ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м У к р а ї н и

22 січня 2026 року 	м. Дніпро	справа № 280/7103/25 (суддя Садовий І.В., м. Запоріжжя)	

Третій апеляційний адміністративний суд 
у складі колегії суддів: головуючого - судді Чередниченка В.Є. (доповідач),
суддів: Іванова С.М., Шальєвої В.А., 
розглянувши в порядку письмового провадження адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління ДПС у Запорізькій області на рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 15 вересня 2025 року у справі №280/7103/25 за позовом товариства з обмеженою відповідальністю «Торговий дім «БСМ» до Головного управління ДПС у Запорізькій області, Державної податкової служби України про визнання протиправними та скасування рішення, зобов`язання вчинити певні дії,-

ВСТАНОВИВ: 

Товариство з обмеженою відповідальністю «Торговий дім «БСМ» 13 серпня 2025 року звернулося до суду з позовом до Головного управління ДПС у Запорізькій області (далі – відповідач-1), Державної податкової служби України (далі – відповідач-2) згідно з яким, просить: 
- визнати протиправним та скасувати рішення комісії Головного управління ДПС у Запорізькій області про реєстрацію/ відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №13067051/38069797 від 11.07.2025;
- зобов`язати відповідача-2 зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну ТОВ «Торговий дім «БСМ» №3 від 24.06.2025.
Позов обґрунтовано тим, що оскаржуване рішення є протиправним та підлягає скасуванню, оскільки його прийнято без врахування всіх обставин, що мають значення для йог прийняття. Позивач зазначає про те, що ним було надано контролюючому органу пояснення та повний пакет копій первинних документів необхідних для реєстрації податкової накладної.
Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 15 вересня 2025 року, у справі розглянутої за правилами спрощеного позовного провадження, позов задоволено повністю.
Задовольняючи позов, суд першої інстанції виходив з того, що рішення про відмову в реєстрації податкової накладної №3 від 24.06.2025 прийняте за формальних підстав, без належної оцінки наданих позивачем пояснень та документів, які у своїй сукупності є достатніми для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної в ЄРПН. 
Не погодившись з рішенням суду першої інстанції відповідач-1, зазначаючи про порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, оскаржив його в апеляційному порядку. Просить скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нове рішення, яким у задоволенні позову відмовити повністю.
Апеляційна скарга фактично обґрунтована тим, що лише платник податку є обізнаним з тим, які первинні документи ним було складено, і які в силу вимог Закону 996 підтверджують факт господарської операції. Також, скаржник зазначає про неналежну оцінку надану судом першої інстанції його аргументам.
Перевіривши законність та обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів апеляційної скарги, обговоривши доводи апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав.
Судом першої інстанції з`ясовано, що відповідно до даних, які містяться в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань ТОВ «Торговий дім «БСМ» 08.05.2023 є офіційно зареєстрованим суб`єктом господарювання. Видами діяльності позивача є: 68.20 Надання в оренду й експлуатацію власного чи орендованого нерухомого майна (основний); 46.90 Неспеціалізована оптова торгівля 46.74; Оптова торгівля залізними виробами, водопровідним і опалювальним устаткуванням і приладдям до нього; 46.61 Оптова торгівля сільськогосподарськими машинами й устаткуванням; 45.31 Оптова торгівля деталями та приладдям для автотранспортних засобів; 45.20 Технічне обслуговування та ремонт автотранспортних засобів (а.с.8).
31.10.2024 між ТОВ «Торговий дім «БСМ» (Покупець) та Anshan Zehang Trading Co., Ltd. (Продацець) укладено контракт № 2024/1/snp від 31.10.2024 (далі - Контракт № 2024/1/snp) (а.с.17-18).
За даним Контракту № 2024/1/snp Продавець зобов`язується поставити, а Покупець оплатити та прийняти на умовах цього контракту Товар.
Згідно з пунктом 3.1. Контракту № 2024/1/snp умови платежу - 30% авансовий платіж за фактом розміщення замовлення, 70% авансовий платіж за фактом готовності продукції до відвантаження, банківським переказом за платіжними реквізитами, зазначеними у пункті 6.2 цього контракту.
Пунктом 3.3 Контракту № 2024/1/snp передбачено, що Умови постачання - «РСА - Польща». Вид транспортування - авіа. Умови постачання можуть бути змінені за згодою сторін, що обов`язково має бути вказано в Специфікації.
