудових та матеріально-технічних ресурсів, які можуть відбутися протягом будівництва.
Проте, ТОВ «Група компаній «АВТОСТРАДА» під час надання своєї тендерної пропозиції та всупереч встановленим умовам пункту 3.16 укладеного вищевказаного договору, не передбачено в договірній ціні, яка є невід`ємною частиною вказаного договору, кошти на компенсацію витрат, а саме на покриття додаткових витрат, пов`язаних з інфляційними процесами.
Отже, внаслідок не передбачення (включення) ТОВ «Група компаній «АВТОСТРАДА» до умов зазначеного договору (договірної ціни) вищевказаної статті витрат, як «Кошти на покриття додаткових витрат, пов`язаних з інфляційними процесами» аргументовані підстави для збільшення вартості матеріальних ресурсів в ході дії договору відсутні.
Верховний Суд в обґрунтування своєї правової позиції з даного приводу у пункті 46 постанови від 04.05.2023 у справі № 160/5890/22 зазначає наступне: «Як установлено судом апеляційної інстанції, положеннями пункту 6 розділу 3 тендерної документації додатку 6 (проекті договору) до тендерної документації позивач визначив, що у складі тендерної пропозиції має міститися, серед іншого, розрахунок договірної ціни з пояснювальною запискою, локальними кошторисами, відомостями ресурсів до кожного локального кошторису або підсумкової відомість ресурсів, розрахунками загальновиробничих та адміністративних витрат, розроблених за формами, встановленими «Правилами визначення вартості будівництва» ДСТУ Б Д.1.1-1:2013, приписами підпункту 6.2.12 якого визначено, що до складу ціни пропозиції учасника конкурсних торгів (договірної ціни незалежно від її виду) включаються, зокрема, кошти на покриття додаткових витрат, пов`язаних з інфляційними процесами». 
Крім того, відповідно до п. 117 «Загальних умов укладання та виконання договорів підряду в капітальному будівництві», затверджених постановою Кабінету Міністрів України від 01.08.2005 №668 передбачено, що внесення змін у договір підряду оформлюється відповідною додатковою угодою.
Однак, в ході проведеної ревізії Служби встановлено, що будь-які додаткових угод до договору № 5 від 27.01.2021 щодо зміни істотних умов договору в бік збільшення, зокрема і внесення змін до договірної ціни між Службою та ТОВ «Група компаній «АВТОСТРАДА» не укладались та Службою працівникам Управління в ході проведення ревізії не надано.
Крім того, нормами ДСТУ-Н Б Д.1.1-2:2013 Настанови щодо визначення прямих витрат у вартості будівництва (чинною на момент укладання договору та виконання робіт), передбачають наступні положення:
п. 6.3.1 Поточні ціни на матеріальні ресурси приймаються за обґрунтованими, як правило, найменшими (при всіх рівних характеристиках) цінами на підставі проведеного претендентом (підрядником) аналізу цін на ринку будівельних матеріалів в регіоні.
п. 6.3.1.1 Витрати з транспортування матеріальних ресурсів розраховуються на підставі їх нормативної кількості, відстані перевезень та чинних тарифів. 
Якщо перевезення планується здійснювати власними транспортними засобами підрядника, витрати з транспортування матеріальних ресурсів визначаються на підставі розрахунків вартості перевезень за 1 тонну на необхідну відстань відповідними транспортними засобами, складених з використанням ДСТУ-Н Б Д.1.1-9:2013 Настанови щодо визначення вартості та трудомісткості робіт з перевезення будівельних вантажів власним автомобільним транспортом будівельних організацій при складанні договірної ціни та проведенні взаєморозрахунків за обсяги виконаних робіт, затвердженою наказом Міністерства регіонального розвитку, будівництва та житлово-комунального господарства України від 27.08.2013№ 405 (які були чинними на момент укладання та дії договору, а також виконання робіт). 
Надані в судовому засіданні суду першої інстанції третьої особою ТОВ «Група компаній «АВТОСТРАДА» таблиці № 1 та № 2 підтверджують факт завищення вартості матеріальних ресурсів всупереч умовам вищевказаного договору, а твердження Позивача та ТОВ «Група компаній «АВТОСТРАДА» щодо економності витрат на транспортну складову в даному випадку є не коректним та не обґрунтованим.
Слід також зазначити, що згідно позиції Третьої особи ТОВ «Група компаній «АВТОСТРАДА» слідує, що матеріальні ресурси в актах виконаних робіт складалися з поточних цін на матеріали. 
Варто відмітити, що до поточної вартості матеріальних ресурсів входять такі витрати, як відпускна вартість матеріалів, транспортні та складські витрати.
Так, під час проведення вищевказаної ревізії окремих питань фінансово-господарської діяльності Позивача, працівниками Управління здійснено співставлення вартості матеріалів за відпускною ціною, яка передбачена умовами укладеного договору з відпускною ціною, яка відображена в актах виконаних робіт, за результатами співставлення яких і було встановлено факти завищення вартості.
Крім того, слід також зазначити, що транспортні та складські витрати розраховуються за усередненими показниками або за фактично понесеними витратами. 
Як вже було вище зазначено, порівняння ціни здійснювалось шляхом співставлення відпускної ціни матеріалів (безпосередню вартість самого матеріалу) та ціною, зазначеної в договорі № 5. 
Слід відмітити, що реєстр у Додатку 16 до ревізії повністю відповідає вартісним показникам матеріальних ресурсів, які відображені в актах приймання виконаних будівельних робіт форми КБ-2в та договірній ціні, як приклад, відпускна ціна «Готової піщано-щебеневої суміші С-5» за одиницю згідно Договірної ціни (стовпець 6 Реєстру) складає 186,83 грн за 1 м3, а відпускна ціна за одиницю згідно форми КБ-2в (стовпець 8 Реєстру) – 271,39 грн за 1 м3, що на 84,56 грн за 1 м3 більше договірної ціни.
В той же час, в найменуванні стовпця 8 Реєстру працівниками Управління було допущено механічну описку, яка в свою чергу не вплинула на розрахунок завищення вартості виконаних робіт (матеріальних ресурсів).
Так, шляхом співставлення вартості матеріальних ресурсів відображених в договірній ціні (локальні кошториси) з відпускною вартістю матеріалів, що включена ТОВ «Група компаній «АВТОСТРАДА» до актів виконаних робіт форми КБ-2в (підсумкова відомість ресурсів), встановлено, що в актах приймання виконаних будівельних робіт форми КБ-2в за червень, липень, серпень та вересень 2021 відображено ціни на матеріальні ресурси, які значно вищі, ніж це передбачено договірною ціною на загальну суму 2 592 556,33 грн з ПДВ. 
Слід зазначити, що згідно п. 6.4.2 Правил визначення вартості будівництва ДСТУ Б Д.1.1-1:2013, затверджених наказом Міністерства регіонального розвитку, будівництва та житлово-комунального господарства України від 05.07.2013 №293, який був чинний на момент укладання договору та виконання робіт, визначено, що акт виконаних будівельних робіт форма № КБ-2в є первинним обліковим документом.
Пунктом 6.4.4.1 ДСТУ Б Д.1.1-1.2013 «Правила визначення вартості будівництва», які затверджені наказом Міністерства регіонального розвитку, будівництва та житлово - комунального господарства України від 05.07.2013 № 293 (далі - ДСТУ Б Д.1.1- 1:2013), встановлено, що прямі витрати при визначенні вартості виконаних робіт розраховуються на підставі нормативних витрат трудових і матеріально-технічних ресурсів, виходячи з фізичних обсягів виконаних робіт та уточнених цін ресурсів, прийнятих в договірній ціні. 
Компенсація підряднику витрат, спричинених зростанням вартості матеріально-технічних ресурсів, здійснюється у складі вартості цих ресурсів за поточними цінами.
Колегія суддів зазначає, що видаткові накладні, які були надані Третьою особою ТОВ «Група компаній «АВТОСТРАДА» під час розгляду даної справи судом першої інстанції в якості доказів, ані під час проведення ревізії, ані під час надання Службою заперечень до акта ревізії, не надавались. 
Крім того, слід зазначити, що будь-яких підтверджуючих документів, які б підтверджували понесені витрати зазначеною Третьою особою в частині завищення вартості матеріальних ресурсів, вартість яких чітко визначена умовами вищевказаного договору (договірною ціною), в ході ревізії та до заперечень до акта ревізії, Позивачем не надавались.
Враховуючи вищевикладене, а також з урахуванням обставин, викладених Управлінням в акті ревізії, в порушення норм п. 6.4.4.1, 6.2.12 ДСТУ Б Д.1.1-1.2013 та п. 6.3.3 ДСТУ Б Д.1.1-2.2013, ст. 193 Господарського кодексу України, не дотримання положень пункту 1 статті 3 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» та умов п.3.7, п.3.19 Договору № 5, до актів приймання виконаних будівельних робіт форми КБ-2в за червень, липень, серпень та вересень 2021 ТОВ «Група компаній «АВТОСТРАДА» включено завищені витрати на матеріальні ресурси на загальну суму 2 592 556,33 грн з ПДВ., які Службою оплачено, чим завдано матеріальну шкоду (збитків) Службі на вказану суму. 
Стосовно законності п.2. Вимоги щодо забезпечення відшкодування зайво сплачених коштів, внаслідок завищення вартості виконаних робіт, шляхом стягнення з ТОВ «Будівельна компанія «БУДАЛЬЯНС ГРУП» коштів в сумі 134 138,07 грн., колегія суддів зазначає наступне.
Посилання Позивача та суду першої інстанції на роз`яснення ДП «ДерждорНДІ» «Щодо нарахування заготівельно-складських витрат на матеріальні ресурси, що не зберігаються на складах», опублікованого у Збірнику роз`яснень з питань визначення вартості дорожніх робіт, випуск № 11, 2020 та копію листа Держбуду від 02.12.2004 № 6/8-1555 «Про заготівельно-складські витрати» (також розміщений у Збірнику «Ціноутворення в будівництві» № 12, грудень 2004, ст.20) стосовно включення до актів приймання виконаних будівельних робіт форми № КБ-2в заготівельно-складських витрат на суміші асфальтобетонні гарячі є не доцільним твердженням, так як вказані роз`яснення стосуються ДБН Д.1.1-1-2000 Правила визначення вартості будівництва, які втратили чинність 01.01.2014.
Слід зазначити, що пунктом 5.10 СОУ 42.1-37641918-085:2018 встановлено, що у складі кошторисної вартості матеріальних ресурсів враховуються заготівельно-складські витрати та витрати, пов`язані з втратами, які важко усуваються, та псування матеріалів при транспортуванні і зберіганні. Ці витрати розраховуються за відсотковими показниками до кошторисної вартості матеріалів франко - приоб`єктний склад і є лімітом коштів на відшкодування цих витрат підрядника: - для будівельних матеріалів, виробів та конструкцій – 2 %.
Так, на момент укладання та дії договору, укладеного між Службою та ТОВ «Будівельна компанія «БУДАЛЬЯНС ГРУП» діючими були норми ДСТУ-Н Б Д.1.1-2:2013 «Правила визначення вартості будівництва».
Так, пунктом 4.4.2.4 зазначених ДСТУ-Н Б Д.1.1-2:2013 встановлено, що у складі кошторисної вартості матеріальних ресурсів враховуються заготівельно-складські витрати, призначені для покриття витрат будівельних організацій на утримання апарату заготівельних служб (відділи постачання, підрозділи виробничо-технологічної комплектації будівельних організацій тощо) та матеріальних базових складів, а також витрат, пов`язаних з втратами, які важко усуваються, і псуванням матеріалів при їх транспортуванні та зберіганні на складах.
