ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

26 січня 2026 р. 	Справа № 520/690/25	
Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
Головуючого судді: Перцової Т.С.,
Суддів: Макаренко Я.М. , Жигилія С.П. ,

розглянувши в порядку письмового провадження у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління ДПС у Харківській області на рішення Харківського окружного адміністративного суду від 20.10.2025, головуючий суддя І інстанції: Полях Н.А., м. Харків, повний текст складено 20.10.25 по справі № 520/690/25
за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "НОВАКС ТРЕЙД" 
до  Головного управління ДПС у Харківській області   
про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

ВСТАНОВИВ

Товариство з обмеженою відповідальністю «НОВАКС ТРЕЙД» (далі по тексту – позивач, ТОВ «НОВАКС ТРЕЙД») звернулось до Харківського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС у Харківській області (далі по тексту – ГУ ДПС у Харківській області, відповідач, контролюючий орган), в якому просило суд:
- визнати протиправним і скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Харківській області від 25.09.2024 № 00541840707 про застосування до Товариства з обмеженою відповідальністю «НОВАКС ТРЕЙД» штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 86 43,31 грн.
В обґрунтування позовних вимог вказано про протиправність та безпідставність винесеного ГУ ДПС у Харківській області податкового повідомлення-рішення від 25.09.2024 № 00541840707 (далі – ППР), яким до позивача застосовано штрафні санкції у розмірі 86 43,31 грн за порушення пункту 12 статті 3 Закону України від 06 липня 1995 року № 265/95-ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» (далі – Закон № 265/95-ВР), оскільки в акті перевірки не зафіксовані факти реалізації ТОВ «НОВАКС ТРЕЙД» товарів, які не обліковані у встановленому порядку, та ненадання контролюючому органу під час проведення перевірки документів, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті), а тому контролюючим органом не доведено недотримання ТОВ «НОВАКС ТРЕЙД» вищенаведених норм.
На переконання позивача, наявність станом на 08.02.2023 розбіжності між кількістю отриманого пального, вказаного у довідці форми J0219401, і кількістю отриманого пального згідно з акцизними накладними не свідчить про порушення ТОВ «НОВАКС ТРЕЙД» встановленого законодавством порядку обліку товарних запасів, оскільки така розбіжність сталася внаслідок складання продавцем пального (ТОВ «МІДАН ЦЕНТР») першого і другого примірників акцизної накладної від 08.02.2024 № 3273 не на всю кількість товару, переданого позивачу. 
А відтак, з огляду на те, що в силу пункту 231.3 статті 231 ПК України, складення акцизних накладних та їх реєстрацію здійснював ТОВ "МІДАН ЦЕНТР", а не ТОВ "НОВАКС ТРЕЙД", позивач не мав законних підстав відображати переміщення на свій акцизний склад всієї кількості придбаного пального, яке ще не отримав, а тому не може усунути таку розбіжність у відповідних накладних, так як здійснює реєстрацію пального лише за першим примірником згаданої акцизної накладної
За вказаних обставин, ТОВ «НОВАКС ТРЕЙД» згідно з діючим законодавством не зобов`язано самостійно усувати таку розбіжність та як сумлінний платник податків відобразило у своїй довідці форми J0219401 та в бухгалтерському обліку реальну кількість нафтопродуктів, отриманих від даного продавця.
Також зауважив, що всупереч підпункту 58.1.1 пункту 58.1 статті 58 ПК України доданий до оскаржуваного податкового повідомлення-рішення розрахунок не є детальним, оскільки в ньому, як і у акті перевірки не вказано, яке з двох складів порушень, передбачених статтею 20 Закону № 265/95-ВР вчинило ТОВ «НОВАКС ТРЕЙД», реалізувало нафтопродукти, що не обліковані у встановленому порядку; або не надало документи контролюючому органу під час проведення перевірки.
При цьому, з наказу Головного управління ДПС у Харківській області про проведення фактичної перевірки від 29.07.2024 № 3364-п вбачається, що фактична перевірка проводилася з метою контролю за дотримання вимог ПК України та Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, спиртових дистилятів, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах та пального», у той час як фактично позивача притягнуто до відповідальності за порушення окремих положень Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг». Наведене, у свою чергу, свідчить що контролюючий орган вийшов за визначені наказом межі фактичної перевірки. 
Рішенням Харківського окружного адміністративного суду від 20.10.2025 по справі № 520/690/25 адміністративний позов Товариства з обмеженою відповідальністю «НОВАКС ТРЕЙД» (61010, м. Харків, просп. Аерокосмічний, 4, код ЄДРПОУ 44626956) до Головного управління Державної податкової служби у Харківській області (вул. Г. Сковороди, 46, м. Харків, 61057, код ЄДРПОУ 43983495) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення – задоволено.
Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Харківській області від 25.09.2024 № 00541840707 про застосування до Товариства з обмеженою відповідальністю «НОВАКС ТРЕЙД» штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 86 43,31 грн.
Стягнуто за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління Державної податкової служби у Харківській області (вул. Г. Сковороди, 46, м. Харків, 61057, код ЄДРПОУ 43983495) на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «НОВАКС ТРЕЙД» (просп. Аерокосмічний, 4, кім. 109, м. Харків, 61052, код ЄДРПОУ 44626956) суму судового збору у розмірі 3 028,00 грн. (три тисячі двадцять вісім гривень).
Відповідач, не погодившись із вказаним рішенням суду першої інстанції, подав апеляційну скаргу, в якій посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, неповне з`ясування фактичних обставин справи, просить суд апеляційної інстанції скасувати рішення Харківського окружного адміністративного суду від 20.10.2025 у справі № 520/690/25 та прийняти нове, яким у задоволенні позову ТОВ «НОВАКС ТРЕЙД» відмовити.
