П О С Т А Н О В А 
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

Справа № 240/6472/25 
Головуючий суддя 1-ої інстанції - Леміщак Дмитро Михайлович 
Суддя-доповідач - Капустинський М.М. 

24 лютого 2026 року 
м. Вінниця

Сьомий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
головуючого судді: Капустинського М.М. 
суддів: Шидловського В.Б.  Сапальової Т.В. , 
за участю:
секретаря судового засідання: Пращерук М. О., 
представника позивача: Хазової Т.М.,
представника відповідача: Лафицького О.Д.,
розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Житомирській області на рішення Житомирського окружного адміністративного суду від 17 грудня 2025 року у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "ДЕНОІЛ" до Головного управління ДПС у Житомирській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, 
В С Т А Н О В И В :
Товариство з обмеженою відповідальністю "ДЕНОІЛ" звернулося до Житомирського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління Державної податкової служби у Житомирській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень.
Позовні вимоги (з урахуванням уточненої позовної заяви) обґрунтовані тим, що оскаржувані рішення прийняті на підставі Акта документальної планової виїзної перевірки від 22.01.2024 №1179/06-30-07-10/41066052, висновки якого є необґрунтованими, базуються на припущеннях та не відповідають фактичним обставинам господарської діяльності підприємства. Щодо епізоду з реалізацією сільськогосподарської техніки позивач наголошує, що техніка (сівалки, плуги, лущильники тощо) була отримана ним на підставі договорів фінансового лізингу від ТОВ "ОТП Лізинг". В подальшому, у зв`язку з виробничою необхідністю та умовами діяльності, дана техніка була передана на відповідальне зберігання ТОВ "Світ Агротехніки" згідно з Договором №1/21.10.21. Позивач стверджує, що він не набув права власності на предмет лізингу, оскільки не виплатив повну вартість лізингодавцю, а тому юридично не міг здійснити відчуження (продаж) даної техніки третім особам. Укладені з ТОВ "Світ Агротехніки" попередні договори купівлі-продажу свідчать лише про наміри сторін укласти основний договір у майбутньому (до 2026 року). Відсутність техніки за місцезнаходженням позивача пояснюється її знаходженням на зберіганні, що підтверджується актами приймання-передачі. Таким чином, висновки акта перевірки про безоплатну передачу або реалізацію техніки є безпідставними, а донарахування доходу та податкових зобов`язань з ПДВ на повну вартість техніки - протиправним. Крім того, позивач вказує на грубе порушення методології податкового обліку з боку відповідача, який включив вартість техніки до доходу, але не врахував витрати на її придбання (собівартість), що призвело до оподаткування не прибутку, а валового доходу. Щодо взаємовідносин з ТОВ "Продагротрейд" зазначає, що придбання паливно-мастильних матеріалів (дизельне паливо, бензин) є реальним, підтверджується належним чином оформленими первинними документами (видатковими накладними, ТТН, платіжними дорученнями). Всі акцизні накладні були зареєстровані в ЄРАН, що підтверджується даними СЕАРП СЕ.
Рішенням Житомирського окружного адміністративного суду від 17 грудня 2025 року задоволено повністю.
Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Житомирській області від 25.03.2024 № 00061230710.
Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Житомирській області від 25.03.2024 № 00061260710.
Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Житомирській області від 25.03.2024 № 00061290710.
Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Житомирській області на користь товариства з обмеженою відповідальністю "ДЕНОІЛ" судові витрати по сплаті судового збору в розмірі 30280,00 грн. (тридцять тисяч двісті вісімдесят гривень 00 копійок).
Не погоджуючись з рішенням суду, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій посилаючись на порушення судом норм матеріального та процесуального права просить скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нове рішення, яким у задоволені позовних вимог відмовити.
Вказує, що під час інвентаризації, проведеної в ході перевірки, не було підтверджено фактичної наявності сільськогосподарської техніки, отриманої в лізинг. На думку контролюючого органу, надання договорів відповідального зберігання є спробою приховати факт реалізації техніки без відображення в обліку. Відповідач також вказує на перерахування коштів від ТОВ "Світ Агротехніки" на користь позивача з призначенням платежу "за техніку", що, на його думку, свідчить про фактичний продаж. Також відповідач звертає увагу на наявність кримінальних проваджень щодо посадових осіб ТОВ "Світ Агротехніки". На думку податкового органу, позивач виступав лише транзитним суб`єктом, а реальним продавцем була інша компанія, при цьому позивач не підтвердив фактичне придбання, транспортування та зберігання техніки, а також не спростував відсутність у ТОВ "Світ Агротехніки" необхідних ресурсів для здійснення таких операцій. Стосовно взаємовідносин з ТОВ "Продагротрейд" відповідач наполягає на нереальності цих операцій через відсутність у контрагента умов для ведення господарської діяльності (складів, транспорту, персоналу), наявність ознак ризиковості та неможливість прослідкувати походження пального за ланцюгом постачання. На думку податкового органу, документообіг між позивачем та ТОВ "Продагротрейд" спрямований на отримання необґрунтованої податкової вигоди.
Позивач 23.02.2026 подав відзив на апеляційну скаргу, у якому послався на необгрунтованість поданої апеляції. Рішення суду першої інстанції вважає законним та обгрунтованим, ухваленим з дотриманням норм процесуального та матеріального права.
Ухвалою Сьомого апеляційного адміністративного суду від 16.02.2026 року розгляд справи призначено у відкритому судовому засіданні.
У судовому засіданні представник скаржника підтримав доводи апеляційної скарги та просив її задовольнити.
Представник позивача заперечив проти задоволення вимог апеляційної скарги.
Проаналізувавши вимоги та підстави апеляційної скарги, вивчивши матеріали справи в їх сукупності, дослідивши правильність застосування судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, колегія суддів дійшла висновку, що апеляційна скарга задоволенню не підлягає, з огляду на наступне.
