КІРОВОГРАДСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД 	

РІШЕННЯ
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

26 лютого 2026 року м. Кропивницький Справа № 340/7819/25

Кіровоградський окружний адміністративний суд у складі головуючого судді Сагуна А.В., розглянув за правилами спрощеного позовного провадження адміністративну справу за позовом товариства з обмеженою відповідальністю "ПРОГРЕС 2010" (далі – позивач) до Головного управління ДПС у Кіровоградській області (далі – відповідач) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, - 

ВСТАНОВИВ: 
Позивач звернувся до суду з позовною заявою, у якій просить визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 19.08.2025 року № 00137980704, яким до товариства застосовано штрафну санкцію в розмірі 207 571,49 грн.
В обґрунтування вимог позивач посилається на те, що спірним податковим повідомленням-рішенням до товариства застосовано штрафні (фінансові) санкції за порушення положень пунктів 1, 2 статті 3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг". Позивач вважає це рішення протиправним та таким, що підлягає скасуванню, оскільки встановлені контролюючим органом порушення є необґрунтованими та безпідставними. Зокрема, ТОВ "ПРОГРЕС 2010" здійснює реалізацію лакофарбової продукції власного виробництва, у тому числі через мережу Інтернет, та уклало договори з ТОВ "НОВА ПОШТА" про надання послуг з організації перевезення відправлень і з ТОВ "НОВА ПЕЙ" про надання платіжних послуг з переказу коштів без відкриття рахунків. За твердженням позивача, покупець замовляє товар онлайн, отримує його у відділеннях служби доставки та сплачує вартість товару фінансовій установі ТОВ "НОВА ПЕЙ", яка після цього перераховує кошти на банківський рахунок ТОВ "ПРОГРЕС 2010" у безготівковій формі. При цьому позивач безпосередньо готівкові кошти від покупців товару не отримує. Позивач також зазначає, що покупцям видаються розрахункові документи у вигляді видаткових накладних, які підтверджують передачу права власності на товар. На думку позивача, у такому випадку розрахункова операція здійснюється не ним, а фінансовою установою та службою доставки, оскільки оплата товару відбувається не за місцем його відправлення, а у відділенні служби доставки або іншому місці отримання товару. Крім того, на момент передачі товару службі доставки продавець не може достеменно знати, чи буде товар оплачено покупцем, а отже господарська операція не є завершеною. Враховуючи викладене, позивач вважає, що на такі операції не поширюється обов`язок застосування реєстраторів розрахункових операцій, а тому податкове повідомлення-рішення від 19.08.2025 р. № 00137980704 є протиправним та підлягає скасуванню.
Представник відповідача подав відзив, у якому заперечив проти позову, зазначивши, що перевіркою було встановлено здійснення ТОВ "ПРОГРЕС 2010" продажу лакофарбової продукції, у тому числі через мережу Інтернет, із використанням послуг логістичної компанії ТОВ "НОВА ПОШТА" і фінансової установи ТОВ "НОВА ПЕЙ". За результатами аналізу документів за період з 01.03.2025 по 24.03.2025 встановлено проведення 48 операцій на загальну суму 139 917,66 грн, при цьому кошти за реалізований товар зараховуються на платіжний рахунок, відкритий у небанківській фінансовій установі ТОВ "НОВА ПЕЙ", а згодом перераховуються на рахунок ТОВ "ПРОГРЕС 2010". Відповідач зазначає, що ТОВ "НОВА ПОШТА" є експедитором і надає послуги з організації перевезення відправлень, а ТОВ "НОВА ПЕЙ" надає послуги з переказу коштів та не є учасником правочинів купівлі-продажу товарів. Таким чином, безпосередніми сторонами договору купівлі-продажу є виключно ТОВ "ПРОГРЕС 2010" як продавець та споживач як покупець. Отже, на думку відповідача, саме на продавця покладається обов`язок видати покупцеві розрахунковий документ встановленої форми відповідно до вимог Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг". Крім того, взаємовідносини між продавцем і покупцем мають ознаки продажу товару в кредит з відстроченням платежу відповідно до статті 694 Цивільного кодексу України, що не звільняє продавця від обов`язку сформувати фіскальний касовий чек у момент відпуску товару. За результатами співставлення даних реєстрів переказів із даними системи обліку РРО встановлено, що ТОВ "ПРОГРЕС 2010" здійснювало продаж товарів через мережу Інтернет на умовах післяплати за участю фінансового посередника без застосування РРО та без формування відповідних розрахункових документів на загальну суму 207 571,49 грн. У зв`язку з цим відповідач вважає податкове повідомлення-рішення законним та таким, що прийняте з дотриманням вимог чинного законодавства, а позовні вимоги – безпідставними (а.с.175-182).
Представник позивача подав до суду відповідь на відзив, у якій виклав заперечення проти доводів відповідача (а.с.207-210). 
Фактичні обставини справи, встановлені судом. 
ТОВ "ПРОГРЕС 2010" зареєстроване 07.12.2023 року як юридична особа. Видами його економічної діяльності є: виробництво фарб, лаків і подібної продукції, друкарської фарби та мастил (основний); виробництво інших основних органічних хімічних речовин; виробництво іншої хімічної продукції, н.в.і.у.; оптова торгівля деревиною, будівельними матеріалами та санітарно-технічним обладнанням; оптова торгівля хімічними продуктами; оптова торгівля іншими проміжними продуктами; роздрібна торгівля, що здійснюється фірмами поштового замовлення або через мережу Інтернет; інші види роздрібної торгівлі поза магазинами.