В обґрунтування вимог апеляційної скарги зазначив про відсутність в діях контролюючого органу ознак протиправності, оскільки аналізом поданих електронних документів за формою J0210401 та наданої під час перевірки ТОВ «НОВАК ТРЕЙД» видаткової накладної від 08.02.2023 № Б-00000123 від ТОВ «МІДАН ЦЕНТР» код в ЄДРПОУ 44109533 встановлено, що 08.02.2023 (початок діяльності акцизного складу) ТОВ «НОВАК ТРЕЙД» отримано на акцизних складах з уніфікованим номером 1020120: бензини моторні з вмістом свинцю 0,13 г/л або менше: інших бензини у кількісті 1580,07 літрів. Проте, за відомостями акцизних накладних, зареєстрованих у Єдиному реєстрі акцизних накладних ТОВ «НОВАК ТРЕЙД» отримано: бензини моторні з вмістом свинцю 0,013 г/л або менше: інших бензини у кількісті 4,95 літрів.
Виходячи з наведеного, перевіркою встановлено порушення ведення обліку товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації, а саме : не обліковано у встановленому порядку Бензини моторні з вмістом свинцю 0,013 г/л або менше: інші бензини (код УКТЗЕД 2710124194) у кількості 1575,12 літрів, чим порушено пункт 12 статті 3 Закону № 265/95-ВР. 
З огляду на вказане, оскільки контролюючим органом встановлено розбіжність між кількістю отриманого пального на акцизний склад 08.02.2023 відповідно до Довідки про зведені за добу підсумкові облікові дані щодо обсягів обігу та залишків пального на акцизному складі пального 1020097 та кількістю пального, отриманого за акцизними накладними від 08.02.2023, ГУ ДПС у Харківській області правомірно винесено ППР від 25.09.2024 № 00541840707 про застосування до позивача штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 86 143,31 гривень.
Щодо твердження суду першої інстанції про те, що у Акті перевірки не зафіксовано факт реалізації товарів, які не обліковані у встановленому порядку, пояснив, що основним видом діяльності ТОВ «НОВАКС ТРЕЙД» є оптова торгівля паливом, а тому метою придбання позивачем пального є саме його подальша реалізація. 
До того ж, просив суд апеляційної інстанції особливу увагу звернути на аналогічну справу №520/689/25 між тими самими сторонами, з такого самого порушення та про такі саме обставини, однак на іншій АЗС, за наслідками розгляду якої позивачу відмовлено у задоволенні позову.
Позивач правом подання відзиву на апеляційну скаргу не скористався.
Відповідно до пункту 3 частини 1 статті 311 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України) суд апеляційної інстанції може розглянути справу без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження) за наявними у справі матеріалами, якщо справу може бути вирішено на підставі наявних у ній доказів, у разі подання апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції, які ухвалені в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження).
Згідно з частиною 4 статті 229 КАС України фіксування судового засідання за допомогою звукозаписувального технічного засобу не здійснюється.
Колегія суддів, вислухавши суддю-доповідача, перевіривши в межах апеляційної скарги рішення суду першої інстанції, доводи апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи, вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню, з огляду на наступне.
Судом першої інстанції встановлено, що ГУ ДПС у Харківській області було проведено фактичну перевірку Товариства з обмеженою відповідальністю «НОВАКС ТРЕЙД» (податковий номер 44626956), за результатами якої складено акт від 15.08.2024 №38099/20-40-09-02-03/44626956.
За висновками акту перевірки під час проведення фактичної перевірки встановлено порушення вимог:
- статті 226 Податкового кодексу України;
- статті 11 Закону України від 19.12.1995 № 481/95-ВР «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, спиртових дистилятів, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального»;
- пункту 12 статті 3 Закону України від 06 липня 1995 року № 265/95-ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг».
На підставі висновків акту перевірки контролюючим органом прийнято податкове повідомлення-рішення від 25.09.2024 № 00541840707 про застосування до товариства з обмеженою відповідальністю «НОВАКС ТРЕЙД» штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 86 43,31 грн.
Не погодившись із прийнятим податковим повідомленням-рішенням, позивач звернувся до суду з даним адміністративним позовом.
Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з протиправності оскаржуваного ППР, оскільки відповідач належними та допустимими доказами не підтвердив наявності у позивача пального, яке не обліковане у встановленому законом порядку, не встановив факт його реалізації поза бухгалтерським обліком або відмови у наданні первинних документів, а відтак, не довів наявності в діях позивача порушень пункту 12 статті 3 Закону № 265-95/ВР, у зв`язку з чим відсутні підстави для накладення на позивача фінансових санкцій на підставі статті 20 Закону № 265/95-ВР.
За висновком суду, наявність станом на 08.02.2023 розбіжності між кількістю отриманого пального, вказаного у довідці форми J0219401, з кількістю отриманого пального згідно з акцизними накладними не свідчить про порушення ТОВ «НОВАКС ТРЕЙД» встановленого законодавством порядку обліку товарних запасів, так як така розбіжність сталася внаслідок складання продавцем пального (ТОВ «МІДАН ЦЕНТР») першого і другого примірників акцизної накладної від 08.02.2024 № 3273 не на всю кількість товару, переданого позивачу. Разом з тим, ТОВ «НОВАКС ТРЕЙД» як платник податків відобразило у своїй довідці форми J0219401 та в бухгалтерському обліку реальну кількість нафтопродуктів, отриманих від даного продавця.
Надаючи правову оцінку встановленим обставинам справи та доводам апеляційної скарги, а також виходячи з меж апеляційного перегляду справи, визначених статтею 308 КАС України, колегія суддів виходить з такого.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків та зборів, а також відповідальність за порушення податкового законодавства врегульовані Податковим кодексом України (надалі ПК України).
Як передбачено підпунктом 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 ПК України, контролюючі органи, визначені підпунктом 41.1.1 пункту 41.1 статті 41 цього Кодексу, мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.
Згідно з підпунктом 19-1.1.16 пункту 19-1.1 статті 19-1 ПК України контролюючі органи здійснюють заходи щодо запобігання та виявлення порушень законодавства у сфері виробництва та обігу спирту, алкогольних напоїв і тютюнових виробів та пального.
Відповідно до підпункту 20.1.10 пункту 20.1 статті 20 ПК України контролюючі органи мають право здійснювати контроль за додержанням законодавства з питань регулювання обігу готівки (крім банків), порядку проведення готівкових розрахунків за товари (послуги), за наявністю ліцензій на провадження видів господарської діяльності, що підлягають ліцензуванню відповідно до закону, торгових патентів, за додержанням порядку приймання готівки для подальшого переказу (крім приймання готівки банками), за дотриманням суб`єктами господарювання установлених законодавством обов`язкових вимог щодо забезпечення можливості розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів.