Відповідно до інвойсу №0004 від 13.05.2025, предметом Контракту № 2024/1/snp є постачання наступних товарів: Корпус напівпровідникового приладу: Т553К/ 140шт; Корпус напівпровідникового приладу: ДЛ553К/ 30шт; Корпус напівпровідникового приладу: Д253К/ 60шт; Молібденові Диски діаметр 56-0,1мм, Товщина 2,3-0,2 мм/11,58кг (200шт) (а.с.19).
Згідно з додатком №14 до Контракту № 2024/1/snp, є специфікація на молібденовий шліфувальний диск, згідно якого вага становить 11,58 кг, кількість 200 шт (а.с.20).
Доставки товарів підтверджується митною декларацією 25UA100100436157U8 та товарно-транспортною документацією (а.с.21-22, 30-30). 
Оплата товару була здійснена ТОВ «Торговий дім «БСМ» відповідно до платіжних інструкцій №7 від 21.05.2025 та №8 від 06.06.2025 (а.с.23).
19.12.2024 між ТОВ «Торговий дім «БСМ» (Постачальник) та ТОВ «Елемент-Перетворювач» (Покупець) укладено договір поставки № КП/СПН/БСМ/3/12-2024 від 19.12.2024 (далі - Договір № КП/СПН/БСМ/3/12-2024) (а.с.27-28).
Згідно з пунктом 1.1. Договору № КП/СПН/БСМ/3/12-2024 Постачальник зобов`язується поставити і передати у власність Покупця товар, який відображений у рахунках та видаткових накладних, надалі - Товар, а Покупець зобов`язується прийняти Товар і вчасно сплатити Постачальникові його вартість.
Відповідно до пункту 3.1. Договору № КП/СПН/БСМ/3/12-2024 сумою договору вважається сума рахунків-фактури, в період дії договору.
Оплата Покупцем поставленого Товару здійснюється шляхом перерахування грошових коштів в національній валюті України на банківський рахунок Постачальника або шляхом зарахування зустрічних однорідних вимог на підставі акта зарахування або іншим способом, передбаченим чинним законодавством України. Сторони погодили, що рахунки на оплату Товару можуть бути виставлені Постачальником поштою, факсом або може бути передана за допомогою електронної пошти (пункт 3.4. Договору № КП/СПН/БСМ/3/12-2024).
На виконання умов зазначеного договору 24.06.2025 позивачем було складено рахунок № 25 на оплату товарів, а саме: Корпус напівпровідникового приладу: Т553К - 140 штук; Корпус напівпровідникового приладу: ДЛ553К - 30 штук; Корпус напівпровідникового приладу: ДЛ253К - 60 штук; Молібденові диски - 200 штук (а.с.29).
На підставі вищезазначеного та на виконання приписів пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України позивачем за фактом отримання передплати було складено та направлено на реєстрацію до відповідача-1 податкову накладну №3 від 24.06.2024 на суму 404 509,80 грн., в тому числі ПДВ 67 418,30 грн. (а.с.10).
Позивачем отримано Квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної №3 від 24.06.2024, в якій містилась інформація про те, що реєстрація податкової накладної зупинена відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України. Обсяг постачання товару/послуги 8102 перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсяги його постачання, що відповідає п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операції. Додатково повідомлено: показник «D» = .5267%, «Р» = 0. Запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в податковій накладній для розгляду питання щодо прийняття рішення про реєстрацію/відмову у реєстрації податкової накладної в ЄРПН (а.с.11).
Скориставшись наданим контролюючим органом правом на подання пояснень та копій документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в податковій накладній реєстрацію якої зупинено, позивач 02.07.2025 надав до відповідача-1 письмові пояснення і копії документів Витяг з ЄДР; Витяг про реєстрацію, як платника ПДВ; Контракт №2024/01/SNP від 31.01.2024; Інвойс №0004 від 13.05.2025; Додаток №14 (Специфікація№14) від 12.05.2025; Митна декларація 25UA100100436157U8 від 20.06.2025; Платіжні інструкції (Свіфт) №7 від 21.05.2025 та №8 від 06.06.2025; Лист до банку із зазначеними кодами КВЕД №16/05 від 16.05.2025; Видаткова накладна БСМ_ЕП №19 від 24.06.2025; Банківська виписка ЕП-БСМ №10747 від 27.06.2025, про що свідчить, зокрема й наданий відповідачем-1 скріншот журналу повідомлень щодо подачі документів про підтвердження реальності здійснення операцій по відмовленим ПН/РК (а.с.12, 39, 74).