Проте, згідно п. 5.4.4. та таблиці 12 ДСТУ Б В.2.7-119:2011 «Суміші асфальтобетонні і асфальтобетон дорожній та аеродромний. Технічні умови» встановлено, що час зберігання гарячої асфальтобетонної суміші у бункері-накопичувачі не повинен перевищувати трьох годин після її приготування та температура асфальтобетонної суміші на початку ущільнення та не нижче 90-100 градусів на початку ущільнення,що не дає змоги зберігання даного матеріалу на складах та не несе витрат, пов`язаних з втратами та пошкодженням матеріалу при їх транспортуванні.
Варто зазначити, що будь-яких підтверджуючих документів щодо понесених витрат на утримання апарату заготівельних служб (контори і відділи постачання, підрозділи виробничо-технологічної комплектації будівельно-монтажних організацій тощо) та матеріальних базових складів до ревізії та в ході зустрічної звірки документально ТОВ «Будівельна компанія БУДАЛЬЯНС ГРУП» не підтверджено та працівникам Управлінням не надано.
Слід зазначити, що дійсно, в текстовому відображені в частині вказаного порушення працівниками Управління було допущено помилку, зокрема в графі 10, відповідно стосовно суми в графах 13 (Всього без ПДВ) та 14 (Всього з ПДВ).
Отже, сума по вказаному порушенню підлягає відшкодуванню в сумі 134 138,07 грн з ПДВ, що і було зазначено Відповідачем під час розгляду заперечень до акта ревізії та в суді першої інстанції під час подання відзиву на позов.
Таким чином, доводи Відповідача стосовно тоннажу і суми вказаного порушення відповідають дійсності. 
Враховуючи вищевикладене, а також з урахуванням обставин, викладених Управлінням в акті ревізії, ТОВ «Будівельна компанія БУДАЛЬЯНС ГРУП» в порушення вимог п. 5.4.4. та таблиці 12 ДСТУ Б В.2.7-119:2011, п. 5.10 СОУ 42.1-37641918-085:2018,ст. 193 Господарського кодексу України та умов зазначеного договору, до актів приймання виконаних будівельних робіт форми КБ-2в безпідставно включено заготівельно-складські витрати на зберігання гарячої асфальтобетонної суміші, чим завищено вартість виконаних робіт по Договору № 33 на загальну суму 134 138,07 грн з ПДВ., які Службою оплачено, чим завдано Службі матеріальну шкоду (збитків) на вказану суму.
Стосовно законності п.2. Вимоги щодо забезпечення відшкодування зайво сплачених коштів, внаслідок завищення вартості виконаних робіт, шляхом стягнення з ПрАТ «Рівнеавтошляхбуд» коштів в сумі 1 425 439, 40 грн., колегія суддів зазначає наступне.
Так, щодо завищення вартості виконаних робіт на суму 628 817,87 грн., пунктом 3.5 Договору № 40, який був укладений між Позивачем та Третьої особою ПрАТ «Рівнеавтошляхбуд» встановлено, що вартість наданих послуг, що підлягає оплаті, визначається на підставі розділу 6 СОУ 42.1 37641918-085:2018 та положень розділу 6.3, 6.4 ДСТУ Б Д.1.1-1. 2013 по усіх складових вартості послуг розрахованих в договірній ціні.
Поряд з тим, встановлено, що до Договору № 40, Службою та ПрАТ «Рівнеавтошляхбуд» укладено 9 додаткових угод.
Службою під час ревізії до вищезгаданого Договору № 40 надано акти виконаних ПрАТ «Рівнеавтошляхбуд» робіт форми КБ-2в, за якими загальна вартість робіт становить 151 523 224,00 грн з ПДВ.
Так, в ході даної ревізії Позивача, працівниками Управлінням здійснено порівняння даних, які відображені ПрАТ «Рівнеавтошляхбуд» в актах приймання виконаних будівельних робіт форми № КБ-2в з даними, які передбачені договірною ціною, яка оприлюднена на веб - порталі уповноваженого органу із закупівель «Prozorro», згідно яких, тендерну пропозицію ПрАТ «Рівнеавтошляхбуд» визначено переможцем процедури закупівлі та відповідно з останнім укладено Договору № 40 від 27.07.2021.
Проведеною ревізією встановлено, що ПрАТ «Рівнеавтошляхбуд», всупереч вартості, передбаченої в тендерній документації Позивача, тендерній пропозиції, договірній ціні (локальні кошториси, які оприлюднені на веб - порталі «Prozorro», що є невід`ємною частиною Договору № 40, безпідставно завищено вартість експлуатації будівельних машин, які відображені в актах приймання виконаних будівельних робіт форми КБ-2в за вересень – грудень 2021 (підсумкові відомості ресурсів), чим в свою чергу завищено вартість виконаних робіт на суму 628 817,96 грн з ПДВ. 
Відповідно до абзацу 1 ч. 1 ст. 638 Цивільного кодексу України та ч. 2 ст. 180 Господарського кодексу України, передбачено, що договір є укладеним, якщо сторони в належній формі досягли згоди з усіх істотних умов договору. Істотними умовами договору є умови про предмет договору, умови, що визначені законом як істотні або є необхідними для договорів даного виду, а також усі ті умови, щодо яких за заявою хоча б однієї із сторін має бути досягнуто згоди.
При цьому, відповідно до п. 5 «Загальні умови укладення та виконання договорів підряду» затверджених постановою Кабінету Міністрів України від 01.08.2005 № 668 (далі - «Загальні умови укладення та виконання договорів підряду» № 668), які прийняті відповідно до вимог Цивільного кодексу України та які є обов`язковими до врахування при укладанні та виконанні договорів підряду на проведення робіт з нового будівництва, реконструкції будівель і споруд та технічного переоснащення діючих підприємств, а також комплексів і видів робіт пов`язаних із капітальним будівництвом незалежно від джерел фінансування робіт, а також форми власності замовника та підрядника (субпідрядників), передбачено істотні умови догорів підряду, зокрема предмет договору підряду та договірна ціна, тобто які можуть змінюватись виключно з урахуванням норм ч. 4 ст. 36 Закону.
Разом з тим, виходячи з вимог п. 15 «Загальні умови укладення та виконання договорів підряду» № 668 визначено, що у договорі підряду сторони зобов`язані визначити найменування об`єкта будівництва та його місцезнаходження, основні параметри (потужність, площа, об`єм тощо), склад та обсяги робіт, які передбачені проектною документацією та підлягають виконанню підрядником, інші показники, що характеризують предмет договору. 
Таким чином, відповідно до ч. 3, 4 ст. 180 Господарського кодексу України, абзацу 1 ч. 1 ст. 638 Цивільного кодексу України, п. 5 та 15 «Загальні умови укладання та виконання договорів підряду» № 668, склад та обсяги робіт, які передбачені проектною документацією та підлягають виконанню підрядником, інші показники, що характеризують предмет договору - є предметом договору підряду, який у в свою чергу є істотною умовою договору.
Поряд з тим, відповідно до п. 117 «Загальні умови укладення та виконання договорів підряду» № 668 внесення змін у договір підряду оформлюється додатковою угодою.
Відповідно до ч. 1 ст. 877 Цивільного кодексу України передбачено, що підрядник зобов`язаний здійснювати будівництво та пов`язані з ним будівельні роботи відповідно до проектно-кошторисної документації, що визначає обсяг і зміст робіт та інші вимоги, які ставляться до робіт та до кошторису, що визначає ціну робіт.
Слід зазначити, що під час проведення зустрічної звірки в ПрАТ «Рівнеавтошляхбуд» та на запити працівників Управління щодо підтвердження понесених витрат в ході виконання своїх договірних зобов`язань за договором № 40 від 27.07.2021, будь-які документи щодо підстав для збільшення вартості машин та механізмів не надано, а відтак збільшення вартості машин та механізмів проведено всупереч умовам вказаного договору.
Позиція суду першої інстанції щодо не дослідження фактичних витрат (фактичної вартості роботи машин та механізмів) при проведенні зустрічної звірки у ПрАТ «Рівнеавтошляхбуд» є безпідставною оскільки такі витрати вже були передбачені умовами даного договору (договірною ціною), який був укладений між Позивачем та Третьою особою ПрАТ «Рівнеавтошляхбуд».
Відтак, ПрАТ "Рівнеавтошляхбуд", всупереч вартості передбаченої в тендерній документації Позивача, тендерній пропозиції, договірній ціні (локальні кошториси, які оприлюднені на веб - сайті «Prozorro», що є невід`ємною частиною Договору № 40, безпідставно завищено вартість одного із елементів, а саме вартість експлуатації будівельних машин, які відображені в актах приймання виконаних будівельних робіт форми КБ-2в за вересень – грудень 2021, чим в свою чергу завищено вартість виконаних робіт на суму 628 817,96 грн з ПДВ.
Таким чином, з урахуванням вищезазначеного, а також з урахуванням обставин, зазначених в акті ревізії, в порушення вимог п. 6.3.2.2, 6.4.3, 6.2.12 ДСТУ Б Д.1.1-1:2013, п. 6.3.3 ДСТУ - Н Б Д.1.1-2:2013, п. 6.4 та 5.23 СОУ 42.1-37641918-085:2018, ч.1 та 2 ст. 193, ч. 3, 4 ст. 180 Господарського кодексу України, абзацу 1 ч. 1 ст. 638, ст.877, ст. 526 ЦК України, ч. 1, 4 ст. 36 Закону, п. 5 та 15 «Загальних умов укладання та виконання договорів підряду в капітальному будівництві» № 668 та умов зазначеного договору, в актах приймання виконаних будівельних робіт форми КБ-2в, ПрАТ «Рівнеавтошляхбуд» завищено вартість виконаних робіт на суму 628 817,97 грн з ПДВ, які Службою оплачені, чим завдано матеріальної шкоди (збитків)Службі на вищевказану суму.
Щодо задвоєння загальновиробничих витрат та завищення вартості виконаних робіт на суму 306 272,98 грн. то ревізією та зустрічною звіркою встановлено, що між Службою та ПрАТ «Рівнеавтошляхбуд» укладено договір № 27 від 15.06.2021 на загальну суму149 814 000,00 грн з ПДВ про надання послуг по об`єкту «Поточний середній ремонт автомобільної дороги державного значення Т-18-17 Бережниця Степань – Деражне-Клевань М-06 на ділянці км 71+900 – км 80+550».
Договірна ціна вказаного договору є динамічною.
Пунктом 3.5 Договору № 27 встановлено, що вартість наданих послуг, що підлягає оплаті, визначається на підставі розділу 6 СОУ 42.1-37641918-085:2018 та положень розділу 6.3, 6.4 ДСТУ Б Д.1.1-1.2013 по усіх складових вартості послуг розрахованих в договірній ціні.
Так, Службою під час ревізії до вищезгаданого Договору № 27 надані акти виконаних ПрАТ «Рівнеавтошляхбуд» робіт форми КБ - 2в за якими загальна вартість робіт становить 88 180 000,00 грн з ПДВ.
В ході зустрічної звірки встановлено, що згідно даних бухгалтерського обліку ПрАТ «Рівнеавтошляхбуд» по оборотно-сальдовій відомості по рахунку 104 «Машини та обладнання» за 2021 - 2023 рахується асфальтозмішувач ДС-16863 інвентарним номером 501 в кількості 1 штука, потужністю у 160 т/год.
Відповідно до наданих атестатів виробництва від 23.02.2021, від 23.02.2022 та від 01.06.2023 засвідчено, що стан виробництва асфальтобетонних та щебенево-мастикових сумішей на АБЗ ДС 16863, що виготовляються відповідно до Технологічних регламентів на приготування асфальтобетонних та щебенево-мастикових сумішей на АБЗ ДС 16863 забезпечує відповідність фізико механічних властивостей асфальтобетонних сумішей вимогам ДСТУ Б В. 2.7-119:2011 «Суміші асфальтобетонні і асфальтобетон дорожній та аеродромний. Технічні умови», ДСТУ Б. В. 2.7-12762015 «Суміші асфальтобетонні і асфальтобетон щебенево-мастиковий. Технічні умови».