Правові засади застосування реєстраторів розрахункових операцій та програмних реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг. Дія його поширюється на усіх суб`єктів господарювання, їх господарські одиниці та представників (уповноважених осіб) суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції у готівковій та/або безготівковій формі визначено Законом № 265/95-ВР.
Відповідно до абзацу 1 статті 15 Закону № 265/95-ВР контроль за додержанням суб`єктами господарювання порядку проведення розрахунків за товари (послуги), операцій з видачі готівкових коштів держателям електронних платіжних засобів, інших емітованих платіжних інструментів та інших вимог цього Закону здійснюють контролюючі органи шляхом проведення фактичних та документальних перевірок відповідно до Податкового кодексу України.
Згідно з пунктом 75.1 статті 75 ПК України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки. Камеральні та документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом, а фактичні перевірки - цим Кодексом та іншими законами України, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи.
Фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) (підпункт 75.1.3 пункт 75.1 статті 75 ПК України).
Порядок проведення фактичної перевірки врегульовано статтею 80 ПК України, пунктом 80.1 якої передбачено, що фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи).
Фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з таких підстав:
80.2.1. у разі коли за результатами перевірок інших платників податків виявлено факти, які свідчать про можливі порушення платником податків законодавства щодо виробництва та обігу підакцизних товарів, здійснення платником податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, та виникає необхідність перевірки таких фактів;
80.2.2. у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів;
80.2.3. письмового звернення покупця (споживача), оформленого відповідно до закону, про порушення платником податків установленого порядку проведення розрахункових операцій, касових операцій, патентування або ліцензування;
80.2.4. неподання суб`єктом господарювання в установлений законом строк обов`язкової звітності про використання реєстраторів розрахункових операцій та/або програмних реєстраторів розрахункових операцій, розрахункових книжок та книг обліку розрахункових операцій, подання їх із нульовими показниками;
80.2.5. у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, пального;
80.2.6. у разі виявлення за результатами попередньої перевірки порушення законодавства з питань, визначених у пункті 75.1.3;
80.2.7. у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про використання праці найманих осіб без належного оформлення трудових відносин та виплати роботодавцями доходів у вигляді заробітної плати без сплати податків до бюджету, а також здійснення фізичною особою підприємницької діяльності без державної реєстрації.
Згідно з пунктом 80.5 статті 80 ПК України допуск посадових осіб контролюючих органів до проведення фактичної перевірки здійснюється згідно із статтею 81 цього Кодексу.
З аналізу вказаних положень убачається, що посадові особи контролюючого органу уповноважені розпочати проведення фактичної перевірки за умов: наявності визначених законом підстав для її проведення (правова підстава) та надіслання/пред`явлення оформлених відповідно до вимог Податкового кодексу України направлення і наказу на проведення перевірки, а також службового посвідчення осіб, які зазначені в направленні на проведення перевірки (формальна підстава).
Як зазначено у пункті 86.1 статті 86 Податкового кодексу України, результати перевірок (крім камеральних та електронних перевірок) оформлюються у формі акта або довідки, які підписуються посадовими особами контролюючого органу та платниками податків або їх законними представниками (у разі наявності). У разі встановлення під час перевірки порушень складається акт. Якщо такі порушення відсутні, складається довідка.
Пунктом 86.8 статті 86 Податкового кодексу України встановлено, що податкове повідомлення-рішення приймається керівником контролюючого органу (його заступником) протягом десяти робочих днів з дня, наступного за днем вручення платнику податків акта перевірки у порядку, передбаченому статтею 58 цього Кодексу, для надсилання (вручення) податкових повідомлень-рішень (за результатами фактичної перевірки з дня реєстрації (надходження) акта такої перевірки до контролюючого органу за основним місцем обліку платника податків), а за наявності заперечень посадових осіб платника податків до акта перевірки приймається з урахуванням висновку про результати розгляду заперечень до акта перевірки протягом трьох робочих днів, наступних за днем розгляду заперечень і надання (надсилання) письмової відповіді платнику податків.
Вищенаведене дозволяє дійти висновку про те, що дотримання контролюючим органом встановленої ПК процедури проведення перевірки є необхідною передумовою для винесення податкових повідомлень-рішень у разі встановлення податковим органом порушень податкового та іншого законодавства, контроль за яким покладено на відповідача. Тому за відсутності проведеної перевірки як юридичного факту у контролюючого органу відсутня компетенція на винесення податкового повідомлення-рішення.
Така компетенція не виникає в силу самого лише факту вчинення платником податків податкового правопорушення. Для визначення контролюючим органом грошових зобов`язань платникові податків шляхом прийняття податкового повідомлення-рішення у зв`язку з допущеними таким платником порушеннями необхідно дотриматися певних умов, зокрема, спочатку провести податкову перевірку.
Нормами ПК України встановлені умови та порядок прийняття контролюючими органами рішень про проведення перевірок. Лише їх дотримання може бути належною підставою наказу про проведення перевірки. Невиконання цих вимог призводить до визнання перевірки незаконною та відсутності правових наслідків такої.
Така правова позиція висловлена колегією суддів Судової палати в адміністративних справах Верховного Суду України у постановах від 16.02.2016 (справа № 826/12651/14), від 27.01.2015 (справа № 21-425а14) та у постановах Верховного Суду у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду від 17.03.2018 (справа № 1570/7146/12), від 24.10.2018 (справа № 808/1746/15), від 04.02.2019 (справа № 807/242/14).
У постанові від 21.02.2020 у справі № 826/17123/18 судова палата з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду сформулювала правовий висновок, відповідно до якого незалежно від прийнятого платником податків рішення про допуск (недопуск) посадових осіб до перевірки, оскаржуючи в подальшому наслідки проведеної контролюючим органом перевірки у вигляді податкових повідомлень-рішень та інших рішень, платник податків не позбавлений можливості посилатись на порушення контролюючим органом вимог законодавства щодо проведення такої перевірки, якщо вважає, що вони зумовлюють протиправність таких податкових повідомлень-рішень. При цьому таким підставам позову, за їх наявності, суди повинні надавати правову оцінку в першу чергу, а у разі, якщо вони не визнані судом такими, що тягнуть протиправність рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки, переходити до перевірки підстав позову щодо наявності порушень податкового та/або іншого законодавства.
