КІРОВОГРАДСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД 	

Р І Ш Е Н Н Я
І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

05 січня 2026 року м. Кропивницький Справа № 340/2040/24

Кіровоградський окружний адміністративний суду у складі судді Черниш О.А.,
розглянувши за правилами спрощеного позовного провадження адміністративну справу 

позивач: товариство з обмеженою відповідальністю "Партнер-Транс" (28000, Кіровоградська область, м. Олександрія, вул. Нагорна, 93, код ЄДРПОУ 31434566)
відповідач: Головне управління ДПС у Кіровоградській області (25006, м. Кропивницький, вул. Велика Перспективна, 55, код ЄДРПОУ ВП 43995486)
про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, - 
В С Т А Н О В И В:
Товариство з обмеженою відповідальністю "Партнер-Транс", через адвоката Гулого А.В., звернулося до суду з позовом до Головного управління ДПС у Кіровоградській області про визнання протиправним і скасування податкового повідомлення-рішення №00106600704 від 25.12.2023 року. 
Позов мотивовано тим, що спірним податковим повідомленням-рішенням до позивача застосована фінансова санкція у розмірі 4406,10 грн. за наслідками фактичної перевірки у сфері обігу пального, у ході якої встановлена нестача залишків пального у кількості 154,6 л. Позивач не погоджується з цим рішенням і стверджує, що він не вчиняв порушень пункту 1 статті 3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг", за яке його притягнуто до фінансової відповідальності. Позивач також не погоджується із застосованою відповідачем методикою встановлення нестачі пального та використаним ним значенням похибки і стверджує, що виявлена різниця між обліковими і фактичними залишками пального не перевищує допустиму розбіжність, яка передбачена статтею 233 Податкового кодексу України при зіставлення показників обсягів обігу та залишків пального. 
Ухвалою судді від 08.04.2024 року відкрито провадження в адміністративній справі та вирішено здійснювати її розгляд за правилами спрощеного позовного провадження без повідомлення (виклику) сторін.
Представник відповідача подав відзив на позовну заяву із запереченнями проти позову, мотивованими тим, що у ході фактичної перевірки належного позивачу АГЗП встановлено нестачу залишків пального в кількості 154,6 л на загальну суму 4406,10 грн., чим порушено вимоги пункту 1 статті 3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг". Це порушення стало підставою для застосування до позивача фінансової санкції, передбаченої пунктом 1 статті 17 цього Закону. При знятті залишків пального посадові особи відповідача керувалися Інструкцією про порядок приймання, зберігання, відпуску та обліку газів вуглеводневих скраплених для комунально-побутового споживання та автомобільного транспорту, затвердженою наказом Міністерства палива та енергетики України №332 від 03.06.2002 року. Стаття 233 Податкового кодексу України, на яку посилався позивач, застосовується виключно для перевірки повноти декларування та сплати акцизного податку. Доводячи правомірність оскаржуваного рішення, представник відповідача просив суд у задоволенні позову відмовити.
Розглянувши справу за правилами спрощеного позовного провадження, суд установив такі обставини.
Товариство з обмеженою відповідальністю "Партнер-Транс" з 04.05.2001 року зареєстроване як юридична особа, перебуває на податковому обліку в ГУ ДПС у Кіровоградській області. Одним із видів його діяльності є роздрібна торгівля пальним.
ТОВ "Партнер-Транс" провадить господарську діяльність на автомобільному газозаправному пункті (АГЗП), розташованому за адресою: Кіровоградська область, м. Олександрія, вул. Героїв Сталінграда, 5А. На цю адресу торгівлі позивачу 01.07.2019 року видано ліцензію на право роздрібної торгівлі пальним терміном на 5 років та 19.06.2017 року зареєстрований реєстратор розрахункових операцій (фіскальний номер РРО 3000336986). Також за цією адресою зареєстрований акцизний склад пального (уніфікований номером акцизного складу 1005833).
