СУМСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
Р І Ш Е Н Н Я
І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И
31 березня 2026 року Справа № 480/4413/24
Сумський окружний адміністративний суд у складі головуючого судді Опімах Л.М., розглянувши в порядку спрощеного позовного провадження в приміщенні суду в м. Суми адміністративну справу №480/4413/24 за позовом Приватного підприємства "Деснянське" до Державної податкової служби України, Головного управління ДПС у Сумській області про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити дії,-
В С Т А Н О В И В:
Приватне підприємство "Деснянське" звернулося до Сумського окружного адміністративного суду з позовною заявою до Головного управління ДПС у Сумській області, Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування рішення комісії Головного управління ДПС у Сумській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкової накладної від 06.02.2024 № 10510989/41531427 про відмову в реєстрації податкової накладної № 3 від 31.01.2024 та зобов`язання Державної податкової служби України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну № 3 від 31.01.2024 датою подання її на реєстрацію - 31 січня 2024 року.
Позовні вимоги мотивовані тим, що за результатом надання послуг з оренди транспортних засобів за січень 2024 року позивачем була складена та направлена на реєстрацію податкова накладна № 3 від 31.01.2024. 
Згідно Квитанції про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних № 9014125191 від 31.01.2024 реєстрацію податкової накладної № 3 від 31.01.2024 було зупинено. 
В якості підстави для зупинення реєстрації податкової накладної в Квитанції вказано: "Документ збережено. Реєстрація зупинена. Відповідно до п.201.16 ст.201 Податкового кодексу України, Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок), затвердженого Постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 № 1165 (зі змінами), реєстрація податкової накладної від 31.01.2024 №3 в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена. Обсяг постачання товару/послуги 77.11 перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1. Критеріїв ризиковості здійснення операцій (додаток 3 до Порядку)...".
З метою «розблокування» податкової накладної № 3 від 31.01.2024 (далі - ПН №3), позивачем були надані відповідні пояснення та підтверджуючі документи.
За результатом наданих пояснень позивач отримав рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН ГУ ДПС у Сумській області (Комісія регіонального рівня) № 10510989/41531427 від 06.02.2024, яким йому було відмовлено в реєстрації ПН №3.
Згідно вказаного рішення підставами відмови є: надання платником податку копій документів, складених з порушенням законодавства. Крім того, в розділі Рішення «Додаткова інформація (зазначити конкретні документи)» вказано: «Первинні документи складені з порушенням вимог п.3 статті 238 Цивільного кодексу..., п.8. п.9 Закону України «Про бухгалтерський облік»..., що не дає можливості ідентифікувати зміст та обсяг господарської операції (Договір оренди, акти приймання-передачі та акт здачі-приймання робіт (наданих послуг) підписані однією особою, що одночасно є представником обох юридичних осіб)».
Не погодившись із зазначеним рішенням позивач 20 лютого 2024 року звернувся зі скаргою до Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН ДПС України - комісії центрального рівня.
Рішенням комісії центрального рівня від 27.02.2024 №11634/41531427/2 позивачу було відмовлено у задоволенні скарги з підстав ненадання копій документів.
Позивач категорично не погоджується з рішеннями відповідача 1 та відповідача 2 щодо відмови в реєстрації в ЄРПН ПН № 3 від 31.01.2024 та зауважує, що законодавство України не містить заборони на укладення такого договору, який був укладений позивачем та ТОВ «УГАК». Укладення договору таким способом, як було здійснено позивачем жодним чином не призводить до його недійсності. В даному випадку господарські відносини дійсно існують, це підтверджується первинними документами, такими, зокрема, як акти виконаних робіт, банківські виписки про оплату за користування орендованим майном.
