П О С Т А Н О В А 
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
Справа № 560/1080/25 
Головуючий суддя 1-ої інстанції - Божук Д.А. 
Суддя-доповідач - Полотнянко Ю.П. 
04 березня 2026 року 
м. Вінниця
Сьомий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
головуючого судді: Полотнянка Ю.П. 
суддів: Смілянця Е. С.  Драчук Т. О. , 
розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби України у Хмельницькій області на рішення Хмельницького окружного адміністративного суду від 26 травня 2025 року у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «БЛЕК ОІЛ ТРЕЙД» до Головного управління Державної податкової служби України у Хмельницькій області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, 
В С Т А Н О В И В :
Позивач звернувся до суду з позовом, в якому просить:
1. Визнати незаконними дії Головного управління ДПС у Хмельницькій області щодо проведення фактичної перевірки на підставі наказу від 24.07.2024 №3049-П.
2. Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Хмельницькій області від 03.09.2024 №0/22239/0901 про застосування штрафних (фінансових) санкцій у сумі 1 096 412,82 грн.
Рішенням Хмельницького окружного адміністративного суду від 26.05.2025 позов задоволено частково.
Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Хмельницькій області від 03.09.2024 №0/22239/0901.
У задоволенні решти позовних вимог відмовлено.
Стягнуто на користь товариства з обмеженою відповідальністю «БЛЕК ОІЛ ТРЕЙД» 13156 (тринадцять тисяч сто п`ятдесят шість) грн. 95 коп. судового збору за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Хмельницькій області.
Не погоджуючись із прийнятим судовим рішенням, відповідач подав апеляційну скаргу, у якій просить скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нове, яким у задоволенні позовних вимог відмовити.
В обґрунтуванні апеляційної скарги апелянт послався на неправильне застосування судом першої інстанції норм матеріального права, порушення норм процесуального права, що, на його думку, призвело до неправильного вирішення спору. Відповідач вважає, що висновки суду першої інстанції про відсутність підстав для притягнення позивача до відповідальності на підставі п. 117.3 ст. 117 ПК України є хибними, а податкове повідомлення-рішення №0/22239/0901 від 03.02.2023 є законним та обґрунтованим.
Апеляційний розгляд справи здійснюється в порядку письмового провадження, у відповідності до вимог п. 3 ч. 1 ст. 311 КАС України. 
Заслухавши доповідь судді-доповідача, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів дійшла наступних висновків.
Судом першої інстанції встановлено, що на підставі наказу від 24.07.2024 № 3049-П «Про проведення фактичної перевірки» посадовими особами відповідача, з метою здійснення контролю за дотриманням вимог законодавства під час провадження діяльності, пов`язаної з обігом алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального, проведено фактичну перевірку ТОВ «БЛЕК ОІЛ ТРЕЙД» за адресою: м. Хмельницький, вул. Шевченка, 34, офіс 306, з 25 липня 2024 року, тривалістю 10 діб.
За результатами перевірки складений акт від 02.08.2024 № 18325/22-01-09-01/45111522, яким встановлене порушення п.п.212.3.4 п.212.3 ст.212 ПК України, а саме здійснено операції з реалізації пального без реєстрації такого суб`єкта господарювання платником акцизного податку.
На підставі акту фактичної перевірки від 02.08.2024 № 18325/22-01-09-01/45111522 винесено податкове повідомлення-рішення форми «ПС» від 03.09.2024 № 0/22239/0901 на суму штрафних санкцій 1 096 412,82 грн.
Не погоджуючись із вказаним податковим повідомленням-рішенням, позивач звернувся до суду з адміністративним позовом.
Суд першої інстанції при ухваленні оскарженого рішення виходив з обґрунтованості та доведеності позовних вимог, а відтак наявності підстав для часткового задоволення адміністративного позову.
Надаючи правову оцінку спірним правовідносинам, що виникли між сторонами та висновкам суду першої інстанції, колегія суддів враховує наступне.
Відповідно до ч.1 ст.308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
Так, щодо суті порушення, встановленого за результатами проведеної перевірки, слід зазначити таке.
Встановлено, що підставою для прийняття податкового повідомлення-рішення став висновок ГУ ДПС у Хмельницькій області про порушення позивачем підпункту 212.3.4 пункту 212.3 статті 212 ПК України.