Як встановлено судом першої інстанції та підтверджено матеріалами справи, на підставі наказу Головного управління ДПС у Житомирській області від 07.12.2023 № 2832-п (т.1 а.с.177) призначено та проведено документальну планову виїзну перевірку товариства з обмеженою відповідальністю "ДЕНОІЛ" з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також законодавства з питань єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період господарської діяльності з 04.01.2017 по 31.12.2022, включно.
Перевірка фактично здійснювалась у період з 19.12.2023 по 15.01.2024, про що свідчать відповідні записи в акті перевірки та матеріалах справи.
За результатами вказаної перевірки 22.01.2024 складено акт документальної планової виїзної перевірки №1179/06-30-07-10/41066052 (т.1 а.с.76-105, т.2 а.с.34-63), в якому зафіксовано низку порушень вимог статей 44, 134, 187, 188, 198, 201 ПК України.
Перевіркою повноти визначення задекларованих показників у рядку 01 декларацій з податку на прибуток "Дохід від будь-якої діяльності (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку" встановлено заниження доходу на загальну суму 19163610 грн, у тому числі за 2021 рік на суму 19163610 грн, внаслідок невключення до складу доходу вартості реалізованої сільськогосподарської техніки за операціями з ТОВ "Світ Агротехніки".
Крім того, встановлено заниження фінансового результату до оподаткування на суму витрат, не підтверджених первинними бухгалтерськими документами, обов`язковість ведення яких передбачено правилами бухгалтерського обліку, на загальну суму 2152978 грн.
Внаслідок зазначених порушень вимог п.44.1 ст.44, пп.134.1.1 п.134.1 ст.134 ПК України, ст.3, ст.4, ст.9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", п.7, п.8 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 15 "Дохід" визначено грошове зобов`язання з податку на прибуток приватних підприємств за податковим повідомленням-рішенням від 25.03.2024 №00061230710 у сумі 4539348,75 грн.
Перевіркою правильності визначення податкових зобов`язань з податку на додану вартість встановлено заниження податкових зобов`язань на суму 3832722 грн внаслідок невіднесення до складу податкових зобов`язань сум ПДВ з вартості реалізованої сільськогосподарської техніки за операціями з ТОВ "Світ Агротехніки", а також на суму 217458 грн внаслідок невіднесення до складу податкових зобов`язань сум ПДВ з вартості наданих послуг (виконаних робіт).
Одночасно встановлено безпідставне віднесення до складу податкового кредиту сум ПДВ, не підтверджених належним чином оформленими первинними документами, внаслідок чого завищено податковий кредит на суму 335866 грн.
Внаслідок порушень п.44.1 ст.44, п.187.1 ст.187, п.188.1 ст.188, п.198.1, п.198.2, п.198.3, п.198.6 ст.198, п.200.1 ст.200 ПК України визначено грошове зобов`язання з ПДВ за податковим повідомленням-рішенням від 25.03.2024 №00061260710 у сумі 4736138,75 грн.
Внаслідок порушень вимог пп.54.3.2 п.54.3 ст.54, ст.58, ст.120.1, пп.201.1, 201.10 ст.201 ПК України перевіркою встановлено нескладення та нереєстрацію в Єдиному реєстрі податкових накладних податкових накладних за операціями з реалізації сільськогосподарської техніки та надання послуг на загальну суму ПДВ 4050180 грн, внаслідок чого завищено від`ємне значення об`єкта оподаткування податком на прибуток на суму 2025090,00 грн.
Крім того, перевіркою встановлено неподання податкових декларацій з податку на прибуток за періоди липень-грудень 2018 року, січень-грудень 2019 року, січень-грудень 2020 року, січень-грудень 2021 року, січень-грудень 2022 року, внаслідок чого застосовано штрафні санкції на загальну суму 55080,00 грн за податковим повідомленням-рішенням від 25.03.2024 №00061710905.
Також встановлено порушення порядку проведення розрахункових операцій та невикористання режиму програмування реєстраторів розрахункових операцій із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД, внаслідок чого застосовано штрафні санкції на суму 145449,51 грн за податковим повідомленням-рішенням від 20.03.2024 №0057480706.
Окрім того, за результатами камеральної перевірки встановлено порушення граничних строків реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування за липень 2023 року, внаслідок чого застосовано штраф у розмірі 2774,90 грн за податковим повідомленням-рішенням від 19.04.2024 №0092940406.
Основною підставою для донарахування податку на прибуток та ПДВ за основними спірними епізодами стало визнання контролюючим органом господарських операцій з реалізації сільськогосподарської техніки через ТОВ "Світ Агротехніки" такими, що не мали реального характеру, оскільки ТОВ "ДЕНОІЛ" не підтвердило фактичне придбання, транспортування, зберігання та подальшу реалізацію техніки, а ТОВ "Світ Агротехніки" не мало необхідних ресурсів (трудових, матеріальних, транспортних) для здійснення таких обсягів операцій у 2021-2022 роках.
Товариство з обмеженою відповідальністю "ДЕНОІЛ" не погодилось із висновками акту перевірки та 27.02.2024 подало до Головного управління ДПС у Житомирській області мотивовані заперечення разом із додатковими документами, які, на думку платника податків, підтверджували реальність спірних господарських операцій (т.1 а.с.106-118).
Комісією Головного управління ДПС у Житомирській області з розгляду заперечень листом від 18.03.2024 №5935/6/06-30-07-10 повідомлено про залишення заперечень без задоволення та про прийняття рішення щодо визначення грошових зобов`язань відповідно до акту перевірки (т.1 а.с.186).