В той же час, за даними бухгалтерського обліку ПрАТ «Рівнеавтошляхбуд» встановлено, що по оборотно-сальдовій відомості рахунку 26 «Готова продукція» за 2021 рік вироблено продукції: асфальту АСГ.Кр.Щ.А1.НП.ІІ на бітумі БНД 70/100 за жовтень 2021 року в кількості 13 441,00 тонн в сумі 23 757 370,73 грн, за листопад 2021 в кількості 3 557,90 тонн в сумі 6 288 694,99 грн, за грудень 2021 в кількості 600,53 тон в сумі 1 081 718,96 грн.
При цьому, ані в ході ревізії, ані за результатами зустрічної звірки в ПрАТ «Рівнеавтошляхбуд», ані під час надання Службою заперечень до акта ревізії, ані в судовому засіданні в суді першої інстанції, загальновиробничі витрати структурного виробничого підрозділу ПрАТ «Рівнеавтошляхбуд» документально не підтверджено як фактично понесені витрати. 
Тобто, ПрАТ «Рівнеавтошляхбуд» до виробничої собівартості продукції включило загальновиробничі витрати, тоді як такі витрати відображено в актах приймання виконаних будівельних робіт форми КБ-2в в подвійному розмірі.
Відповідно до абз. 2 п. 6.5 СОУ 42.1-37641918-085:2018 визначено, що вартість матеріальних ресурсів, що виготовляються на тимчасових пересувних заводах) (асфальтобетонних або цементобетонних), визначається за ресурсно-елементними кошторисними нормами на їх приготування (відповідні будівельні норми та стандарти) як окремі види робіт, і трудовитрати на їх виготовлення враховуються при визначенні загальновиробничих, адміністративних витрат і прибутку.
Розмір адміністративних та загальновиробничих витрат визначається розрахунково-аналітичним методом на підставі аналізу цих витрат за попередній звітний період за даними бухгалтерського обліку та загальної нормативно-розрахункової трудомісткості виконаних робіт за той самий період за актами приймання КБ-2в. 
Крім того, згідно калькуляції приготування асфальтобетонної суміші АСГ.Кр.Щ.А1.НП.ІІ на бітумі БНД 70/100 на АБЗ с. Городок, затвердженої директором Товариства С.М.Комаровим від 01.10.2021 виробнича собівартість 1 тони виробленої асфальтобетонної суміші АСГ.Кр.Щ.А1.НП.ІІ на бітумі БНД 70/100, без ПДВ становить в сумі 1 767,53 грн, в тому числі: прямі витрати в сумі 1 752,86 грн, а саме: сировина і матеріали в сумі 1 410,53 грн (відсів, щебінь, мінеральний порошок, адгезійна добавка, модифікуюча енергозберігаюча добавка, полімерна добавка, бітум), вартість роботи будівельних машин і механізмів в сумі 336,76 грн, заробітна плата робочих, що не зайняті обслуговуванням машин в сумі 5,57 грн; загальновиробничі витрати в сумі 14,67 гривень.
Поряд з цим, в актах приймання виконаних будівельних робіт форми КБ-2в за листопад та грудень 2021 ПрАТ «Рівнавтошляхбуд» відображено статтю витрат, як «Загальновиробничі витрати», які в свою чергу Службою прийнято до обліку та оплачено.
Колегія суддів зазначає, що суть зазначеного порушення полягає не в тому, що ПрАТ «Рівнеавтошляхбуд» до виробничої собівартісті продукції включило загальновиробничі витрати, а в тому, що такі витрати потрапили в акти приймання виконаних будівельних робіт форми КБ-2в в подвійному розмірі.
Таким чином, з урахуванням вищевказаного та враховуючи обставини, які зазначені в акті ревізії, Службою, в порушення вимог абз. 2 п. 6.5 СОУ 42.1-37641918-085:2018, та умов вищевказаного договору, до актів приймання виконаних будівельних робіт форми КБ-2в за листопад та грудень 2021 до вартості асфальтобетонних сумішей АСГ.Кр.Щ.А1.НП.ІІ на бітумі БНД 70/100 включено загальновиробничі витрати, в той час коли вказана стаття витрат відображена окремим рядком безпосередньо в актах форми КБ-2в за листопад, грудень 2021, що призвело до задвоєння загальновиробничих витрат та встановлено завищення вартості виконаних робіт на загальну суму 306 272,98 грн з ПДВ, які були оплачені Службою, чим завдано матеріальної шкоди (збитків) Службі на вказану суму.
Щодо завищення вартості виконаних робіт на суму 490 348,45 грн., то зустрічною звіркою встановлено, що ПрАТ «Рівнавтошляхбуд» для перевезення сумішей асфальтобетонних АСГ.Кр.Щ.А1.НП.ІІ на бітумі БНД 70/100 та сумішей асфальтобетонних гарячих, що застосовуються у верхніх шарах покриттів, дрібнозернистих, АСГ.Др.Щ.А1.НП.І на бітумі БМКП 60/90-65 власного виробництва в загальній кількості 23 551,440 тонн залучено ТОВ «Тайронс Груп» згідно укладеного договору про надання послуг з автоперевезення від 02.01.2021 № 0201-02А.
На підтвердження понесених витрат з перевезення сумішей асфальтобетонних АСГ.Кр.Щ.А1.НП.ІІ на бітумі БНД 70/100 та сумішей асфальтобетонних гарячих, що застосовуються у верхніх шарах покриттів, дрібнозернистих, АСГ.Др.Щ.А1.НП.І на бітумі БМКП 60/90-65, для виконання робіт для Служби згідно Договору № 27, ПрАТ «Рівнавтошляхбуд» надано акти наданих ТОВ «Тайронс Груп» послуг за жовтень-листопад 2021.
Відповідно до вказаних актів наданих послуг за жовтень-листопад 2021, ТОВ «Тайронс Груп» надано послуг для ПрАТ «Рівнеавтошляхбуд» з перевезення сумішей асфальтобетонних АСГ.Кр.Щ.А1.НП.ІІ на бітумі БНД 70/100 та сумішей асфальтобетонних гарячих, що застосовуються у верхніх шарах покриттів, дрібнозернистих, АСГ.Др.Щ.А1.НП.І на бітумі БМКП 60/90-65, в кількості 1 271 777,76 тонно кілометрів по ціні 6,00 грн з ПДВ за тонно кілометр на загальну суму 7 630 666,57 грн з ПДВ.
Враховуючи вищезазначене, Управлінням встановлено, що ТОВ «Тайронс Груп» здійснював послуги з транспортування сумішей асфальтобетонних на об`єкт «Поточний середній ремонт автомобільної дороги державного значення Т-18-17 Бережниця Степань – Деражне - Клевань М-06 на ділянці км 71+900 – км 80+550» відстанню у 54 км (1 271 777,76 тонно кілометрів/ 23 551,440 тонн).
Однак, як передбачено договірною ціною, зокрема транспортною схемою від 11.06.2021 вих. №973, якою встановлено, що відстань транспортування сумішей асфальтобетонних здійснюється ПрАТ «Рівнавтошляхбуд» на відстань у 50,5 км.
Так, відповідно до п. 6.2.2 ДСТУ-Н Б Д.1.1-2:2013 визначено, що вартість експлуатації будівельних машин та механізмів у складі прямих витрат при взаєморозрахунках за обсяги виконаних робіт визначається на підставі фізичних обсягів виконаних робіт, нормативного часу роботи машин та вартості експлуатації машин за одиницю часу їх застосування (машино-година), передбаченої в договірній ціні.
Відповідно до п. 6.3.1.1 ДСТУ-Н Б Д.1.1-2:2013 встановлено, що витрати з транспортування матеріальних ресурсів розраховуються на підставі їх нормативної кількості, відстані перевезень та чинних тарифів.
Пунктом 6.4.4.1 ДСТУ Б Д.1.1-1:2013 встановлено, що прямі витрати при визначенні вартості виконаних робіт розраховуються на підставі нормативних витрат трудових і матеріально-технічних ресурсів, виходячи з фізичних обсягів виконаних робіт та уточнених цін ресурсів, прийнятих в договірній ціні.
Компенсація підряднику витрат, спричинених зростанням вартості матеріально-технічних ресурсів, здійснюється у складі вартості цих ресурсів за поточними цінами.
Відповідно до частини першої статті 225 Господарського кодексу України передбачено, що до складу збитків, що підлягають відшкодуванню особою, яка допустила господарське правопорушення, включаються: вартість втраченого, пошкодженого або знищеного майна, визначена відповідно до вимог законодавства; додаткові витрати (штрафні санкції, сплачені іншим суб`єктам, вартість додаткових робіт, додатково витрачених матеріалів тощо), понесені стороною, яка зазнала збитків внаслідок порушення зобов`язання другою стороною; неодержаний прибуток (втрачена вигода), на який сторона, яка зазнала збитків, мала право розраховувати у разі належного виконання зобов`язання другою стороною; матеріальна компенсація моральної шкоди у випадках, передбачених законом.
Як зазначено Позивачем та не спростовано судом першої інстанції, що згідно п. 14.1. Договору від 15.06.2021 № 27 невід`ємною частиною цього Договору є додатки до даного Договору, а саме: технічна специфікація (Додаток № 1); договірна ціна (Додаток № 2); графік надання послуг (Додаток №3); план фінансування (Додаток № 4).
Третьою особою ПрАТ «Рівнеавтошляхбуд» оприлюднено на веб-сайті https://prozorro.gov.ua/tender/UA-2021-03-22-006375-a тендерну пропозицію, відповідно до якої слідує, що договірна ціна містить додаток, а саме: транспортну схему, яка погоджена Позивачем вхідним листом від 22.04.2021 № 634 на відстань перевезення асфальтобетонних сумішей у 50,5 кілометрів в тому числі: по автомобільним дорогам з капітальним та удосконаленим полегшеним покриттям поза межами населеного пункту - 32,5 км та в межах населеного пункту – 18 км.
В той же час, як встановлено зустрічною звіркою в ПрАТ «Рівнеавтошляхбуд», фактично надано послуги з перевезення асфальтобетонних сумішей ТОВ «Тайронс Груп» згідно укладеного договору про надання послуг з автоперевезення від 02.01.2021 № 0201-02А на відстань 54 км, що перевищує відстань, вказану в додатку до договірної ціни, транспортній схемі, яка є додатком до вищевказаного договору, погодженої Службою вхідним листом від 22.04.2021 № 634, на 3,5 км (54 км – 50,5 км).
Таким чином, в порушення вищевказаних норм, а також враховуючи те, що згідно тендерної пропозиції ПрАТ «Рівнеавтошляхбуд»,транспортування сумішей асфальтобетонних передбачено на відстань у 50,5 км, включення до актів приймання виконаних будівельних робіт форми КБ-2в витрат на транспортування сумішей асфальтобетонних на відстань у 54 км здійснено в порушення вищевказаних вимог та умов укладеного вищевказаного договору з додатками до нього, що призвело до завищення вартості виконаних робіт на суму 490 348,45 грн з ПДВ, які Службою оплачено, чим заподіяно Позивачу матеріальну шкоду (збитків) на вищевказану суму. 
Стосовно законності п.2. Вимоги щодо забезпечення відшкодування зайво сплачених коштів, внаслідок завищення вартості виконаних робіт, шляхом стягнення ТОВ «Енергетично-дорожнє будівництво» коштів в сумі 12 397717,65 грн., колегія суддів зазначає наступне.