Відповідно до Класифікатора видів економічної діяльності товариство відноситься до підприємств хімічної промисловості.
Так, посадовими особами Головного управління ДПС у Кіровоградській області на виконання наказу від 07.07.2025 № 1110-п за місцем провадження господарської діяльності ТОВ "ПРОГРЕС 2010" (Кіровоградська обл., м. Кропивницький, вул.Руслана Слободянюка, 209) проведено фактичну перевірку.
Перевірку проведено у присутності головного бухгалтера Колесник Г.В., яку під особистий підпис ознайомлено з направленнями на проведення перевірки від 08.07.2025 № 2315 та № 2316, а також вручено копію наказу від 07.07.2025 № 1110-п (а.с.196-198).
Так, в ході перевірки посадовими особами контролюючого органу представнику ТОВ "ПРОГРЕС 2010" вручено письмовий запит від 11.07.2025 щодо надання документів, що належать або пов`язані з предметом перевірки, зокрема договору про надання платіжних послуг з ТОВ "НОВА ПЕЙ" за період з 01.03.2025 р. по 24.03.2025 р. та реєстрів переказів грошових коштів (а.с.195).
На виконання зазначеного запиту ТОВ "ПРОГРЕС 2010" було надано документи, що стосуються предмета перевірки, у тому числі реєстри переказів суб`єкта господарювання за відповідний період (а.с.183-194).
За результатами проведення фактичної перевірки складено акт фактичної перевірки реєстраційний № 10664/11/28/РРО/45283536 від 18.07.2025, який було отримано головним бухгалтером підприємства 21.07.2025, про що свідчить відповідна відмітка про отримання. При цьому у акті зроблено запис про незгоду з його висновками та намір оскаржити їх у встановленому законом порядку (а.с.204-202).
Згідно з актом фактичної перевірки встановлено порушення ТОВ "ПРОГРЕС 2010" вимог пункту 1 статті 3 Закону України від 06.07.1995 року № 265/95-ВР "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" (далі – Закон № 265/95-ВР).
Зокрема, перевіркою встановлено, що ТОВ "ПРОГРЕС 2010" здійснює виготовлення лакофарбової продукції та її реалізацію, у тому числі через мережу Інтернет. Доставка товару покупцям здійснюється, зокрема, логістичною компанією ТОВ "НОВА ПОШТА", а розрахунки за товар на умовах післяплати проводяться відповідно до умов договору про надання платіжних послуг з переказу коштів без відкриття рахунку, укладеного з ТОВ "НОВА ПЕЙ". 
За результатами вибіркового аналізу наданих на запит від 11.07.2025 р. документів встановлено, що в період з 01.03.2025 р. по 24.03.2025 р. ТОВ "ПРОГРЕС 2010" проведено 48 операцій з ТОВ "НОВА ПЕЙ" на загальну суму 139 917,66 гривень. При цьому кошти за реалізований товар, у тому числі через мережу Інтернет та отримані від покупців через ТОВ "НОВА ПЕЙ", згідно до умов договору зараховуються на платіжний рахунок користувача – ТОВ "ПРОГРЕС 2010", який відкрито небанківським надавачем платіжних послуг – ТОВ "НОВА ПЕЙ". 
Даний платіжний рахунок відкрито не в банківській, а в небанківській фінансовій установі, у зв`язку з чим після здійснення оплати кошти надходять не безпосередньо на реквізити поточного рахунку ТОВ "ПРОГРЕС 2010", а спочатку на розрахунковий рахунок фінансової компанії, після чого ТОВ "НОВА ПЕЙ" перераховуються вже на рахунок ТОВ "ПРОГРЕС 2010".
У ході перевірки здійснено співставлення даних, наданих ТОВ "ПРОГРЕС 2010", а саме реєстрів переказів за період з 01.03.2025 по 24.03.2025, з інформацією системи обліку даних реєстраторів розрахункових операцій. За результатами такого співставлення було встановлено, що на кореспондентський рахунок ТОВ "ПРОГРЕС 2010" в АБ "ПУМБ" № НОМЕР_1 від небанківської фінансової установи ТОВ "НОВА ПЕЙ" надходили кошти відповідно до договору про надання платіжних послуг з переказу коштів без відкриття рахунку.
Таким чином, перевіркою порядку проведення розрахунків встановлено здійснення ТОВ "ПРОГРЕС 2010" операцій з продажу товарів через мережу Інтернет на умовах накладеного платежу (післяплати) за участі фінансового посередника – ТОВ "НОВА ПЕЙ" без застосування реєстраторів розрахункових операцій та/або програмних реєстраторів розрахункових операцій, без формування та без видачі відповідних розрахункових документів на загальну суму, у тому числі: 01.03.2025 на суму 4 610,00 грн (порушення вчинене вперше) та за період з 01.03.2025 по 24.03.2025 на суму 135 307,66 грн (наступні вчинені порушення). 
На підставі висновків, викладених в акті перевірки, контролюючим органом було прийнято податкове повідомлення-рішення форми "С" від 19.08.2025 № 00137980704, яким до позивача, відповідно до статті 17 Закону № 265/95-ВР, застосовано штрафні (фінансові) санкції у розмірі 207 571,49 грн, у тому числі: у розмірі 4 610,00 грн, що становить 100% вартості товару, реалізованого без проведення розрахункової операції через РРО або ПРРО; у розмірі 202 961,49 грн, що становить 150% вартості товару, реалізованого без проведення розрахункової операції через РРО або ПРРО (а.с.199-200).
