ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

16 квітня 2026 року	Львів	Справа № 460/26933/23 пров. № А/857/5493/25	

Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
головуючого судді: Гуляка В.В.
суддів: Ільчишин Н.В., Кушнір В.О.
розглянувши у письмовому провадженні апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Рівненській області,
на рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 03 січня 2025 року (суддя – Дорошенко Н.О., час ухвалення – не зазначено, місце ухвалення – м. Рівне, дата складання повного тексту – 03.01.2025), 
в адміністративній справі №460/26933/23 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Енерджі Експрес" до Головного управління ДПС у Рівненській області,
про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, 

встановив:

У листопаді 2023 року позивач ТОВ "Енерджі Експрес" звернувся в суд із адміністративним позовом до відповідача ГУ ДПС у Рівненській області, в якому просив: 1) визнати протиправним і скасувати податкове повідомлення-рішення відповідача №833117000705-22 від 27.10.2023 року; 2) стягнути з відповідача на користь позивача судові витрати. 
Відповідач позовних вимог не визнав, в суд першої інстанції подав відзив на позовну заяву. Просив у задоволенні позовних вимог відмовити повністю. 
Рішенням Рівненського окружного адміністративного суду від 03.01.2025 адміністративний позов задоволено повністю. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Рівненській області №833117000705-22 від 27.10.2023. Стягнуто на користь позивача за рахунок бюджетних асигнувань відповідача судовий збір в розмірі 2147,20 грн.. 
З цим рішенням суду першої інстанції не погодився відповідач та оскаржив його в апеляційному порядку. Вважає апелянт, що судом першої інстанції ухвалено рішення з неповним з`ясуванням обставин, що мають значення для справи, не відповідністю обставинам справи і з порушенням норм матеріального права, а тому підлягає скасуванню з підстав, наведених в апеляційній скарзі. 
В обґрунтування апеляційних вимог апелянт покликається на те, що судом не надано оцінки, що перевіркою встановлено незабезпечення надання відповідних розрахункових документів встановленої форми та змісту під час продажу пального через РРО з фіскальним номером 3000439331, де у фіскальних чеках, згідно з Додатком 1, не відображено відповідного значення ставки та суми ПДВ у розмірі 20%, а саме: у фіскальних чеках від 01.07.2023 відображено значення ставки у розмірі 7% на загальну суму продажів 40333,85 грн. Також під час проведення фактичної перевірки встановлено, що позивач невчасно змінив розмір ставок податку на додану вартість у розрахункових документах реєстратора розрахункових операцій за 01.07.2023, а тому у фіскальних чеках РРО відображена ставка ПДВ у розмірі 7%, тоді як мала бути зазначена ставка ПДВ у розмірі 20%. Оскільки за наслідками фактичної перевірки від 09.10.2023р. ТОВ «Енерджі Експрес» встановлено порушення вимог п. 1, 2 ст.3 Закону України від 06.07.1995р. №265/95-ВР „Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг", а саме: проведення розрахункових операцій через РРО без відображення в фіскальних чеках відповідного значення ставки та суми ПДВ у розмірі 20% на суму 800,07 грн. Відповідальність передбачена п.1 ст.17 Закону України від 06.07.1995р. №265/95-ВР. Сума штрафних (фінансових) санкцій становить 800,07 грн. Проведення розрахункових операцій через РРО без відображення в фіскальних чеках відповідного значення ставки та суми ПДВ у розмірі 20% на суму 39533,78 грн. Сума штрафних (фінансових) санкцій становить 59300,67 грн. (39533,78* 150%-59300,67). Загальна сума штрафних (фінансових) санкцій становить 60100,74 грн.
За результатами апеляційного розгляду апелянт просить скасувати рішення суду від 03.01.2025 та ухвалити нове судове рішення, яким в позові відмовити повністю. 
Позивач подав до суду відзив на апеляційну скаргу відповідача, у якому зазначає, що рішення суду першої інстанції в даній справі є законним, ухваленим з додержанням норм процесуального права та правильним застосуванням норм матеріального права, а тому апеляційна скарга в даній справі має бути залишена без задоволення, а рішення суду - без змін.