Так, щодо завищення вартості виконаних робіт ТОВ «ЕДБ» на суму 2 269 367,83 грн.то відповідно додатку Г та п. 22 СОУ 42.1-37641918-050:2018 передбачено, що кошти на покриття адміністративних витрат, при виконанні робіт з капітального ремонту автомобільних доріг, мостів та інших транспортних споруд, визначаються в розрахунку на одну людино-годину загальної кошторисної трудомісткості і зазначаються у графах 6 та 7 за підсумком глав (1 – 12) ЗКР на підставі усереднених показників передбачених для відповідного класу наслідків (відповідальності) та становлять: 
– для об`єктів, які за класом наслідків (відповідальності) належать до об`єктів зі значними наслідками (СС3) – 5,50 грн/люд.год; 
– для об`єктів, які за класом наслідків (відповідальності) належать до об`єктів зі середніми наслідками (СС2) – 4,92 грн/люд.год; 
– для об`єктів, які за класом наслідків (відповідальності) належать до об`єктів зі незначними наслідками (СС1) – 4,24 грн/люд.год. 
Пунктом 5.20 СОУ 42.1-37641918-085:2018 передбачено, що кошти на покриття адміністративних витрат призначені на відшкодування адміністративних витрат, пов`язаних з діяльністю підрядника при виконанні робіт з поточного ремонту та експлуатаційного утримання на автомобільних дорогах загального користування, мостів та інших транспортних спорудах.
В інвесторській кошторисній документації кошти на покриття адміністративних витрат визначаються на підставі усереднених показників, що наведені у додатку Е згідно з яким усереднений показник для визначення адміністративних витрат становить 4,92. 
Пунктом 6.13 СОУ 42.1-37641918-085:2018 передбачено, що загальновиробничі та адміністративні витрати, а також прибуток враховується в ціні тендерної пропозиції учасника процедури закупівлі в цілому по будові і обчислюються з урахуванням трудовитрат робітників, зайнятих на керуванні та обслуговуванні дорожніх машин і механізмів.
Крім того, пунктом 6.15 СОУ 42.1-37641918-085:2018 встановлено, якщо розмір адміністративних витрат, розрахованих підрядником, перевищує розмір зазначених витрат, розрахованих за усередненими показниками в інвесторській документації, то ця різниця може компенсуватися за рахунок коштів на покриття ризику, коштів на покриття додаткових витрат, пов`язаних з інфляційними процесами. 
Договірною ціною ТОВ «Енергетично-дорожнє будівництво» (далі - ТОВ «ЕДБ») передбачено кошти на покриття додаткових витрат, пов`язаних з інфляційними процесами в сумі 2 912 118,35 грн без ПДВ.
Відповідно до розрахунку № 12, який оприлюднений на веб – сайті «Prozorro» за номером UA-2020-06-30-001561-c, встановлено, що кошти на покриття додаткових витрат, пов`язаних з інфляційними процесами в сумі 2 912 118,35 грн передбачено на прямі витрати.
Слід зазначити, що згідно укладеної додаткової угоди № 4 від 21.12.2021 до Договору № 32, якою зокрема внесено зміни до «Договірної ціни», такі витрати, як на покриття додаткових витрат, пов`язаних з інфляційними процесами в сумі 2 912 118,35 грн не передбачено.
Враховуючи вищезазначене, встановлено, що компенсація в різниці адміністративних витрат за коефіцієнтом, який застосувало ТОВ «ЕДБ» в розмірі 42,99 та коефіцієнтом передбаченим відповідно до СОУ 42.1-37641918-085:2018 в розмірі 4,92, повинна здійснюватися за рахунок коштів на покриття додаткових витрат, пов`язаних з інфляційними процесами.
Однак, згідно оприлюдненого ТОВ «ЕДБ» на веб – сайті «Prozorro» розрахунку «Коштів на покриття додаткових витрат, пов`язаних з інфляційними процесами» така компенсація не передбачена та відповідно в актах виконаних робіт не відображена.
Враховуючи зазначене, встановлено, що ТОВ «ЕДБ» завищено вартість виконаних робіт в частині адміністративних витрат на суму 3 037 085,28 грн з ПДВ, а саме внаслідок застосування коефіцієнту 42,99, який компенсується за рахунок коштів інфляційних процесів, та вказує на недотримання вимог додатку Г СОУ 42.1- 37641918-050:2018, додатку Е, п 5.20 та п. 6.15 СОУ 42.1-37641918-085:2018, п. 1 ст. 193 Господарського кодексу України, та умов договору № 32.
Крім того, ТОВ «ЕДБ» відображено кошторисний прибуток на загальну суму 1 054 482,00 грн без ПДВ із застосуванням коефіцієнту в розмірі 16,11 грн, який передбачений додатком Е СОУ 42.1-37641918-085:2018 та розрахунком до договірної ціни, що є невід`ємною частиною Договору № 32.
Проте, враховуючи загальну кошторисну трудомісткість в кількості 46205,61 люд/год на надані ТОВ «ЕДБ» послуги за Договором № 32 та коефіцієнт, який передбачений додатком Е СОУ 42.1-37641918-085:2018 в розмірі 16,11 грн, ревізією встановлено, що фактично понесені ТОВ «ЕДБ» дані витрати становлять 744 372,37 грн без ПДВ, а не як відображено в прийнятих Службою та оплачених в повному обсязі актах форми КБ2-в за 2020 та 2021 роки в сумі 1 054 482,00 грн без ПДВ, що вказує на порушення вимог ч. 1 ст. 193 Господарського кодексу України, пункту 3.5, 3.13 Договору № 32 та додатку Е СОУ 42.1-37641918-085:2018, завищення вартості виконаних ТОВ «ЕДБ» робіт на суму 372 131,55 грн з ПДВ.
Враховуючи вищевикладене, позиція Служби, а саме, що завищення адміністративних витрат та прибутку в сумі 1 139 849,00 грн з ПДВ по Договору № 32 скориговано шляхом повернення коштів ТОВ «ЕДБ» та проведенням вказаних коштів в дохід держбюджету в повному обсязі згідно платіжного доручення від 25.06.2021 №33, та те, що ТОВ «ЕДБ» як встановлено ревізією завищено вартість виконаних робіт в частині адміністративних витрат та прибутку в сумі 3 409 216,83 грн з ПДВ по згаданому вище договору, то встановлено завищення вартості виконаних робіт за різницею повернутої до бюджету становить в загальній сумі 2 269 367,83 грн з ПДВ (3 409 216,83 грн – 1 139 849,00 грн.). 
Таким чином, з урахуванням вищенаведеного, а також обставин, викладених а акті ревізії, в порушення вимог додатку Г СОУ 42.1-37641918-050:2018, додатку Е, п 5.20 та п. 6.15 СОУ 42.1-37641918- 085:2018, ст. 193 Господарського кодексу України, та умов зазначеного договору, встановлено завищення вартості виконаних ТОВ «ЕДБ» робіт на суму 2 269 367,83 грн з ПДВ,які оплачено Службою, чим завдано матеріальну шкоду (збитків) Позивачу на вказану суму. 
Щодо завищення вартості виконаних робіт ТОВ «ЕДБ» на суму 750 000,00 грн., то в ході проведеної зазначеної ревізії встановлено, що договірною ціною та тендерною пропозицією ТОВ «ЕДБ» чітко передбачено компенсацію витрат на перебазування будівельних організацій або їх структурних виробничих підрозділів.
Як зазначено у листі Міністерства фінансів України від 11.06.2007 № 31-34000-10- 16/11926, відображення в бухгалтерському обліку доходу підрядника та витрат забудовника в сумі вартості виконаних робіт здійснюється на підставі акта приймання виконаних робіт.
Згідно ст.9 Закону України «Про правотворчу діяльність» визначено, що законодавство України структурується від актів вищої юридичної сили до актів нижчої юридичної сили з врахуванням компетенції та територіальної юрисдикції суб`єкта правотворчої діяльності, визначеної Конституцією України та (або) законом.
Відповідно до змісту листа від 02.02.2009 №02-72-05/311 Вищої апеляційної комісії України слідує, що в Україні визначається і діє принцип верховенства закону, у відповідності до якого роль закону у правовій (юридичній) системі держави, в діяльності всіх суб`єктів права, насамперед, державних органів і посадових осіб, є визначальною. Зазначений принцип означає, що закон має вищу юридичну силу стосовно всіх інших нормативно-правових актів та джерел юридичного, тобто державою встановленого ("позитивного") права. Ця специфічна властивість закону виявляється у ряді рис, зокрема, в тому, що всі інші нормативно-правові акти, а також ненормативні юридичні акти мають відповідати закону як першоджерелу, не можуть йому суперечити, через що їх називають підзаконними актами.
Відповідно до Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», з метою урахування змін до положень (стандартів) бухгалтерського обліку та інших нормативно-правових актів та встановлення єдиних методичних засад формування собівартості будівельно-монтажних робіт, Міністерством регіонального розвитку та будівництва України, наказом від 31.12.2010 № 573 затверджено Методичні рекомендації з формування собівартості будівельно-монтажних робіт, які погоджені з Міністерством фінансів України. 
В той же час, відповідно до «Методичних рекомендацій з формування собівартості будівельно-монтажних робіт», затверджених наказом Мінрегіонбуду від 31.12.2010 №573 (далі - Методичні рекомендації), передбачено, що до собівартості будівельно-монтажних робіт за договором підряду належать прямі матеріальні витрати, прямі витрати на оплату праці, інші прямі витрати (включаючи вартість виконаних субпідрядниками робіт) та загальновиробничі витрати згідно Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 16 «Витрати», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 13.12.1999 № 318 (далі – П(С)БО 16 «Витрати»).
Пунктом 3 Національного положення (стандарт) бухгалтерського обліку 1 «Загальні вимоги до складання фінансової звітності», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 07.02.2013 № 73, визначено, що витрати – це зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов`язань, що призводять до зменшення власного капіталу (за винятком зменшення капіталу за рахунок його вилучення або розподілу власниками).
При цьому, Позивачем будь-яких підтверджуючих документів, які б підтверджували понесені витрати, ані під час ревізії, ані під час заперечень до акта ревізії не надавались.
Щодо витрат на перебазування будівельних організацій або їх структурних виробничих підрозділів, як інші супутні витрати слід зазначити, що у переліку загальновиробничих витрат (Додаток А до ДСТУ-Н Б Д.1.1-3:2013) перераховано всі витрати, що враховуються у складі загальновиробничих витрат, у тому числі в п.А.2.3 зазначено «витрати на перебазування лінійних підрозділів будівельних організацій на інший об`єкт будівництва та у межах будівельного майданчика» (останнє може мати місце при лінійному будівництві значної довжини або на великих будівництвах). У пп. А.2.5 і А.2.6 Додатка А цього стандарту зазначено, що витрати на спорудження, розбирання, утримання, переміщення, амортизацію, зношення і ремонт не титульних тимчасових споруд, до яких відносяться: при об`єктні приміщення та комори виконробів і майстрів; санітарно-побутові приміщення; складські приміщення та навіси на об`єкті будівництва; помости, драбини, перехідні містки, ходові дошки, обгороджування під час розпланування будівлі; пристосування для охорони труда; інвентарні уніфіковані засоби підмощування типу люльок, інвентарних площадок тощо; паркани і огорожі, необхідні для проведення робіт (крім спеціальних та архітектурно оформлених), захисні козирки, сховища під час проведення вибухових робіт; тощо.
Переміщення (перебазування) перерахованого майна лінійного підрозділу (дільниці), необхідного для організації та виконання робіт на об`єкті, може мати місце як з одного об`єкта на інший об`єкт у межах одного населеного пункту, так і з виробничої бази підрядної організації на об`єкт будівництва, що знаходиться в тому ж населеному пункті.
При складанні інвесторської кошторисної документації, коли підрядник ще невідомий, витрати на ці цілі враховано в усереднених показниках, наведених у Додатках Б і В до ДСТУ-Н Б Д.1.1-3:2013.
При складанні тендерної пропозиції, формуванні договірної ціни, кожна підрядна організація розрахунково-аналітичним методом визначає свої загальновиробничі витрати, у тому числі і витрати на перебазування своїх лінійних підрозділів (дільниць) на об`єкти будівництва.
Розрахунки складаються на підставі бухгалтерських даних про величину витрат на ці цілі за попередній звітний рік і отримані показники є основою при проведенні взаєморозрахунків за обсяги виконаних будівельних робіт.