Колегією суддів встановлено, що нормативною підставою для ініціювання та проведення спірної фактичної перевірки у наказі ГУ ДПС у Харківській області від 29.07.2024 № 3364-п визначено, зокрема, підпункт 80.2.5 пункту 80.2 статті 80, підпункти 19-1.1.14, 19-1.1.16, 19-1.1.17 пункту 19-1.1 статті 19-1 ПК України, а фактичною – здійснення функцій, визначених законодавством у сфері обігу пального.
Таким чином, оскільки у наказі про проведення фактичної перевірки від 29.07.2024 № 3364-п зазначено, що підставою проведення перевірки позивача є, зокрема, здійснення функцій, визначених законодавством у сфері обігу пального, що узгоджується з підпунктом 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України, колегія суддів вважає, що такий наказ містить мінімально достатній обсяг інформації щодо підстави для проведення перевірки позивача, а відтак відповідає вимогам підпункту 75.1.3 пункт 75.1 статті 75 та підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України.
Колегія суддів відхиляє викладені у позовній заяві доводи про вихід контролюючого органу за визначені наказом межі фактичної перевірки, так як у наказі ГУ ДПС у Харківській області від 29.07.2024 № 3364-п міститься покликання на те, що контроль здійснюється за дотриманням Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, спиртових дистилятів, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах та пального», ПК України та інших нормативно-правових актів у сфері обігу підакцизних товарів, до яких, зокрема, віднесено і Закон України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг».
Надаючи оцінку фактичним обставинам, які зафіксовані в акті перевірки, та стали підставою прийняття оскаржуваного рішення, колегія суддів зазначає наступне.
Згідно із пунктом 44.1 статі 44 ПК України, для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, інформації, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Відповідно до пункту 12 статті 3 Закону № 265/95-ВР суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для виконання платіжної операції зобов`язані вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів, здійснювати продаж лише тих товарів, що відображені в такому обліку. Порядок та форма обліку товарних запасів для фізичних осіб - підприємців, у тому числі платників єдиного податку, встановлюються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику. При цьому суб`єкт господарювання зобов`язаний надати контролюючим органам на початок проведення перевірки документи (у паперовій або електронній формі), що підтверджують облік та походження товарних запасів (зокрема, але не виключно, документи щодо інвентаризації товарних запасів, документи про отримання товарів від інших суб`єктів господарювання та/або документи на внутрішнє переміщення товарів), які на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті).
Таким чином, пункт 12 статті 3 Закону №265/95-ВР зобов`язує суб`єктів господарювання (як юридичних осіб, так і фізичних осіб-підприємців (за виключенням перелічених в абзаці 3 цієї норми осіб)) вести облік товарних запасів і у разі проведення перевірки надати документи (у паперовій або електронній формі), що підтверджують облік та походження тих товарних запасів, які на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті). При цьому до 01 січня 2022 року суб`єкт господарювання зобов`язаний був надати такі документи під час проведення перевірки, а після цієї дати такий обов`язок має бути виконаним саме на початок її проведення.
Разом з тим, відповідальність за порушення вимог Закону № 265/95-ВР передбачена приписами розділу V цього Закону.
Зокрема, стаття 20 Закону № 265/95-ВР передбачає, що до суб`єктів господарювання, що здійснюють реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку, та/або не надали під час проведення перевірки документи, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті), за рішенням контролюючих органів застосовується фінансова санкція у розмірі вартості таких товарів, які не обліковані у встановленому порядку, за цінами реалізації, але не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян. Такі вимоги не поширюються на фізичних осіб - підприємців, які є платниками єдиного податку та не зареєстровані платниками податку на додану вартість (крім тих, які здійснюють діяльність з реалізації технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту, а також лікарських засобів та виробів медичного призначення, ювелірних та побутових виробів з дорогоцінних металів, дорогоцінного каміння, дорогоцінного каміння органогенного утворення та напівдорогоцінного каміння).
Таким чином, за змістом наведеної норми суб`єкт господарювання несе відповідальність за (окремо або в сукупності): 1) здійснення реалізації товарів, які не обліковані у встановленому порядку; 2) не надання під час перевірки документів, які підтверджують саме облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті).
Тобто диспозиція норми статті 20 Закону №2 65/95-ВР передбачає, що до суб`єкта господарювання застосовується відповідна фінансова санкція за ненадання документів, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті) та/або здійснення реалізації товарів, які не обліковані у встановленому порядку. 
Аналогічна правова позиція викладена у постановх Верховного Суду від 30 липня 2025 року у справі № 380/6314/24 та від 09 грудня 2025 року у справі № 580/4269/24.
Колегією суддів, дослідивши Акт перевірки встановлено, що ТОВ «НОВАКС ТРЕЙД» допущено порушення ведення порядку, встановленого законодавством, обліку товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації, а саме: не обліковано у встановленому порядку бензини моторні зі вмістом свинцю 0,013 г/л або менше (код УКТЗЕД 2710124194) (бензин А-92) у кількості 1575,12 літрів, чим порушено, пункт 12 статті 3 Закону України від 06 липня 1995 року № 265/95-ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг».
Так, за висновками Акту перевірки, відповідно до поданих 08.02.2023 (початок діяльності акцизного складу) електронних документів за формою J0210401, ТОВ «НОВАКС ТРЕЙД» отримало на акцизний склад, зокрема, Бензини моторні з вмістом свинцю 0,013 г/л або менше : інші бензини (код ЄДРПОУ 2710124194) у кількості 1580,07 літрів, у той час як відповідно до акцизних накладних, зареєстрованих у Єдиному реєстрі акцизних накладних, позивач отримав бензини моторні з вмістом свинцю 0,013 г/л або менше : інші бензини (код ЄДРПОУ 2710124194) у кількості 4,95 літрів.