В ході проведення фактичної перевірки ТОВ «БЛЕК ОІЛ ТРЕЙД» встановлено, що відповідно даних Єдиного реєстру акцизних накладних наявна інформація щодо реалізації (переміщення) пального 18.05.2023 ПП «Оіл Старт», за допомогою транспортного засобу марки SCANIA-R450 (державний номерний знак НОМЕР_1 ) із спеціалізованим напівпричепом марки KAESSBOHRER-STB (державний номерний знак НОМЕР_2 ) для ТОВ «БЛЕК ОІЛ ТРЕЙД».
Вказана операція проведена згідно акцизної накладної форми «П» від 18.05.2023 №500, видаткової накладної від 18.05.2023 №1452, товарно-транспортної накладної на відпуск нафтопродуктів (нафти) від 18.05.2023 №14528, податкової накладної від 18.05.2023 №341.
Також встановлено, що ТОВ «БЛЕК ОІЛ ТРЕЙД» 19.05.2023 через пересувний акцизний склад (транспортний засіб марки SCANIA-R450 (державний номерний знак НОМЕР_1 ) із спеціалізованим напівпричепом марки KAESSBOHRER-STB (державний номерний знак НОМЕР_2 )) реалізовано бензин А-95 ФОП ОСОБА_1 , що підтверджується наступними документами: акцизною накладною форми «П» від 19.05.2023 №2 та податковою накладною від 19.05.2023 №3.
Суд зазначає, що відповідно до пункту 117.3 статті 117 ПК України підставою для притягнення суб`єкта господарювання до відповідальності є виявлений факт здійснення ним операцій з реалізації пального або спирту етилового без реєстрації таких суб`єктів платниками акцизного податку у порядку, передбаченому цим Кодексом.
Відповідно до підпункту 14.1.212 пункту 14.1 статті 14 ПК України реалізація підакцизних товарів (продукції) – будь-які операції на митній території України, що передбачають відвантаження підакцизних товарів (продукції) згідно з договорами купівлі-продажу, міни, поставки та іншими господарськими, цивільно-правовими договорами з передачею прав власності або без такої, за плату (компенсацію) або без такої, незалежно від строків її надання, а також безоплатного відвантаження товарів, у тому числі з давальницької сировини, реалізація суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів.
Реалізація пального або спирту етилового для цілей розділу VI цього Кодексу – будь-які операції з фізичної передачі (відпуску, відвантаження) пального або спирту етилового з переходом права власності на таке пальне або спирт етиловий чи без такого переходу, за плату (компенсацію) чи без такої плати на митній території України з акцизного складу/акцизного складу пересувного: до акцизного складу; до акцизного складу пересувного; для власного споживання чи промислової переробки; будь-яким іншим особам.
Відповідно до підпункту 212.1.15 пункту 212.1 статті 212 ПК України платником акцизного податку є особа (у тому числі юридична особа, що веде облік результатів діяльності за договором про спільну діяльність без створення юридичної особи), яка реалізує пальне або спирт етиловий.
Згідно з підпунктом 212.3.4 пункту 212.3 статті 212 ПК України особи, які здійснюватимуть реалізацію пального або спирту етилового, підлягають обов`язковій реєстрації як платники податку контролюючими органами за місцезнаходженням юридичних осіб, постійних представництв, місцем проживання фізичних осіб – підприємців до початку здійснення реалізації пального або спирту етилового. Реєстрація платника податку здійснюється на підставі подання особою не пізніше ніж за три робочі дні до початку здійснення реалізації пального або спирту етилового заяви, форма якої затверджується центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування державної фінансової політики.
Статтею 215 ПК України встановлено групи підакцизних товарів, порядок справляння та ставки акцизного податку.
Підпунктом 213.1.12 пункту 213.1 статті 213 ПК України визначено, що об`єктом оподаткування акцизним податком є операції з реалізації будь-яких обсягів пального понад обсяги, що: отримані з інших акцизних складів/акцизних складів пересувних, що підтверджені зареєстрованими акцизними накладними в Єдиному реєстрі акцизних накладних; ввезені (імпортовані) на митну територію України, що засвідчені належно оформленою митною декларацією; вироблені в Україні, реалізація яких є об`єктом оподаткування відповідно до підпункту 213.1.1 цього пункту, або не підлягає оподаткуванню, або звільняється від оподаткування, або оподатковується на умовах, встановлених статтею 229 цього Кодексу, що підтверджені зареєстрованими акцизними накладними в Єдиному реєстрі акцизних накладних.