Приклад розрахунку було наведено у Збірнику «Ціноутворення у будівництві» № 6, червень 2014, стор.67-85, у якому витрати на перебазування лінійних підрозділів підрядної організації (фактичні витрати) було зазначено в п.1.3.10 Таблиці 2 на стор.75, а також у п.3.10 Таблиці З (розрахункові витрати) на стор.80.
У тому випадку, якщо Замовник приймає обґрунтоване рішення про будівництво об`єкта підрядною організацією, що знаходиться в іншому населеному пункті (відсутність місцевої підрядної організації відповідної спеціалізації, необхідної виробничої потужності тощо), це рішення вказується у вихідних даних на проектування, на підставі цих даних пропрацьовуються відповідні рішення в проекті організації будівництва (далі - ПОБ).
Відповідно до рішень ПОБ кошторисний підрозділ проектної організації визначає розрахунком розмір необхідних коштів на перебазування і відповідно до розрахунку враховує ці кошти у Зведеному кошторисному розрахунку вартості будівництва (форма № 5 у Додатку И до ДСТУ-Н Б Д.1.1-1:2013). Примірна номенклатура Зведеного кошторисного розрахунку вартості будівництва (Додаток К до ДСТУ-Н Б Д.1.1-1:2013) передбачає врахування цих коштів у рядку 38 «Кошти на перебазування будівельних організацій або їх структурних виробничих підрозділів».
При підготовці тендерної пропозиції (договірної ціни) розмір коштів уточнюється підрядником з урахуванням конкретних даних і місця розташування підрядної організації.
Під час розрахунку враховуються кошти на перебазування структурного підрозділу на об`єкт будівництва і назад, до місця розташування підрядної організації після завершення будівництва.
Проте, відповідно до проведених торгів, та після того як ТОВ «ЕДБ» визнано переможцем торгів, та відповідно укладено з останнім договір, будь-яких розрахунків щодо витрат з перебазування будівельних організацій або їх структурних виробничих підрозділів не оприлюднено, лише прописано витрати в сумі 400 000,00 грн без ПДВ.
В той же час, Службою, відповідно до завдання на проектування даних витрат також не передбачено, а також в листі від 25.05.2020 №9/1151 надісланому до проектанта щодо витрат, які підлягають врахуванню, при складанні кошторисних розрахунків по вищезгаданому об`єкту витрат на перебазування будівельних організацій або їх структурних виробничих підрозділів, теж не передбачено.
Слід зазначити, що пункт 3.11 укладеного договору передбачає компенсацію витрат на перебазування техніки, а не перебазування будівельних організацій або їх структурних виробничих підрозділів.
Крім того, як вище зазначено, розрахунки з перебазування будівельних організацій або їх структурних виробничих підрозділів в першу чергу по їх потребі передбачаються у завданні на проектування та відповідно здійснюється Проектантом відповідний розрахунок, однак Службою дана потреба не передбачалась та відповідно в проектній документації розрахунок відсутній.
Слід відмітити, що згідно пункту А.2.3 ДСТУ-Н Б Д.1.1-3:2013 зазначено, що в загальновиробничих витратах враховуються витрати на перебазування лінійних підрозділів будівельних організацій на інший об`єкт будівництва та у межах будівельного майданчика (за винятком витрат, пов`язаних з переміщенням будівельних машин і механізмів, врахованих у вартості машино-години).
Крім того, Додатком А М 218-03450778-697:2011 Методики розрахунку витрат на перебазування дорожніх машин та механізмів встановлено, що такі витрати як перебазування техніки вже відображено в ресурсно-елементних кошторисних нормах.
Таким чином, в порушення умов Договору № 32 та вищевказаних норм, ТОВ «ЕДБ» до актів виконаних робіт форми КБ – 2в, а саме в акт № 3/3 за грудень 2020, в акт № 105/1 за липень 2021, в акт № 212/1 за жовтень та в акт № 5/1 за жовтень 2020 року включено завищену вартість виконаних робіт (внаслідок безпідставного включення витрат з перебазування будівельних організацій або їх структурних виробничих підрозділів) в сумі 750 000,00 грн з ПДВ, які оплачено Службою, чим завдано матеріальну шкоду (збитків) Позивачу на вказану суму.
Щодо завищення вартості виконаних робіт ТОВ «ЕДБ» на суму 3 470 105,22 грн. то в ході проведеної ревізії Позивача встановлено, що згідно даних, які оприлюднені на веб-сайті «Prozorro» за номером UA-2020-06-30-001561-c, «ЕДБ» не виступає як виробник асфальтобетонних сумішей, а фактично здійснює їх купівлю згідно договору поставки № 2807-01А від 28.07.2020, укладеного з ТОВ «ВВВ Монтаж».
Згідно п. 6.3.1.2 ДСТУ - НБД. 1.1-2:2013 «Настанова щодо визначення прямих витрат у вартості будівництва», заготівельно-складські витрати розраховуються виходячи з відповідних статей цих витрат та обсягів матеріальних ресурсів, які зберігаються на складах та застосовуються безпосередньо на об`єкті будівництва, потужності організації та обсягів робіт по цьому об`єкту будівництва або за домовленістю сторін за усередненими відсотковими показникам, передбаченими в інвесторській кошторисній документації, що обумовлюється договором.
Пунктом 5.10 СОУ 42.1-37641918-085:2018 встановлено, що у складі кошторисної вартості матеріальних ресурсів враховуються заготівельно-складські витратита витрати, пов`язані з втратами, які важко усуваються, та псування матеріалів при транспортуванні і зберіганні. Ці витрати розраховуються за відсотковими показниками до кошторисної вартості матеріалів франко – приоб`єктний склад і є лімітом коштів на відшкодування цих витрат підрядника - для будівельних матеріалів, виробів та конструкцій – 2 %.
Проте, згідно п. 5.4.4. та таблиці 12 ДСТУ Б В.2.7-119:2011 «Суміші асфальтобетонні і асфальтобетон дорожній та аеродромний. Технічні умови» встановлено, що час зберігання гарячої асфальтобетонної суміші у бункері-накопичувачі не повинен перевищувати трьох годин після її приготування та температура асфальтобетонної суміші на початку ущільнення та не нижче 90-100 градусів на початку ущільнення, що не дає змоги зберігання даного матеріалу на складах та не несе витрат, пов`язаних з втратами та пошкодженням матеріалу при їх транспортуванні.
Звертаємо увагу суду, що транспортування сумішей асфальтобетонних здійснювалось з заводу виробника ТОВ «ВВВ Монтаж», а саме з с. Яринівка у Рівненській області до об`єкту надання послуг згідно Договору № 32 «Поточний ремонт автомобільної дороги державного значення Н-25 Городище – Рівне - Старокостянтинів на ділянці км 0+000-км 12+000», а не на склади зберігання матеріалів ТОВ «ЕДБ», так як відповідно до норм ДСТУ Б В.2.7-119:2011 час зберігання гарячої асфальтобетонної суміші не повинен перевищувати трьох годин після її приготування.
При цьому, будь-яких підтверджуючих документів щодо понесених витрат на утримання апарату заготівельних служб (контори і відділи постачання, підрозділи виробничо-технологічної комплектації будівельно-монтажних організацій тощо) та матеріальних базових складів, а також витрат, пов`язаних з втратами, які важко усуваються, і псуванням матеріалів при їх транспортуванні та зберіганні на складах під час ревізії, а також під час надання заперечень до акта ревізії працівникам Управління не надано.
З урахуванням вищезазначеного, в порушення вищевказаних норм та умов договору № 32, ТОВ «ЕДБ» безпідставно включено до актів приймання виконаних будівельних робіт форми № КБ-2в за жовтень, листопад, грудень 2020 року та жовтень, грудень 2021 заготівельно-складські витрати на «Суміші асфальтобетонні» та відповідно завищено вартість виконаних робіт на загальну суму 3 470 105,22 грн з ПДВ, які оплачено Службою, чим завдано матеріальну шкоду (збитків) Позивачу на вказану суму.
Щодо завищення вартості виконаних робіт ТОВ «ЕДБ» на загальну суму 5 908 244,60 грн. то ревізією встановлено, що між Службою та ТОВ «ЕДБ» укладено договір від 04.07.2020 №24 на загальну сумі 123 455 777, 77 грн з ПДВ на виконання робіт.
Пунктом 3.5 зазначеного Договору № 24 встановлено, що вартість наданих послуг, що підлягає оплаті, визначається на підставі розділу 6 СОУ 42.1-37641918-085:2018 та положень розділу 6.3, 6.4 ДСТУ Б Д.1.1-1. 2013 по усіх складових вартості послуг розрахованих в договірній ціні.
Згідно п. 6.3.1.2 ДСТУ - НБД. 1.1-2:2013 передбачено, що заготівельно-складські витрати розраховуються виходячи з відповідних статей цих витрат та обсягів матеріальних ресурсів, які зберігаються на складах та застосовуються безпосередньо на об`єкті будівництва, потужності організації та обсягів робіт по цьому об`єкту будівництва або за домовленістю сторін за усередненими відсотковими показникам, передбаченими в інвесторській кошторисній документації, що обумовлюється договором.
Пунктом 3 Національного положення (стандарт) бухгалтерського обліку 1 «Загальні вимоги до складання фінансової звітності», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 07.02.2013 № 73, визначено, що витрати – це зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов`язань, що призводять до зменшення власного капіталу (за винятком зменшення капіталу за рахунок його вилучення або розподілу власниками).
Відповідно до вимог п. 6.3.3 ДСТУ - Н Б Д.1.1-2:2013, вартість матеріальних ресурсів у складі прямих витрат при проведені розрахунків за обсяги виконаних робіт визначається на підставі виконаних обсягів робіт, нормативних витрат матеріальних ресурсів, визначених за ресурсними елементарними кошторисними нормами, та їх вартості за договірною ціною.
Відповідно до п. 6.2.3 ДСТУ Б.Д.1.1-1:2013 в ціну пропозиції учасника конкурсних торгів, окрім іншого, повинно бути включено кошти на покриття ризиків у випадках, передбачених п. 6.2.10 ДСТУ Б.Д.1.1-1:2013, кошти на покриття додаткових витрат, пов`язаних з інфляційними процесами, призначені на відшкодування збільшення вартості трудових і матеріально-технічних ресурсів, спричинене інфляцією, яка може відбутися протягом будівництва.
Окрім того, п. 6.2.10.1 ДСТУ Б.Д.1.1-1:2013 визначено, що під час розгляду проектної документації підрядник вивчає можливість виникнення ризиків для себе та, обчислюючи ціну своєї пропозиції, визначає умови, які б запобігали виникненню ризикових ситуацій або компенсували його втрати на такий випадок.
Відтак, ТОВ «ЕДБ» як учасник публічних закупівель (торгів) володів інформацією про строки та обсяги виконання робіт і повинен був врахувати всі можливі для нього ризики, в тому числі пов`язані з інфляційними процесами та зростанням вартості, однак, не зробив цього.
Враховуючи вищевикладене, а також з урахуванням обставин, викладених Управлінням в акті ревізії, в порушення вимог п.3.5 Договору № 24, п. 6.4.4.1, 6.2.12, п. 6.2.3 та п. 6.3.3 ДСТУ Б Д.1.1-1.2013 в актах форми № КБ-2в за вересень, листопад та грудень 2020 року ТОВ «ЕДБ» включено завищені витрати на матеріальні ресурси, чим завищено вартість виконаних робіт на загальну суму 5 908 244,60 грн з ПДВ,які оплачено Службою, чим завдано матеріальну шкоду (збитків) Позивачу на вказану суму.
Стосовно законності п.2. Вимоги щодо забезпечення відшкодування зайво сплачених коштів, внаслідок завищення вартості виконаних робіт, шляхом стягнення з «Трест №2, м. Гомель» коштів в сумі 29 308 951, 90 грн., колегія суддів зазначає наступне.