У листопаді 2023 року посадові особи ГУ ДПС у Кіровоградській області провели фактичну перевірку цього автомобільного газозаправного пункту та склали акт перевірки №7941/11-28-09-02/31434566 від 13.11.2023 року. Згідно з цим актом у ході фактичної перевірки встановлені порушення пункту 1 статті 3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг". 
Позивач, не погоджуючись із висновками та фактами, викладеними в акті перевірки, подав заперечення. 
За результатами розгляду матеріалів перевірки комісія з питань розгляду заперечень ГУ ДПС у Кіровоградській області склала висновок від 19.12.2023 року.
ГУ ДПС у Кіровоградській області на підставі акту перевірки прийняло щодо ТОВ "Партнер-Транс" податкове повідомлення-рішення форми "С" №00106600704 від 25.12.2023 року, яким за порушення пунктів 1, 2 статті 3 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" на підставі пункту 1 статті 17 цього Закону застосована фінансова санкція у розмірі 4406,10 грн.
Позивач оскаржував це рішення в адміністративного порядку. Рішенням ДПС України від 12.03.2024 року скаргу залишено без задоволення. 
Не погоджуючись з цим рішенням, позивач звернувся до суду з даним позовом.
Вирішуючи спір, суд дійшов до таких висновків.
Правові засади застосування реєстраторів розрахункових операцій та програмних реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг визначає Закон України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" від 06.07.1995 року № 265/95-ВР (надалі - Закон № 265/95) Дія його поширюється на усіх суб`єктів господарювання, їх господарські одиниці та представників (уповноважених осіб) суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції у готівковій та/або безготівковій формі.
У статті 2 Закону №265/95 визначено, що розрахункова операція – приймання від покупця готівкових коштів, платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо за місцем реалізації товарів (послуг), видача готівкових коштів за повернутий покупцем товар (ненадану послугу), а у разі застосування банківської платіжної картки - оформлення відповідного розрахункового документа щодо оплати в безготівковій формі товару (послуги) банком покупця або, у разі повернення товару (відмови від послуги), оформлення розрахункових документів щодо перерахування коштів у банк покупця.
Відповідно до статті 3 Закону №265/95 суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для виконання платіжної операції зобов`язані: 
1) проводити розрахункові операції на повну суму покупки (надання послуги) через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи реєстратори розрахункових операцій або через зареєстровані фіскальним сервером контролюючого органу програмні реєстратори розрахункових операцій зі створенням у паперовій та/або електронній формі відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій, або у випадках, передбачених цим Законом, із застосуванням зареєстрованих у встановленому порядку розрахункових книжок. 
Використання програмних реєстраторів розрахункових операцій при оптовій та/або роздрібній торгівлі пальним забороняється; 
2) надавати особі, яка отримує або повертає товар, отримує послугу або відмовляється від неї, включаючи ті, замовлення або оплата яких здійснюється з використанням мережі Інтернет, при отриманні товарів (послуг) в обов`язковому порядку розрахунковий документ встановленої форми та змісту на повну суму проведеної операції, створений в паперовій та/або електронній формі (у тому числі, але не виключно, з відтворюванням на дисплеї реєстратора розрахункових операцій чи дисплеї пристрою, на якому встановлений програмний реєстратор розрахункових операцій QR-коду, який дозволяє особі здійснювати його зчитування та ідентифікацію із розрахунковим документом за структурою даних, що в ньому міститься, та/або надсиланням електронного розрахункового документа на наданий такою особою абонентський номер або адресу електронної пошти).
Отже, суб`єкти господарювання зобов`язані проводити розрахункові операції через реєстратори розрахункових операцій та/або програмні реєстратори розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи та видавати (в паперовому вигляді та/або електронній формі) відповідний розрахунковий документ, що підтверджує виконання розрахункової операції. 
Відповідальність за порушення суб`єктами господарювання вимог пунктів 1, 2 статті 3 Закону №265/95, які здійснюють розрахункові операції за товари (послуги), встановлена статтею 17 цього Закону.