Позивач зазначає, що протягом всього періоду дії договору оренди № 3 від 31.03.2023 всі податкові накладні, що складались за фактом здійснення господарських операцій з оренди транспортних засобів були зареєстровані (крім податкової накладної за червень 2023 року). Тим більше - податкові накладні за наступні місяці 2024 року за господарськими операціями з надання позивачем в оренду вказаних вище транспортних засобів були зареєстровані і жодних зауважень до них у відповідача 1 не виникло. Водночас, реєстрація ПН №3 від 31.01.2024 (яка є абсолютно аналогічною та складена за аналогічною операцією за одним і тим самим договором з тим самим контрагентом) з незрозумілих позивачу причин була зупинена.
Таким чином, вбачається непослідовність дій податкового органу та порушення принципу правової визначеності. 
Також позивач звертає увагу, що підстава для зупинення реєстрації ПН від 31.01.2024, зазначена в квитанції, взагалі не корелює з підставою для відмови в реєстрації ПН, зазначеної в оскаржуваному рішенні.
Позивачем були надані відповідачу 1 та відповідачу 2 копії належних документів, які підтверджують реальність господарської операції, а враховуючи, що позивач відповідає показнику, за яким визначається позитивна податкова історія (ПІІ), відповідач 1 взагалі не повинен був зупиняти реєстрацію ПН № 4 від 31.01.2024.
Виходячи з викладеного, позивач вважає, що у відповідача 1 та відповідача 2 не було жодних законодавчо обґрунтованих підстав для відмови в реєстрації ПН від 31.01.2023 № 3, а тому рішення комісії регіонального рівня № 10510989/41531427 від 06.02.2024 про відмову в реєстрації податкової накладної № 3 від 31.01.2024 є протиправним та підлягає скасуванню.
Ухвалою суду від 31.05.2024 позовну заяву прийнято до розгляду, відкрито провадження у справі, призначено справу до розгляду в порядку спрощеного позовного провадження без виклику сторін, встановлено строк для подання відзиву на позовну заяву, відповіді на відзив, заперечення.
Відповідачі подали відзиви на позов, аналогічні за своїм змістом, в яких проти задоволення вимог заперечили, вказавши, що позивачем було сформовано та подано для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - ЄРПН) податкову накладну №3 від 31.01.2024 на покупця ТОВ "Українсько-Голландська Агрокомпанія" (код 33174406) з номенклатурою послуг «оренда автомобіля...», «оренда причепа...».
Порядком зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 № 1165 «Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних» (далі - Порядок №1165) передбачено проведення автоматизованого моніторингу відповідності податкової накладної/розрахунку коригування критеріям оцінки ступеня ризиків.
Вказаний механізм діє на основі алгоритмів, які в автоматичному режимі здійснюють перевірку поданих на реєстрацію податкових накладних/ розрахунків коригування відповідно до критеріїв, визначених Порядком №1165 та виключає будь-яке ручне втручання. Тож посадові особи податкової служби на даному етапі не приймають участі в процесі прийняття податкової накладної та не вирішують питання про її реєстрацію або відмову в такій реєстрації.
Податкова накладна/ розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій.
Щодо посилання позивача на стабільну позитивну податкову історію та відповідність показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, у зв`язку з чим реєстрація ПН №3 від 31.01.2024 взагалі не повинна була зупинятися, відповідач-1 зазначає наступне.
Додатком 2 до Порядку №1165 визначено Перелік показників, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку на додану вартість. Платник податку отримує розраховані показники позитивної податкової історії та інформацію щодо податкової накладної/ розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено, через електронний кабінет. При цьому жодні рішення щодо визначення підприємства з позитивною податковою історією контролюючим органом не приймаються. Більш того жодним нормативно правовим актом не передбачено визначення «позитивна податкова історія», а лише Порядком №1165 визначено показники, за якими визначається позитивна податкова історія.
Відповідно до п.7 Порядку №1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/ розрахунку коригування зупиняється.
Отже, враховуючи наведене вище, податкова накладна №3 від 31.01.2024 в автоматичному режимі перевірялась відповідно до критеріїв, визначених Порядком №1165, а господарські операції визначені в даній податковій накладній відповідали критерію ризиковості здійснення операцій, а тому її реєстрація в ЄРПН була зупинена.