07.07.2025 ТОВ «Торговий дім «БСМ» було отримано повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН № 13047661/38069797, яким позивачу запропоновано надати письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній реєстрацію якої зупинено. У графі Додаткова інформація вказано відсутні: договір з покупцем, рахунок, документи щодо транспортування, оборотно-сальдова відомість по рахунку: 281, 631, 632, картка рахунка 361, інвентаризаційна відомість із зазначенням місця проведення (а.с.13-14).
Позивач надав суду додаткові пояснення №1 від 08.07.2025, в яких зазначив, що не може надати інвентаризаційну відомість, оскільки на дату продажу товару інвентаризація не проводилась. Також було надано копії первинних документів, що підтверджують факт господарської операції: Договір поставки БСМ-ЕП № КП/СНП/БСМ/3/12-2024 від 19.12.2024; Рахунок №25 від 24.06.2025; Товарно-транспортна накладна (ТТН) № 59001399955593 від 20.06.2025; Специфікація № 014864285 (доставка по Україні) ТОВ «НП» від 30.06.2025; ТТН № 3 від 24.06.2025; Акти № 254776, 254776-Б від 20.06.2025 (доставка Польща - Україна); Оборотно-сальдова відомість по рахунку 281 на 30.06.2025; Картки рахунків 361, 631, 632 станом на 07.07.2025, про що свідчить, зокрема й наданий відповідачем-1 скріншот журналу повідомлень щодо подачі документів про підтвердження реальності здійснення операцій по відмовленим ПН/РК (а.с.15, 40, 74 зворотній бік). 
За результатами розгляду наданих позивачем пояснень та доданих до них документів Комісією ГУ ДПС у Запорізькій області, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації прийнято рішення №13067051/38069797 від 11.07.2025 про відмову у реєстрації податкової накладної №3 від 24.06.2025 у зв`язку із ненаданням/частковим наданням додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, платником податку (а.с.16).
Не погоджуючись із зазначеним рішенням позивачем подано до відповідача-2 скаргу на рішення комісії ГУ ДПС у Запорізькій області №13067051/38069797 від 11.07.2025 до якої долучено письмові пояснення та первинні документи, що підтверджують реальність здійснення господарської операції по податковій накладній у реєстрації якої відмовлено (а.с.41-42).
21.07.2025 ДПС України було прийнято рішення № 29785/38069797/2, яким залишено скаргу позивача без задоволення, а рішення комісії регіонального рівня про відмову у реєстрації податкової накладної №3 від 24.06.2025 без змін. В якості підстави для прийняття зазначеного рішення ДПС України вказано: ненадання платником податку копій первинних документів щодо постачання/ придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм та галузевої специфіки, накладних (а.с.43).
Законність та обґрунтованість вищезазначеного рішення про відмову в реєстрації податкової накладної є предметом спору переданого на вирішення суду.
Колегія суддів, проаналізувавши на підставі фактичних обставин справи застосування судом першої інстанції норм матеріального і процесуального права при ухвалені оскарженого рішення виходить з наступного.
Відповідно до частини 2 статті 19 Конституції України, органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Згідно з п. 187.1 ст. 187 Податкового кодексу України (далі по тексту - ПК України) датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.
Пунктом 201.1 ст. 201 ПК України передбачено, що на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
В силу п. 201.10 ст. 201 ПК України реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків: для податкових накладних / розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені; для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені; для розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, що складена на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, - протягом 15 календарних днів з дня отримання такого розрахунку коригування до податкової накладної отримувачем (покупцем).
Пунктом 201.16 ст. 201 ПК України встановлено, що реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних затверджено постановою Кабінету Міністрів України № 1246 від 29.12.2010 року (далі Порядок №1246, в редакції чинній на час виникнення спірних відносин), та відповідно до п. 12 цього Порядку після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДПС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки: відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту); чинності кваліфікованого електронного підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192 та пунктом 201.10 статті 201 Кодексу; наявності помилок під час заповнення обов`язкових реквізитів відповідно до пункту 201.1 статті 201 Кодексу; наявності суми податку на додану вартість відповідно до пунктів 200-1.3 і 200-1.9 статті 200-1 Кодексу (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 1 липня 2015 р.); наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується; факту реєстрації/зупинення реєстрації/відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами; наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування; дотримання вимог Законів України «Про електронні довірчі послуги», «Про електронні документи та електронний документообіг» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.