Відповідно до змісту наданої до перевірки видаткової накладної від 08.02.2023 № Б-00000123 ТОВ «НОВАКС ТРЕЙД» отримало, серед іншого, Бензини моторні з вмістом свинцю 0,013 г/л або менше : інші бензини (код ЄДРПОУ 2710124194) у кількості 1580,07 літрів.
Колегія суддів зауважує, що відповідно до пункту 232.1 статті 232 ПК України у системі електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового в розрізі платників податку - розпорядників акцизних складів/акцизних складів пересувних та акцизних складів/акцизних складів пересувних за кожним кодом товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД та умовним кодом ведеться окремо облік обсягів пального або спирту етилового, що: оподатковуються акцизним податком, у тому числі окремо за кожною відмінною ставкою податку; оподатковуються на умовах, встановлених статтею 229 цього Кодексу; не підлягають оподаткуванню; звільняються від оподаткування.
Обсяги ввезеного на митну територію України пального або спирту етилового обліковуються в системі електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового в такій послідовності:
1) зараховуються автоматично на підставі оформлених належним чином митних декларацій у розрізі платників податку та умов оподаткування пального або спирту етилового за кожним кодом товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД;
2) розподіляються між акцизними складами пересувними, що використовуються під час такого ввезення, або акцизними складами, які є ліцензійними митними складами, на яких здійснюється митне оформлення, на підставі акцизних накладних, зареєстрованих в Єдиному реєстрі акцизних накладних, складених платником податку - розпорядником таких акцизних складів пересувних/акцизних складів.
Ведення обліку обсягів пального або спирту етилового у системі електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового здійснює центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику.
Центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, розміщує на своєму офіційному веб-сайті відомості щодо зареєстрованих у системі електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового акцизних складів з уніфікованими номерами та адресами їх місцезнаходження.
Одиницею обліку обсягів пального в системі електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового є літри, приведені до температури 15° C, - для пального та декалітри 100-відсоткового спирту, приведені до температури 20° C, - для спирту етилового. При цьому відпущені літри в місцях роздрібної торгівлі пальним, на які отримано ліцензію на право роздрібної торгівлі пальним, для цілей цього розділу вважаються як літри, приведені до температури 15° C. Такі одиниці обліку для пального та спирту етилового повинні використовуватися в первинних бухгалтерських документах, акцизних накладних/розрахунках коригування до акцизних накладних, декларації з акцизного податку.
Система електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового забезпечує автоматичний облік у розрізі платників податку - розпорядників акцизних складів/акцизних складів пересувних за кожним кодом товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД:
обсягів пального або спирту етилового в розрізі акцизних складів/акцизних складів пересувних, що містяться у виданих та отриманих акцизних накладних та розрахунках коригування, зареєстрованих в Єдиному реєстрі акцизних накладних;
обсягів пального або спирту етилового, виробленого на митній території України або ввезеного на митну територію України, з яких сплачено акцизний податок, які оподатковуються на умовах, встановлених статтею 229 цього Кодексу, не підлягають оподаткуванню або звільняються від оподаткування в розрізі акцизних складів/акцизних складів пересувних;
обсягів пального або спирту етилового, на які платники податку зареєстрували заявки на поповнення обсягів залишку пального або спирту етилового за рахунок коштів, сплачених до бюджету, в системі електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового в розрізі акцизних складів/акцизних складів пересувних;
сум сплаченого акцизного податку, за рахунок яких платники податку можуть зареєструвати заявки на поповнення обсягів залишку пального та спирту етилового;
обсягів залишків пального або спирту етилового в розрізі акцизних складів/акцизних складів пересувних, на які платники податку мають право зареєструвати акцизні накладні та розрахунки коригування в Єдиному реєстрі акцизних накладних.
Система електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового працює постійно (24 години щоденно), крім часу, необхідного для її технічного обслуговування.
Технічне обслуговування системи електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового проводиться у часові проміжки з незначною кількістю звернень до неї платників акцизного податку.
Інформація про запланований час технічного обслуговування cистеми електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового розміщується на офіційному веб-сайті центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, не пізніше ніж за 24 години до початку проведення технічного обслуговування.
Порядок електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового та реєстрації платників податків - розпорядників акцизних складів/акцизних складів пересувних, акцизних складів/акцизних складів пересувних у системі електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового встановлюється Кабінетом Міністрів України.
У розумінні підпункту 230.1.3 пункту 230.1 статті 230 ПК України, розпорядники акцизних складів зобов`язані на кожному акцизному складі щоденно (крім днів, в які акцизний склад не працює) формувати дані про фактичні залишки пального на початок та кінець звітної доби та про добові фактичні обсяги отриманого та реалізованого пального (далі у цьому розділі - обсяг обігу пального) у розрізі кодів товарних підкатегорій згідно з УКТ ЗЕД у літрах, приведених до температури 15° С.
Розпорядники акцизних складів, на акцизних складах яких здійснюється діяльність з переробки нафти, газового конденсату, природного газу та їх суміші, з очищення коксового газу, з метою вилучення цільових компонентів (сировини), що передбачає повний технологічний цикл їх переробки в готову продукцію (пальне), зобов`язані на кожному акцизному складі щоденно формувати дані лише про добовий фактичний обсяг реалізованого пального у розрізі кодів товарних підкатегорій згідно з УКТ ЗЕД у літрах, приведених до температури 15° С.
Розпорядники акцизних складів, що використовують пальне виключно для потреб власного споживання чи промислової переробки і не здійснюють операцій з реалізації та зберігання пального іншим особам, зобов`язані на кожному акцизному складі формувати дані про обсяги обігу пального за звітний календарний місяць та фактичні залишки пального станом на перший та останній дні такого місяця у розрізі кодів товарних підкатегорій згідно з УКТ ЗЕД у літрах, приведених до температури 15°С.
