ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

20 лютого 2026 року	Львів	Справа № 500/16/25 пров. № А/857/18986/25	

Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
судді-доповідача: Гінди О.М.
суддів: Заверухи О.Б., Матковської З.М., 
розглянувши в письмовому провадженні апеляційну скаргу фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 на рішення Тернопільського окружного адміністративного суду від 08 квітня 2025 року (головуюча суддя: Дерех Н.В., місце ухвалення - м. Тернопіль) за адміністративним позовом фізичної особа-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Тернопільській області, Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити певні дії,,-

встановив:

фізична особа-підприємець ОСОБА_1 , 02.01.2025 звернулася до суду з адміністративним позовом в якому просила:
- визнати протиправним та скасувати рішення Комісії Головного управління ДПС України у Тернопільській області від 23.09.2024 № 11804543/3478912120 про відмову в реєстрації податкової накладної № 3 від 31.07.2024 в Єдиному реєстрі податкових накладних;
- зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну № 3 від 31.07.2024, подану фізичною особою-підприємцем ОСОБА_1 .
Обґрунтовує позов тим, що платником було сформовано та надіслано на реєстрацію в Єдиний реєстр податкових накладних (надалі ЄРПН) податкову накладну від 31.07.2024 за № 3. Проте, реєстрація такої податкової накладної зупинена з підстави відповідності пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій та запропоновано надати пояснення та документи, достатні для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної. Позивач вказав, що надав до комісії регіонального рівня усі належні документи з накладною, проте комісією прийняте рішення про відмову у реєстрації податкової накладної з підстав ненадання платником податку документів. Вважає, що таке рішення комісії є протиправним та підлягає скасуванню, оскільки платником податків виконано у повному обсязі обов`язок надання документів, а оскаржуване рішення не містить жодних обґрунтувань щодо підстав для відмови у реєстрації.
Рішенням Тернопільського окружного адміністративного суду від 08 квітня 2025 року у задоволенні позову відмовлено.
З цим рішенням суду першої інстанції не погодилася позивачка та оскаржила його в апеляційному порядку. Вважає, що таке прийняте з порушенням норм матеріального та процесуального права, а тому просить його скасувати та прийняти нове судове рішення, яким позовні вимоги задовольнити.
Обґрунтовуючи апеляційні вимоги апелянт покликається на аналогічні підстави викладені в позовній заяві.
Відповідач, 23.07.2025 подав відзив на апеляційну скаргу, в якому просив апеляційну скаргу відхилити.
Згідно п. 3 ч. 1 ст. 311 КАС України, суд апеляційної інстанції може розглянути справу без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження) за наявними у справі матеріалами, якщо справу може бути вирішено на підставі наявних у ній доказів, у разі подання апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції, які ухвалені в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження).
Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги, суд апеляційної інстанції вважає, що апеляційна скарга задоволенню не підлягає з таких мотивів.
Судом першої інстанції встановлено, що ОСОБА_1 зареєстрована як фізична особа-підприємець 14.06.2018, перебуває на обліку в Головному управління ДПС у Тернопільській області, основний вид економічної діяльності Допоміжна діяльність у рослинництві (КВЕД 01.61), є платником єдиного податку третьої групи за ставкою 3%, зареєстрована платником податку на додану вартість 01.07.2018.
Між позивачкою (виконавець) та ПП «Західний Буг» (замовник) укладено договір № 3Б-261/НП про надання послуг сільськогосподарською технікою від 20.12.2023, відповідно до якого виконавець зобов`язується за завданням замовника надати послуги сільськогосподарською технікою з екіпажем, а замовник зобов`язується прийняти та оплатити виконавцеві надані послуги (пункт 1.1 Договору). В додатку 1 до Договору сторонами узгоджено перелік техніки, з використанням якої надавались послуги.
Позивачка та ПП «Західний Буг» складено та підписано Акт надання послуг № 6 за липень 2024 року, згідно з яким виконавцем були виконані послуги згідно договору № 3Б-261/НП від 20.12.2023. 
Після цього, за наслідками виконання умов наведеного вище договору позивачем 31.07.2024 складено податкову накладну № 3 на суму 3 344 742,61 грн (557457,10 грн ПДВ).