Відповідно до п.13 Порядку №1246, за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (далі - квитанція).
Положеннями п.18 Порядку №1246 передбачено, що на момент прийняття у встановленому порядку рішення про реєстрацію або відмову у реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування щодо таких податкової накладної та/або розрахунку коригування проводяться перевірки, визначені пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого).
За результатами таких перевірок формується квитанція про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування, яка надсилається платнику податку разом з відповідним рішенням.
Механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних визначений наведеним вище Порядком зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, який затверджено постановою Кабінету Міністрів України №1165 від 11.12.2019 року. 
Постановою Кабінету Міністрів України №1165 від 11.12.2019 року, яка набула чинності з 01.02.2020 року, затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок зупинення реєстрації ПН); Порядок роботи комісій, які приймають рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації (далі - Порядок роботи комісії); Порядок розгляду скарг на рішення комісій, які приймають рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних або відмову в такій реєстрації (далі - Порядок №1165).
Пунктом 5 Порядку №1165 передбачено що, платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).
Відповідно до змісту пункту 10 Порядку №1165 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
Положеннями п. 11 Порядку №1165 передбачено, що у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування; критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів відповідно до Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого наказом Мінфіну від 12 грудня 2019 р. № 520. 
Як вбачається з матеріалів справи, підставою для зупинення реєстрації податкової накладної №1 зазначено п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій який є Додатком №3 до Порядку №1165.
Пунктом 5 Порядку №1165 встановлено, що податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).
Відповідно до п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій (додаток 3), обсяг постачання товару/послуги згідно з кодом УКТЗЕД/Державного класифікатора продукції та послуг/умовним кодом такого товару, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування (зокрема обсягом постачання за операціями з вивезення за межі митної території України товарів, до яких застосовується режим експортного забезпечення відповідно до вимог статті 19-2 Закону України «Про зовнішньоекономічну діяльність»), зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі за відсутності такого товару/послуги згідно з кодом УКТЗЕД/Державного класифікатора продукції та послуг/умовного коду товару у врахованій таблиці даних платника податку.
З копії наданої суду квитанції від 02.07.2025 року щодо зупинення реєстрації вищезазначеної податкової накладної вбачається, що контролюючим органом відповідно до п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій не зазначено обставин які б вказували на перевищення величини залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги, а лише зазначено загальні фрази передбачені цим пунктом.
Так, у зазначеній квитанції контролюючим органом запропоновано позивачу надати «пояснення та копії документів (договори, у тому числі зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи, інвентаризаційні описи, у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових формі галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством; інші документи, що підтверджують інформацію, зазначену у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі), достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі» (а.с.11).
Зважаючи на те, що податкова накладна №3 була сформовані з операції поставки двох видів товару, суд апеляційної інстанції вважає, що перелік документів, що запропонований у квитанції від 24.02.2025 року контролюючим органом надати позивачу є формальним, оскільки відображає весь перелік документів, що зазначено у Порядку №1165.
Суд зазначає, що загальними вимогами, які висуваються до акта індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття.
В той же час, вищезазначені квитанції не містять жодної мотивації передбаченої п. 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій яка б вказувала на перевищення товару/послуги, зазначеного в податковій накладній №3 величині залишку такого/такої товару/послуги та яка б в свою чергу могла бути підставою для зупинення реєстрації поданої позивачем податкової накладної та необхідності надання первинних документів, що вимагав відповідач у квитанції щодо такої операції.
В свою чергу, з матеріалів справи вбачається, що позивач 02.07.2025 направив повідомлення №1 про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено до яких долучив первинні документи на підтвердження реальності та правомірності господарської операції за якою було складено спірну податкову накладну: витяг з ЄДР; витяг про реєстрацію, як платника ПДВ; контракт №2024/01/SNP від 31.01.2024; інвойс №0004 від 13.05.2025; додаток №14 (специфікація№14) від 12.05.2025; митна декларація 25UA100100436157U8 від 20.06.2025; платіжні інструкції (свіфт) №7 від 21.05.2025 та №8 від 06.06.2025; лист до банку із зазначеними кодами КВЕД №16/05 від 16.05.2025; видаткова накладна БСМ-ЕП №19 від 24.06.2025; банківська виписка ЕП-БСМ №10747 від 27.06.2025.