ПП «ДЕСНЯНСЬКЕ» з метою розблокування зупиненої податкової накладної №1 від 31.01.2024 на розгляд Комісії ГУ ДПС у Сумській області подано повідомлення №2 від 10.02.2024 з документами у 6 файлах. 
За результатами розгляду повідомлення та копій документів щодо податкової накладної №3 від 31.01.2024, реєстрацію якої зупинено, Комісією Головного управління ДПС у Сумській області прийнято рішення №10510989/14531427 від 06.02.2024 про відмову в реєстрації податкової накладної №3 від 31.01.2024 у зв`язку з наданням платником податку копій документів, складених із порушенням законодавства.
У рішенні заповнено графу «Додаткова інформація» та зазначено наступне: первинні документи складені з порушенням вимог п. 3 статті 238 Цивільного кодексу України від 16.01.2003 № 435-ІV, п.8, п.9 Закону України «Про бухгалтерський облік в Україні», що не дає можливості ідентифікувати зміст та обсяг господарської операції (Договір оренди, акти приймання - передачі та акт здачі - прийняття робіт (надання послуг) підписані однією особою, що одночасно є представником обох юридичних осіб).
Відповідачі вважають, що договір оренди №3 від 31.03.2023, укладений між ПП «ДЕСНЯНСЬКЕ» та ТОВ «Українсько-Голландська Агрокомпанія» та первинні документи складені даними суб`єктами господарювання є такими, що суперечать нормам цивільного законодавства, зокрема ч.3 статті 238 ЦК України, а також, містить всі ознаки ризику порушення норм податкового законодавства - а тобто, ймовірності складання та надання податкової накладної/розрахунку коригування для реєстрації в Реєстрі з порушенням норм підпункту «а» або «б» пункту 185.1 статті 185, підпункту «а» або «б» пункту 187.1 статті 187, абзацу першого пунктів 201.1, 201.7. 201.10 статті 201 Податкового кодексу України за наявності об`єктивних ознак можливості здійснення операцій з постачання товарів/послуг, дані про яку зазначено в такій податковій накладній/ розрахунку коригування, та/або ймовірності уникнення платником податку на додану вартість виконання свого податкового обов`язку.
У зв`язку з викладеним, на переконання відповідачів, спірне рішення про відмову у реєстрації податкової накладної №3 від 31.01.2024 в ЄРПН, є правомірним і не підлягає скасуванню.
Щодо позовної вимоги про зобов`язання ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні відповідачі вказали на те, що суд не може зобов`язати орган владних повноважень до прийняття конкретного рішення оскільки в такому випадку це є фактичним втручанням в реалізацію повноважень колегіальним органом (в його дискреційні повноваження).
Дослідивши письмові докази у справі, суд вважає, що позовні вимоги підлягають задоволенню, виходячи з наступного. 
Судом встановлено, що за результатом надання приватним підприємством "Деснянське" товариству з обмеженою відповідальністю "Українсько-Голландська Агрокомпанія" (код 33174406) послуг з оренди транспортних засобів за січень 2024 року позивачем була складена та направлена на реєстрацію податкова накладна № 3 від 31.01.2024 (а.с. 10-11).
Податкова накладна була прийнята, але реєстрація її в ЄРПН зупинена. 
У квитанції про зупинення реєстрації вказано, що обсяг постачання товару/послуги 77.11 перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1. Критеріїв ризиковості здійснення операцій (додаток 3 до Порядку). Запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (а.с. 12).
ПП «Деснянське» з метою розблокування зупиненої податкової накладної № 3 від 31.01.2024 на розгляд Комісії ГУ ДПС у Сумській області подано повідомлення № 2 від 01.02.2024 про подання додаткових пояснень, до якого долучені ще додаткові документи (кількість додатків - 6) щодо реальності здійснення господарської операцій по податковій накладній, реєстрація якої зупинена (а.с. 55).