Відповідно до отриманої квитанції від 14.08.2024, податкову накладну № 3 від 31.07.2024, прийнято, реєстрацію зупинено. 
Відповідно до п. 201.16. ст. 201 Податкового кодексу України, Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого Постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 №1165 (зі змінами), реєстрація податкової накладної від 31.07.2024 №3 в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена. Обсяг постачання товару/послуги 01.61, перевищує величину залишку, визначного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій (додаток 3 Порядку).
Позивачкою, 06.09.2024 подане повідомлення про подання пояснень та копій документів щодо податкової накладної/розрахунку коригування, реєстрацію якої зупинено.
Комісією ГУ ДПС в Тернопільській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації, 11.09.2024 прийнято повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних за № 11758797/3478912120.
Згідно вказаного повідомлення, у зв`язку з необхідністю надання додаткових пояснень та/або документів для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних запропоновано надати такі додаткові пояснення та копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування: договорів, довіреностей, актів керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операцій, первинних документів щодо постачання /придбання товарів /послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів, первинних документів щодо придбання, послуг, розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків, інших документів, що підтверджують інформацію, зазначену у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних. У графі «Додаткова інформація» зазначено: «Додатково надати акти списання палива та запчастин».
Після цього, 17.09.2024 позивачкою подане повідомлення про подання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. 
Комісією Головного управління ДПС в Тернопільській області прийнято рішення від 23.09.2024 за № 11804543/3478912120 про відмову в реєстрації податкової накладної від 31.07.2024 за № 3 у зв`язку із ненаданням/частковим наданням додаткових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній /розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, платником податку.
У вказаному рішенні у графі Додаткова інформація не вказано жодної інформації.
Не погоджуючись з рішенням про відмову в реєстрації податкових накладних, позивачка звернулася до суду з цим позовом.
Відмовляючи у задоволенні позову, суд першої інстанції виходив з того, що оскільки позивачем не було надано первинні документи, які є достатніми для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної, а частина документів відповідачу не надавалась, а подана лише до суду, а тому контролюючим органом правомірно винесено рішення Комісії Головного управління ДПС України у Тернопільській області від 23.09.2024 № 11804543/3478912120 про відмову в реєстрації податкової накладної № 3 від 31.07.2024 в Єдиному реєстрі податкових накладних.
З огляду на викладене, суд апеляційної інстанції вважає за необхідне зазначити наступне.
Відповідно до п. 201.1 ст. 201 Податкового кодексу України, на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Згідно п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України, при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту. Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 1 липня 2017 року в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження.
Відповідно до пункту 1 Наказу Міністерства фінансів України «Про затвердження Порядку прийняття рішень про реєстрацію/ відмову в реєстрації податкових накладних/ розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних» № 520 від 12.12.2019 (зареєстровано в Міністерстві юстиції України 13 грудня 2019 року за № 1245/34216, в редакції чинній на момент подання спірної накладної на реєстрацію) (далі Порядок № 520), цей Порядок визначає механізм прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), реєстрацію яких відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України (далі - Кодекс) зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, приймають комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі територіальних органів ДПС (далі - комісія регіонального рівня) (п. 2 Порядку № 520).
Комісія регіонального рівня приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі у терміни, визначені пунктом 9 цього Порядку, та надсилає його платнику податку на додану вартість (далі - платник податку) засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» і «Про електронні довірчі послуги» (пункт 3 Порядку № 520).
За правилами пункту 4 Порядку № 520, у разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі.
Пунктом 5 Порядку № 520 встановлено, що перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати:
договори, у тому числі зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;
договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;
первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи, інвентаризаційні описи, у тому числі рахунки-фактури / інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;
розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;
документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством;
інші документи, що підтверджують інформацію, зазначену у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі.
Письмові пояснення та копії документів, зазначені у пункті 5 цього Порядку, платник податку подає до ДПС засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електрон (п. 7 Порядку № 520).
Відповідно до п. 9 Порядку № 520 письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня.