Для цілей статей 230-233 цього Кодексу скраплений газ (пропан або суміш пропану з бутаном), інші гази, бутан, ізобутан за кодами згідно з УКТ ЗЕД 2711 12 11 00, 2711 12 19 00, 2711 12 91 00, 2711 12 93 00, 2711 12 94 00, 2711 12 97 00, 2711 13 10 00, 2711 13 30 00, 2711 13 91 00, 2711 13 97 00, 2711 14 00 00, 2711 19 00 00, 2901 10 00 10 обліковуються за умовним кодом 2711 у літрах, приведених до температури 15°С.
Дані про фактичні залишки пального та про обсяг обігу пального формуються після проведення останньої операції з обігу пального у звітній добі, але не пізніше 23 години 59 хвилин цієї доби, до початку здійснення операцій з обігу пального у добу, що настає за звітною добою, та подаються до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, не пізніше 23 години 59 хвилин доби, що настає за звітною добою.
Дані про фактичні залишки пального на перший та останній дні календарного місяця та про обсяг обігу пального за звітний календарний місяць формуються розпорядниками акцизних складів, що використовують пальне виключно для потреб власного споживання чи промислової переробки і не здійснюють операцій з реалізації та зберігання пального іншим особам, після проведення останньої операції з обігу пального у звітному календарному місяці, але не пізніше 23 години 59 хвилин останнього дня звітного календарного місяця, до початку здійснення операцій з обігу пального у день, що настає за таким останнім днем звітного календарного місяця, та подаються до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, не пізніше 15 календарних днів, що настають за останнім днем звітного календарного місяця.
На кожному акцизному складі за кожним кодом товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД формуються показники про:
обсяги залишків пального на початок та кінець звітної доби, що визначаються шляхом підсумовування обсягів залишків пального в кожному резервуарі на підставі показників рівнемірів-лічильників, встановлених на таких резервуарах, розташованих на такому акцизному складі;
добовий обсяг реалізованого пального, що визначається шляхом підсумовування обсягів реалізованого за звітну добу пального через кожне місце відпуску пального наливом з акцизного складу на підставі показників витратомірів-лічильників, встановлених на кожному місці відпуску пального наливом з акцизного складу, розташованому на такому акцизному складі;
добовий обсяг отриманого пального, що визначається шляхом віднімання від обсягу залишків пального на кінець звітної доби обсягу залишків пального на початок звітної доби та додавання добового обсягу реалізованого пального з такого акцизного складу з додаванням обсягу втраченого пального, зазначеного в акцизних накладних, зареєстрованих в Єдиному реєстрі акцизних накладних, та з відніманням додаткового обсягу пального, зазначеного в заявках на поповнення обсягу залишку пального або спирту етилового, зареєстрованих у системі електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового.
Фактичні показники витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників щодо обсягів залишків пального та добового обсягу реалізованого пального перераховуються у літри, приведені до температури 15° С, крім показників паливороздавальних колонок та/або оливороздавальних колонок, які виконують функції витратомірів-лічильників.
Під час виходу з ладу, проведення повірки або калібрування рівнеміра-лічильника або витратоміра-лічильника визначення даних про обсяги залишків пального та обсяги обігу пального здійснюється у мірах повної місткості, які мають позитивний результат повірки, проведеної відповідно до законодавства, та/або за допомогою рулетки та метроштока або переносного (портативного) рівнеміра-аналізатора, які мають позитивний результат повірки, проведеної відповідно до законодавства. Застосування такого способу вимірювання може здійснюватися не більше 20 календарних днів поспіль (для акцизних складів, які є місцями роздрібної торгівлі пальним, на які отримано ліцензії на право роздрібної торгівлі пальним, - не більше 15 календарних днів поспіль) та не більше чотирьох разів протягом календарного року.
Дані про залишки пального та про обсяг обігу пального подаються електронними засобами зв`язку у формі електронних документів, яка затверджується центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.
Електронні документи заповнюються автоматично шляхом передачі до них даних з витратомірів-лічильників та рівнемірів-лічильників (під час виходу з ладу, проведення повірки або калібрування рівнеміра-лічильника або витратоміра-лічильника - заповнюються відповідальною особою розпорядника акцизного складу).
В електронних документах також зазначаються відповідальною особою розпорядника акцизного складу дані про обсяги залишків пального, що знаходяться на акцизному складі в тарі, балонах, упаковці, про добовий обсяг реалізованого пального в тарі, балонах, упаковці, а також інформація про дні, в які акцизний склад не працює.
Наказом Міністерства палива та енергетики України, Міністерства економіки України, Міністерства транспорту та зв`язку України, Державного комітету України з питань технічного регулювання та споживчої політики від 20.05.2008 №281/171/578/155, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 02.09.2008 за № 805/15496, затверджено Інструкцію (далі - Інструкція №281/171/578/155) про порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку нафти і нафтопродуктів на підприємствах і організаціях України, яка встановлює єдиний порядок організації та виконання робіт, пов`язаних з прийманням, транспортуванням, зберіганням, відпуском та обліком товарної нафти і нафтопродуктів. Вимоги цієї Інструкції є обов`язковими для всіх суб`єктів господарювання (підприємств, установ, організацій та фізичних осіб - підприємців), що займаються хоча б одним з таких видів економічної діяльності, як закупівля, транспортування, зберігання і реалізація нафти і нафтопродуктів на території України.
Підпунктом 4.2.1 пункту 4.2 Інструкції № 281/171/578/155 встановлено, що облік нафти і нафтопродуктів на нафто- та газопереробних заводах, підприємствах із забезпечення нафтопродуктами, підприємствах нафтопровідного і нафтопродуктопровідного транспорту, наливних пунктах ведеться в одиницях маси, а на АЗС - одиницях об`єму. Для визначення маси та об`єму нафти і нафтопродуктів можуть використовуватися об`ємно-масовий статичний, об`ємно-масовий динамічний, прямий масовий (статичне зважування та зважування під час руху) і об`ємний методи вимірювань відповідно до вимог ГОСТ 26976.
Відповідно до вимог підпункту 10.3.1 пункту 10.3 розділу 10 Інструкції від 20.05.2008 №281/171/578/155 розрахунки під час відпуску нафтопродукту власникам автотранспорту за готівку здійснюються на АЗС з використанням РРО, які відповідають технічним вимогам до їх застосування та внесені до Державного реєстру реєстраторів розрахункових операцій згідно з Положенням про Державний реєстр реєстраторів розрахункових операцій, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 29 серпня 2002 року № 1315.