Так, позивачем було надано копії наступних документів:
- оборотно-сальдова відомість по рахунку № 6821 за січень 2024 р. (розрахунки з орендарем) ;
- договір оренди №3 від 31.03.2023 з ТОВ «Українсько-Голландська Агрокомпанія», акт приймання-передачі від 31.03.2023, додаткова угода до договору від 31.03.2023 (а.с. 23-26);
- лист-пояснення Вих.№2 від 01.02.2024 (а.с. 13);
- акт наданих послуг №ОУ-0000003 від 31.01.2024 (а.с. 27);
- банківська виписка за 31.01.2024 (а.с. 28-29);
- повідомлення про об`єкти оподаткування за формою № 20-ОПП з квитанцією (а.с. 34-35).
06.02.2024 контролюючим органом прийнято рішення №10510989/41531427, яким відмовлено у реєстрації податкової накладної від 31.01.2024 № 3 з підстав надання платником податку копій документів, складених із порушенням законодавства. У графі «Додаткова інформація» зазначено: первинні документи складені з порушенням вимог п. 3 статті 238 Цивільного кодексу України від 16.01.2003 № 435-ІV, п.8, п.9 Закону України «Про бухгалтерський облік в Україні», що не дає можливості ідентифікувати зміст та обсяг господарської операції (Договір оренди, акти приймання - передачі та акт здачі - прийняття робіт (надання послуг) підписані однією особою, що одночасно є представником обох юридичних осіб) (а.с. 8-9).
Рішення податкового органу суд вважає протиправним та таким, що підлягає скасуванню, з огляду на таке. 
Відповідно до пункту 201.1 статті 201 Податкового кодексу України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін. 
Згідно пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. 
Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня. 
Датою та часом надання податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронному вигляді до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, є дата та час, зафіксовані у квитанції. 
Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин. 
Квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування надсилається одночасно продавцю та покупцю платнику податку. 
Якщо протягом операційного дня не надіслано квитанції про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, така податкова накладна вважається зареєстрованою в Єдиному реєстрі податкових накладних. 
Пунктом 12 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, який затверджений постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 за № 1246 (далі - Порядок № 1246), визначено, що після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДПС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки: 
відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту);
чинності електронного цифрового підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; 
реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування;
дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192 та пунктом 201.10 статті 201 Кодексу;
наявності помилок під час заповнення обов`язкових реквізитів відповідно до пункту 201.1 статті 201 Кодексу;
наявності суми податку на додану вартість відповідно до пунктів 200-1.3 і 200-1.9 статті 200-1 Кодексу;
наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується;
факту реєстрації/зупинення реєстрації/відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами;
наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування;
дотримання вимог Законів України «Про електронний цифровий підпис», «;Про електронні документи та електронний документообіг» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку. 
Згідно п. 13 Порядку № 1246, за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування. 
Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних затверджено постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 за № 1165 (далі по тексту - Порядок № 1165). Цей Порядок визначає механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі (далі - комісії контролюючих органів), права та обов`язки їх членів. 
Відповідно до пункту 5 Порядку №1165, платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку, показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку. 
Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій. 
Пунктом 6 Порядку №1165 встановлено, що у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється. 
Відповідно до п.п. 7, 8 Порядку № 1165, у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється. Платник податку отримує інформацію щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрація яких зупинена, через електронний кабінет. 
Відповідно до пункту 10 Порядку №1165, у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації. 
Відповідно до п.11 Порядку №1165, у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються:
1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування;
2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;
3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.
Критерії ризиковості здійснення операцій визначені у Додатку 3 до Порядку № 1165. Відповідно до п. 1 критеріїв ризиковості здійснення операцій, є відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, поданій для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних, у таблиці даних платника податку на додану вартість як товару/послуги, що на постійній основі постачається, та обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС. 