Зокрема, згідно зі статтею 17 Закону №265/95 за порушення вимог цього Закону до суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції за товари (послуги), за рішенням відповідних контролюючих органів застосовуються фінансові санкції у таких розмірах:
1) у разі встановлення в ході перевірки факту: проведення розрахункових операцій з використанням реєстраторів розрахункових операцій, програмних реєстраторів розрахункових операцій або розрахункових книжок на неповну суму вартості проданих товарів (наданих послуг); непроведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій та/або програмні реєстратори розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи; невидача (в паперовому вигляді та/або електронній формі) відповідного розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції, або проведення її без використання розрахункової книжки на окремому господарському об`єкті такого суб`єкта господарювання: 
100 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за порушення, вчинене вперше;
150 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за кожне наступне вчинене порушення. 
Аналіз наведених норм права дає підстави для висновку, що пункт 1 статті 17 Закону №265/95 встановлює відповідальність за невиконання суб`єктом господарювання щонайменше одного з трьох обов`язків: проведення розрахункової операції через реєстратор розрахункових операцій, однак на неповну суму покупки; не проведення розрахункової операції через реєстратор розрахункових операцій; невидача відповідного розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції.
Перші два обов`язки суб`єкта господарювання походять зі змісту пункту 1 статті 3 Закону № 265/95, а третій - з пункту 2 статті 3 Закону №265/95. Відповідно, наявність будь-якої з зазначених обставин (у сукупності або окремо) і утворює склад правопорушення, за яке настає відповідальність за пунктом 1 статті 17 цього Закону. Обов`язковою ознакою об`єктивної сторони цього правопорушення є факт здійснення розрахункової операції, пов`язаної з продажем товару (наданням послуг) та отриманням коштів.
Предметом доказування у справах, пов`язаних із притягненням суб`єкта господарювання до відповідальності на підставі пункту 1 статті 17 Закону №265/95, є встановлення на підставі належних і допустимих доказів фактів, з якими контролюючий орган пов`язує допущення порушення суб`єктом господарювання вимог пункту 1 та/або 2 статті 3 Закону №265/95.
У випадку притягнення суб`єкта господарювання до фінансової відповідальності за невиконання обов`язку, встановленого пунктом 1 статті 3 Закону №265/95, перевірці підлягають обставини безпосереднього здійснення розрахункової операції, однак, її непроведення через РРО, та/або здійснення розрахункової операції на більшу суму, ніж проведено через РРО. 
У випадку притягнення суб`єкта господарювання до фінансової відповідальності за невиконання обов`язку, встановленого пунктом 2 статті 3 Закону №265/95, перевірці підлягають як обставини видачі/невидачі розрахункового документа, так і обставини відповідності такого вимогам щодо форми і змісту.
Перевірці також підлягає вартість товарів (робіт, послуг), проданих з порушеннями, яка є базою для визначення розміру фінансової санкції, передбаченої пунктом 1 статті 17 Закону №265/95.
Відповідно до підпункту 20.1.9 пункту 20.1 статті 20 ПК України контролюючі органи мають право вимагати під час проведення перевірок від платників податків, що перевіряються, проведення інвентаризації основних засобів, товарно-матеріальних цінностей, коштів, зняття залишків товарно-матеріальних цінностей, готівки з використанням інформації та документів щодо результатів такої інвентаризації за наслідками таких перевірок або під час наступних заходів податкового контролю.
Для притягнення до відповідальності за пунктом 1 статті 17 Закону №265/95 контролюючий орган зобов`язаний довести факт конкретної розрахункової операції, а не лише нестачу товарно-матеріальних цінностей.
У ході фактичної перевірки 02.11.2023 року посадові особи ГУ ДПС у Кіровоградській області спільно із представником ТОВ "Партнер-Транс" провели зняття залишків пального (газ скраплений) на АГЗП та склали акт зняття залишків.