На підставі акту документальної планової виїзної перевірки від 22.01.2024 №1179/06-30-07-10/41066052 та з урахуванням результатів розгляду заперечень платника податків, поданих 27.02.2024, ГУ ДПС у Житомирській області прийнято оскаржені податкові повідомлення-рішення:
- від 25.03.2024 №00061230710, яким у зв`язку з порушенням вимог пункту 44.1 статті 44, підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 Податкового кодексу України, статей 3, 4, 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", пунктів 7, 8 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 15 "Дохід" встановлено заниження доходу на суму 19163610 грн. за рахунок невключення до його складу вартості реалізованої сільськогосподарської техніки за операціями з ТОВ "Світ Агротехніки" у 2021 році, а також заниження фінансового результату до оподаткування на суму витрат, не підтверджених первинними бухгалтерськими документами, на загальну суму 2152978 грн., внаслідок чого визначено грошове зобов`язання з податку на прибуток підприємств у сумі 4539348,75 грн. (т.1 а.с.187-188);
- від 25.03.2024 №00061260710, яким у зв`язку з порушенням вимог пункту 44.1 статті 44, пункту 187.1 статті 187, пункту 188.1 статті 188, пунктів 198.1, 198.2, 198.3, 198.6 статті 198, пункту 200.1 статті 200 Податкового кодексу України, пов`язаних із заниженням податкових зобов`язань з податку на додану вартість на суму 3832722 грн внаслідок невіднесення до їх складу сум ПДВ з вартості реалізованої сільськогосподарської техніки за операціями з ТОВ "Світ Агротехніки", на суму 217458 грн. внаслідок невіднесення до складу податкових зобов`язань сум ПДВ з вартості наданих послуг (виконаних робіт), а також завищенням податкового кредиту на суму 335866 грн внаслідок безпідставного віднесення до його складу сум ПДВ, не підтверджених належним чином оформленими первинними документами, визначено грошове зобов`язання з податку на додану вартість у загальній сумі 4736138,75 грн. (т. 1 а.с.188 (зворот) - 189);
- від 25.03.2024 №00061290710, яким у зв`язку з порушенням вимог підпункту 54.3.2 пункту 54.3 статті 54, статті 58, статті 120.1, підпунктів 201.1, 201.10 статті 201 Податкового кодексу України, пов`язаних із нескладенням та нереєстрацією в Єдиному реєстрі податкових накладних податкових накладних за операціями з реалізації сільськогосподарської техніки та надання послуг на загальну суму податку на додану вартість 4050180 грн, встановлено завищення від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток підприємств на суму 2025090,00 грн (т. 1 а.с. 190-191).
Вважаючи вказані податкові повідомлення-рішення протиправними та такими, що не відповідають фактичним обставинам здійснення господарських операцій, Товариство з обмеженою відповідальністю "ДЕНОІЛ" звернулося до суду.
Ухвалюючи оскаржуване рішення, суд першої інстанції виходив з обґрунтованості вимог позивача, відтак і наявності підстав для задоволення позовних вимог.
Колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції по суті спору та, відповідно до ч.1 ст.308 КАС України, переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
Відповідно до ч.2 ст.19 Конституції України, органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Статтею 67 Конституції України встановлено, що кожен зобов`язаний сплачувати податки і збори в порядку і розмірах, встановлених законом.
Податковий кодекс України (далі - ПК України, в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства (стаття 1 ПК України).
Відповідно до пп.16.1.4 п.16.1 ст.16 ПК України платник податків зобов`язаний сплачувати податки та збори в строки та у розмірах, встановлених цим Кодексом та законами з питань митної справи.
Приписами п.14.1 ст.14 ПК України визначено, що господарською діяльністю є діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами (14.1.36.); доходами є загальна сума доходу платника податку від усіх видів діяльності, отриманого (нарахованого) протягом звітного періоду в грошовій, матеріальній або нематеріальній формах як на території України, її континентальному шельфі у виключній (морській) економічній зоні, так і за їх межами (14.1.56.); постачанням товарів є будь-яка передача права на розпоряджання товарами як власник, у тому числі продаж, обмін чи дарування такого товару, а також постачання товарів за рішенням суду (14.1.191.); розумною економічною причиною (ділова мета) є причина, яка може бути наявна лише за умови, що платник податків має намір одержати економічний ефект у результаті господарської діяльності (14.1.231.).
Відповідно до пп.134.1.1 п.134.1. ст.134 ПК України об`єктом оподаткування податком на прибуток є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього розділу.
Пункт 135.1 статті 135 ПК України закріплює, що базою оподаткування є грошове вираження об`єкту оподаткування, визначеного згідно зі статтею 134 цього Кодексу з урахуванням положень цього Кодексу.
Як закріплено у пп.9.1.3 п.9.1 ст.9 ПК України, податок на додану вартість належить до загальнодержавних податків.
Податок на додану вартість - непрямий податок, який нараховується та сплачується відповідно до норм розділу V ПК України (пп.14.1.178 п.14.1 ст.14 ПК України).
Податкове зобов`язання - сума коштів, яку платник податків, у тому числі податковий агент, повинен сплатити до відповідного бюджету як податок або збір на підставі, в порядку та строки, визначені податковим законодавством (у тому числі сума коштів, визначена платником податків у податковому векселі та не сплачена в установлений законом строк) (пп.14.1.156 п.14.1 ст.14 ПК України).
Згідно з пп."а" п.185.1 ст.185 ПК України закріплено, що об`єктом оподаткування податком на додану вартість є операції платників податку з постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з безоплатної передачі та з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю.
Положеннями статті 187 ПК України передбачено, що датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:
а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;
б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку. Для документів, складених в електронній формі, датою оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку, вважається дата, зазначена у самому документі як дата його складення відповідно до Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", незалежно від дати накладення електронного підпису.
Приписи п.п.198.1, 198.3 ст.198 ПК України визначають, що до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів та послуг. Податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг.
Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
Відповідно до пп."а" і "б" п.198.1 ст.198 ПК України до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності).
Згідно з п.198.2 ст.198 ПК України датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг.
За змістом п.44.1 ст.44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Згідно з п.44.2 ст.44 ПК України для обрахунку об`єкта оподаткування платник податку на прибуток використовує дані бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо доходів, витрат та фінансового результату до оподаткування.
Пунктом 6 ст.128 Господарського кодексу України від 16.01.2003 №436-ІV, чинного на момент виникнення спірних правовідносин, визначено обов`язки суб`єкта стосовно ведення обліку результатів своєї діяльності відповідно до вимог законодавства, а також своєчасного надання податкових декларацій, інших необхідних відомостей для нарахування податків (обов`язкових платежів), сплати податків (обов`язкових платежів), в порядку і в розмірах встановлених законом.
Відповідно до Національного положення (стандарту) бухгалтерського обліку 1 "Загальні вимоги до фінансової звітності", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 07.02.2013 №73, фінансова звітність бухгалтерська звітність, що містить інформацію про фінансовий стан, результати діяльності та рух грошових коштів підприємства за звітний період.
Фінансова звітність складається з балансу (звіту про фінансовий стан), звіту про фінансові результати (звіту про сукупний дохід) (далі звіт про фінансові результати), звіту про рух грошових коштів, звіту про власний капітал і приміток до фінансової звітності.
У Звіті про фінансові результати розкривається інформація про доходи, витрати, прибутки і збитки, інший сукупний дохід та сукупний дохід підприємства за звітний період.
Джерелом відомостей для заповнення Звіту про фінансові результати є дані регістрів бухгалтерського обліку, що містять інформацію про доходи, витрати, прибуток, збитки та сукупний дохід.
Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності в Україні визначає Закон України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність" від 16.07.1999 №996-ХІV з наступними змінами та доповненнями у редакції, яка була чинна на час виникнення спірних правовідносин (далі - Закон №996-ХІV).
Відповідно до статті 1 цього Закону господарська операція це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства; первинний документ це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.
Згідно зі статтею 9 Закону №996-ХІV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю за впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій.
Статтями 1 та 3 цього Закону передбачено, що первинним документом є документ, який містить відомості про господарську операцію. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтується на даних бухгалтерського обліку. Первинні документи по відображенню господарських операцій являються основою і для податкового обліку.
Тому будь-які документи (у тому числі договори, акти виконаних робіт, накладні, рахунки тощо) мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції.
Інформація, що міститься у прийнятих до обліку первинних документах, систематизується на рахунках бухгалтерського обліку в регістрах синтетичного та аналітичного обліку шляхом подвійного запису їх на взаємопов`язаних рахунках бухгалтерського обліку (ч.3 ст.9 Закону №996-ХІV).
Таким чином, правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування витрат, що враховуються при визначені об`єкта оподаткування наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання у власній господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податку договорах, що має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами.
Аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту. При цьому в первинних документах, які є підставою для бухгалтерського обліку, фіксуються дані лише про фактично здійснені господарські операції.
За змістом пп.14.1.36 п.14.1 ст.14 ПК України господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.
Аналіз наведених норм свідчить, що господарські операції для визначення податкового кредиту та витрат мають бути фактично здійсненими та підтвердженими належним чином оформленими первинними документами, які відображають реальність таких операцій. Сума податку для включення до податкового кредиту повинна бути підтверджена, крім того, податковою накладною, виписаною постачальником на операцію з постачання товару (послуг) і зареєстрованою в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Встановлюючи правило щодо обов`язкового підтвердження сум витрат та податкового кредиту, врахованих платником під час визначення податкових зобов`язань з податку на прибуток та з податку на додану вартість відповідно, законодавець, безумовно, передбачає, що ці документи є достовірними, тобто операції, які вони підтверджують, дійсно мали місце.
Проте якщо ж господарська операція фактично не відбулась, то платник податків не має права на податкову вигоду у вигляді податкового кредиту та/або зменшення оподатковуваного доходу на суму витрат. Первинні документи, складені для оформлення такої операції, не відповідають дійсності і не можуть бути підставою податкового обліку. Це відповідає й вимозі статті 75 Кодексу адміністративного судочинства України щодо достовірності доказів.
Ці вимоги однаковою мірою стосуються формування й інших показників податкового обліку, в тому числі доходу і податкових зобов`язань з ПДВ за господарськими операціями, оскільки податковий облік, як і будь-який облік, обов`язковість якого встановлена законом, не може ґрунтуватися на недостовірних даних.
Відповідно до пп.4.1.4 п.4.1 ст.4 ПК України, одним із принципів податкового законодавства є презумпція правомірності рішень платника податку в разі, якщо норма закону чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі закону, або якщо норми різних законів чи різних нормативно-правових актів припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов`язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу.
У справах, предмет спору в яких стосується правомірності відображення платником податків у бухгалтерському та податковому обліках фінансових показників господарських операцій, які, за висновком контролюючого органу, є фіктивними, сталою є практика правозастосування Верховним Судом, яка, якщо її узагальнити, полягає в тому що правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування витрат наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання у своїй господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податків господарських договорах, що має підтверджуватись первинними документами відповідно до вимог, встановлених правовими нормами, зокрема й щодо змісту (обов`язкових реквізитів).
Наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, що є обов`язковою умовою для формування податкового кредиту та витрат.
Якщо господарська операція фактично не відбулася, то платник податків не має права на податкову вигоду.