У даній справі контролюючий орган, зупиняючи реєстрацію податкових накладних, послався виключно на п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій, при цьому контролюючим органом не визначено, які конкретно документи йому слід подати та/або пояснення для усунення сумнівів щодо реальності задекларованих ним операцій.
Можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення фіскальним органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків. Вживання податковим органом загального посилання на підпункт Критеріїв оцінки призводить до необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь-яких на власний розсуд.
Невиконання контролюючим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії має наслідком визнання його протиправним.
Здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. При цьому здійснення моніторингу не повинне підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу. Правова позиція з цього питання неодноразово висловлювалась Верховним Судом, зокрема, у постановах від 23 жовтня 2018 року по справі №822/1817/18, від 21 травня 2019 року по справі №0940/1240/18, від 27 квітня 2020 року по справі № 360/1050/19. 
Порядок прийняття рішень про реєстрацію/ відмову в реєстрації податкових накладних/ розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних затверджено наказом Міністерства фінансів України 12.12.2019 за № 520 та зареєстровано в Міністерстві юстиції України 13.12.2019 за № 1245/34216 (далі - Порядок № 520). Цей Порядок визначає механізм прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), реєстрацію яких відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України (далі - Кодекс) зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України. 
Відповідно до п.п. 2, 4 Порядку № 520, прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС (далі - комісія регіонального рівня). У разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі. 
Згідно п. 11 Порядку № 520, Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі:
- ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі;
- та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку;
- та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства. 
Форма рішень про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних визначена Порядком зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, що затверджений постановою Кабінету Міністрів України від 21.02.2018 року № 117 (додаток 2 до вказаного Порядку). 
Форма такого рішення передбачає, що в разі відмови в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних через надання платником податку копій документів, складених із порушенням законодавства, документи, складені із порушенням законодавства, повинні бути конкретно вказані.
Судом встановлено, що у власності позивача знаходяться вантажні автомобілі КАМАЗ 45143-А5 2019 року випуску, державний номерний знак (далі - ДНЗ) НОМЕР_1 ; автомобіль КАМАЗ 651 І5-А5 2021 року випуску, ДНЗ НОМЕР_2 ; автомобіль НЕФАЗ 8560-02 2021 року випуску. ДНЗ НОМЕР_3 ; автомобіль НЕФАЗ 8560-02 2019 року випуску, ДНЗ НОМЕР_4 , що підтверджується копія свідоцтв про реєстрацію транспортних засобів (а.с. 30-33).
31.03.2023 між позивачем та ТОВ «Українсько-Голландська Агрокомпанія» (код ЄДРПОУ 33174406) (далі - ТОВ «УГАК») був укладений Договір оренди № 3, відповідно до якого позивач передав в користування ТОВ «УГАК» вищевказані транспортні засоби (а.с. 23-24), про що було складено акт приймання-передачі від 31.03.2023 (а.с. 25).
Інформація про це була відображена у поданому позивачем Повідомленні за формою 20-ОПП від 07.04.2023 (а.с. 34-35).
01.06.2023 сторонами складено додаткову угоду до договору оренди № 3 від 31.03.2023, якою погоджено внесення змін до умов договору (а.с. 26).
Відповідно до п. 3.1. Договору оренди № 3 (зі змінами, внесеним згідно додати угоди від 01.06.2023) за користування транспортними засобами орендар щомісяця сплачує позивачу (орендодавцю) орендну плату в розмірі 105 237,36 грн.
На виконання умов вищевказаного договору сторонами 31.01.2024 було складено акт № ОУ-0000003 здачі-прийняття робіт (надання послуг), згідно якого Виконавець (ПП "Деснянське") надав, а Замовник (ТОВ "УГАК") прийняв послуги з оренди автомобілів та причепів загальною вартістю 105237,36 грн. (з ПДВ) (а.с. 27).