Суд апеляційної інстанції заслухавши доповідь судді-доповідача, дослідивши матеріали справи та докази по справі, обговоривши доводи, межі та вимоги апеляційної скарги, перевіривши законність та обґрунтованість рішення суду першої інстанції, вважає, що апеляційну скаргу необхідно залишити без задоволення. 

Судом встановлено такі фактичні обставини справи. 
Позивач ТОВ “ЕНЕРДЖІ ЕКСПРЕС” зареєстроване як юридична особа 25.01.2018; взяте на облік як платник податків 25.01.2018; види діяльності за КВЕД: роздрібна торгівля пальним.
На підставі статті 20, статті 80 Податкового кодексу України, Кодексу законів про працю України, Законів України від 06.07.1995 №265/95-ВР “Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг”, від 01.06.2000 №1775-ІІІ “Про ліцензування певних видів господарської діяльності”, від 19.12.1995 №481/95-ВР “Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів” (зі змінами та доповненнями), Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затвердженого постановою Правління Національного банку України від 29.12.2017 №148 (зі змінами та доповненнями) та інших нормативно-правових актів, що підлягають перевірці, згідно наказу від 29.09.2023 №1540-п про проведення перевірки та направленнями на перевірку від 29.09.2023 №2408/Ж3/17-00-07-05-15, №2407/Ж3/17-00-07-05-15 уповноваженими особами Головного управління ДПС у Рівненській області 02.10.2023 проведено фактичну перевірку господарської одиниці автозаправний комплекс, розташований за адресою: Рівненська область, Вараський район, смт Рафалівка, вул. Залізнична, 11, де здійснює господарську діяльність ТОВ “ЕНЕРДЖІ ЕКСПРЕС” (а.с.41, 41-зв.,42).
Результати перевірки оформлені актом від 06.10.2023, зареєстрований 09.10.2023 за №8502/ж5/17-00-07-05-17/41889383 (а.с.43).
За даними акта, перевірка здійснена в присутності директора Костюкова Богдана Михайловича. З актом перевірки директор ТОВ “ЕНЕРДЖІ ЕКСПРЕС” ознайомлений, один примірник отримав під підпис 06.10.2023.
В ході перевірки встановлено наступне: не забезпечення надання відповідних розрахункових документів встановленої форми та змісту під час продажу пального через РРО з фіскальним номером 3000439331, де у фіскальних чеках згідно з Додатком 1 не відображено відповідного значення ставки та суми ПДВ у розмірі 20%, а саме: у вищезазначених фіскальних чеках від 01.07.2023 відображено значення ставки у розмірі 7% на загальну суму продажів 40333,85 грн, яка була встановлена відповідно до абз.1 підрозділу 2 розділу ХХ Податкового кодексу України, на період дії правового режиму воєнного стану на території України, але не довше ніж до 01.07.2023. Відповідно до Положення про форму та зміст розрахункових документів/електронних розрахункових документів, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 21.01.2016 № 13, у разі відсутності у розрахунковому документі хоча б одного із обов`язкових реквізитів, такий документ не приймається як розрахунковий. 
За наслідками фактичної перевірки встановлено порушення вимог пунктів 1, 2 статті 3 Закону України від 06.07.1995 №265 “Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг”. 
На підставі акта перевірки від 09.10.2023 №8502/ж5/17-00-07-05-17/41889383 Головним управлінням ДПС у Рівненській області прийнято податкове повідомлення-рішення №833117000705-22 від 27.10.2023, яким до ТОВ “ЕНЕРДЖІ ЕКСПРЕС” застосовано штрафну (фінансову) санкцію на загальну суму 60100,74 грн. (а.с.12). 