Про необґрунтованість податкової вигоди можуть свідчити підтверджені доказами доводи контролюючого органу, зокрема про наявність таких обставин, як: неможливість реального здійснення операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг, нездійснення особою, яка значиться виробником товару, підприємницької діяльності; відсутність необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, господарської діяльності у зв`язку з відсутності управлінського або технічного персоналу, основних фондів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів; облік для цілей оподаткування тільки тих господарських операцій, які безпосередньо пов`язані з виникненням податкової вигоди, якщо для цього виду діяльності також потрібне здійснення й облік інших господарських операцій; здійснення операцій з товаром, що не вироблявся або не міг бути вироблений в обсязі, зазначеному платником податків у документах обліку; відсутність документів обліку.
На підтвердження фактичного здійснення господарських операцій платник податків повинен мати відповідні первинні документи, які мають бути належно оформленими, містити всі необхідні реквізити, бути підписані уповноваженими особами і які в сукупності із встановленими обставинами справи, зокрема, і щодо можливостей здійснення господарюючими суб`єктами відповідних операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна, обсягу матеріальних та трудових ресурсів, економічно необхідних для здійснення господарських операцій, мають свідчити про беззаперечний факт реального вчинення господарських операцій, що і є підставою для формування платником даних податкового обліку.
Такі висновки зроблені Верховним Судом у постановах від 24.01.2018 у справі №2а-19379/11/2670, від 28.10.2019 у справі №280/5058/18, від 26.02.2020 у справі № 826/1308/18, від 06.05.2020 у справі №640/4687/19. Схожі за змістом висновки викладені й у постановах Верховного Суду, на які посилається Позивач у касаційній скарзі, від 19.10.2023 у справі №160/5256/19, від 16.01.2018 у справі №820/4648/13-а, від 01.02.2023 у справі №380/9660/21, від 26.06.2018 у справі №825/3731/15-а, від 19.06.2018 у справі №806/4988/13-а, від 27.03.2018 у справі №816/809/17, від 07.07.2022 у справі №160/3364/19, від 28.02.2018 у справі №806/1033/17, від 16.10.2020 у справі №820/2587/15, від 01.02.2023 у справі №380/9660/21, від 16.04.2020 у справі №810/3443/18, від 30.09.2021 у справі №400/1986/19.
Висновки щодо реального виконання господарської операції, що породжує право платника податків на податковий кредит, зробила і Велика Палата Верховного Суду у постанові від 07.07.2022 у справі №160/3364/19. Велика Палата в цій постанові акцентувала увагу на тому що платник податків не може бути обмежений у використанні первинного документа для цілей податкового обліку в тому разі, якщо безпосередньо він не вносив до такого документа неправдиві (недостовірні) відомості. Всі негативні наслідки, пов`язані з недостовірністю даних, зазначених у первинному документі, мають покладатися виключно на ту особу, яка їх внесла. Якщо іншою особою були внесені до документа відомості щодо учасника господарської операції, який має дефекти правового статусу, то добросовісний платник податків, який скористався відповідним документом для підтвердження даних свого податкового обліку, не може зазнавати жодних негативних наслідків у тому разі, якщо інші обставини, зазначені в первинному документі, зокрема рух відповідних активів, мали місце. При цьому має враховуватися реальна можливість платника податків пересвідчитися у тому чи були достовірними відомості, що внесені до первинного документа його контрагентом.
Колегія суддів, надаючи правову оцінку спірним правовідносинам, що виникли між сторонами, та аналізуючи обґрунтованість висновків контролюючого органу, викладених в Акті перевірки від 22.01.2024 №1179/06-30-07-10/41066052, на підставі яких були прийняті оскаржувані податкові повідомлення-рішення, виходить з наступного детального аналізу кожного епізоду виявлених порушень.
Щодо висновків контролюючого органу про заниження доходу та податкових зобов`язань з податку на додану вартість внаслідок реалізації сільськогосподарської техніки.
В основу оскаржуваних рішень в частині донарахування податку на прибуток та податку на додану вартість покладено висновок контролюючого органу про порушення позивачем вимог п.44.1 ст.44, пп.134.1.1 п.134.1 ст.134, п.187.1 ст.187, п.188.1 ст.188 ПК України, що, на думку відповідача, призвело до заниження доходу на суму 19163610 гривень та податкових зобов`язань з ПДВ на суму 3832722 гривень. Відповідач стверджує, що товариство з обмеженою відповідальністю "ДЕНОІЛ" отримало сільськогосподарську техніку від ТОВ "ОТП Лізинг", однак під час інвентаризації, проведеної в ході перевірки, вказані основні засоби не були виявлені за місцезнаходженням платника податків, що у сукупності з фактом отримання коштів від ТОВ "Світ Агротехніки" було кваліфіковано як операції з реалізації товарів без відображення таких операцій у податковій звітності.
Досліджуючи природу господарських правовідносин, що склалися між позивачем та його контрагентами щодо спірної сільськогосподарської техніки, суд встановив, що між ТОВ "Світ Агротехніки" (як продавцем) ТОВ "ОТП Лізинг" (як покупцем або лізингодавцем) та ТОВ "ДЕНОІЛ" (як лізингоодержувачем) було укладено ряд договорів купівлі-продажу від 20.10.2021, зокрема, договори №11429-S, №11439-S, №11435-S, №11438-S, №11436-S. Також між ТОВ "ОТП Лізинг" (як лізингодавцем) та ТОВ "ДЕНОІЛ" (як лізингоодержувачем) укладено договори фінансового лізингу від 20.10.2021, зокрема, №11429-SME-FL, №11439-SME-FL, №11435-SME-FL, №11438-SME-FL, №11436-SME-FL (т.4 а.с.78-133).
Предметом вказаних договорів виступала сільськогосподарська техніка: сівалки точного висіву Horsch MAESTRO 24SW та 16SW, плуг напівнавісний оборотний Opall-Agri Orion, дисковий лущильник Opall-Agri Pegas та сівалка зернова Amazone Cirrus.