За фактом здійснення господарської операції з надання в оренду транспортних засобів у січні 2024 року позивач складав і подав на реєстрацію податкову накладну від 31.01.2024 № 3 (а.с. 10-11).
Позивач має достатній обсяг матеріальних ресурсів, необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або надання послуг, а також має необхідні умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, економічної діяльності в силу наявності управлінського та технічного персоналу, основних коштів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів, здійснення операцій з товарно-матеріальними цінностями, зазначеному платником податку в документах обліку. 
Як вбачається з матеріалів справи, оскаржуваним рішенням комісії ГУ ДПС у Сумській області відмовлено у реєстрації податкових накладних у зв`язку з наданням платником податку копій документів, складених із порушенням законодавства. У графі «Додаткова інформація» зазначено: первинні документи складені з порушенням вимог п. 3 статті 238 Цивільного кодексу України від 16.01.2003 № 435-ІV, п.8, п.9 Закону України «Про бухгалтерський облік в Україні», що не дає можливості ідентифікувати зміст та обсяг господарської операції (Договір оренди, акти приймання - передачі та акт здачі - прийняття робіт (надання послуг) підписані однією особою, що одночасно є представником обох юридичних осіб).
Аналізуючи оскаржуване рішення, суд вказує, що принцип обґрунтованості рішення суб`єкта владних повноважень, відповідно до ч.2 статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України, має на увазі, що рішення повинно бути прийнято з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії).
Частинами 1 та 2 статті 6 Кодексу адміністративного судочинства України встановлено, що суд при вирішенні справи керується принципом верховенства права. Суд застосовує принцип верховенства права з урахуванням судової практики Європейського суду з прав людини.
Конвенція про захист прав людини і основоположних свобод (далі - Конвенція) та Протоколи до неї є частиною національного законодавства України відповідно до статті 9 Конституції України, як чинний міжнародний договір, згода на обов`язковість якого надана Верховною Радою України. Ратифікація Конвенції відбулася на підставі Закону України від 17 липня 1997 року №475/97-ВР та вона набула чинності для України 11 вересня 1997 року.
Статтею 17 Закону України “Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини” встановлено, що суди застосовують при розгляді справ Конвенцію та практику Суду як джерело права.
Європейським Судом з прав людини у рішенні по справі “Суомінен проти Фінляндії” (Suominen v. Finland), №37801/97, п.36, від 01 липня 2003 року, яке, відповідно до ч. 1 статті 17 Закону України “Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини”, підлягає застосуванню судами як джерело права, вказано, що орган влади зобов`язаний виправдати свої дії, навівши обґрунтування своїх рішень.
У рішенні від 10 лютого 2010 року у справі “Серявін та інші проти України” Європейський суд з прав людини вказав, що у рішеннях суддів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються.
Європейським Судом з прав людини у рішенні по справі “Суомінен проти Фінляндії” від 01 липня 2003 року вказано, що орган влади зобов`язаний виправдати свої дії, навівши обґрунтування своїх рішень.
Отже, рішення суб`єкта владних повноважень повинно ґрунтуватися на оцінці усіх фактів та обставин, що мають значення. Мають значення, як правило, ті обставини, які передбачені нормою права, що застосовується. Суб`єкт владних повноважень повинен врахувати усі ці обставини, тобто надати їм правову оцінку: прийняти до уваги або відхилити. У разі відхилення певних обставин висновки повинні бути мотивованими, особливо, коли має місце несприятливе для особи рішення.
Принцип обґрунтованості рішення вимагає від суб`єкта владних повноважень враховувати як обставини, на обов`язковість урахування яких прямо вказує закон, так і інші обставини, що мають значення у конкретній ситуації. Для цього він має ретельно зібрати і дослідити матеріали, що мають доказове значення у справі, наприклад, документи, пояснення осіб, тощо.