Незгода позивача з таким рішення зумовила його звернення до суду з даним позовом. 
Мотиви, з яких виходить суд, та застосовані норми права. 
Правові засади застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг визначено Законом України від 06.07.1995 р. № 265/95-ВР "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" (далі – Закон №265/95-ВР у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин), дія якого поширюється на усіх суб`єктів господарювання, їх господарські одиниці та представників (уповноважених осіб) суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції у готівковій та/або безготівковій формі.
За змістом пунктів 1 та 2 статті 3 Закону № 265/95-ВР суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для виконання платіжної операції, зобов`язано: 
проводити розрахункові операції на повну суму покупки (надання послуги) через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи реєстратори розрахункових операцій або через зареєстровані фіскальним сервером контролюючого органу програмні реєстратори розрахункових операцій зі створенням у паперовій та/або електронній формі відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій, або у випадках, передбачених цим Законом, із застосуванням зареєстрованих у встановленому порядку розрахункових книжок; 
надавати особі, яка отримує або повертає товар, отримує послугу або відмовляється від неї, включаючи ті, замовлення або оплата яких здійснюється з використанням мережі Інтернет, при отриманні товарів (послуг) в обов`язковому порядку розрахунковий документ встановленої форми та змісту на повну суму проведеної операції, створений в паперовій та/або електронній формі (у тому числі, але не виключно, з відтворюванням на дисплеї реєстратора розрахункових операцій чи дисплеї пристрою, на якому встановлений програмний реєстратор розрахункових операцій QR-коду, який дозволяє особі здійснювати його зчитування та ідентифікацію із розрахунковим документом за структурою даних, що в ньому міститься, та/або надсиланням електронного розрахункового документа на наданий такою особою абонентський номер або адресу електронної пошти).
З наведеного слідує, що суб`єкти господарювання зобов`язані проводити розрахункові операції через реєстратори розрахункових операцій та/або програмні реєстратори розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи та видавати (в паперовому вигляді та/або електронній формі) відповідний розрахунковий документ встановленої форми та змісту на повну суму проведеної операції, створений в паперовій та/або електронній формі, що підтверджує виконання розрахункової операції.
З 10 грудня 2020 року пункт 1 статті 17 Закону № 265/95-ВР встановлює відповідальність у разі встановлення в ході перевірки факту: проведення розрахункових операцій з використанням реєстраторів розрахункових операцій, програмних реєстраторів розрахункових операцій або розрахункових книжок на неповну суму вартості проданих товарів (наданих послуг); непроведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій та/або програмні реєстратори розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи; невидача (в паперовому вигляді та/або електронній формі) відповідного розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції, або проведення її без використання розрахункової книжки на окремому господарському об`єкті такого суб`єкта господарювання у наступних розмірах штрафних санкцій:
100 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за порушення, вчинене вперше;
150 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за кожне наступне вчинене порушення;
Аналіз наведених норм права дає підстави для висновку, що пункт 1 статті 17 Закону №265/95-ВР встановлює відповідальність за невиконання суб`єктом господарювання щонайменше одного з трьох обов`язків:
1) непроведення розрахункової операції через РРО;
2) проведення розрахункової операції через РРО, однак, на неповну суму покупки;
3) невидача відповідного (тобто такого, що відповідає вимогам щодо форми і змісту) розрахункового документа;
4) проведення її без використання розрахункової книжки на окремому господарському об`єкті такого суб`єкта господарювання.
Перші два обов`язки суб`єкта господарювання випливають зі змісту пункту 1 статті 3 Закону №265/95-ВР, а третій – з пункту 2 статті 3 Закону №265/95-ВР. Відповідно, наявність будь-якої з таких обставин (у сукупності або окремо) і утворює склад правопорушення, за яке настає відповідальність за пунктом 1 статті 17 коментованого Закону.
Предметом доказування у справах, пов`язаних із притягненням суб`єкта господарювання до відповідальності на підставі пункту 1 статті 17 Закону №265/95-ВР, є встановлення на підставі належних і допустимих доказів фактів, з якими контролюючий орган пов`язує допущення порушення суб`єктом господарювання вимог пункту 1 та/або 2 статті 3 Закону №265/95-ВР.
У випадку притягнення суб`єкта господарювання до фінансової відповідальності за невиконання обов`язку, встановленого пунктом 1 статті 3 Закону №265/95-ВР, перевірці підлягають обставини безпосереднього здійснення розрахункової операції, однак, її непроведення через РРО, та/або здійснення розрахункової операції на більшу суму, ніж проведено через РРО.
У випадку притягнення суб`єкта господарювання до фінансової відповідальності за невиконання обов`язку, встановленого пунктом 2 статті 3 Закону №265/95-ВР перевірці підлягають як обставини видачі/невидачі розрахункового документа, так і обставини відповідності такого вимогам щодо форми і змісту.
Аналогічна правова позиція викладена у постановах Верховного Суду від 02.02.2023 у справі №500/6845/21, від 16.05.2024 у справі №520/4564/23.