Апеляційний суд звертає увагу на юридичну сутність договору фінансового лізингу, визначену статтею 806 Цивільного кодексу України та Законом України "Про фінансовий лізинг", згідно з якою лізингодавець зобов`язується набути у власність річ у продавця і передати її у користування лізингоодержувачу на визначений строк, при цьому право власності на предмет лізингу залишається за лізингодавцем до моменту повної сплати лізингових платежів та виконання інших умов договору.
Згідно з п.6.1 Загальних умов договорів фінансового лізингу (https://otpleasing.com.ua/agro-auto-fabrica/) протягом всього терміну дії договору об`єкт лізингу залишається власністю лізингодавця, а перехід права власності до лізингоодержувача можливий виключно після закінчення строку лізингу, здійснення всіх платежів та підписання окремого акту про передачу права власності, як це передбачено п.12.1 вказаних умов. Таким чином, на момент проведення перевірки позивач володів спірною технікою на праві користування і не мав права розпорядження нею, зокрема права на її відчуження третім особам без письмової згоди власника - ТОВ "ОТП Лізинг", що спростовує презумпцію відповідача про вільний продаж даного майна позивачем. Пункт 5.5 Загальних умов прямо забороняє відчуження об`єкта лізингу лізингоодержувачем третім особам до моменту переходу права власності, без письмової згоди Лізингодавця.
Матеріали справи не містять доказів того, що на момент перевірки позивач повністю розрахувався з ТОВ "ОТП Лізинг", достроково викупив предмет лізингу та набув на нього право власності. Навпаки - зі змісту договорів випливає, що строк лізингу становить 60 місяців, тобто до 2026 року. Отже, позивач, не будучи власником майна, юридично не мав права та можливості здійснити його відчуження (продаж) на користь ТОВ "Світ Агротехніки". Відповідно до ст.658 ЦК України, право продажу товару, крім випадків примусового продажу та інших випадків, встановлених законом, належить власникові товару.
Колегія суддів критично оцінює посилання відповідача на факт відсутності сільськогосподарської техніки за адресою позивача під час проведення інвентаризації як на беззаперечний доказ її реалізації, оскільки матеріали справи містять належні та допустимі докази передачі вказаного майна на відповідальне зберігання. Зокрема, між ТОВ "ДЕНОІЛ" (поклажодавець) та ТОВ "Світ Агротехніки" (зберігач) 21.10.2021 було укладено Договір про надання послуг відповідального зберігання №1/21.10.21, згідно з яким позивач передав, а зберігач прийняв на зберігання спірну сільськогосподарську техніку, що підтверджується актом приймання-передачі на відповідальне зберігання від 23.10.2021 (т.4 а.с.60-61). Цим обставинам кореспондує інвентаризаційний опис цінностей, прийнятих на відповідальне зберігання від 20.10.2022 (т.2 а.с.62).
Відповідно до ст.936 ЦК України, за договором зберігання зберігач зобов`язується зберігати річ, яка передана йому поклажодавцем, і повернути її поклажодавцеві у схоронності. Передача речі на зберігання не тягне за собою переходу права власності на неї.
Законодавство України не містить заборони щодо передачі майна, яке перебуває у користуванні на умовах лізингу, на відповідальне зберігання третім особам, якщо інше прямо не заборонено договором лізингу, при цьому відповідач не надав суду доказів наявності таких обмежень або претензій з боку лізингодавця. Отже, фактичне знаходження техніки не за адресою позивача, а за адресою зберігача в смт Глеваха Київської області, про що позивач повідомляв контролюючий орган під час перевірки, не є свідченням вибуття майна з володіння позивача внаслідок операції купівлі-продажу, а є наслідком господарських відносин зі зберігання майна. Відповідач, ігноруючи надані позивачем договори зберігання та акти приймання-передачі, не здійснив належних заходів контролю, передбачених податковим законодавством, зокрема не провів зустрічної звірки зі зберігачем ТОВ "Світ Агротехніки" для підтвердження або спростування факту наявності техніки, обмежившись формальною констатацією її відсутності за місцезнаходженням позивача, що свідчить про неповноту з`ясування обставин під час перевірки.
Контролюючий орган не надав жодних доказів, які б спростовували дійсність договору зберігання або підтверджували факт переходу права власності (наприклад, видаткові накладні на реалізацію, акти прийому-передачі у власність, перереєстрацію техніки у державних органах тощо).
Податковим органом також не враховано правову природу взаємовідносин між ТОВ "ДЕНОІЛ" та ТОВ "Світ Агротехніки". Як вбачається з матеріалів справи, між цими суб`єктами господарювання були укладені попередні договори купівлі-продажу №1-5 від 21.10.2021 (т.4 а.с.63-77). Згідно зі ст.635 ЦК України попереднім є договір, сторони якого зобов`язуються протягом певного строку укласти договір в майбутньому (основний договір) на умовах, встановлених попереднім договором. Умовами цих договорів передбачено зобов`язання сторін укласти основні договори купівлі-продажу в термін до 25.10.2026. Тобто попередній договір не створює переходу права власності на майно, а лише фіксує наміри сторін щодо укладення основного договору в майбутньому. Враховуючи, що строк лізингу за договорами з ТОВ "ОТП Лізинг" становить 60 місяців, тобто до 2026 року, укладення попередніх договорів з ТОВ "Світ Агротехніки" з відкладальною умовою щодо укладення основних договорів кореспондується з моментом очікуваного переходу права власності на техніку від лізингодавця до позивача.
Колегія суддів зазначає, що отримані позивачем від ТОВ "Світ Агротехніки" грошові кошти у сумі 16780100 грн за своєю правовою природою є попередньою оплатою (авансом) за майбутні поставки товарів згідно з умовами попередніх договорів, що також підтверджується призначенням платежів та відображенням цих сум у податковому обліку позивача.