Згідно з пунктом 14.3 Інструкції № 281/171/578/155 облік нафти і нафтопродуктів у фізичних величинах (за об`ємом, масою) ведеться безпосередньо матеріально відповідальними особами, а бухгалтерська служба підприємства здійснює їх кількісно-грошовий облік. Вимірювання рівня нафтопродуктів у резервуарах на АЗС має здійснюватися методами та з дотриманням всіх передбачених вимог щодо здійснення таких замірів, що визначені Інструкцією № 281/171/578/155, яка є спеціальним нормативним актом, що встановлює єдиний порядок організації та виконання робіт, пов`язаних з прийманням, транспортуванням, зберіганням, відпуском та обліком товарної нафти і нафтопродуктів та є обов`язковою для всіх суб`єктів господарювання, що займаються хоча б одним з таких видів економічної діяльності, як закупівля, транспортування, зберігання і реалізація нафти і нафтопродуктів на території України.
У відповідності до п. 14.7 вказаної Інструкції № 281/171/578/155, для оперативного контролювання за наявністю нафти і нафтопродуктів у резервуарах, з яких здійснювався відпуск нафтопродуктів, матеріально відповідальні особи повинні здійснювати вимірювання кількості нафтопродуктів щодоби, у інших резервуарах - за встановленим на підприємстві порядком. Якщо в результаті перевірки між обліковим залишком і фактичним залишком нафти і нафтопродуктів виявлені розбіжності, які перевищують норми природних втрат ( v0040400-86 ) та границі відносної похибки вимірювання, матеріально відповідальна особа повинна письмово повідомити про це керівника підприємства для прийняття рішення з визначення причин розбіжності. У разі потреби керівник підприємства своїм розпорядженням призначає вибіркову інвентаризацію.
Отже суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг зобов`язані вести у порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації, здійснювати продаж лише тих товарів, які відображені в такому обліку.
Після оприбуткування нафтопродуктів, дані лічильника сумарного обліку паливно-роздавальних колонок, система керування паливно-роздавальними колонками та реєстратори розрахункових операцій діють як одне ціле та не повинні мати розбіжностей даних більш ніж на 0,1 %. Як наслідок, дані про оприбутковане за даними бухгалтерського обліку пальне повинні відповідати даним реєстратора розрахункових операцій, який є носієм доказової інформації про обіг пального на АЗС.
Способом перевірки наявності неоприбуткованих нафтопродуктів є співставлення даних обліку звітів АЗС за формою № 16-НП, № 17-НП та даних РРО з фактичними вимірюваннями залишків пального в резервуарах, тобто визначення різниці між кількістю нафтопродуктів, які надійшли на АЗС та кількістю реалізованих нафтопродуктів.
Вимірювання рівня нафтопродуктів у резервуарах на АЗС має здійснюватись методами та з дотриманням всіх передбачених вимог щодо здійснення таких замірів, що визначені Інструкцією від 20.05.2008 № 281/171/578/155, яка є спеціальним нормативним актом, що встановлює єдиний порядок організації та виконання робіт, пов`язаних з прийманням, транспортуванням, зберіганням, відпуском та обліком товарної нафти і нафтопродуктів та є обов`язковою для всіх суб`єктів господарювання, що займаються хоча б одним з таких видів економічної діяльності, як закупівля, транспортування, зберігання і реалізація нафти і нафтопродуктів на території України. 
Аналогічна правова позиція викладена і в постанові Верховного Суду від 12 червня 2018 року у справі №826/18483/13-а (адміністративне провадження № К/9901/3580/18, а також послідовно і в постановах від 19 квітня 2023 року у справі № 360/2657/20 (адміністративне провадження К/9901/3580/18), від 12 грудня 2018 року у справі № 819/1026/13-а (К/9901/19561/18).
Разом з тим єдиним можливим способом перевірки наявності необлікованих нафтопродуктів є співставлення даних обліку звітів АЗС та даних РРО із фактичними вимірюваннями залишків пального в резервуарах, тобто визначення різниці між кількістю нафтопродуктів, які надійшли на АЗС та кількістю реалізованих нафтопродуктів. Аналогічна позиція викладена і, зокрема, в постанові Верховного Суду від 12 березня 2020 року у справі № 823/1917/16 (адміністративне провадження №К/9901/36400/18).
До того ж, послідовно і при розгляді адміністративних справ, викладених у постановах від 14.05.2020 у справі № 823/1918/16, від 08.09.2020 у справі № 823/990/16, від 18.09.2020 у справі № 823/1977/16, від 28.09.2020 у справі № 823/1978/16, від 08 грудня 2021 року у справі № 640/7415/19 Верховний Суд указав, що співставлення даних обліку звітів АЗС за формою № 16-НП та № 17-НП, даних РРО з фактичними вимірюваннями залишків пального в резервуарах, тобто визначення різниці між кількістю нафтопродуктів, які надійшли на АЗС та кількістю реалізованих нафтопродуктів є належним та правомірним способом перевірки наявності неоприбуткованих нафтопродуктів (якщо різниця показників є меншою ніж кількість фактично наявного в резервуарах пального, то має місце реалізація товарів, які не обліковані у встановленому порядку). 
Отже, колегія суддів констатує, що під час проведення фактичної перевірки у посадових осіб контролюючого органу є обов`язок проведення фактичного вимірювання залишків пального в резервуарах та зазначення в акті перевірки та додатку до нього інформації щодо методів, способів та обладнання, за допомогою яких здійснювалось зняття фактичних залишків паливно-мастильних матеріалів, як того вимагає Інструкція від 20.05.2008 № 281/171/578/155.
Аналогічна правова позиція викладена у постанові Верховного Суду від 09.12.2025 по справі № 580/4269/24, яка в силу частини 5 статті 242 КАС України є обов`язковою для врахування.