Щодо завищення вартості виконаних робіт «Трест № 2, м. Гомель» в сумі 4 493 981,23 грн. , то в ході ревізії Позивача встановлено, що між Позивачем та «Трест № 2, м. Гомель» укладено Договір № 24 від 11.10.2019 на виконання робіт на загальну суму 745 999 000,00 грн, в тому числі ПДВ 124 333 166,67 грн.
Згідно даних, які оприлюднені на веб – сайті «Prozorro» за номером UA-2019-05-31-000582-c встановлено, що «Трест № 2, м. Гомель» згідно довідки від 12.07.2019 № 02-11/2110/3 не виступає як виробник асфальтобетонних сумішей, а здійснює їх закупівлю на умові поставки.
Згідно гарантійного листа, наданого ПрАТ «Рівнеавтошляхбуд» № 10/07-2019 від 10.07.2019 встановлено, що у разі перемоги «Трест № 2, м. Гомель» у процедурі закупівлі за номером UA-2019-05-31-000582-c гарантує укладання договору на поставку асфальтобетонних сумішей.
Крім того, під час укладання Договору № 24, «Трест № 2, м. Гомель» оприлюднено 11.10.2019 розрахунок до договірної ціни, зокрема файл «ДЦ_ч.10» в якому зазначена транспортна схема від 27.09.2019 № 07-17/2982 на постачання будівельних матеріалів та постачальників.
Так, згідно вищезгаданої транспортної схеми, встановлено, що на постачання асфальтобетонних сумішей постачальником яких виступає ПрАТ «Рівнеавтошляхбуд» відстань перевезення 10 км та суміші бетонні постачальником яких виступає ТОВ «Зеніт склад» відстань перевезення 10 км.
Враховуючи вищевикладене, «Трест № 2, м. Гомель», не маючи власного асфальтобетонного заводу та враховуючи те, що зберігання гарячої асфальтобетонної суміші не повинно перевищувати трьох годин після її приготування то фактично такі витрати, як складські Трест № 2 не несе, однак до актів форми КБ 2-в такі витрати включено, чим завищено вартість виконаних робіт по Договору № 24 на загальну суму 4 493 981,23 грн з ПДВ. 
При цьому будь-яких підтверджуючих документів щодо понесених витрат на утримання апарату заготівельних служб (контори і відділи постачання, підрозділи виробничо-технологічної комплектації будівельно-монтажних організацій тощо) та матеріальних базових складів, а також витрат, пов`язаних з втратами, які важко усуваються, і псуванням матеріалів при їх транспортуванні та зберіганні на складах під час ревізії, а також під час надання заперечень до акта ревізії, а також в судовому засіданні, Службою не надано.
Слід зазначити, що зустрічну звірку в представництві «Трест №2, м. Гомель» Управлінням не проведено, в зв`язку з відсутністю вказаних підприємств за юридичною адресою, про що складено відповідні акти про неможливість проведення зустрічної звірки.
Слід зауважити, що на момент укладання та дії вищевказаного договору № 24 фактично діючими були норми ДСТУ-Н Б Д.1.1-2:2013.
Так пунктом 4.4.2.4 ДСТУ-Н Б Д.1.1-2:2013 встановлено, що у складі кошторисної вартості матеріальних ресурсів враховуються заготівельно-складські витрати, призначені для покриття витрат будівельних організацій на утримання апарату заготівельних служб (відділи постачання, підрозділи виробничо-технологічної комплектації будівельних організацій тощо) та матеріальних базових складів, а також витрат, пов`язаних з втратами, які важко усуваються, і псуванням матеріалів при їх транспортуванні та зберіганні на складах.
Проте, згідно п. 5.4.4. та таблиці 12 ДСТУ Б В.2.7-119:2011 «Суміші асфальтобетонні і асфальтобетон дорожній та аеродромний. Технічні умови» встановлено, що час зберігання гарячої асфальтобетонної суміші у бункері-накопичувачі не повинен перевищувати трьох годин після її приготування та температура асфальтобетонної суміші на початку ущільнення та не нижче 90-100 градусів на початку ущільнення, що не дає змоги зберігання даного матеріалу на складах та не несе витрат, пов`язаних з втратами та пошкодженням матеріалу при їх транспортуванні.
Крім того, як передбачено п. 3.7 Договору № 24, заготівельно-складські витрати в свою чергу слугують як компенсаційні витрати, які відшкодовуються Службою.
Пунктом 3 Національного положення (стандарт) бухгалтерського обліку 16 «Витрати», визначено, що витрати – це зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов`язань, що призводять до зменшення власного капіталу.
Колегія суддів зазначає, що Службою ані в ході ревізії, ані під час надання та розгляду заперечень та відповідно ані під час розгляду даної справи в суді, не надано документи, які б підтверджували правомірність включення та фактичні витрати «Трест №2, м. Гомель» заготівельно-складських витрат, понесених безпосередньо на суміші асфальтобетонні гарячі та суміші бетонні, а саме з утримання апарату заготівельних служб (відділи постачання, підрозділи виробничо-технологічної комплектації будівельних організацій тощо).
Таким чином, в порушення вищевказаних норм та умов договору № 24, з урахуванням обставин, викладених в акті ревізії, «Трест № 2, м. Гомель» зайво включено до актів виконаних робіт форми КБ-2в за березень, квітень, липень, серпень, вересень, жовтень, листопад, грудень 2020 та за квітень, травень, червень, липень, серпень, вересень, грудень 2021 заготівельно-складські витрати на суміші асфальтобетонні та суміші бетонні готові на загальну суму 4 493 981,23 грн з ПДВ.,які оплачено Службою, чим завдано матеріальну шкоду (збитків) Позивачу на вказану суму.
Щодо завищення вартості виконаних робіт «Трест № 2, м. Гомель» в сумі 965 535,01 грн., то в ході проведеної ревізії Позивача встановлено, що до актів виконаних робіт форми КБ - 2в «Трест № 2, м. Гомель» включено роботи за ресурсно-елементною кошторисною нормою (далі – РЕКН) ДН4-17-25 «Улаштування залізобетонних буро набивних паль діаметром 1500 мм в стійких ґрунтах універсальною буровою установкою Bauer BG-40, група ґрунту І-ІІ» з залученням універсальної бурової установки BG-40, потужністю 420 кВт (571 к.с).
В той же час, «Трест № 2, м. Гомель» до актів приймання виконаних будівельних робіт форми КБ-2в, зокрема «Інші супутні витрати» включено перебазування бурової установки на суму 965 535,01 грн з ПДВ. 
Згідно інформації, яка оприлюднена на веб - сайті «Prozorro», а саме процедура публічної закупівлі №UA-2019-05-31-000582-c встановлено, що у Третьої особи «Трест № 2, м. Гомель» відсутня Універсальна бурова установка.
У договірній ціні, яка є невід`ємною частиною Договору № 24, укладеного між Позивачем та зазначеною Третьою особою, та розрахунку до договірної ціни, зокрема «Інші супутні витрати» який оприлюднений на веб – сайті «Prozorro», (процедура публічної закупівлі № UA-2019-05-31-000582-c), а саме в файлі «ДЦ_ч.1» такі витрати, як на перебазування транспортних засобів відсутні, чим в свою чергу компенсація таких витрат умовами договору не передбачена.
В ході проведення ревізії встановлено, що між Службою та «Трест № 2 м. Гомель» будь-які додаткові угоди до Договору № 24 не укладались, відповідно зміни до договору, в тому числі з вказаного питання, не вносились. 
Поряд з тим, відповідно до інформації, яка оприлюднена на веб - сайті «Prozorro» щодо процедури публічної закупівлі № UA-2019-05-31-000582-c встановлено, що в переліку наявної техніки в «Трест №2, м. Гомель» відсутня Універсальна бурова установка.
Слід відмітити, що договір, який укладений між Трест № 2 та субпідрядною організацією ТОВ «Мостобудівельний загін № 112», а також договір, який укладений між ТОВ «Мостобудівельний загін № 112» та ТОВ «ДРІЛЛ ІНВЕСТ» Службою не погоджувались, тобто не мають жодного відношення та підстав для застосування по Договору № 24.
В той же час, платіжні доручення, які б слугували, як підтвердження витрат з перебазування між «Трест № 2, м. Гомель», ТОВ «Мостобудівельний загін № 112» та ТОВ «ДРІЛЛ ІНВЕСТ», ані в ході ревізії,ані в ході розгляду заперечень до акта ревізії, а також в ході розгляду даної справи в суді, не надавались.
Відповідно до ч. 3, 4 ст. 180 Господарського кодексу України, абзацу 1 ч. 1 ст. 638 Цивільного кодексу України, п. 5 та 15 «Загальних умов укладання та виконання договорів підряду в капітальному будівництві» № 668 визначено, що склад та обсяги робіт, які передбачені проектною документацією та підлягають виконанню підрядником, інші показники, що характеризують предмет договору - є предметом договору підряду, який у в свою чергу є істотною умовою договору.
Поряд з тим, відповідно до п. 117 «Загальні умови укладення та виконання договорів підряду» № 668 внесення змін у договір підряду оформлюється додатковою угодою.
Колегія суддів зазначає, що в ході проведеної ревізії встановлено, що між Службою та «Трест № 2, м . Гомель» будь-які додаткові угоди до Договору № 24 не укладались.
Враховуючи вищевикладене, з урахуванням обставин, викладених в акті ревізії, а також те, що згідно тендерної пропозиції «Трест № 2 м. Гомель» не передбачено в інших супутніх витратах перебазування бурової установки та те, що однією з складових на виконання робіт по РЕКН ДН4-17-25 передбачено такі витрати як переміщення бурової установки, чим в свою чергу, в порушення вимог п. 6.3.3 ДСТУ - Н Б Д.1.1-2:2013, п. 6.4.4.1 ДСТУ Б Д.1.1-1. 2013, п.2.1, 3.10 та п.3.15 Договору 24, 3, 4 ст. 180 Господарського Кодексу України, абзацу 1 ч. 1 ст. 638, ст.877 Цивільного Кодексу України, п. 5 та 15 «Загальних умов укладання та виконання договорів підряду в капітальному будівництві» № 668 та умов договору вищевказаного договору, встановлено завищену вартість виконаних робіт на суму 965 535,01 грн з ПДВ, які оплачено Службою, чим завдано матеріальну шкоду (збитків) Позивачу на вказану суму.
Щодо завищення вартості виконаних робіт «Трест № 2, м. Гомель» в сумі 22 544 095,20 грн., то відповідно до п.2, 4 ст. 884 Цивільного кодексу України передбачено, що підрядник відповідає за дефекти, виявлені у межах гарантійного строку, якщо він не доведе, що вони сталися внаслідок: природного зносу об`єкта або його частин; неправильної його експлуатації або неправильності інструкцій щодо його експлуатації, розроблених самим замовником або залученими ним іншими особами; неналежного ремонту об`єкта, який здійснено самим замовником або залученими ним третіми особами. У разі виявлення протягом гарантійного строку недоліків замовник повинен заявити про них підрядникові в розумний строк після їх виявлення.
Пунктом 2.2. Договору № 24, який укладений між Позивачем та «Трест № 22, м. Гомель» передбачено, що замовник гарантує якість виконаних робіт і можливість експлуатації об`єкту відповідно до умов проекту впродовж гарантійного строку, який визначається згідно чинного законодавства відповідно до статті 884 Цивільного кодексу України.
Згідно п. 2.9 Договору № 24, який передбачає, що Підрядник гарантує якість та можливість експлуатації об`єкта виконаних робіт з наступними гарантійними термінами.