Так, судом встановлено, що на суму отриманих авансів позивачем було складено та зареєстровано в Єдиному реєстрі податкових накладних відповідні податкові накладні, зокрема №1 - №8, №21, №22, №54 - №67, №88, №1083, №1094, №1140, №1141 (т.4 а.с.15-47), чим дотримано вимоги п.187.1 ст.187 ПК України щодо виникнення податкових зобов`язань з ПДВ на дату першої події - зарахування коштів від покупця.
Відповідач, стверджуючи про невідображення реалізації, фактично ігнорує наявність цих податкових накладних та викривлює зміст господарських операцій, кваліфікуючи отримання авансу як завершений продаж товару, якого у власності продавця ще немає. Таким чином, висновки податкового органу про приховування операцій з реалізації є безпідставним, оскільки позивач задекларував податкові зобов`язання з ПДВ виходячи з фактично отриманих сум авансів, а не з повної вартості техніки, право власності на яку до нього ще не перейшло.
Апеляційний суд звертає на порушення відповідачем методології визначення об`єкта оподаткування податком на прибуток підприємств. В акті перевірки контролюючий орган, кваліфікуючи операції як реалізацію техніки, включив до складу доходу позивача повну вартість сільськогосподарської техніки у розмірі 19163610 гривень, однак при цьому не врахував у складі витрат собівартість цієї техніки, яка дорівнює вартості її придбання (отримання у лізинг).
Такий підхід прямо суперечить принципу відповідності доходів і витрат, закріпленому в Законі України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" та Положеннях (стандартах) бухгалтерського обліку, зокрема П(С)БО 16 "Витрати", згідно з яким витрати визнаються витратами певного періоду одночасно з визнанням доходу, для отримання якого вони здійснені.
Відповідно до пп.134.1.1 п.134.1 ст.134 ПК України, об`єктом оподаткування податком на прибуток є прибуток, який визначається шляхом коригування фінансового результату до оподаткування, визначеного у фінансовій звітності.
Ігнорування відповідачем витратної частини призвело до оподаткування не прибутку (різниця між доходами та витратами), а валового доходу (виручки), що суперечить економічній сутності податку на прибуток та грубо порушує норми Податкового кодексу України та національних стандартів бухгалтерського обліку. Такий підхід контролюючого органу є протиправним та свідчить про штучне завищення суми податкового зобов`язання.
Посилання відповідача на наявність кримінальних проваджень щодо посадових осіб ТОВ "Світ Агротехніки" та відкриття провадження у справі про банкрутство цього контрагента не можуть бути прийняті судом як належні докази порушення податкового законодавства саме позивачем.
Відповідно до усталеної практики Європейського суду з прав людини та Верховного Суду, платник податків не несе відповідальності за можливі неправомірні дії своїх контрагентів, якщо він не був безпосередньо залучений до таких дій та виконав усі передбачені законом умови для формування даних податкового обліку. В матеріалах справи відсутні вироки суду, які набрали законної сили, що встановлювали б факт фіктивності господарських операцій саме між ТОВ "ДЕНОІЛ" та ТОВ "Світ Агротехніки" або свідчили б про змову посадових осіб позивача з метою ухилення від сплати податків. Сама лише наявність розслідувань щодо контрагента не спростовує реальності господарських операцій, підтверджених належними первинними документами, а принцип індивідуальної відповідальності унеможливлює покладання на позивача негативних наслідків за дії третіх осіб.
Враховуючи зазначене вище колегія суддів вважає, що суд першої інстанції дійшов вірного висновку про відсутність факту реалізації сільськогосподарської техніки, правомірність передачі її на зберігання та коректність відображення позивачем податкових зобов`язань з ПДВ за отриманими авансами, що зумовлює протиправність висновків акта перевірки та необхідність скасування податкових повідомлень-рішень №00061230710 (в частині донарахування податку на прибуток за цим епізодом) та №00061260710 (в частині донарахування ПДВ за цим епізодом).
Оскільки висновок про необхідність реєстрації податкових накладних на повну вартість техніки є похідним від хибного висновку про її реалізацію, нарахування штрафних санкцій за нереєстрацію податкових накладних також є безпідставним.
Визначаючись щодо висновків контролюючого органу про нереальність господарських операцій з придбання пального у ТОВ "Продагротрейд", то колегія суддів зазначає таке.
Контролюючий орган в акті перевірки дійшов висновку про завищення позивачем витрат на суму 2152978 грн та податкового кредиту з ПДВ на суму 335866 грн за взаємовідносинами з контрагентом ТОВ "Продагротрейд", посилаючись на нереальність (безтоварність) цих операцій. Обґрунтовуючи свою позицію, відповідач вказує на відсутність у контрагента достатніх трудових ресурсів, складських приміщень, транспортних засобів, неможливість встановлення походження пального за ланцюгом постачання, а також наявність податкової інформації про ризиковість контрагента та його постачальників.
Апеляційний суд вважає такі доводи податкового органу необґрунтованими та такими, що спростовуються матеріалами справи.
Як уже зазначалося, визначальною ознакою господарської операції є те, що вона повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків. Здійснення господарської операції і власне її результат підлягають відображенню в бухгалтерському обліку.
На підтвердження реальності господарських операцій з ТОВ "Продагротрейд" позивачем надано належним чином оформлені копії первинних документів: договору поставки нафтопродуктів №НП-20/10-2021-2 від 20.10.2021 (т.4, а.с.134-138); видаткові накладні №70, 823, 824, 1060, 1106, 1143, 1202, 1305, 1336, 1427, 1455, 1456, 1504, які містять всі обов`язкові реквізити, передбачені ст.9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні"; товарно-транспортні накладні (ТТН) на перевезення пального, що підтверджують факт його транспортування; платіжні доручення та виписки банку, що свідчать про фактичну оплату товару; акцизні накладні, зареєстровані в Єдиному реєстрі акцизних накладних (т.4, а.с.48-53, 140-143)
Відповідно до ст.9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" та п.44.1 ст.44 ПК України підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій та формування показників податкової звітності є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій.