За результатами розгляду поданих письмових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку:
або приймає рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку;
або надсилає повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі (далі - Повідомлення), засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 2 до цього Порядку з пропозицією щодо надання платником податку додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування;
або приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі у разі надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства, та надсилає його платнику податку засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.
Платник податку має право подати до контролюючого органу додаткові пояснення та копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, протягом 5 робочих днів з дня, наступного за днем отримання Повідомлення.
Додаткові письмові пояснення та копії документів, зазначені в абзаці шостому цього пункту, платник податку подає до ДПС засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги».
За результатами розгляду поданих додаткових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем їх отримання, приймає рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.
Якщо платник податку не надав додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі протягом 5 робочих днів, що настають за днем граничного строку їх подання, визначеного абзацом шостим цього пункту, та надсилає його платнику податку засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.
Суд апеляційної інстанції звертає увагу, що пункт 5 Порядку № 520 визначає перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, однак такий перелік не є вичерпним та не передбачає необхідності надання платником податку усіх документів згідно такого переліку. 
Аналогічна правова позиція викладена у постанові Верховного Суду від 19 липня 2023 року у справі № 420/7850/22.
Здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. Здійснення моніторингу не повинне підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій контролюючого органу.
Суб`єкти владних повноважень, ухвалюючи рішення, якими, зокрема, обмежується права платника податків, повинні уникати надмірного формалізму. Обсяг документів, які надаються платниками податку на додану вартість з метою усунення сумнівів у контролюючих органів щодо легальності відповідної операції за наслідками якої складено податкову накладну, яку подано для реєстрації якої в ЄРПН і, хоч і є визначеним у Порядку № 520, проте завжди є унікальним та залежить від організації господарських взаємовідносин між суб`єктами господарювання, змісту договірних відносин між такими, а також особливостями законодавчого врегулювання діяльності тієї чи іншої сфери бізнесу. Саме за результатами детального дослідження змісту документів (в тому числі договору), наданих на підтвердження інформації, зазначеної в податковій накладній, можливим є формування висновків щодо можливості чи неможливості реєстрації є ЄРПН податкової накладної, реєстрація якої була зупинена згідно із відповідною квитанцією.
У постанові від 03.11.2021 у справі № 360/2460/20 Верховний Суд за наслідками аналізу положень Порядку № 520 зазначив, що можливість надання платником податків переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення податковим органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків з зазначенням необхідності надання документів за переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не довільно, на власний розсуд.
При цьому, в залежності від виду господарської операції, за наслідками якої подається податкова накладна для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних, а також відповідних договірних зобов`язань між суб`єктами господарювання, обсяг документів може бути відмінним.
Судом апеляційної інстанції встановлено, що підставою для зупинення реєстрації спірної податкової накладної слугувало те, що вона відповідає вимогам пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій.
Пункт 1 додатку 3 до Порядку № 1165 відносить до ознак ризиковості здійснення операцій наступне: відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, поданій для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі Реєстр), у таблиці даних платника податку на додану вартість (далі платник податку) як товару/послуги, що на постійній основі постачається, та обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 року в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 рази, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 року у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.
Позивачем подано на розгляд комісії контролюючого органу пояснення та документи, щодо укладеного між позивачкою (виконавець) та ПП «Західний Буг» (замовник) договору № 3Б-261/НП надання послуг сільськогосподарською технікою від 20.12.2023, відповідно до якого виконавець зобов`язується за завданням замовника надати послуги сільськогосподарською технікою з екіпажем, а замовник зобов`язується прийняти та оплатити виконавцеві надані послуги (пункт 1.1 Договору). В додатку 1 до Договору сторонами узгоджено перелік техніки, з використанням якої надавались послуги.