Відповідно до статті 2 Закону №265/95-ВР, терміни у цьому Законі вживаються у такому значенні:
реєстратор розрахункових операцій - пристрій або програмно-технічний комплекс, в якому реалізовані фіскальні функції і який призначений для реєстрації розрахункових операцій при продажу товарів (наданні послуг), операцій з торгівлі валютними цінностями в готівковій формі та/або реєстрації кількості проданих товарів (наданих послуг), операцій з видачі готівкових коштів держателям електронних платіжних засобів та з приймання готівки для виконання платіжних операцій. До реєстраторів розрахункових операцій належать: електронний контрольно-касовий апарат, електронний контрольно-касовий реєстратор, вбудований електронний контрольно-касовий реєстратор, комп`ютерно-касова система, електронний таксометр, автомат з продажу товарів (послуг) тощо;
розрахунковий документ - документ встановленої форми та змісту (касовий чек, товарний чек, видатковий чек, розрахункова квитанція, проїзний документ тощо), що підтверджує факт продажу (повернення) товарів, надання послуг, операцій з видачі готівкових коштів держателям електронних платіжних засобів, отримання (повернення) коштів, торгівлю валютними цінностями в готівковій формі, створений в паперовій та/або електронній формі (електронний розрахунковий документ) у випадках, передбачених цим Законом, зареєстрованим у встановленому порядку реєстратором розрахункових операцій або програмним реєстратором розрахункових операцій, чи заповнений вручну.
розрахункова операція - приймання від покупця готівкових коштів, платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо за місцем реалізації товарів (послуг), видача готівкових коштів за повернутий покупцем товар (ненадану послугу), а у разі застосування банківської платіжної картки - оформлення відповідного розрахункового документа щодо оплати в безготівковій формі товару (послуги) банком покупця або, у разі повернення товару (відмови від послуги), оформлення розрахункових документів щодо перерахування коштів у банк покупця. Для цілей цього Закону розрахунки при організації та проведенні азартних ігор є розрахунковими операціями;
місце проведення розрахунків - місце, де здійснюються розрахунки із покупцем за продані товари (надані послуги) та зберігаються отримані за реалізовані товари (надані послуги) готівкові кошти, а також місце отримання покупцем попередньо оплачених товарів (послуг) із застосуванням платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо.
У цій справі позивача притягнуто до фінансової відповідальності за невиконання обов`язків, встановлених пунктом 1, 2 статті 3 Закону №265/95-ВР.
Отже, фактично підлягає дослідженню належними та допустимими доказами обставина того, що суб`єктом господарювання ТОВ "ПРОГРЕС-2010" мало місце непроведення розрахункової операції через РРО та/або ПРРО, неформування та невидача відповідних розрахункових документів на повну суму проведених операцій, як про це стверджує податковий орган, тобто фактів, з якими останній пов`язує допущення порушення суб`єктом господарювання вимог пунктів 1, 2 статті 3 Закону №265/95-ВР. 
Так, в обґрунтування вчиненого позивачем правопорушення, відповідач посилається на викладене в межах акту перевірки фіксування коментованих обставин та долучених до такого додатків.
Як відображено у підпункті 2.2.20 акту: "……. Вибірковим аналізом наданих на запит документів встановлено, що в період з 01.03.25 р. по 24.03.25 р. підприємством проведено 48 операцій з ТОВ "НОВА ПЕЙ" на загальну суму 139 917,66 грн. При цьому кошти за реалізований товар, в т.ч. через мережу Інтернет та отримані від покупців через ТОВ "НОВА ПЕЙ", зараховуються згідно договору на платіжний рахунок користувачу – ТОВ "ПРОГРЕС 2010", який відкрито небанківським надавачем платіжних послуг ТОВ "НОВА ПЕЙ". Платіжний рахунок відкрито не в банку, а в небанківській установі і після оплати кошти потрапляють не на реквізити поточного рахунку, а на розрахунковий рахунок фінансової компанії і тільки після цього ТОВ "НОВА ПЕЙ" кошти перераховує на рахунок ТОВ "ПРОГРЕС 2010"…..".
Досліджуючи доводи платника податків щодо протиправності оскарженого податкового повідомлення-рішення в частині порушення пунктів 1, 2 статті 3 Закону №265/95-ВР, суд керується наступним.
Відповідно до підпункту 14.1.202 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України (далі – ПК України) продаж (реалізація) товарів – будь-які операції, що здійснюються згідно з договорами купівлі-продажу, міни, поставки та іншими господарськими, цивільно-правовими договорами, які передбачають передачу прав власності на такі товари за плату або компенсацію незалежно від строків її надання, а також операції з безоплатного надання товарів. Не вважаються продажем товарів операції з надання товарів у межах договорів комісії (консигнації), поруки, схову (відповідального зберігання), доручення, довірчого управління, оперативного лізингу (оренди), інших цивільно-правових договорів, які не передбачають передачі прав власності на такі товари.
Порядок вчинення електронних правочинів із застосуванням інформаційно-телекомунікаційних систем встановлює Закон України "Про електронну комерцію" від 03.09.2015 року № 675-VIII (надалі по тексту також – Закон № 675-VІІІ). Цей Закон також визначає організаційно-правові засади діяльності у сфері електронної комерції в Україні, права і обов`язки учасників відносин у сфері електронної комерції.
Відповідно до статті 3 Закону №675-VIII інтернет-магазин – засіб для представлення або реалізації товару, роботи чи послуги шляхом вчинення електронного правочину; електронний правочин – дія особи, спрямована на набуття, зміну або припинення цивільних прав та обов`язків, здійснена з використанням інформаційно-телекомунікаційних систем.
Частиною 2 статті 7 Закону №675-VIII встановлено, що продавець (виконавець, постачальник) під час вчинення електронного правочину зобов`язаний забезпечити повну відповідність предмета електронного договору, погодженого сторонами, кількісним та якісним характеристикам.