Згідно з пунктом 216.12 статті 216 ПК України датою виникнення податкових зобов`язань щодо операцій, визначених у підпункті 213.1.12 пункту 213.1 статті 213 цього Кодексу, є дата реалізації таких обсягів пального або спирту етилового.
Пунктом 231.1 статті 231 ПК України встановлено, що платник податку при реалізації пального зобов`язаний скласти в електронній формі акцизну накладну за кожним кодом товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД реалізованого пального або спирту етилового та зареєструвати її в Єдиному реєстрі акцизних накладних з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи.
У постанові Верховного Суду від 21 квітня 2022 року у справі № 380/799/20 висловлено позицію про те, що Податковий кодекс України виділяє поняття «реалізації підакцизного товару (продукції)» та «реалізації пального або спирту етилового для цілей розділу VI цього Кодексу». Так, реалізація пального для цілей розділу VI «Акцизний податок» ПК України має місце, зокрема у випадку саме фізичної передачі (відпуску, відвантаження) пального. Натомість, в інших випадках підакцизний товар (продукція), в тому числі і пальне, вважається реалізованим внаслідок проведення будь-якої операції (серед іншого, згідно з договором купівлі-продажу, міни, поставки, іншими господарськими чи цивільно-правовими договорами), що передбачає відвантаження такого товару.
У постанові від 26 жовтня 2023 року у справі №420/11327/21 Верховний Суд зазначив, що суб`єкт господарської діяльності, який здійснюватиме будь-які операції з пальним на митній території України, які визначені підпунктом 14.1.212 пункту 14.1 статті 14 ПК України, є особою, яка реалізує пальне, і відповідно до підпункту 212.1.15 пункту 212.1 статті 212 Кодексу є платником акцизного податку, а тому має до початку здійснення таких операцій зареєструватися платником акцизного податку з реалізації пального та в подальшому складати акцизні накладні на обсяги реалізації. Облік отриманого та витраченого (реалізованого) пального має вестись з метою виявлення об`єкта оподаткування акцизним податком, а саме: обсягів перевищення витраченого (реалізованого) пального над отриманим. При цьому якщо обсяги реалізованого (витраченого) пального не перевищують обсяги отриманого пального від інших платників акцизного податку, за які сплачено акцизний податок, то у платника податків не виникатиме і об`єкта оподаткування відповідно до підпункту 213.1.12 пункту 213.1 статті 213 Кодексу. Такий облік можливий лише за умови реєстрації суб`єкта господарювання платником акцизного податку.
Зазначаючи в акті фактичної перевірки про порушення позивачем підпункту 212.3.4 пункту 212.3 статті 212 ПК України, ГУ ДПС у Хмельницькій області не виявило факту реалізації позивачем пального в розумінні підпункту 14.1.212 пункту 14.1 статті 14 ПК України, який зумовлює виникнення у позивача об`єкта оподаткування акцизним податком. Підставою для застосування до позивача штрафних санкцій на підставі пункту 117.3 статті 117 ПК України став виявлений ГУ ДПС у Хмельницькій області факт отримання ТОВ «БЛЕК ОІЛ ТРЕЙД» пального від ПП «Оіл Старт».
Однак, як правильно зазначив суд першої інстанції, така операція не є тотожною ані в цілях визначення обов`язку з реєстрації платником акцизного податку, ані в цілях оподаткування таким податком. Виключно операція з реалізації пального в розумінні підпункту 14.1.212 пункту 14.1. статті 14 ПК України є об`єктом оподаткування акцизним податком і створює для суб`єкта господарювання, який таку дію має намір вчинити, виникнення обов`язку з реєстрації платником акцизного податку, а в подальшому – реєстрації акцизних накладних, сплати акцизного податку, дотримання інших умов, які наведені у нормах ПК України. Склад правопорушення, за яке пункт 117.3 статті 117 ПК України передбачає фінансову відповідальність, полягає саме в тому, що особа, яка здійснила реалізацію пального, попередньо не зареєструвалася платником акцизного податку. Операція з отримання пального таких наслідків не несе.