Проведеним аналізом питання щодо підстав коригування проекту з будівництва автомобільної дороги державного значення Н-25 Городище – Рівне - Старокостянтинів км 146+630 до автомобільної дороги державного значення Т-18-32 /Н-22/ - Ходоси-Кустин - /Н-25/ км 8 +426 протяжністю 6 км, Рівненська область встановлено, що для забезпечення ефективного функціонування об`єкту будівництва, відповідно до акту обстеження об`єкту незавершеного будівництва від 24.04.2023 та завдання №9/1-12 від 01.12.2022, внаслідок руйнування елементів автомобільної дороги та штучних споруд, дефектів, пошкодження в основних конструктивних елементах дороги та штучних споруд, виникла необхідність у проведенні коригування проектної документації та визначено додаткові роботи, що потребують виконання, що спричинило збільшення об`ємів робіт та збільшення вартості робіт, що включені до проектної документації.
Внаслідок розірвання Службою укладеного договору з «Трест № 2, м. Гомель» та враховуючи залишок не виконаних робіт в сумі 140 664 806,67 грн з ПДВ, керуючись даними, які визначені ТОВ «НВФ «Мостопроект» в коригованому проекті за поточними цінами на 13.10.2023 потреба у коштах для виконання залишку робіт (разом з додатковими роботами) на автомобільну дорогу по об`єкту «Будівництво автомобільної дороги від автомобільної дороги державного значення Н-25 Городище – Рівне – Старокостянтинів км 146+630 до автомобільної дороги державного значення Т-18-32 /Н-22/ - Ходоси -Кустин -/Н-25/ км 8+426» становить 652 022 428,00 гривень.
Порівнянням обсягів та вартості залишків невиконаних робіт із результатами проведених ТОВ «НВФ «Мостопроект» робіт з коригування проєктної документації на будівництво автомобільної дороги від автомобільної дороги державного значення Н-25 Городище – Рівне - Старокостянтинів км 146+630 до автомобільної дороги державного значення Т-18-32 /Н-22/ - Ходоси - Кустин - /Н-25/ км 8+426 протяжністю 6 км, Рівненська область, за поточними цінами станом на 13.10.2023 року та початковим проектом зазначеної автомобільної дороги встановлено збільшення вартості на суму 442 181 885,00 гривень.
Згідно даних, які визначені ТОВ «НВФ «Мостопроект» в коригованій проектно-кошторисній документації, а саме те, що залишок робіт в сумі 652 022 428,00 гривень включає в себе повторні роботи на відновлення дороги (які вже були фактично виконанні «Трест № 2, м. Гомель» без забезпечення їх якісного виконання, та які в свою чергу, оплачені Службою), потреба у яких з`явилась в межах гарантійного терміну визначеного Договором № 24 укладеного з «Трест № 2, м. Гомель», за поточними цінами станом на 13.10.2023 становить в сумі прямих витрат 18 786 746,00 грн без ПДВ (18 786 746,00 грн та ПДВ в сумі 3 757 349,20 грн). 
Так, в ході ревізії Позивача та зустрічної звірки в ТОВ «НВФ «Мостопроект», який був підрядником за договором від 15.12.2022 №30, встановлено, що між Службою та зазначеним підрядником укладено зазначений договір №30, згідно якого, підрядник зобов`язується у порядку та на умовах, визначених цим договором, своїми силами і засобами на власний ризик надати в установлений цим договором термін, завершити роботи з коригування проєктної документації на будівництво автомобільної дороги від автомобільної дороги державного значення Н-25 Городище – Рівне - Старокостянтинів км 146+630 до автомобільної дороги державного значення Т-18-32 /Н-22/ - Ходоси - Кустин - /Н-25/ км 8+426 протяжністю 6 км, Рівненська область.
В свою чергу, проектант зобов`язується здійснити коригування, та організувати і пройти комплексну державну експертизу проектної документації для отримання позитивного висновку (звіту) комплексної державної експертизи, а Замовник зобов`язується прийняти згідно із цим Договором та чинним законодавством України належним чином виконані роботи з належним комплектом документації та сплатити їх вартість по мірі надходження коштів на його рахунок, передбачених на ці цілі. Експертиза проекту має бути виконана відповідно до чинних на момент проведення експертизи вимог законодавства України. 
Таким чином, Позивачем понесено фактичні витрати на оплату вартості робіт, виконаних «Трест №2, м. Гомель», які потребують повторного виконання, що визначено ТОВ «НВФ «Мостопроект» в коригованій проектно-кошторисній документації (фактично, згідно платіжних доручень ТОВ «НВФ «Мостопроект» отримано від Служби за виконані роботи по договору від 15.12.2022 № 30 кошти в сумі 1 050 000,00 грн, а саме: від 15.12.2022 – 50 000,0 грн, від 20.12.2023 – 1 000 000,00 гривень).
Верховний Суд у своїй постанові від 07.07.2023 у справі № 440/4019/19 щодо визначення витрат майбутніх періодів зазначає наступне:«….у статті «Витрати майбутніх періодів» відображаються витрати, що мали місце протягом поточного або попередніх звітних періодів, але належать до наступних звітних періодів». 
Враховуючи зазначене, а також з урахуванням також обставин, зазначених в акті ревізії, «Трест № 2, м. Гомель», внаслідок не виконання своїх договірних зобов`язань, передбачених пунктами 2.2, 2.9 Договору № 24 та ст. 884 Цивільного кодексу України, Позивачу завдано шкоди (збитків), що виникли в періоди, охоплених даною ревізією, які в свою чергу пов`язані у часі з майбутнім звітним періодом.
Таким чином, вищезазначене, а також обставини, викладені Управлінням в акті ревізії Служби, підтверджує обов`язковість проведення в подальшому витрат, внаслідок повторної оплати вартості виконаних робіт, вартість яких визначена корегованим проектом, на загальну суму 22 544 095,20 грн з ПДВ.
Стосовно законності п.3. Вимоги щодо забезпечення в межах повноважень вжиття заходів для стягнення матеріальної шкоди завданої земельним ділянкам загальною площею 23.0722 га на загальну суму 1 766 894,80 гривень внаслідок самовільного зняття та перенесено родючого шару землі без спеціального дозволу, колегія суддів зазначає наступне.
За результатами проведеної ревізії Позивача встановлено, що в ході будівництва автомобільної дороги, «Трест №2, м. Гомель» були проведені роботи, пов`язані з порушенням поверхневого шару ґрунту.
Пунктом 2 статті 168 Земельного кодексу України (в редакції, яка діяла на час проведення робіт по зняттю) визначено, що власники земельних ділянок та землекористувачі не мають права здійснювати зняття та перенесення ґрунтового покриття земельних ділянок без спеціального дозволу центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері здійснення державного нагляду (контролю) в агропромисловому комплексі.
У проекті землеустрою щодо відведення земельних ділянок в постійне користування площею 23,0722 га будь-які дані щодо якісних характеристик ґрунтового покриву наявного на земельних ділянках до початку проведення робіт по будівництву дороги відсутні, тому визначити площу родючого шару ґрунту, який підлягав зняттю відповідно до вимог Держстандартів 17.5.3.06-85 неможливо. 
Верховний Суд у постанові від 31.05.2021 у справі № 240/5325/18 дійшов правового висновку наступного змісту: «державний контроль за охороною та використанням земель може здійснюватися посадовими особами Держгеокадастру та його територіальних органів, які є державними інспекторами у сфері державного контролю за використанням та охороною земель і дотриманням вимог законодавства України про охорону земель, у тому числі, шляхом проведення перевірок». 
Аналогічний правовий висновок також викладений у постановах Верховного Суду від 04.02.2020 у справі № 809/1115/18, від 10.11.2020 у справі №818/1000/17, від 30.12.2020 у справі № 0940/1557/18, від 15.11.2022 у справі № 640/32178/20.
Так, з урахуванням вищезазначеного, Управлінням, в рамках проведення вищевказаної ревізії Позивача, з метою виділення спеціаліста для дослідження питань, пов`язаних з додержанням Службою законодавства щодо використання та охорони земель промисловості, транспорту, зв`язку, енергетики, оборони та іншого призначення, що розташовані на території Шпанівської та Олександрівської ОТГ Рівненського району, на адресу Головного управління Держгеокадастру у Рівненській області направлено відповідний лист від 26.04.2024 № 260618-14/1204-2024.
В подальшому, головним спеціалістом відділу державного контролю за використанням та охороною земель Головного управління Держгеокадастру у Рівненській області Савчуком А.В., на підставі направлення № 187 від 09.05.2024 прийнято участь у проведенні ревізії Служби та досліджено питання щодо дотримання вимог земельного законодавства Службою за період з 01.01.2021 по 31.12.2023. 
Слід зазначити, що вищевказана посадова особа Головного управління Держгеокадастру у Рівненській області, спільно з працівниками Управління, також проводила контрольні заходи та дії, спрямовані на встановлення факту завдання шкоди земельним ділянкам та визначення розміру шкоди заподіяної земельним ділянкам на об`єктах, які досліджувались під час проведення вищевказаної ревізії, а також вказана посадова особа Держгеокадастру обстежувала в установленому законодавством порядку земельні ділянки, що перебувають у користуванні Служби, за наслідками чого, останнім була складена відповідна довідка. 
Так, на підставі зазначеної довідки дослідження питань щодо дотримання вимог земельного законодавства, в рамках проведеної ревізії в Служби, від 03.06.2024, яка видана вищевказаною посадовою особою Головного управління Держгеокадастру у Рівненській області,яка безпосередньо приймала участь в проведенні контрольного заходу для дослідження питань, пов`язаних з додержанням Службою законодавства щодо використання та охорони земель за період з 01.03.2018 по 31.12.2023, працівниками Управління було встановлення шкоду завданої земельним ділянкам на загальну суму 1 766 894,80 грн внаслідок самовільного зняття та перенесено родючого шару землі без спеціального дозволу. 
Відповідно до вищезазначеної довідки також було встановлено, що в період з 2019 по 2021, Служба, для отримання спеціального дозволу на зняття та перенесення ґрунтового покриву земельних ділянок при проведенні робіт по будівництву автомобільної дороги до Головного управління Держгеокадастру у Рівненській області не зверталась.
Крім того, відповідно до змісту даної довідки Головного управління Держгеокадастру у Рівненській області чітко слідує, що розмір шкоди завданої земельним ділянкам загальною площею 23.0722 га за період 2019.2023 розрахований відповідно до Методики визначення розміру шкоди, заподіяної внаслідок самовільного зайняття земельних ділянок, використання земельних ділянок не за цільовим призначенням, псування земель, порушення режиму, нормативів і правил їх використання, затвердженої постановою Кабінету Міністрів України від 25.07.2007 №963 складає 1 766 894,80 гривень.
Вказана довідка є беззаперечним доказом виявленого порушення законодавства та встановленого розміру завданої шкоди.
Про зазначені вище порушення, Управлінням, для вжиття відповідних заходів, проінформовано Головне управління Держгеокадастру у Рівненській області листом № 260618-14/2021-2024 від 01.08.2024.
Слід також зазначити, що чинним законодавством України, Держаудитслужбі, під час проведення заходів державного фінансового контролю, у тому числі ревізії, не заборонено залучати посадових осіб (спеціалістів, інспекторів і т.д.) Держгеокадастру до таких заходів, з метою подальшого встановлення розміру завданої шкоди (збитків), що також не спростовано судом першої інстанції у своєму рішенні у цій справі.
Стосовно законності п.4 Вимоги щодо забезпечення надходження коштів в сумі 7 459 999,00 грн. недоотриманих доходів на користь Державного бюджету України, колегія суддів зазначає наступне.
Статтею 26 Закону (в редакції, яка діяла на момент укладання та дії договору) встановлено, що забезпечення виконання договору про закупівлю, зокрема частиною 1 цієї статті встановлено, що замовник має право вимагати від учасника-переможця внесення ним не пізніше дати укладення договору про закупівлю забезпечення виконання такого договору, якщо внесення такого забезпечення передбачено тендерною документацією. Замовник повертає забезпечення виконання договору про закупівлю після виконання учасником-переможцем договору, а також у разі визнання судом результатів процедури закупівлі або договору про закупівлю недійсними та у випадках, передбачених статтею 37 цього Закону, а також згідно з умовами, зазначеними в договорі, але не пізніше ніж протягом п`яти банківських днів з дня настання зазначених обставин.