Згідно зі статтею 8 Закону №675-VIII покупець (замовник, споживач) товарів, робіт, послуг у сфері електронної комерції за обсягом своїх прав та обов`язків прирівнюється до споживача у разі укладення договору поза торговельними або офісними приміщеннями та у разі укладення договору на відстані відповідно до Закону України "Про захист прав споживачів" від 12.05.1991 за №1023-XII (надалі по тексту також – Закон №1023-XII). У разі оплати вартості товару, роботи, послуги із застосуванням платіжних інструментів така особа має право повідомити відомості, що дають змогу забезпечити проведення оплати відповідним оператором платіжних систем, який несе відповідальність за їх збереження та використання в порядку, передбаченому законодавством. У випадках, передбачених договором, покупець (замовник, споживач) повинен повідомити адресу доставки товару, виконання роботи чи надання послуги.
Обов`язок надати розрахунковий документ Законом №1023-XII обумовлений можливістю реалізувати споживачем права, надані йому цим Законом, у разі придбання ним товару неналежної якості.
Частиною 7 статті 11 Закону №675-VIII електронний договір укладається і виконується в порядку, передбаченому Цивільним та Господарським кодексами України, а також іншими актами законодавства. Пропозиція укласти електронний договір (оферта) або електронний договір повинні містити інформацію щодо можливості отримання стороною такої пропозиції або договору у формі, що унеможливлює зміну змісту. Якщо покупець (споживач, замовник) укладає електронний договір шляхом розміщення замовлення за допомогою інформаційно-телекомунікаційних систем, продавець (виконавець, постачальник) зобов`язаний оперативно підтвердити отримання такого замовлення. Замовлення або підтвердження розміщення замовлення вважається отриманим у момент, коли сторона електронного договору отримала доступ до нього.
Момент виконання продавцем обов`язку передати покупцеві товар визначається згідно з положеннями Цивільного кодексу України про купівлю-продаж, якщо інше не встановлено цим Законом (частина 10 статті 11 Закону №675-VIII).
Відповідно до статті 664 Цивільного кодексу України обов`язок продавця передати товар покупцеві вважається виконаним у момент:
1) вручення товару покупцеві, якщо договором встановлений обов`язок продавця доставити товар;
2) надання товару в розпорядження покупця, якщо товар має бути переданий покупцеві за місцезнаходженням товару.
Частиною 2 статті 664 цього Кодексу передбачено, що якщо з договору купівлі-продажу не випливає обов`язок продавця доставити товар або передати товар у його місцезнаходженні, обов`язок продавця передати товар покупцеві вважається виконаним у момент здачі товару перевізникові або організації зв`язку для доставки покупцеві.
Згідно з частиною 11 статті 11 Закону №675-VIII покупець (замовник, споживач) повинен отримати підтвердження вчинення електронного правочину у формі електронного документа, квитанції, товарного чи касового чека, квитка, талона або іншого документа у момент вчинення правочину або у момент виконання продавцем обов`язку передати покупцеві товар. Підтвердження вчинення електронного правочину повинно містити такі відомості: умови і порядок обміну (повернення) товару або відмови від виконання роботи чи надання послуги; найменування продавця (виконавця, постачальника), його місцезнаходження та порядок прийняття претензії щодо товару, роботи, послуги; гарантійні зобов`язання та інформація про інші послуги, пов`язані з утриманням чи ремонтом товару або з виконанням роботи чи наданням послуги; порядок розірвання договору, якщо строк його дії не визначено.
Дія цього положення не поширюється на електронні правочини, пов`язані з одноразовим наданням інформаційних електронних послуг або послуг проміжного характеру в інформаційній сфері, оплата яких здійснюється дистанційно. Постачальник таких послуг має надати змогу споживачеві ознайомитися з найменуванням постачальника, його місцезнаходженням та порядком прийняття претензії щодо послуги.
Стаття 13 Закону №675-VIII визначає порядок розрахунків у сфері електронної комерції. Так, розрахунки у сфері електронної комерції здійснюються відповідно до законів України "Про платіжні послуги", "Про фінансові послуги та державне регулювання ринків фінансових послуг", інших законів та нормативно-правових актів Національного банку України.
Розрахунки у сфері електронної комерції можуть здійснюватися з використанням платіжних інструментів, електронних грошей, шляхом переказу коштів або оплати готівкою з дотриманням вимог законодавства щодо оформлення готівкових та безготівкових розрахунків, а також в інший спосіб, передбачений законодавством України.
Способи, строки та порядок розрахунків у сфері електронної комерції визначаються в електронному договорі з урахуванням вимог законодавства України.
Продавець (виконавець, постачальник), надавач платіжних послуг, оператор платіжної системи або інша особа, яка отримала плату за товар, роботу, послугу відповідно до умов електронного договору, повинні надати покупцеві (замовнику, споживачу) електронний документ, квитанцію, товарний чи касовий чек, квиток, талон або інший документ, що підтверджує факт отримання коштів, із зазначенням дати здійснення розрахунку. 
За визначеннями, наведеними у Законі України "Про платіжні послуги" від 30.06.2021 за №1591-ІХ (надалі по тексту також – Закон №1591-ІХ), еквайринг платіжних інструментів (далі – еквайринг) – платіжна послуга, що полягає у прийнятті платіжних інструментів, результатом якої є переказ коштів отримувачу та/або видача коштів у готівковій формі; платіжна картка – електронний платіжний засіб у вигляді пластикової чи іншого виду картки; переказ коштів без відкриття рахунку – платіжна послуга, що надається платнику з метою переказу коштів у готівковій чи безготівковій формі отримувачу або надавачу платіжних послуг, який діє від імені отримувача, під час якої надавач цієї послуги не використовує відкритий у нього рахунок платника та/або отримувача.