Згідно з доданим до податкового повідомлення-рішення розрахунком до позивача застосовано штрафні санкції в наступних розмірах: 
- за проведення розрахункових операцій через РРО без відображення в фіскальних чеках відповідного значення ставки та суми ПДВ у розмірі 20% на суму 800,07 грн, відповідальність передбачена пунктом 1 статті 17 Закону України “Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг” від 06.07.1995 №265/95-ВР (далі – Закон №265/95-ВР), зокрема, у разі встановлення протягом календарного року в ході перевірки факту не видачі (в паперовому вигляді та/або електронній формі) відповідного розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції, до суб`єкта господарювання застосовується фінансова санкція у розмірі 100% (за перше порушення) вартості проданих з порушенням товарів (робіт, послуг). Сума штрафних (фінансових) санкцій становить 800,07 грн; 
- за проведення розрахункових операцій через РРО без відображення в фіскальних чеках відповідного значення ставки та суми ПДВ у розмірі 20% на суму 39533,78 грн, відповідальність передбачена пунктом 1 статті 17 Закону №265/95-ВР, зокрема, у разі встановлення протягом календарного року в ході перевірки факту не видачі (в паперовому вигляді та/або електронній формі) відповідного розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції, до суб`єкта господарювання застосовується фінансова санкція у розмірі 150% вартості проданих з порушенням товарів (робіт, послуг). Сума штрафних (фінансових) санкцій становить 59300,67 грн. (39533,78*150%=59300,67). 
Загальна сума штрафних (фінансових) санкцій становить 60100,74 грн.. 
Не погоджуючись із зазначеним податковим повідомленням-рішенням, позивач звернулася з цим позовом до адміністративного суду. 

Переглянувши оскаржене рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги, суд апеляційної інстанції погоджується з висновками окружного суду про наявність підстав для задоволення позовних вимог, з врахуванням наступного. 
Враховуючи вимоги частини 2 статті 19 Конституції України та частини 2 статті 2 КАС України, законодавцем визначено критерії для оцінювання рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень, які одночасно є принципами адміністративної процедури, що вироблені у практиці європейських країн. 
Відповідно до п.75.1 ст.75 ПК України, контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки. 
За змістом підп.75.1.3 п.75.1 ст.75 ПК України, фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами). 
Так, матеріалами справи підтверджується, що спірне податкове повідомлення-рішення №833117000705-22 від 27.10.2023 винесено за результатами проведеної фактичної перевірки (Акт фактичної перевірки від 09.10.2023 №8502/ж5/17-00-07-05-17/41889383). 
Згідно Акта фактичної перевірки контролюючим органом встановлено, що позивачем допущено порушення п.п. 1, 2 ст. 3 Закону №265/95-ВР, а саме при перевірці 02.10.2023 року автозаправного комплексу за адресою: Вараський район, смт. Рафалівка, вул. Залізнична, 11 встановлено: проведення розрахункових операцій через РРО зі створенням розрахункових документів з порушенням встановленої форми та змісту. Відповідно до якого вході фактичної перевірки не забезпечено надання відповідних розрахункових документів, встановленої форми та змісту, під час продажу пального через РРО з фіскальним номером 3000439331, де у фіскальних чеках згідно з додатком 1, не відображено відповідного значення ставки та суми ПДВ у розмірі 20%, а саме: вище зазначених фіскальних чеках, від 01.07.2023 року, відображено значення ставки у розмірі 7%, на загальну суму продажів 40333.85 грн., яка була встановлена відповідно до абз. 1 підрозділу 2, розділу ХХ Податкового кодексу України, на період дії правового режиму воєнного стану на території України, але не довше, ніж до 01.07.2023 року. Відповідно до Положення про форму та зміст розрахункових документів/електронних розрахункових документів, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 21.01.2016 № 13, у разі відсутності у розрахунковому документі хоча б одного із обов`язкових реквізитів, такий документ не приймається як розрахунковий.
Згідно із підпунктом 2 пункту 180.1 статті 180 ПК України, для цілей оподаткування платником податку є будь-яка особа, яка зареєстрована або підлягає реєстрації як платник податку.
Пунктом 193.1 статті 193 ПК України (в редакції чинній на момент виникнення правовідносин) встановлені розміри ставок податку на додану вартість.