При цьому, суб`єкт владних повноважень повинен уникати прийняття невмотивованих висновків, обґрунтованих припущеннями та неперевіреними фактами, а не конкретними обставинами. Так само недопустимо надавати значення обставинам, які насправді не стосуються справи. Несприятливе для особи рішення повинно бути вмотивованим.
Прийняття рішення, вчинення (не вчинення) дії вимагає від суб`єкта владних повноважень діяти добросовісно, тобто з щирим наміром щодо реалізації владних повноважень та досягнення поставлених цілей і справедливих результатів, з відданістю визначеним законом меті та завданням діяльності, передбачувано, без корисливих прагнень досягти персональної вигоди, привілеїв або переваг через прийняття рішення та вчинення дії.
Таким чином, висновки та рішення суб`єкта владних повноважень можуть ґрунтуватися виключно на належних, достатніх, а також тих доказах, які одержані з дотриманням закону.
Разом з тим, як встановлено в ході судового розгляду справи контролюючим органом зазначених вище принципів при прийнятті рішення дотримано не було.
Суд не погоджується із висновком податкового органу про те, що надані позивачем первинні документи складені з порушенням вимог п. 3 статті 238 Цивільного кодексу України від 16.01.2003 № 435-ІV, п.8, п.9 Закону України «Про бухгалтерський облік в Україні», що не дає можливості ідентифікувати зміст та обсяг господарської операції.
Згідно із частиною 3 статті 238 Цивільного кодексу України представник не може вчиняти правочин від імені особи, яку він представляє, у своїх інтересах або в інтересах іншої особи, представником якої він одночасно є, за винятком комерційного представництва, а також щодо інших осіб, встановлених законом.
Так, дослідивши вищевказані документи, суд дійшов висновку, що за своєю формою і змістом вони відповідають нормам Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», Цивільного кодексу України, містять достатні відомості про суть господарської операції, порядок і обсяг розрахунків між контрагентами. 
Сам по собі той факт, що договір оренди, акти приймання-передачі та акт здачі-прийняття робіт (надання послуг) підписані однією особою, що одночасно є представником обох юридичних осіб, не свідчить про порушення правил представництва та не суперечить вимогам жодного чинного нормативно-правового акта.
Висновок податкового органу ґрунтується виключно на припущеннях про можливість здійснення господарської операції з метою уникнення платником податку на додану вартість виконання свого податкового обов`язку.
При цьому, на переконання суду, з наданих до матеріалів справи документів та документів, які надавались контролюючому органу, було можливо встановити підстави для складання та направлення на реєстрацію спірної податкової накладної. 
Контролюючим органом не зазначено об`єктивні обставини, які перешкоджають реєстрації податкової накладної з урахуванням наявності документів, що фактично подано платником податку. 
Надаючи оцінку прийнятому оскаржуваному рішенню, суд зазначає, що у межах цієї спірної ситуації, приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарської операцій позивача на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарської операції може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки, підстави та порядок проведення якої визначено нормами Податкового кодексу України. У свою чергу, при реєстрації податкових накладних фактично проводиться моніторинг операції чи платника податків лише за зовнішніми (формальними) критеріями. Тому і суд за результати розгляду цієї справи не робить висновків щодо реальності господарських операцій за участю позивача, а лише оцінює наявність чи відсутність підстав для реєстрації податкової накладної. Предметом розгляду в цій справі є виключно стадія правильності та правомірності зупинення та відмови в реєстрації податкової накладної, а не реальність та товарність здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентом. 
Вищевказаний висновок узгоджується з правовою позицією Верховного Суду, висловленою в постанові від 16 вересня 2022 року у справі № 380/7736/21.
Окремо суд вважає за необхідне зазначити, що всі сумніви та протиріччя контролюючого органу щодо дотримання позивачем вимог податкового законодавства України під час здійснення господарської діяльності повинні досліджуватися шляхом проведення перевірок такого платника податків, за умови наявності підстав для її проведення визначених ПК України, а не шляхом блокування реєстрації податкових накладних.