Зокрема, позивачем надано контролюючому органу копії наступних документів: картка рахунку 361 за 31.07.2024 - 31.08.2024; свідоцтво про реєстрацію машини НОМЕР_1 ; свідоцтво про реєстрацію машини НОМЕР_2 ; договір про надання послуг сільськогосподарською технікою № 3Б-261/НП від 20.12.2023, додатки № 1,2,3,4 до договору № 3Б-261/НП від 20.12.2023, платіжна інструкція № 1C020998 від 06.08.2024, платіжна інструкція № 1C022857 від 22.08.2024, платіжна інструкція № 1C021943 від 13.08.2024, платіжна інструкція № 1C022197 від 15.08.2024, платіжна інструкція № 1C022503 від 20.08.2024, акт надання послуг № 6 від 31.07.2024, договір оренди с/г техніки з екіпажем № 01/06/2024 від 01.06.2024, акт прийому передачі до договору № 01/06/2024 від 01.06.2024, свідоцтво про реєстрацію машини НОМЕР_3 , свідоцтво про реєстрацію машини НОМЕР_4 , договір оренди с/г техніки з екіпажем № 01/06/2024/1 від 01.06.2024, акт прийому передачі до договору № 01/06/2024/1 від 01.06.2024.
За результатами розгляду поданих позивачем пояснень та копій документів Комісією ГУ ДПС у Тернопільській області з питань зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, скеровано позивачу повідомлення про необхідність надання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Згідно цього повідомлення, контролюючий орган просив надати копії документів на підтвердження інформації, зокрема, первинні документи щодо постачання, придбання товарів, послуг, розрахункових документів, що підтверджують інформацію зазначену у податковій накладній. Додатково надати акти списання палива та запчастин.
На виконання вимог цього повідомлення, позивачкою надіслало додаткові пояснення разом з документами, зокрема: акт списання товарів № 2 від 31.08.2024; платіжна інструкція № 74 від 13.08.2024 (ТОВ «Амако Україна»); видаткова накладна № 38641 від 09.07.2024 (ТОВ «Амако Україна»); договір № П2-010223 від 01.02.2023 (ТОВ «Плотича Агро»); видаткова накладна № 161 від 13.06.2024 («ПП «ВКО МААНС»); Акт надання послуг № 407 від 14.08.2024 (ТОВ «Плотича Агро»); платіжна інструкція № 69 від 13.08.2024 («ПП «ВКО МААНС»); видаткова накладна № 285 від 13.08.2024 («ПП «ВКО МААНС»); договір купівлі-продажу № UA/23836/355235 від 24.01.2024, додаток до договору № UA/23836/355235 від 24.01.2024 (ТОВ «Амако Україна»); Договір поставки № 06-Мз-240612/1 від 12.06.2024 («ПП «ВКО МААНС»); платіжна інструкція № 692 від 12.06.2024 («ПП «ВКО МААНС»); платіжна інструкція № 736 від 20.08.2024 (ТОВ «Плотича Агро»); платіжна інструкція № 701 від 19.06.2024 (ТОВ «Амако Україна»).
Однак, контролюючий орган оскаржуваним рішенням відмовив у реєстрації наведеної вище податкової накладної.
Відповідно до п. 10, 11 Порядку № 520, комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі:
ненадання / часткового надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, при отриманні Повідомлення;
та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.
Рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі набирає чинності в день прийняття відповідного рішення.
Аналіз наведених норм, надає суду апеляційної інстанції підстави для висновку, що наведеним нормативно-правовим актом визначено вичерпний перелік підстав, які можуть слугувати підставою для прийняття рішення про відмову у реєстрації податкових накладних.
Аналогічна правова позиція викладена у постанові Верховного Суду від 18 листопада 2021 року у справі № 380/3498/20 та 19 липня 2023 року у справі № 420/7850/22.
Суд апеляційної інстанції вважає, що позивачкою не надано в повному обсязі копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній.
Зокрема, позивачкою не було надано документів, які підтверджують право власності або законне користування приміщеннями, зокрема: договір оренди/суборенди, документів на право власності (свідоцтва, витягів з реєстру прав), актів приймання-передачі приміщення. 
Отже, на момент прийняття оскаржуваного рішення, у контролюючого органу були відсутні відомості щодо офісного приміщення та приміщення/приміщень для зберігання транспортних засобів.
Також, позивачкою було надано контролюючому органу договори оренди сільськогосподарської техніки з екіпажем та акти приймання-передачі, натомість у поданих договорах та актах відсутня інформація про водія комбайну, зокрема: документи, що підтверджують особу водія, який входить до складу екіпажу (трудовий договір або інші документи, які підтверджують залучення водія); копія водійського посвідчення з відповідною категорією, допуск до роботи на сільськогосподарській техніці; відомості про оплату праці водія.