Так, ставки податку встановлюються від бази оподаткування в таких розмірах:
а) 20 відсотків;
б) 0 відсотків;
в) 7 відсотків по операціях з:
постачання на митній території України та ввезення на митну територію України лікарських засобів, дозволених для виробництва і застосування в Україні та внесених до Державного реєстру лікарських засобів, а також медичних виробів, які внесені до Державного реєстру медичної техніки та виробів медичного призначення або відповідають вимогам відповідних технічних регламентів, що підтверджується документом про відповідність, та дозволені для надання на ринку та/або введення в експлуатацію і застосування в Україні;
постачання на митній території України та ввезення на митну територію України лікарських засобів, медичних виробів та/або медичного обладнання, дозволених для застосування у межах клінічних випробувань, дозвіл на проведення яких надано центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування державної політики у сфері охорони здоров`я;
постачання послуг із показу (проведення) театральних, оперних, балетних, музичних, концертних, хореографічних, лялькових, циркових, звукових, світлових та інших вистав, постановок, виступів професійних мистецьких колективів, артистичних груп, акторів та артистів (виконавців), кінематографічних прем`єр, культурно-мистецьких заходів;
постачання послуг із показу оригіналів музичних творів, демонстрації виставкових проектів, проведення екскурсій для груп та окремих відвідувачів у музеях, зоопарках та заповідниках, відвідування їх територій та об`єктів відвідувачами;
постачання послуг із розповсюдження, демонстрування, публічного сповіщення і публічного показу фільмів, адаптованих відповідно до законодавства в україномовні версії для осіб з порушеннями зору та осіб з порушеннями слуху;
постачання послуг із тимчасового розміщування (проживання), що надаються готелями і подібними засобами тимчасового розміщування (клас 55.10 група 55 КВЕД ДК 009:2010);
реалізації квитків на спортивні заходи всеукраїнського та міжнародного рівнів;
г) 14 відсотків по операціях з постачання на митній території України та ввезення на митну територію України сільськогосподарської продукції, що класифікується за такими кодами згідно з УКТ ЗЕД: 1001, 1003, 1005, 1201, 1205, 1206 00.
Водночас, згідно з абзацом першим пункту 82 підрозділу 2 розділу XX ПК України (в редакції Закону України “Про внесення змін до розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України щодо ставок акцизного податку на період дії правового режиму воєнного, надзвичайного стану” №2618-IX від 21 вересня 2022 року) тимчасово, на період дії правового режиму воєнного стану на території України, введеного Указом Президента України "Про введення воєнного стану в Україні" від 24 лютого 2022 року №64/2022, затвердженим Законом України "Про затвердження Указу Президента України "Про введення воєнного стану в Україні" від 24 лютого 2022 року №2102-IX, але не довше ніж до 1 липня 2023 року, операції з постачання на митній території України та ввезення на митну територію України бензинів моторних, важких дистилятів, скрапленого газу, біодизелю, палива моторного альтернативного, що класифікуються за кодами УКТ ЗЕД, визначеними пунктом 41 підрозділу 5 цього розділу, яким встановлено ставки акцизного податку на такі товари, а також нафти або нафтопродуктів сирих, одержаних з бітумінозних порід (мінералів), що класифікуються за кодами УКТ ЗЕД 2709 00 10 00 та 2709 00 90 00, оподатковуються за ставкою у розмірі 7 відсотків.
Матеріалами справи підтверджується, що відповідач під час проведення фактичної перевірки встановив, що позивач невчасно змінив розмір ставок податку на додану вартість у розрахункових документах реєстратора розрахункових операцій за 01.07.2023, а тому у фіскальних чеках РРО відображена ставка ПДВ у розмірі 7%, тоді як мала бути зазначена ставка ПДВ у розмірі 20%.
Згідно пояснень директора ТОВ “ЕНЕРДЖІ ЕКСПРЕС” ОСОБА_1 порушення, встановлені в акті перевірки, пояснюються технічною помилкою в кодуванні РРО. Директор вказує, що при формуванні податкових накладних за 01.07.2023 ПДВ сформоване зі ставкою 20%, що не суперечить діючій на той момент ставці ПДВ та не призвело до заниження податкових зобов`язань з ПДВ ТОВ “ЕНЕРДЖІ ЕКСПРЕС”, які сплачені до бюджету своєчасно та в повному обсязі.