Враховуючи встановлені судом обставини у справі та досліджені докази, суд приходить до висновку, що оскаржуване рішення не відповідає критеріям відповідності, визначеним в ч.2 ст.2 Кодексу адміністративного судочинства України, є протиправним та підлягає скасуванню.
При цьому, відповідно до пунктів 19, 20 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 №1246 (далі - Порядок №1246) податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій:
прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування;
набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДФС відповідного рішення);
неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.
Внесення відомостей до Реєстру на підставі рішення суду, яке набрало законної сили, здійснюється з дотриманням вимог цього Порядку. При цьому вимоги абзацу десятого пункту 12 цього Порядку не застосовуються до податкової накладної та/або розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в установленому порядку. Датою внесення відомостей до Реєстру вважається день, зазначений в рішенні суду, або день набрання законної сили таким рішенням (пункт 20 Порядку №1246).
Відтак, оскільки рішення комісії про відмову у реєстрації податкової накладної підлягає скасуванню, відповідно пунктів 19-20 Порядку №1246, суд приходить до висновку про наявність підстав для зобов`язання ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну № 3 від 31.01.2024 датою її фактичного подання до контролюючого органу.
Щодо посилань відповідача на дискреційність повноважень, що саме на контролюючий орган покладено обов`язок прийняття рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної, як вже було вказано вище датою внесення відомостей до Реєстру вважається день, зазначений в рішенні суду, або день набрання законної сили таким рішенням (пункт 20 Порядку №1246). У справі, що розглядається, зобов`язання ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних подані позивачем податкові накладні датою її фактичного направлення/надходження є дотриманням судом гарантій на те, що спір між сторонами буде остаточно вирішений, та належним способом захисту порушеного права. Відтак вказані доводи суд не приймає до уваги.
Вказані висновки узгоджуються з позицією Верховного Суду, викладеної у постанові від 25 листопада 2022 року у справі №320/3484/21.
Відповідно до ч.1 ст.139 КАС України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.
Враховуючи викладене, суд вважає необхідним стягнути за рахунок бюджетних асигнувань відповідачів на користь позивача в рахунок повернення пропорційно до задоволених позовних вимог сплачений при подачі позову до суду судовий збір, згідно квитанції до платіжної інструкції № 59 від 15.05.2024 (а.с. 7) по 1514,00 грн. з кожного. 
Керуючись ст.ст. 90, 139, 143, 241-246, 250, 255, 295 КАС України, суд, -
В И Р І Ш И В:
Адміністративний позов Приватного підприємства "Деснянське" (вул. Садова, 15-А, с. Івот, Шосткинський район, Сумська область, 41113, ідентифікаційний код 41531427) до Державної податкової служби України (код ЄДРПОУ 43005393, Львівська площа, 8, м.Київ, 04053), Головного управління ДПС у Сумській області (код ЄДРПОУ 43995469, вул.Іллінська, 13, м.Суми, 40009) про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити дії – задовольнити.
Визнати протиправними і скасувати рішення комісії Головного управління Державної податкової служби у Сумській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації від 06.02.2024 № 10510989/41531427 про відмову Приватному підприємству "Деснянське" в реєстрації податкової накладної № 3 від 31.01.2024.
Зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати у Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну Приватного підприємства "Деснянське" № 3 від 31.01.2024 датою її подання.
Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Державної податкової служби України на користь Приватного підприємства "Деснянське" 1514,00 грн. в рахунок відшкодування судового збору.
Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Сумській області на користь Приватного підприємства "Деснянське" 1514,00 грн. в рахунок відшкодування судового збору. 
Рішення може бути оскаржено до Другого апеляційного адміністративного суду шляхом подачі апеляційної скарги протягом тридцяти днів з дня складення повного рішення. 
Рішення набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано. 
У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Суддя   Л.М. Опімах