Колегія суддів звертає увагу на специфіку діяльності позивача (роздрібна торгівля пальним через АЗС) та законодавче регулювання обігу пального.
Відповідно до ст.231 ПК України реалізація пального підлягає обов`язковій реєстрації платником акцизного податку та здійснюється через Систему електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового (СЕАРП СЕ). Функціонування цієї системи побудоване таким чином, що реєстрація акцизної накладної можлива лише за наявності у платника відповідного реєстраційного ліміту (обсягу пального), який, у свою чергу, формується за рахунок отриманих акцизних накладних від постачальників або сплати акцизного податку.
В Акті перевірки відповідач сам підтверджує, що відповідно до даних СЕАРП СЕ розбіжностей між задекларованими та фактичними обсягами пального у позивача не встановлено. Це означає, що весь обсяг пального, придбаний у ТОВ "Продагротрейд", був належним чином зареєстрований в системі, оприбуткований позивачем та в подальшому реалізований.
Реальність придбання пального також підтверджується його подальшою реалізацією через мережу АЗС кінцевим споживачам, що зафіксовано у фіскальних чеках РРО та змінних звітах АЗС (форма №17-НП). Технологічний процес роботи АЗС унеможливлює відпуск пального через паливороздавальні колонки без його фізичної наявності у резервуарах. Крім того, реальність господарських операцій підтверджується подальшим використанням придбаного пального у господарській діяльності позивача, а саме його реалізацією через мережу автозаправних станцій (АЗС). Специфіка роздрібної торгівлі пальним полягає в тому що відпуск нафтопродуктів через паливороздавальні колонки фіксується реєстраторами розрахункових операцій (РРО) та відображається у змінних звітах АЗС (форма 17-НП) і довідках про зведені за добу підсумкові облікові дані. Фізичний відпуск пального споживачам неможливий без його фактичної наявності у резервуарах АЗС.
Якщо виходити з логіки відповідача про фіктивність придбання пального у ТОВ "Продагротрейд", то виникає суперечність: позивач фактично реалізував пальне, отримав виручку та сплатив податки з реалізації, що підтверджено даними РРО, але джерело походження цього пального відповідач заперечує.
Відповідач не надав доказів наявності у позивача лишків пального невідомого походження, що дає підстави для висновку, що джерелом походження реалізованого пального було саме постачання від ТОВ "Продагротрейд".
Щодо посилань податкового органу на відсутність у контрагента матеріально-технічних ресурсів (складів, транспорту, значного штату працівників), суд враховує сталу практику Верховного Суду, який неодноразово наголошував, що відсутність у контрагента власних основних засобів чи достатньої кількості персоналу не є самостійним доказом нереальності господарських операцій. Суб`єкти господарювання можуть залучати ресурси на підставі цивільно-правових договорів (оренди, аутсорсингу, перевезення тощо).
Більше того, законодавство не зобов`язує платника податків перевіряти наявність ресурсів у контрагента, а інформація з баз даних контролюючого органу ("Податковий блок") має статус службової аналітичної інформації і не може бути єдиним доказом порушення без проведення зустрічних звірок та збору інших доказів.
Як встановлено з акта перевірки, відповідач не направляв запитів на проведення зустрічних звірок ТОВ "Продагротрейд", що свідчить про неповноту зібраної доказової бази.
Колегія суддів не бере до уваги посилання відповідача на наявність кримінальних проваджень та "розриви" у ланцюгах постачання контрагентів ТОВ "Продагротрейд", адже порушення податкової дисципліни, допущені контрагентом платника податків або третіми особами у ланцюгу постачання, не можуть бути підставою для позбавлення права платника на витрати та податковий кредит за умови реальності операції та її документального підтвердження. Відповідальність має індивідуальний характер, і позивач не може відповідати за дії постачальників свого контрагента, на яких він не має впливу.
У справі відсутні вироки суду, які б набрали законної сили та встановлювали факт фіктивності господарської діяльності ТОВ "Продагротрейд" саме у взаємовідносинах з позивачем.
З урахуванням вищенаведеного суд дійшов висновку, що господарські операції з придбання пального у ТОВ "Продагротрейд" мали реальний характер, були спрямовані на отримання економічного ефекту, супроводжувалися фактичним рухом активів та підтверджені належними первинними документами і даними СЕАРП СЕ.
Враховуючи зазначене вище колегія суддів вважає, що суд першої інстанції дійшов вірного висновку про те, що висновки відповідача про заниження фінансового результату та завищення податкового кредиту є необґрунтованими, а відповідні частини податкових повідомлень-рішень №00061230710 та №00061260710 підлягають скасуванню.
Підсумовуючи викладене, колегія суддів приходить до висновку, що суд першої інстанції при вирішенні даного публічно-правового спору правильно встановив фактичні обставини справи та надав їм належну правову оцінку, а доводи апеляційної скарги висновків суду першої інстанції не спростовують та не дають правових підстав для скасування оскаржуваного судового рішення.
Згідно з п.1 ч.1 ст.315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.
Відповідно до ст.316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
За таких підстав апеляційна скарга підлягає залишенню без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін.

Керуючись ст.ст. 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 329 КАС України, суд 
У Х В А Л И В :
апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Житомирській області залишити без задоволення, а рішення Житомирського окружного адміністративного суду від 17 грудня 2025 року - без змін.

Постанова суду набирає законної сили з дати її ухвалення та може бути оскаржена в касаційному порядку згідно зі ст.ст.328, 329 КАС України. 

Постанова суду складена в повному обсязі 25 лютого 2026 року.

Головуючий	 		Капустинський М.М.	
 	 	 	 	
Судді	 	  	Шидловський В.Б.    Сапальова Т.В.