Вирішуючи спірні правовідносини, суд першої інстанції вірно врахував, що за визначенням статті 2 Закону №265/95-ВР, реєстратор розрахункових операцій - пристрій або програмно-технічний комплекс, в якому реалізовані фіскальні функції і який призначений для реєстрації розрахункових операцій при продажу товарів (наданні послуг), операцій з торгівлі валютними цінностями в готівковій формі та/або реєстрації кількості проданих товарів (наданих послуг), операцій з видачі готівкових коштів держателям електронних платіжних засобів та з приймання готівки для виконання платіжних операцій. До реєстраторів розрахункових операцій належать: електронний контрольно-касовий апарат, електронний контрольно-касовий реєстратор, вбудований електронний контрольно-касовий реєстратор, комп`ютерно-касова система, електронний таксометр, автомат з продажу товарів (послуг) тощо. Розрахункова операція - приймання від покупця готівкових коштів, платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо за місцем реалізації товарів (послуг), видача готівкових коштів за повернутий покупцем товар (ненадану послугу), а у разі застосування банківської платіжної картки - оформлення відповідного розрахункового документа щодо оплати в безготівковій формі товару (послуги) банком покупця або, у разі повернення товару (відмови від послуги), оформлення розрахункових документів щодо перерахування коштів у банк покупця. Розрахунковий документ - документ встановленої форми та змісту (касовий чек, товарний чек, видатковий чек, розрахункова квитанція, проїзний документ тощо), що підтверджує факт продажу (повернення) товарів, надання послуг, операцій з видачі готівкових коштів держателям електронних платіжних засобів, отримання (повернення) коштів, торгівлю валютними цінностями в готівковій формі, створений в паперовій та/або електронній формі (електронний розрахунковий документ) у випадках, передбачених цим Законом, зареєстрованим у встановленому порядку реєстратором розрахункових операцій або програмним реєстратором розрахункових операцій, чи заповнений вручну.
Відповідно до пункту 2 статті 3 Закону №265/95-ВР суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для виконання платіжної операції зобов`язані надавати особі, яка отримує або повертає товар, отримує послугу або відмовляється від неї, включаючи ті, замовлення або оплата яких здійснюється з використанням мережі Інтернет, при отриманні товарів (послуг) в обов`язковому порядку розрахунковий документ встановленої форми та змісту на повну суму проведеної операції, створений в паперовій та/або електронній формі (у тому числі, але не виключно, з відтворюванням на дисплеї реєстратора розрахункових операцій чи дисплеї пристрою, на якому встановлений програмний реєстратор розрахункових операцій QR-коду, який дозволяє особі здійснювати його зчитування та ідентифікацію із розрахунковим документом за структурою даних, що в ньому міститься, та/або надсиланням електронного розрахункового документа на наданий такою особою абонентський номер або адресу електронної пошти).
Абзацом другим пункту 1 статті 17 Закону №265/95-ВР встановлено, що за порушення вимог цього Закону до суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції за товари (послуги), за рішенням відповідних контролюючих органів застосовуються фінансові санкції у таких розмірах:
у разі встановлення в ході перевірки факту: проведення розрахункових операцій з використанням реєстраторів розрахункових операцій, програмних реєстраторів розрахункових операцій або розрахункових книжок на неповну суму вартості проданих товарів (наданих послуг); непроведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій та/або програмні реєстратори розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи; невидача (в паперовому вигляді та/або електронній формі) відповідного розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції, або проведення її без використання розрахункової книжки на окремому господарському об`єкті такого суб`єкта господарювання: 150 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за кожне наступне вчинене порушення.
Отже, пункт 1 статті 17 Закону №265/95-ВР встановлює відповідальність за невиконання суб`єктом господарювання одного з трьох обов`язків:
1) проведення розрахункових операцій через РРО/ПРРО/розрахункові книжки на неповну суму вартості проданих товарів (наданих послуг);
2) непроведення розрахункових операцій через РРО/ПРРО з фіскальним режимом роботи;
3) невидача відповідного (тобто такого, що відповідає вимогам щодо форми і змісту) розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції.