Для ведення господарської діяльності ТОВ "ПРОГРЕС 2010" був укладений договір про надання послуг з організації перевезення відправлень та договір про надання платіжних послуг з переказу коштів без відкриття рахунків. 
Так, 22.01.2024 року ТОВ "ПРОГРЕС 2010" (Замовник) підписало Заяву № 796149 про приєднання до Договору про надання послуг з організації перевезення відправлень ТОВ "НОВА ПОШТА" (Експедитор). Датою прийняття заяви ТОВ "НОВА ПОШТА" (укладання договору) є 24.01.2024 року (а.с.106-111). 
Відповідно до пунктів 2.2, 2.4 Договору про надання послуг з організації перевезення відправлень (в редакції від 05.09.2024 р.), Експедитор зобов`язується за плату та за рахунок Замовника організувати перевезення відправлення та надання комплексу інших послуг, пов`язаних із організацією перевезення відправлення (далі – Послуги), а Замовник зобов`язується їх прийняти й оплатити на умовах, визначених Договором. За надані Експедитором послуги Замовник сплачує Експедитору винагороду згідно з чинними тарифами Експедитора, розміщеними на офіційному сайті Експедитора novaposhta.ua.
Зокрема, до обов`язків експедитор належить в залежності від типу замовленої послуги організувати приймання відправлення для надання послуг за адресою, вказаною Замовником, або через мережу відділень Експедитора (підпункт 3.1.1 Договору)
Отже, на підставі вказаного Договору, ТОВ "Нова Пошта" здійснюється перевезення відправлень (товарів), наданих позивачем до третіх осіб (одержувачів).
Також, 01.04.2024 року ТОВ "ПРОГРЕС 2010" (Отримувач) підписало Заяву № 4538345283536 про приєднання до умов Договору про надання платіжних послуг з переказу коштів без відкриття рахунку (для суб`єктів господарювання) ТОВ "НОВА ПЕЙ" (Платіжна установа) (а.с.92-105).
Пунктом 1.1 цього Договору визначено, що Платіжна установа бере на себе обов`язки щодо надання Отримувачу платіжних послуг з переказу коштів без відкриття рахунку, в тому числі приймання Платежів на користь Отримувача, а Отримувач зобов`язується сплатити винагороду за надані Платіжною установою платіжні послуги відповідно до умов Договору.
Слід відзначити, що у цьому Договорі терміни вживаються у наступному значенні: 
Переказ/Переказ коштів – кошти, прийняті на користь Отримувача Платіжною установою як переказ без відкриття рахунку, які Платіжна установа перераховує на умовах Договору на рахунок Отримувача; 
Платник – (і) особа, яка ініціює платіжну операцію з переказу коштів у готівковій формі або шляхом оплати коштів з власного рахунку, до якого емітовано електронний платіжний засіб (далі – ЕПЗ), (іі) особа, яка ініціює платіжну операцію з переказу коштів у готівковій формі або шляхом оплати коштів з власного рахунку, до якого емітовано ЕПЗ та якій видано Відправлення;
Платіж – платіжна операція з переказу коштів, в тому числі переказу коштів без відкриття рахунку, прийнятих Платіжною установою від Платника на користь Отримувача як Платіж 1 та/або як Платіж 2; Платіж 3.
Платіж 1 – платіжна операція з переказу коштів, в тому числі переказу коштів без відкриття рахунку, прийнятих Платіжною установою від Платника в оплату за товари, роботи, послуги Отримувача та яка не пов`язана з отриманням Платником Відправлення в Експедитора.
Платіж 2 – платіжна операція з переказу коштів, прийнятих Платіжною установою від Платника в оплату за товари, роботи, послуги Отримувача, та яка пов`язана з отриманням Платником Відправлення в Експедитора. Платежем 2 вважається платіж виключно у випадку, якщо Платнику видано Відправлення.
Платіж 3 – платіжна операція з переказу коштів, продукт за якою містить найменування "Переказ виручки", визначений у п. 1.5 Договору.
Слід зауважити, що за вказаними умовами, Експедитором, який надає послуги з організації перевезення Відправлень є ТОВ "НОВА ПОШТА".
Як безпосередньо викладено у пункті 1.2, Сторони підтверджують, що Платіжна установа не є учасником операції з купівлі-продажу товарів/послуг/робіт або іншого правочину, укладеного між Платником та Отримувачем, не здійснює продаж товарів, робіт або послуг, які надаються (продаються) Отримувачами […].
До випадків, коли Платіжна установа приймає на користь Отримувача платежі, що ініційовані Платником, як переказ коштів шляхом використання ЕПЗ через мережу Інтернет на вебсайті (через вебсайт Отримувача та/або інший вебсайт, через який Отримувач здійснює продаж свого товару/надає послуги) шляхом використання ЕПЗ з використанням віртуальних платіжних терміналів застосовуються умови підпунктів 1.4 Договору, у якому, зокрема зазначено наступне: приймання на користь Отримувача платежів, що ініційовані Платником, як переказ коштів шляхом використання ЕПЗ через мережу Інтернет на вебсайті (з використанням віртуальних платіжних терміналів), здійснюється з використанням платіжної сторінки вебсайту Отримувача та/або іншого вебсайту, через який Отримувач здійснює продаж товару/надає послуги, де Платник, натискаючи кнопку "сплатити" або кнопку з іншою назвою, яка вказує на наступну необхідну дію для виконання платіжної операції, ініціює перехід зі сторінки вебсайту Отримувача на захищений сервер Платіжної установи або у Мобільний застосунок (в разі використання Платником "Платіжного методу NovaPay"), з метою ініціювання переказу коштів на користь Отримувача.