Разом з цим, дослідивши Акт перевірки, колегією суддів встановлено, що контролюючим органом не проводилось зняття залишків пального у позивача за місцем фактичного провадження діяльності за адресою: просп. Героїв Харкова, буд. 138-В, м. Харків, не зазначено і в Акті фактичної перевірки інформації щодо методів та способів, за допомогою яких здійснювалось зняття фактичних залишків паливно-мастильних матеріалів, як того вимагає Інструкція від 20.05.2008 №281/171/578/155.
Відомостей про те, що контролюючим органом співставлялися дані обліку звітів АЗС та даних РРО із фактичними вимірюваннями залишків пального в резервуарах, ані до суду першої інстанції, ані до суду апеляційної інстанції, надано не було.
Висновок контролюючого органу про допущення позивачем порушення пункту 12 статті 3 Закону № 265/95-ВР базується виключно на встановленій розбіжності між кількістю отриманого пального на акцизний склад за 08.02.2023 відповідно до Довідки про зведені за добу підсумкові облікові дані щодо обсягів обігу (отримання/відпуску) та залишків пального на акцизному складі пального» (форма J0210401) та кількістю бензину А-92, відображеною в зареєстрованих акцизних накладних без надання будь-якої оцінки даним РРО та даним бухгалтерського обліку.
У свою чергу, матеріалами справи підтверджено, що позивачем під час перевірки було надано контролюючому органу всі витребувані ним документи, що підтверджують ведення належного обліку запасів нафтопродуктів, їх придбання, надходження, обіг та залишки (договори поставки, видаткову накладну від 08.02.2023 № Б-00000123, платіжні інструкції, товарно-транспортні накладні, аналітичні журнали-ордери, контрольно-касову стрічку (Х-звіт).
Так, зокрема, як у поданих електронних документів за формою J0210401 за 08.02.2023, так і за змістом видаткової накладної від 08.02.2023 № Б-00000123 ТОВ «НОВАКС ТРЕЙД» отримало Бензини моторні з вмістом свинцю 0,013 г/л або менше : інші бензини (код ЄДРПОУ 2710124194) у кількості 1580,07 літрів. Тобто відомості електронних документів за формою J0210401 за 08.02.2023 є ідентичними відомостям, відображеним у первинній бухгалтерській документації (видатковій накладній).
Крім того, ТОВ «НОВАКС ТРЕЙД» повідомляло ГУ ДПС у Харківській області, що розбіжність між кількістю отриманого пального, вказаного у довідці форми J0219401 із кількістю отриманого пального згідно з акцизними накладними сталася внаслідок складання продавцем пального (ТОВ «МІДАН ЦЕНТР») першого і другого примірників акцизної накладної від 08.02.2024 № 3273 не на всю кількість товару, переданого позивачу. Однак, ТОВ «НОВАКС ТРЕЙД» відобразило довідці форми J0219401 та в бухгалтерському обліку реальну кількість нафтопродуктів, отриманих від ТОВ «МІДАН ЦЕНТР», що взагалі залишилось поза увагою відповідача.
У свою чергу, зазначення ТОВ «МІДАН ЦЕНТР» у акцизній накладній не всієї кількості поставлених позивачу нафтопродуктів, за умови відображення ТОВ «НОВАКС ТРЕЙД» таких відомостей у повному обсязі у бухгалтерському обліку та Довідці про зведені за добу підсумкові облікові дані щодо обсягів обігу (отримання/відпуску) та залишків пального на акцизному складі пального» (форма J0210401), не може тягнути негативних наслідків у вигляді застосування штрафних санкцій.
У зв`язку з викладеним, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про те, що контролюючий орган лише обмежився фіксацією розбіжності між показниками довідки J0210401 та кількістю пального, зазначеного в акцизних накладних, не встановивши при цьому, що такі обсяги пального фактично знаходились у місці реалізації та не були відображені у бухгалтерському обліку позивача, що не відповідає вимогам Інструкції №281/171/578/155, а тому інформація щодо фактичної кількості паливно-мастильних матеріалів не може вважатись достовірною, відповідно і твердження відповідача про порушення позивачем обліку товару, який знаходився у місці продажу (господарському об`єкті) у кількості 1575,12 літрів є необґрунтованою.
Колегія суддів відхиляє покликання апелянта на рішення Харківського окружного адміністративного суду від 11.07.2025 у справі № 520/689/25 з аналогічними сторонами та предметом спору, так як підставою для винесення податкового повідомлення-рішення у справі № 520/689/25 слугувало не надання під час перевірки документів, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті), у той час, як у справі, що переглядається, контролюючим органом встановлено порушення ведення обліку товарних запасів.
До того ж, в силу частини 5 статті 242 КАС України, при виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені саме у постановах Верховного Суду, а не судів першої інстанції.
Враховуючи наведене, суд апеляційної інстанції погоджується із висновком суду першої інстанції про те, що відповідач належними та допустимими доказами не довів наявності в діях позивача порушень пункту 12 статті 3 Закону № 265-95/ВР, у зв`язку з чим відсутні підстави для накладення на позивача фінансових санкцій, передбачених статтею 20 Закону №265/95-ВР, а тому податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Харківській області від 25.09.2024 № 00541840707 є протиправним та підлягає скасуванню, що має наслідком прийняття рішення про відмову у задоволенні вимог апеляційної скарги.
Відповідно до статті 242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
Відповідно до статті 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
На підставі викладеного, колегія суддів, погоджуючись з висновками суду першої інстанції, вважає, що суд дійшов вичерпних юридичних висновків щодо встановлення фактичних обставин справи і правильно застосував до спірних правовідносин норми матеріального та процесуального права.
Доводи апеляційної скарги, з наведених вище підстав, висновків суду не спростовують.
Керуючись ч. 4 ст. 229, ч. 4 ст.241, ст.ст.243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 326-329 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, - 

ПОСТАНОВИВ

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Харківській області - залишити без задоволення.
Рішення Харківського окружного адміністративного суду від 20.10.2025 по справі № 520/690/25 - залишити без змін. 
Постанова набирає законної сили з дати її ухвалення та не підлягає касаційному оскарженню, крім випадків, передбачених п. 2 ч. 5 ст. 328 КАС України.

Головуючий суддя 		Т.С. Перцова 	
Судді	   	Я.М. Макаренко   С.П. Жигилій