Проте, комісія регіонального рівня 07.07.2025 направила позивачу повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН №13047661/38069797, яким ТОВ «Торговий дім «БСМ» запропоновано надати письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній реєстрацію якої зупинено. У графі додаткова інформація вказано відсутній: договір з покупцем, рахунок, документи щодо транспортування, оборотно-сальдова відомість по рахунку: 281, 631, 632, картка рахунка 361, інвентаризаційна відомість із зазначенням місця проведення.
Водночас, відповідачем-1 не було обґрунтовано необхідність надання зазначених документів у відносинах, коли податкова накладна №3 від 24.06.2025 складена та направлена на реєстрацію за першою подією – зарахування коштів (передплати) від замовника.
Враховуючи викладене суд першої інстанції обґрунтовано звернув увагу на те, що незважаючи на необґрунтованість відповідачем-1 вимоги про необхідність надання запитуваних документів, позивачем на виконання вищевказаного повідомлення 08.07.2025 було направлено повідомлення про подання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних до якого долучено копії первинних документів, що підтверджують факт господарської операції: договір поставки БСМ-ЕП № КП/СНП/БСМ/3/12-2024 від 19.12.2024; рахунок №25 від 24.06.2025; товарно-транспортна накладна (ТТН) № 59001399955593 від 20.06.2025; специфікація № 014864285 (доставка по Україні) ТОВ «НП» від 30.06.2025; ТТН № 3 від 24.06.2025; акти № 254776, 254776-Б від 20.06.2025 (доставка Польща - Україна); оборотно-сальдова відомість по рахунку 281 на 30.06.2025; картки рахунків 361, 631, 632 станом на 07.07.2025, про що свідчить, зокрема й наданий відповідачем-1 скріншот журналу повідомлень щодо подачі документів про підтвердження реальності здійснення операцій по відмовленим ПН/РК.
Вищенаведені документи, які містяться у матеріалах справи, у тому числі підтверджують факт придбання товару, надання послуг та сплати за надані послуги, відтак підтверджують зазначену у спірній податковій накладній інформацію та є достатніми для прийняття рішення про її реєстрацію в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Натомість, відповідач не зазначав підстав, які б свідчили про те, що надані позивачем документи, в тому числі і додаткові документи за зовнішніми (формальними) критеріями є перешкодою для реєстрації податкової накладної позивача.
Верховний Суд неодноразово, зокрема у постановах від 12.11.2019 р. у справі №816/2183/18, від 18.02.2020 р. у справі №360/1776/19, від 27.04.2020 р. у справі №360/1050/19, від 18.06.2020 р. у справі №824/245/19-а, наголошував на тому, що здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. Здійснення моніторингу не повинно підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу. Приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарських операцій позивача на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарської операції може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки, підстави та порядок проведення якої визначено нормами Податкового кодексу України. У свою чергу, при реєстрації податкової накладної фактично проводиться моніторинг операції чи платника податків лише за зовнішніми (формальними) критеріями.
Таким чином, контролюючий орган, під час виконання повноважень щодо моніторингу податкових накладних, має аналізувати первинні документи у взаємозв`язку з відомостями податкової накладної та іншими джерелами (державними реєстрами, електронними документами) лише за зовнішніми (формальними, очевидними) критеріями. Натомість податковий орган під час вирішення питання про реєстрацію податкової накладної чи відмову у її реєстрації не має права здійснювати аналіз господарських операцій платника податків на предмет її реальності (нереальності) та не повинен надавати оцінку, серед іншого, наявності основних засобів, складських приміщень, трудових ресурсів тощо у платника податків. Така оцінка може надаватись контролюючим органом виключно у межах проведення відповідної документальної перевірки платника податків.
Викладене узгоджується із правовим висновком Верховного Суду наведеним у постанові від 06.07.2023 р. у справі №140/1986/22.
Колегія суддів зауважує, що саме лише зазначення у рішенні інформації про ненадання/часткове надання додаткових письмових пояснень та копій документів …,  не є достатньою підставою для відмови в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, оскільки контролюючим органом повинно бути зазначено які саме документи складено із порушенням законодавства та зазначити об`єктивні обставини, які перешкоджають реєстрації податкової накладної з урахуванням того, як такий документ впливає на можливість реєстрації податкової накладної, при цьому, обов`язково повинна бути надана оцінка тим документам, що фактично подано платником податку.
Первинні документи мають бути проаналізовані у взаємозв`язку з відомостями податкової накладної, а не здійснення аналізу господарської операції платника податків на предмет її реальності (нереальності), що мало місце у спірних відносинах.
Відтак, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності та як наслідок його скасування.