У цьому акті та в акті перевірки №7941/11-28-09-02/31434566 від 13.11.2023 року зазначено, що перевіркою встановлено відмінність залишків пального згідно Х-звіту та фактичними залишками. Згідно з Х-звітом від 02.11.2023 року залишки газу скрапленого на АГЗП становлять 8835,78 л, а фактичні залишки склали 8637 л (об`єм нафтопродукту в резервуарах - 8607 л, об`єм нафтопродукту в трубопроводі – 30 л). З урахуванням похибки вимірювання 0,5% (44,18 л) встановлено нестачу газу скрапленого у кількості 154,6 л на загальну суму 4406,10 грн. за ціною реалізації на момент перевірки 28,5 грн./л. 
В акті перевірки відсутня інформація про методи вимірювання та способи, за допомогою яких встановлено фактичні залишки скрапленого газу в резервуарах та в трубопроводі. Відповідач не пояснив суду розрахунки, внаслідок яких він встановив кількість такого пального (графи 5, 6 акту зняття залишків).
Отже, наведена в акті перевірки інформація щодо фактичної кількості скрапленого газу та розміру нестачі скрапленого газу не може вважатись достовірною.
Між тим, такі висновки акту перевірки стали підставою для застосування до позивача фінансової санкції, передбаченої абзацом 2 пункту 1 статті 17 Закону №265/95, як за непроведення розрахункових операцій через реєстратор розрахункових операцій - у розмірі 100 відсотків вартості товарів, проданих з порушеннями, що склало 4406,10 грн.
Суд не погоджується із кваліфікацією зазначених обставин як порушення вимог пункту 1 статті 3 Закону №265/95, відповідальність за яке передбачена пунктом 1 статті 17 Закону №265/95, оскільки контролюючий орган не встановив та не довів належними і допустимими доказами наявність складу правопорушення, а саме факт здійснення розрахункової операції (реалізації товару та приймання від покупця готівкових чи безготівкових коштів).
Сам по собі факт розбіжності між фактичними залишками пального та обліковими залишками по Х-звіту не є беззаперечним доказом реалізації пального без проведення розрахункових операцій через реєстратор розрахункових операцій і не є підставою для висновку про порушення вимог пункту 1 статті 3 Закону №265/95. Контролюючий орган не довів, що виявлена різниця у кількості пального виникла саме внаслідок реалізації пального покупцям, була пов`язана з отриманням коштів, є наслідком фактичного непроведення розрахункових операцій через реєстратор розрахункових операцій.
В акті перевірки на зафіксовано конкретних розрахункових операцій щодо продажу товарів (пального) на суму 4406,10 грн., які б мали місце на господарській одиниці позивача та не були проведені через реєстратор розрахункових операцій. 
Виявлена у ході фактичної перевірки нестача скрапленого газу сама по собі не є свідченням проведення розрахункових операцій з порушенням вимог пункту 1 статті 3 Закону №265/95 і не становить склад жодного з правопорушень, відповідальність за які передбачена пунктом 1 статті 17 цього Закону. Тому застосування до позивача фінансової санкції за таку нестачу є протиправним.
У ході судового розгляду справи відповідач не довів законність спірного податкового повідомлення-рішення №00106600704 від 25.12.2023 року, тому позов його скасування слід задовольнити.
Відповідно до частини 1 статті 139 КАС України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа. 
З огляду на задоволення позову, здійснені позивачем витрати на сплату судового збору слід стягнути на його користь за рахунок бюджетних асигнувань відповідача.
Керуючись статтями 9, 90, 139, 242-246, 250, 251, 255, 295 КАС України, суд, -
В И Р І Ш И В:
Адміністративний позов товариства з обмеженою відповідальністю "Партнер-Транс" задовольнити.
Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Кіровоградській області форми "С" №00106600704 від 25.12.2023 року.
Стягнути на користь товариства з обмеженою відповідальністю "Партнер-Транс" судові витрати на сплату судового збору в сумі 3028 грн. за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Кіровоградській області. 

Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.
Рішення суду може бути оскаржене до Третього апеляційного адміністративного суду у 30-денний строк, установлений статтею 295 КАС України.

Суддя Кіровоградського окружного
адміністративного суду О.А. ЧЕРНИШ