Відповідно до висновків Верховного Суду, викладених у постанові від 12 листопада 2020 року у справі №818/1612/16, саме та особа (платник податку), яка планує здійснювати будь-які операції з пальним на митній території України, які визначені в абзаці другому підпункту 14.1.212 пункту 14.1 статті 14 ПК України, має до початку здійснення таких операцій зареєструватися платником акцизного податку з реалізації пального та в подальшому складати акцизні накладні на обсяги реалізації. Пунктом 117.3 статті 117 ПК України встановлено, що здійснення суб`єктами господарювання операцій з реалізації пального без реєстрації таких суб`єктів платниками акцизного податку у порядку, передбаченому цим Кодексом, – тягне за собою накладення штрафу на юридичних осіб та фізичних осіб – підприємців у розмірі 100 відсотків вартості реалізованого пального. У такій справі зміст спірних правовідносин полягав у тому, що позивач передавав іншій особі пальне на виконання умов договору про надання послуг з проведення сільськогосподарських робіт. Верховний Суд дійшов висновку про безпідставність тверджень контролюючого органу щодо обов`язку реєстрації позивача як платника акцизного податку, оскільки при здійсненні господарських операцій на виконання умов договорів реалізація пального позивачем не здійснювалась.
Судом першої інстанції правильно встановлено, що підставою для прийняття податкового повідомлення-рішення стало застосування до позивача штрафної санкції відповідно до пункту 117.3 статті 117 Податкового кодексу України за нібито здійснення реалізації пального без реєстрації платником акцизного податку. 
Водночас в межах конкретно цієї справи, реалізація пального дійсно мала місце, однак, особою, яка здійснила таку реалізацію, є ПП «Оіл Старт», а не ТОВ «БЛЕК ОІЛ ТРЕЙД».
Разом з тим матеріалами справи підтверджено, що ТОВ «БЛЕК ОІЛ ТРЕЙД» зареєстроване платником акцизного податку 18.05.2023, а реалізацію пального ОСОБА_1 ТОВ «БЛЕК ОІЛ ТРЕЙД» було здійснено 19 травня 2023 року.
Суд зазначає, що визначення ж дати отримання позивачем пального для подальшої реалізації не мають правового значення в контексті підстав, з яких позивача було притягнуто до фінансової відповідальності.
Доводи апеляційної скарги фактично зводяться до викладення норм Податкового кодексу України щодо обов`язку попередньої реєстрації особи платником акцизного податку та тлумачення поняття реалізації пального, однак не спростовують установленого судом першої інстанції факту відсутності реалізації пального позивачем до моменту його реєстрації платником акцизного податку. Сам по собі факт отримання пального 18.05.2023 не є операцією з реалізації у розумінні підпункту 14.1.212 пункту 14.1 статті 14 ПК України та не утворює складу правопорушення, передбаченого пунктом 117.3 статті 117 ПК України.
Колегія суддів також зазначає, що відповідальність, передбачена пунктом 117.3 статті 117 ПК України, настає виключно у разі здійснення операцій з реалізації пального без реєстрації особи платником акцизного податку. Оскільки на момент здійснення реалізації 19.05.2023 позивач уже був зареєстрований у Реєстрі платників акцизного податку, склад податкового правопорушення відсутній, що обґрунтовано встановлено судом першої інстанції.
Інших обставин, які б свідчили про неправильне застосування судом норм матеріального права або неповне з`ясування фактичних обставин справи, апеляційна скарга не містить.
За таких обставин, колегія суддів вважає обґрунтованим висновок суду першої інстанції, що підстави для притягнення позивача до відповідальності на підставі пункту 117.3 статті 117 ПК України відсутні, а тому спірне податкове повідомлення рішення від 03.09.2024 №0/22239/0901 є протиправним та підлягає скасуванню.
В той же час, доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду першої інстанції про протиправність податкового-повідомлення рішення, прийнятого за наслідками такої перевірки по суті встановлених порушень.
На підставі викладеного, судова колегія вважає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права і прийшов до обґрунтованого висновку про часткове задоволення позовних вимог, а доводи апеляційної скарги не спростовують висновки суду першої інстанції.
Згідно з пунктом 1 частини 1 статті 315 та статті 316 КАС України, за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Таким чином, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга підлягає залишенню без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін. 
Керуючись ст.ст. 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 329 КАС України, суд 
У Х В А Л И В :
апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби України у Хмельницькій області залишити без задоволення, а рішення Хмельницького окружного адміністративного суду від 26 травня 2025 року - без змін.
Постанова суду набирає законної сили з дати її ухвалення та може бути оскаржена в касаційному порядку згідно зі ст.ст.328, 329 КАС України. 

Головуючий	 		Полотнянко Ю.П.	
 	 	 	 	
Судді	 	  	Смілянець Е. С.    Драчук Т. О.