Верховний Суд неодноразово, зокрема у постановах від 12.11.2019 р. у справі №816/2183/18, від 18.02.2020 р. у справі №360/1776/19, від 27.04.2020 р. у справі №360/1050/19, від 18.06.2020 р. у справі №824/245/19-а, наголошував на тому, що здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. Здійснення моніторингу не повинно підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу. Приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарських операцій позивача на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарської операції може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки, підстави та порядок проведення якої визначено нормами Податкового кодексу України. У свою чергу, при реєстрації податкової накладної фактично проводиться моніторинг операції чи платника податків лише за зовнішніми (формальними) критеріями.
Таким чином, контролюючий орган, під час виконання повноважень щодо моніторингу податкових накладних, має аналізувати первинні документи у взаємозв`язку з відомостями податкової накладної та іншими джерелами (державними реєстрами, електронними документами) лише за зовнішніми (формальними, очевидними) критеріями. Натомість податковий орган під час вирішення питання про реєстрацію податкової накладної чи відмову у її реєстрації не має права здійснювати аналіз господарських операцій платника податків на предмет її реальності (нереальності) та не повинен надавати оцінку, серед іншого, наявності основних засобів, складських приміщень, трудових ресурсів тощо у платника податків. Така оцінка може надаватись контролюючим органом виключно у межах проведення відповідної документальної перевірки платника податків.
Викладене узгоджується із правовим висновком Верховного Суду наведеним у постанові від 06.07.2023 року у справі №140/1986/22.
Суд апеляційної інстанції зауважує на тому, що контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарських операцій позивача на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарської операції може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки, підстави та порядок проведення якої визначено нормами Податкового кодексу України. У свою чергу, при реєстрації податкових накладних фактично проводиться моніторинг операції чи платника податків лише за зовнішніми (формальними) критеріями. Тому і суд за результати розгляду цієї справи не робить висновків щодо реальності господарської операції за участю позивача, а лише оцінює наявність чи відсутність підстав для реєстрації податкової накладної, як наслідок рішення від 18.03.2025 № 12633684/32504492 є протиправними та підлягають скасуванню.
З огляду на вищевикладене, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції щодо протиправності рішення комісії Головного управління ДПС у Запорізькій області про реєстрацію/ відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №13067051/38069797 від 11.07.2025 та, як наслідок, наявності підстав для його скасування, а тому суд першої інстанції зробив правильний висновок про наявність підстав для задоволення позову.
Щодо доводів відповідача викладених в апеляційній скарзі та які є аналогічні доводам викладеним у відзиві на позов, слід зазначити, що під час розгляду справи суд першої інстанції дослідив та правильно вирішив усі основні питання віднесені на його розгляд та аргументи сторін, тому підстав для повторного вирішення цих аргументів у зв`язку з їх викладенням в апеляційній скарзі немає. 
Відносно інших доводів відповідача, які викладені в апеляційній скарзі та які зводяться до незгоди з судовим рішенням слід зазначити, що повноваження вищих судових органів стосовно перегляду мають реалізовуватись для виправлення судових помилок та недоліків правосуддя, але не для здійснення нового судового розгляду. Перегляд не повинен фактично підміняти собою апеляцію, а сама можливість існування двох точок зору на один предмет не є підставою для нового розгляду.
Всі інші аргументи апеляційної скарги не є доречними і важливими аргументами, оскільки не спростовують висновок суду про наявність підстав для задоволення позову. 
На підставі зазначеного, суд апеляційної інстанції вважає, що суд першої інстанції під час розгляду цієї справи об`єктивно, повно та всебічно дослідив обставини, які мають суттєве значення для вирішення справи, дав їм правильну юридичну оцінку і ухвалив законне, обґрунтоване рішення без порушень норм матеріального та процесуального права, доводи апеляційної скарги висновків суду не спростовують, тому рішення суду першої інстанції необхідно залишити без змін, а апеляційну скаргу без задоволення. 
Керуючись: пунктом 1 частини 1 статті 315, статтями 316, 321, 322, 327, 329 КАС України, Третій апеляційний адміністративний суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Запорізькій області – залишити без задоволення, а рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 15 вересня 2025 року у справі №280/7103/25 – без змін.
Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду за наявності підстав, передбачених пунктом 2 частини 5 статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України.
Повне судове рішення складено 22 січня 2026 року.

Головуючий - суддя В.Є. Чередниченко 

суддя С.М. Іванов 

суддя В.А. Шальєва