Суд зазначає, що у випадку притягнення суб`єкта господарювання до фінансової відповідальності за невиконання обов`язку, встановленого пунктом 2 статті 3 Закону №265/95-ВР, перевірці підлягають як обставини видачі/невидачі розрахункового документа, так і обставини відповідності такого вимогам щодо форми і змісту.
У розглядуваній справі встановлено, що позивача притягнуто до фінансової відповідальності саме за порушення пункту 2 статті 3 Закону №265/95-ВР. Висновки контролюючого органу фактично зводяться до того, що зазначення невірної ставки ПДВ у фіскальних чеках РРО тягне за собою неприйнятність таких документів як розрахункових. Відповідач вказує на те, що розрахункові операції проведені без роздрукування розрахункових документів встановленої форми і змісту, що утворює склад правопорушення, передбаченого пунктом 2 статті 3 Закону №265/95-ВР і, відповідно, є підставою для притягнення позивача до відповідальності на підставі пункту 1 статті 17 Закону №265/95-ВР.
Як вже зазначалося, обов`язок суб`єкта господарювання, передбачений пунктом 2 статті 3 Закону №265/95-ВР, полягає в тому, що суб`єкт господарювання зобов`язаний надавати особі (покупцю) в обов`язковому порядку розрахунковий документ встановленої форми та змісту на повну суму проведеної операції, створений в паперовій та/або електронній формі.
Відповідно до частини першої статті 8 Закону №265/95-ВР форма, зміст розрахункових документів, порядок реєстрації та ведення розрахункових книжок, книг обліку розрахункових операцій, а також форма та порядок подання звітності, пов`язаної із застосуванням реєстраторів розрахункових операцій та/або програмних реєстраторів розрахункових операцій чи використанням розрахункових книжок, встановлюються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.
Наказом Міністерства фінансів України “Про затвердження Положення про форму та зміст розрахункових документів/електронних розрахункових документів, Порядку подання звітності, пов`язаної із використанням книг обліку розрахункових операцій (розрахункових книжок), форми №ЗВР-1 Звіту про використання книг обліку розрахункових операцій (розрахункових книжок)” від 21 січня 2016 року №13 (із змінами), зареєстрованим у Міністерстві юстиції України 11 лютого 2016 р. за №220/28350 (далі - Положення №13), визначено форми і зміст розрахункових документів/електронних розрахункових документів, які в обов`язковому порядку мають надаватися особам, які отримують або повертають товар, отримують послуги або відмовляються від них, включаючи ті, замовлення або оплата яких здійснюється з використанням інтернету, при здійсненні розрахунків суб`єктами господарювання для підтвердження факту: продажу (повернення) товарів, надання послуг, отримання (повернення) коштів у сфері торгівлі, ресторанного господарства та послуг; здійснення операцій з торгівлі валютними цінностями в готівковій формі, якщо такі операції виконуються не в касах банків; здійснення операцій з видачі готівкових коштів держателям електронних платіжних засобів; приймання комерційними агентами банків та небанківськими фінансовими установами готівки для подальшого її переказу з використанням програмно-технічних комплексів самообслуговування (далі - ПТКС), за винятком ПТКС, що дають змогу користувачеві здійснювати виключно операції з отримання коштів.
Пунктом 2 розділу II Положення №13 визначені обов`язкові реквізити фіскального чека, серед яких у тому числі: назва товару (послуги), вартість, літерне позначення ставки ПДВ (рядок 10); для СГ, що зареєстровані як платники ПДВ,- окремим рядком літерне позначення ставки ПДВ, розмір ставки ПДВ у відсотках, загальну суму ПДВ за всіма зазначеними в чеку товарами (послугами), на початку рядка друкуються великі літери “ПДВ” (рядок 21).
Пунктом 3 розділу І Положення №13 передбачено, що установлені в цьому Положенні вимоги до змісту розрахункових документів визначають обов`язкові реквізити розрахункових документів/електронних розрахункових документів. У разі відсутності в документі хоча б одного з обов`язкових реквізитів, а також недотримання сфери його призначення, такий документ не прийматиметься як розрахунковий.