До оплати приймаються платіжні інструменти – електронні платіжні засоби (платіжні картки (в тому числі токенізовані платіжні картки)) платіжних систем Mastercard, Visa, ПРОСТІР із наступними ознаками платіжності: електронний платіжний засіб повинен належати до однієї із зазначених платіжних систем; містити термін дії (місяць і рік), що не закінчився (підпункти 1.4.1.6, 1.4.1.7 пункті 1.4 Договору).
Отже, здійснюючи господарську діяльність із продажу товарів ТОВ "ПРОГРЕС 2010" на власному торговельному інтернет-майданчику (вебсайті), позивач користується послугами ТОВ "НОВА ПЕЙ", котрі полягають у платіжних послугах з переказу коштів без відкриття рахунку, в тому числі приймання платежів на користь останнього.
На переконання суду, вищеописані платіжні послуги з переказу коштів без відкриття рахунку призначені для спрощення проведення розрахунків між фізичними особами, юридичними особами та/або фізичними особами-підприємцями в мережі Інтернет за допомогою персональних комп`ютерів та/або інших мобільних пристроїв з неодмінним використанням платіжних інструментів (тобто платіжних карток), та за своїм змістом є послугами з еквайрингу у дистанційному режимі.
Таким чином, ТОВ "НОВА ПЕЙ" у межах укладеного Договору виконує функції платіжного посередника (платіжної установи), а не суб`єкта господарювання, який бере участь у реалізації товару або формуванні договірних зобов`язань між продавцем і покупцем. Відповідно, усі операції з приймання та переказу коштів на користь ТОВ "ПРОГРЕС 2010" здійснюються в межах наданої Платіжною установою послуги з еквайрингу без відкриття рахунку, що забезпечує технічну можливість покупцям (платникам) здійснювати оплату за товари позивача з використанням електронних платіжних засобів на вебсайті останнього.
Звідси, слід дійти висновку, що реалізація позивачем товарів із використанням технологічної інфраструктури, наданої ТОВ "НОВА ПЕЙ" для приймання платежів на користь ТОВ "ПРОГРЕС 2010", які ініціюються третіми особами (покупцями) шляхом переказу коштів через електронні платіжні засоби та віртуальні платіжні термінали, інтегровані до платіжної сторінки вебсайту позивача, відбувається у три етапи:
(1) операція з приймання платіжним сервісом коштів від покупця;
(2) операція безготівкового переказу платіжним сервісом коштів, прийнятих від покупця, на банківський рахунок продавця;
(3) передача товару покупцю.
З технічної точки зору між Товариством і Фінансовою установою, якій належить платіжний сервіс, відбувається саме операція з безготівкового переказу коштів, разом з тим, суб`єктами (учасниками) безпосередньо операції купівлі-продажу товару є суб`єкт господарювання, який здійснює продаж товарів, і отримувач такого товару (покупець), який здійснює грошовий розрахунок за цей товар у дистанційному режимі за допомогою платіжного сервісу.
При цьому, факт виконання договору купівлі-продажу товару обумовлений саме отриманням товару покупцем, а тому, продавець зобов`язаний забезпечити отримання покупцем розрахункового документа, який підтверджує факт оплати покупцем товару. Відповідно, така операція має ознаки розрахункової в розумінні Закону № 265/95-ВР, а застосування РРО при її проведенні є обов`язковим.
На правильність вказаного свідчить й те, що оскільки в розумінні Закону №675-VIII та статті 664 ЦК України момент виконання продавцем обов`язку передати покупцеві товар у разі укладання електронного договору із умовами доставки товару покупцеві через перевізника або організацію зв`язку співпадає з моментом здачі товару такому перевізникові чи організації зв`язку, а визначення місця проведення розрахунків в розумінні Закону №265/95-ВР визначається і як місце, де безпосередньо здійснюється розрахунок, так і як місце отримання покупцем попередньо оплачених товарів із застосуванням платіжних карток, то у такому випадку місцем проведення розрахунків виступає або місце отримання продавцем коштів за товар, або місце передачі продавцем товару перевізникові чи організації зв`язку.
Відтак, доводи позивача про відсутність місця проведення розрахункової операції є такими, що позбавлені правового обґрунтування.
Пункт 2 статті 3 Закону № 265/95-ВР передбачає, що суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для виконання платіжної операції, зобов`язано: надавати особі, яка отримує або повертає товар, отримує послугу або відмовляється від неї, включаючи ті, замовлення або оплата яких здійснюється з використанням мережі Інтернет, при отриманні товарів (послуг) в обов`язковому порядку розрахунковий документ встановленої форми та змісту на повну суму проведеної операції, створений в паперовій та/або електронній формі (у тому числі, але не виключно, з відтворюванням на дисплеї реєстратора розрахункових операцій чи дисплеї пристрою, на якому встановлений програмний реєстратор розрахункових операцій QR-коду, який дозволяє особі здійснювати його зчитування та ідентифікацію із розрахунковим документом за структурою даних, що в ньому міститься, та/або надсиланням електронного розрахункового документа на наданий такою особою абонентський номер або адресу електронної пошти).