Розмір забезпечення виконання договору про закупівлю не може перевищувати 5 відсотків вартості договору. 
Кошти, що надійшли як забезпечення виконання договору (у разі якщо вони не повертаються), підлягають перерахуванню до відповідного бюджету, а у разі здійснення закупівлі юридичними особами (їхніми об`єднаннями) не за бюджетні кошти - перераховуються на рахунок таких юридичних осіб (їхніх об`єднань).
Так, під час проведення закупівель по виконання робіт по об`єкту «Будівництво автомобільної дороги від автомобільної дороги державного значення Н-25 Городище – Рівне – Староконстянтинів км 146+630 до автомобільної дороги державного значення Т-18-32 /Н-22/ Ходоси – Кустин - /Н-25/ км 8+426» Службою до переможця торгів («Трест № 2, м. Гомель») була встановлена імперативна вимога, яка відображена в Тендерній документації Позивача зі змінами в розділі 6 «Забезпечення виконання договору про закупівлю», а саме, що розмір забезпечення виконання договору про закупівлю становить 1% від вартості договору. Вид надання забезпечення виконання договору про закупівлю: банківська гарантія. Учасник - переможець не пізніше дати укладання договору про закупівлю, супровідним листом на адресу Замовника надає оригінал банківської гарантії на суму 1% від вартості договору. Надана, як забезпечення виконання договору, банківська гарантія повинна свідчити про обов`язок банку-гаранта у разі порушення учасником-переможцем свого зобов`язання, забезпеченого гарантією, сплатити кошти бенефіціару (замовнику) за першою його вимогою без подання будь-яких інших документів. Крім того, банківська гарантія повинна бути безвідкличною. Банківська гарантія повинна бути видана банком, який має відповідну ліцензію на здійснення банківських послуг та не перебуває у стадії ліквідації. Замовник повертає забезпечення виконання договору про закупівлю після виконання учасником-переможцем договору, у разі визначення судом результатів процедури закупівлі або договору недійсними, у разі розірвання договору за згодою сторін та у випадках, передбачених статтею 37 Закону, а також згідно з умовами, зазначеними в договорі.
В свою чергу, замовник, в нашій справі це Служба, не повертає забезпечення виконання договору про закупівлю у разі невиконання учасником-переможцем договірних зобов`язань. У разі невиконання учасником-переможцем договірних зобов`язань, кошти, що надійшли як забезпечення виконання договору, підлягають перерахуванню до відповідного бюджету. 
Так, сума договору від 11.10.2019 № 24 становить 745 999 000,00 грн з ПДВ, а забезпечення виконання договору визначено в розмірі 1 % від суми договору, отже вартість забезпечення становить 7 459 990,00 грн. 
Пунктом 7.10 вказаного договору встановлено, що сторони звільняються від відповідальності за невиконання умов цього договору, якщо це невиконання або неналежне виконання є наслідком причин, що знаходяться поза контролем виконавчої сторони, таких як пожежі, стихійні лиха, воєнні дії, торгове ембарго, протиправні дії третіх осіб (далі «форс-мажорні обставини»). У цьому випадку виконання умов цього договору відкладається на термін, протягом якого будуть діяти такі умови.
Крім того, даним договором передбачені обставини непереборної сили, а саме: пункт 8.2. Договору № 24 Сторона, що не може виконувати зобов`язання за цим Договором унаслідок дії обставин непередбаченої сили, повинна не пізніше 3 робочих днів з моменту їх виникнення повідомити про це іншу Сторону у письмовій формі.
В листі Торгово-промислової палати України від 28.02.2022 № 2024/02.0-7.1 зазначено, що Торгово-промислова палата України (далі -ТПП України) на підставі ст.ст.14, 141 Закону України «Про торгово-промислові палати в Україні» від 02.12.1997 № 671/97-ВР, Статуту ТПП України, засвідчила форс-мажорні обставини (обставини непереборної сили): військову агресію Російської Федерації проти України, що стало підставою введення військового стану із 05 години 30 хвилин 24.02.2022 строком на 30 діб, відповідно до Указу Президента України від 24.02.2022 №64/2022 «Про введення воєнного стану в Україні».
Зважаючи на наявність форс-мажорних обставин (обставини непереборної сили), які виникли з 24.02.2022, що підтверджується зокрема листом Торгово-промислової палати України від 28.02.2022 № 2024/02.0-7.1, є надзвичайними, невідворотними та об`єктивними обставинами для суб`єктів господарської діяльності та/або фізичних осіб по договору, окремим податковим та/чи іншим зобов`язанням/ обов`язком, виконання яких/-го настало згідно з умовами договору, контракту, угоди, законодавчих чи інших нормативних актів і виконання відповідно яких/-го стало неможливим у встановлений термін внаслідок настання таких форс-мажорних обставин (обставини непереборної сили),Служба згідно п.8.1, 8.2 Договору № 24 від 11.11.2019, укладеного між Службою та «Трест №2, м. Гомель», фактично була звільнена від необхідності виконувати умови пункту 11.4 Договору № 24 та у зв`язку з відкладенням необхідності виконувати його умови на термін дії форс-мажорних обставин (обставини непереборної сили) як це передбачено пунктом 7.10 Договору № 24.
Під час зазначеної ревізії також встановлено, що відповідно до умов Договору № 24 від 11.10.2019, укладеного між Службою та «Трест № 2, м. Гомель», Службою, на запит працівників Управління повідомлено, що підрядник, у відповідності до вимог тендерної документації, для укладання договору, надав документи, зокрема оригінал банківської гарантії № 4497-1019/DBG10t від 09.10.2019 (забезпечення виконання договору), вартість якої становить 7 459 990,00 грн.
Відповідно до п.11.4 Договору № 24 слідує, що Замовник повертає забезпечення виконання Договору після виконання Підрядником Договору, у разі визнання судом результатів процедури закупівлі або договору про закупівлю недійсним, у разі розірвання договору за згодою сторін та у випадках, передбачених ст. 37 Закону, а також згідно з умовами, зазначеними в Договорі, але не пізніше, ніж протягом п`яти банківських днів з дня настання зазначених обставин. 
Відповідно до п. 11.5 Договору № 24 передбачено, що забезпечення виконання Договору не повертається та підлягає перерахуванню до відповідного бюджету у випадках:
- невиконання Підрядником його договірних зобов`язань, що призведе до передчасного (дострокового) розірвання Договору;
- Підрядник своєчасно не розпочав виконання робіт або виконує їх настільки повільно, що закінчення їх у строк, визначений Договором, стає неможливим.
Так, відповідно до змісту повідомлення про розірвання договору від 08.07.2022, яке було направлено Службою на адресу «Трест № 2, м. Гомель» слідує, що у зв`язку з неможливістю виконання договірних зобов`язань останнім, Служба, посилаючись на положення п.6.2.1, 8.3. Договору № 24 від 11.10.2019, повідомила останніх про розірвання даного договору. Відповідно до вищезазначеного повідомлення Служби, даний договір вважається розірваним з 01.08.2022. 
Відповідно до положень пункту 6.2.1. Договору № 24, на який посилається Служба у повідомленні про розірвання договору, зазначено наступне: «Замовник має право достроково розірвати цей Договір у разі невиконання або неналежного виконання зобов`язань Підрядником, повідомивши його про це у строк 15 робочих днів». 
Також, відповідно до положень пункту 8.3. договору № 24, зазначено наступне: «У разі коли строк дії обставин непереборної сили продовжується більше ніж 60 днів, кожна із Сторін в установленому порядку має право розірвати цей Договір. У разі попередньої оплати Виконавець повертає замовнику кошти протягом трьох днів з дня розірвання цього Договору». 
Таким чином, Службою розірвано Договір № 24 з «Трест № 2, м. Гомель» у зв`язку з неможливістю виконання останнім своїх договірних зобов`язань, вказаний договір було розірвано Службою в односторонньому порядку. 
Відповідно до п.11.4 Договору № 24 передбачено, що замовник повертає забезпечення виконання Договору після виконання Підрядником договору, у разі визнання судом результатів процедури закупівлі або договору про закупівлю недійсним, у разі розірвання договору за згодою сторін та у випадках, передбачених ст. 37 Закону, а також згідно з умовами, зазначеними в договорі, але не пізніше, ніж протягом п`яти банківських днів з дня настання зазначених обставин. Відповідно до п. 11.5 Договору № 24забезпечення виконання Договору не повертається та підлягає перерахуванню до відповідного бюджету у випадках: 1) невиконання Підрядником його договірних зобов`язань, що призведе до передчасного (дострокового) розірвання Договору; 2) Підрядник своєчасно не розпочав виконання робіт або виконує їх настільки повільно, що закінчення їх у строк, визначений Договором, стає неможливим.
Таким чином, Службою, за відсутністю обставин, що передбачають повернення забезпечення виконання Договору № 24, визначених п.11.4 зазначеного Договору та за наявності обставин, визначених п.11.5. даного Договору № 24, за наявності яких забезпечення виконання договору, банківська гарантія не повертається та підлягає перерахуванню до Державного бюджету України, зокрема у зв`язку з неможливістю виконання договірних зобов`язань «Трест, № 2, м. Гомель» за договором, що призвело до передчасного (дострокового) розірвання зазначеного договору, про що в свою чергу зазначено у вищевказаному повідомленні про розірвання договору, безпідставно повернуто кошти в сумі 7 459 990,00 грн внаслідок чого, Службою не забезпечено проведення перерахування у періоді з 24.02.2022 по дату завершення вищевказаної ревізії Позивача, до Державного бюджету України грошових коштів «Трест № 2, м. Гомель» за банківською гарантією № 4497-1019/DBG10t від 09.10.2019 (забезпечення виконання договору) на суму 7 459 999,00 грн, внаслідок чого, Державним бюджетом України недоотримано дохід (код доходів 24061900 «Кошти, отриманні від надання учасниками процедури закупівлі/спрощеної закупівлі як забезпечення їх тендерної пропозиції/пропозиції учасника спрощеної закупівлі, які не підлягають поверненню цим учасникам») на суму7 459 990,00 гривень.
Однак, судом першої інстанції, при прийняті оскарженого рішення, не було належним чином враховано зміст вищевказаного повідомлення Служби про розірвання договору, а також не враховано обставини та умови, за якими Службою було розірвано зазначений договір № 24 із зазначеним Підрядником. 
Решта доводів та заперечень учасників справи, висновків суду по суті позовних вимог не спростовують. Згідно з усталеною практикою Європейського суду з прав людини, зокрема у рішенні у справі "Серявін та інші проти України" від 10 лютого 2010 року, заява 4909/04, відображено принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (рішення у справі "Руїс Торіха проти Іспанії" від 9 грудня 1994 року, серія A, N 303-A, п.29).
Відповідно до п.4 ч.1, ч.2 ст.317 КАС України підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення є неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.
Переглянувши рішення суду першої інстанції, колегія суддів дійшла висновку, що оскаржуване рішення через неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи, порушення норм матеріального права підлягає скасуванню з прийняттям нового рішення про відмову в задоволенні позову.
Керуючись ст.ст.308,315,316,321,322,325,328,329 КАС України, суд, -

п о с т а н о в и в :

Апеляційну скаргу Управління Північного офісу Держаудитслужби в Житомирській області задовольнити.
Рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 20 червня 2025 року у справі № 460/10761/24 скасувати та прийняти постанову, якою в задоволенні позову Служби відновлення та розвитку інфраструктури у Рівненській області відмовити.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного суду лише з підстав, визначених ст. 328 КАС України, протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення. 

Головуючий суддя	 	А. Р. Курилець 	
судді	 	О. М. Гінда 	
 	 	О. Б. Заверуха  	
Повне судове рішення складено 25 березня 2026 року.