Отже, Закон №265/95-ВР встановлює безпосередній зміст обов`язків суб`єкта господарювання при здійсненні розрахункових операцій із застосування РРО і порядок їх виконання, а Положення № 13 - форму його реалізації.
ГУ ДПС у Рівненській області в ході проведення фактичної перевірки господарської діяльності позивача встановлено, що фіскальні чеки містять всі обов`язкові реквізити розрахункового документа (в тому числі літерне позначення ставки ПДВ і розмір ставки ПДВ у відсотках), однак мають недоліки - відображена ставка ПДВ у розмірі 7%, тоді як мала бути зазначена ставка ПДВ у розмірі 20%, у зв`язку з чим податковий орган дійшов висновку про те, що розрахунковий документ не видавався.
Згідно висновку Верховного Суду, наведеного у постанові від 02.02.2023 року у справі №500/6845/2, за нормами Положення №13 слід розрізняти недолік реквізиту у розрахунковому документі від відсутності відповідного реквізиту взагалі. Відсутність реквізиту у фіскальному чеку на товари (послуги), виданому суб`єктом господарювання - платником акцизного податку, як назва податку, літерне позначення, розмір ставки такого податку, загальна сума такого податку за всіма зазначеними в чеку товарами (послугами) позбавляє такий документ статусу розрахункового, відповідно, створення і роздрукування, а так само видача покупцеві документу з таким недоліком не може вважатися належним виконанням обов`язку, встановленого пунктом 2 статті 3 Закону №265/95-ВР. Тобто, фіскальний чек не вважається розрахунковим документом у разі відсутності розміру ставки податку.
Натомість у даних спірних відносинах фіскальні чеки, які видавались позивачем при здійсненні господарської діяльності і реалізації пального, містили відомості про ставку податку, проте замість зазначення ставки ПДВ у розмірі 20% в чеках, виданих 01.07.2023, помилково зазначено 7% ставки ПДВ за реалізоване пальне.
З цього приводу Верховний Суд у постановах від 27.11.2023 у справі №420/11790/22 та від 16.05.2024 у справі №520/4564/23 наголосив, що до розрахункового документу встановлюються певні вимоги щодо відтворення його змісту. Водночас, відсутність певного елементу змісту (незначний недолік) у такому розрахунковому документі, який в свою чергу у повному обсязі надає можливість не тільки відтворити, зрозуміти та ідентифікувати розрахункову операцію за місцем її проведення не приховуючи її сутність за допомогою реєстратора розрахункових операцій (тощо), але і підтвердити її виконання, не може бути правовою підставою для притягнення такого платника податків за пунктом 1 статті 17 Закону №265/95-ВР, а саме як за невидачу такого розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції.
Виключенням з цього правила можна вважати видачу такого фіскального чеку, в якому не зазначено тих обов`язкових реквізитів, що встановлені у наведеному Положенні №13, які не надають можливості підтвердити виконання розрахункової операції, та які мають вплив на правильність визначення, реальність здійснення господарської операції за її суттю та на формування показників податкової звітності.
Тобто, коли помилкове зазначення невірної ставки податку ПДВ у розрахунковому документі не змінює встановленого факту придбання товару покупцем у визначеного продавця, а видані чеки підтверджують виконання розрахункової операції, відсутня правова підстава для притягнення такого платника податків за пунктом 1 статті 17 Закону №265/95-ВР.
Як видно з наявної в матеріалах справи інформації про зміст фіскальних чеків можливо ідентифікувати назву суб`єкта господарювання, дату покупки, номер чека, загальну суму, продавця товару, вид товару, найменування товару, кількість товару тощо.
За наведеного безпідставними є твердження апелянта про те, що позивачем не застосувався реєстратор розрахункових операцій в ході здійснення господарської діяльності і, відповідно, розрахунковий документ не видавався.
Відтак, притягнення позивача до фінансової відповідальності на підставі пункту 1 статті 17 Закону №265/95-ВР є протиправним, що свідчить про незаконність оскаржуваного позивачем податкового повідомлення-рішення.