У цій частині суд доходить висновку, що у разі доставки поштою або кур`єрською службою товару, придбаного з через сайт в мережі Інтернет, суб`єкт господарювання повинен вкласти у поштове відправлення раніше роздрукований з використанням РРО розрахунковий документ установленої законодавством форми і змісту на повну суму проведеної операції, що підтверджує факт купівлі-продажу товарів.
Подібні за своїм змістом висновки висловлено Верховним Судом у постанові від 16.04.2021 у справі №520/7835/19.
Відтак, є слушними доводи податкового органу, що відповідно до наведених вище умов договорів, суб`єктами (учасниками) безпосередньо операції купівлі-продажу товару є лише суб`єкт господарювання (продавець), який здійснює продаж товарів, і споживач (покупець), як отримувач такого товару. Саме тому продавець, а не експедитор чи фінансова компанія, зобов`язаний видати відповідний документ, що підтверджує право власності на товари покупцю, тобто розрахунковий документ встановленої форми та змісту. Застосування РРО суб`єктом господарювання, формування та надсилання разом із товаром розрахункового документу встановленої форми та змісту є обов`язковим, щодо усіх договорів купівлі-продажу, укладених з покупцями.
Посилання позивача на положення пунктів 12 та 14 частини першої статті 9 Закону № 265/95-ВР є безпідставними та такими, що ґрунтуються на неправильному тлумаченні норм матеріального права. 
Зі змісту пункту 12 частини першої статті 9 Закону № 265/95-ВР убачається, що звільнення від обов`язку застосування реєстраторів розрахункових операцій можливе виключно у разі, якщо у місці отримання товарів (надання послуг) операції з розрахунків у готівковій формі не здійснюються (склади, місця зберігання товарів, оптова торгівля тощо). Водночас матеріалами справи встановлено, що у спірних правовідносинах розрахунок за товар здійснювався покупцем у момент його отримання у відділенні служби доставки на умовах післяплати, тобто фактично мав місце розрахунок між продавцем і покупцем за реалізований товар. Та обставина, що приймання грошових коштів здійснювалося із залученням фінансового посередника, не змінює правової природи такої операції як розрахункової у розумінні Закону № 265/95-ВР та не свідчить про відсутність розрахунків у місці отримання товару.
Крім того, наведена норма стосується випадків, коли місце отримання товару за своєю суттю не є місцем здійснення розрахункових операцій (склади, місця зберігання товарів, оптова торгівля тощо). Натомість у даному випадку передача товару покупцеві у відділенні служби доставки поєднана з обов`язком його оплати, що свідчить про завершення господарської операції купівлі-продажу саме у момент такої передачі, а отже – про наявність розрахункової операції у розумінні статті 2 Закону № 265/95-ВР.
Так само необґрунтованим є посилання позивача на пункт 14 частини першої статті 9 Закону № 265/95-ВР щодо незастосування реєстраторів розрахункових операцій у разі здійснення розрахунків виключно за допомогою банківських систем дистанційного обслуговування та/або сервісів переказу коштів. Як встановлено перевіркою, кошти за реалізований товар спочатку зараховувалися на платіжний рахунок, відкритий у небанківській фінансовій установі - ТОВ "НОВА ПЕЙ", а вже після цього перераховувалися на поточний рахунок позивача. Таким чином, розрахунки між покупцем і продавцем не здійснювалися виключно за допомогою банківських систем дистанційного обслуговування, що є обов`язковою умовою застосування зазначеної пільги.
Більше того, залучення фінансового посередника для приймання коштів не свідчить про відсутність розрахункової операції між продавцем та покупцем, а є лише способом виконання грошового зобов`язання покупцем за договором купівлі-продажу. За таких обставин обов`язок продавця щодо формування та видачі розрахункового документа встановленої форми виникає у момент відпуску товару, незалежно від фактичного моменту зарахування коштів на його рахунок.
Отже, норми пунктів 12 та 14 частини першої статті 9 Закону № 265/95-ВР не підлягають застосуванню до спірних правовідносин, а доводи позивача про наявність підстав для звільнення від обов`язку застосування реєстраторів розрахункових операцій є необґрунтованими та такими, що спростовуються встановленими у справі фактичними обставинами. 
Інші доводи і міркування позивача з приводу прийнятого відповідачем податкового повідомлення-рішення, не спростовують висновків суду, викладених вище по тексту судового рішення, а тому відсутні підстави для визнання протиправним та скасування оскаржуваного податкового повідомлення-рішення. 
З огляду на сукупність встановлених обставин, суд прийшов висновку про відмову в задоволенні позовних вимог.
Керуючись ст.ст.139, 242-246, 255, 293, 295-297 КАС України, суд, - 

В И Р І Ш И В:
В задоволенні адміністративного позову товариства з обмеженою відповідальністю "ПРОГРЕС 2010" (вул. Слободянюка Руслана, 209, м. Кропивницький, 25014, ЄДРПОУ 45283536) до Головного управління ДПС у Кіровоградській області (вул. В. Перспективна, 55, м. Кропивницький, 25006, ЄДРПОУ ВП 43995486) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення відмовити.
Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку апеляційного оскарження, а у разі його апеляційного оскарження - з моменту проголошення судового рішення суду апеляційної інстанції. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду. 
Рішення суду може бути оскаржено в апеляційному порядку до Третього апеляційного адміністративного суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення за правилами, встановленими ст.ст.293, 295 - 297 КАС України.

Суддя Кіровоградського 
окружного адміністративного суду А.В. САГУН