Крім цього, позивачкою надано додаток № 4 до договору № 3Б-261/НП від 20.12.2023 (а. с. 45), однак, такий додаток не є заповненим, у ньому взагалі відсутні будь які дані, тобто такий не може вважатися належним первинним документом, в розумінні ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», які визначають необхідність документального підтвердження господарської операції.
ФОП ОСОБА_1 , також не надала акти списання пального, які підтверджують його використання у своїй господарській діяльності.
Тобто, позивачкою не надано документів, які підтверджують факт компенсації витрат на оплату пального, зокрема, розрахункових документів або договорів із працівниками чи іншими суб`єктами. 
Позивачкою було надано платіжні доручення № 1C020998 від 06.08.2024, № 1C022857 від 22.08.2024, № 1C021943 від 13.08.2024, № 1C022197 від 15.08.2024, № 1C022503 від 20.08.2024 (а. с. 47-48), однак в цих платіжних інструкціях відсутнє призначення платежу та відсутні будь які відмітки банку про здійснення таких платежів, що ставить під сумнів оплату за сільськогосподарські послуги, за наслідками яких виписана податкова накладна.
Відсутні акти звірки взаєморозрахунків з ТОВ «АМАКО УКРАЇНА», ПП «ВКО «МААНС», які б підтверджували стан виконання договірних зобов`язань. 
Також, суд апеляційної інстанції вважає обґрунтованими доводи контролюючого органу стосовно того, що зернозбиральні комбайни JOHN JEERE S670 (державний номер НОМЕР_5 ), JOHN DEERE 9770 STS (державний номер НОМЕР_6 ), JOHN DEERE 9770 STS (державний номер НОМЕР_7 ) вже були передані в оренду ФГ «АРНА».
Тобто, наведене свідчить про те, що зернозбиральні комбайни не могли одночасно перебувати у розпорядженні орендаря (ФГ «АРНА») і використовуватися орендодавцем (ФОП ОСОБА_1 ) для надання послуг іншому контрагенту ПП «Західний Буг».
Отже, акти надання послуг, не можуть підтверджувати надання таких послуг, оскільки передача техніки в оренду, не може передбачати її використання самим орендодавцем.
За встановлених обставин справи, у контексті наведених вимог законодавства, яким врегульовані спірні правовідносини, суд апеляційної інстанції, проаналізувавши подані документи, дійшов висновку, що позивачкою не було надано первинні документи, які є достатніми для прийняття рішення про реєстрацію спірної податкової накладної, а надані документи містять суперечливі відомості щодо періодів здійснення господарських операцій.
Враховуючи вищенаведене, суд апеляційної інстанції погоджується з висновком суду першої інстанції, що рішення Комісії Головного управління ДПС України у Тернопільській області від 23.09.2024 № 11804543/3478912120 про відмову в реєстрації податкової накладної № 3 від 31.07.2024 в Єдиному реєстрі податкових накладних прийнято правомірно, що у свою чергу свідчить про відсутність підстав для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної № 3 від 31.07.2024, яка подана фізичною особою-підприємцем ОСОБА_1 .
Таким чином, апеляційна скарга фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 не спростовує правильність доводів, яким мотивовано судове рішення, зводиться по суті до переоцінки проаналізованих судом доказів та не дає підстав вважати висновки суду першої інстанції помилковими.
З огляду на викладене, суд апеляційної інстанції вважає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального права, тому відповідно до ст. 316 КАС України, апеляційну скаргу необхідно залишити без задоволення, а рішення суду без змін.
Відповідно до ст. 139 КАС України, судові витрати в суді апеляційної інстанції розподілу не підлягають.
Керуючись ст. ст. 311, 316, 321, 322, 325, 328, КАС України, суд –

постановив:

апеляційну скаргу фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 залишити без задоволення, а рішення Тернопільського окружного адміністративного суду від 08 квітня 2025 року у справі № 500/16/25 - без змін.
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та касаційному оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених пунктом другим частини п`ятої статті 328 КАС України.

Головуючий суддя	 	О. М. Гінда 	
судді	 	О. Б. Заверуха 	
 	 	З. М. Матковська