Крім того, в ході проведення перевірки відповідач посилався на бази даних Головного управління ДПС у Рівненській області за період діяльності ТОВ “ЕНЕРДЖІ ЕКСПРЕС”, в тому числі 01.07.2023, і на підставі інформації з бази даних було встановлено, що позивач реалізовував пальне через зареєстрований та опломбований у встановленому порядку та переведенні у фіскальний режим роботи реєстратор розрахункових операцій зі створенням у паперовій формі розрахункового документа, але без зазначення правильної ставки 20%.
До цього варто зауважити, що складання посадовими особами контролюючого органу акту фактичної перевірки із відображенням у ньому лише твердження про інформацію у базі даних є недостатнім і повинно здійснюватися шляхом повного фіксування та збирання всіх необхідних доказів на підтвердження обставин, що дають підстави для висновку про порушення платником податку вимог №265/95-ВР.
Перевірка даних за минулий період часу носить характер документальної перевірки, а тому дії відповідача щодо врахування при проведенні у жовтні 2023 року фактичної перевірки позивача баз даних за 01.07.2023 не можуть вчинятися в рамках фактичної перевірки та слугувати підставою для застосування штрафних санкцій, що фактично мало місце у даній ситуації.
Порушення, зазначені у акті фактичної перевірки, встановлені не в порядку і не у спосіб, що передбачений законом, отже акт фактичної перевірки не може бути підставою для притягнення позивача до відповідальності оскаржуваним рішенням.
Враховуючи наведені обставини, оцінюючи оскаржене рішення суб`єкта владних повноважень у частині застосування до позивача штрафної санкції у сумі 60100,74 грн на відповідність його критеріям, наведеним у частині другій статті 2 КАС України, колегія суддів вважає вірним висновок суду першої інстанції, що при його прийнятті відповідач діяв не на підставі та не у спосіб, що визначені законом, який регулює спірні відносини; необґрунтовано, тобто без урахування усіх обставин, що мають значення для прийняття оскаржуваного податкового повідомлення-рішення. 
За результатами розгляду справи окружний суд правильне прийняв рішення, що податкове повідомлення-рішення №833117000705-22 від 27.10.2023 є протиправним та підлягає скасуванню.
Доводи апеляційної скарги спростовуються встановленими судом обставинами, наявними в матеріалах справи доказами та нормами права, зазначеними в мотивувальній частині оскаржуваного рішення суду, які регламентують спірні правовідносини. 
Статтею 316 КАС України передбачено, що суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права. 
З урахуванням наведених вище норм законодавства та фактичних обставин справи, суд апеляційної інстанції приходить до висновку, що судом першої інстанції всебічно з`ясовано обставини справи, рішення суду першої інстанції в оскарженій частині винесено з дотриманням норм матеріального і процесуального права, доводи апеляційної скарги висновків суду першої інстанції не спростовують, а тому немає підстав для його скасування. 
Суд апеляційної інстанції також зазначає, що відповідно до п.2 ч.5 ст.328 КАС України, не підлягають касаційному оскарженню судові рішення у справах незначної складності та інших справах, розглянутих за правилами спрощеного позовного провадження (крім справ, які відповідно до цього Кодексу розглядаються за правилами загального позовного провадження). 
Проаналізувавши характер спірних правовідносин, предмет доказування, склад учасників справи та враховуючи, що дану адміністративну справу було розглянуто судом першої інстанції в порядку спрощеного позовного провадження, суд апеляційної інстанції зазначає, що дана адміністративна справа є справою незначної складності, а тому рішення суду апеляційної інстанції не підлягає касаційному оскарженню, крім випадків, передбачених пунктом 2 частини 5 статті 328 КАС України. 
Керуючись ст.ст. 243, 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 328 КАС України, суд – 

постановив: 

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Рівненській області – залишити без задоволення. 
Рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 03 січня 2025 року в адміністративній справі №460/26933/23 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Енерджі Експрес" до Головного управління ДПС у Рівненській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення – залишити без змін. 
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття і касаційному оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених пунктом 2 частини 5 статті 328 КАС України, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Головуючий суддя	 	В. В. Гуляк 	
судді	 	Н. В. Ільчишин 	
 	 	В. О. Кушнір