СУМСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
Р І Ш Е Н Н Я
І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И
21 січня 2026 року м. Суми Справа № 480/4226/25

Сумський окружний адміністративний суд у складі судді Сидорука А.І., за участю секретаря судового засідання - Заіченко А.М., розглянув у порядку загального позовного провадження у судовому засіданні по суті справу за позовною заявою ОСОБА_1 до Головного управління Державної податкової служби у Сумській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення.

За участю представників сторін:
від позивача - Петрищев О.О.;
від відповідача - Свистун Д.С.

Стислий виклад позицій. Заяви сторін. Процесуальні дії суду.
Посадовими особами відповідача було проведено фактичну перевірку позивача. За результатами перевірки відповідачем складено акт. В акті було зафіксовано порушення. На підставі акту перевірки відповідачем було прийнято спірне податкове повідомлення-рішення (надалі - ППР) про застосування штрафних санкцій. Позивач вважає ППР неправомірним, оскільки перевірка відбулась з порушенням норм законодавства. Позивач зазначає, окрім іншого, що законом передбачена відповідальність саме за не роздрукування відповідного розрахункового документу, що підтверджує виконання розрахункової операції, а не за роздрукування розрахункового документу, у якому відсутні певні реквізити. Посадові особи відповідача не мають права використовувати власні кошти для проведення контрольної закупки під час перевірки. 
Тому позивач звернувся до суду з позовною заявою 28.05.2025, в якій просить суд визнати протиправним та скасувати ППР відповідача від 14.02.2025 № 132918280706 про нарахування позивачу штрафних (фінансових) санкцій в розмірі 976916,85 грн.
29.05.2025 судом відкрито провадження у справі.
Відповідач подав до суду відзив на позовну заяву, в якому зазначає, що спірне ППР прийнято правомірно. Фіскальні чеки на реалізацію алкогольних напоїв не приймаються як розрахункові документи у випадку відсутності у них одного з обов`язкових реквізитів, зокрема цифрове значення коду МАП. Відповідачем під час проведення перевірки були використані електронні копії розрахункових документів, які подавались позивачем по дротовим та бездротовим каналам зв`язку до СОД РРО, відомості про які відображено у додатку 1 до акту перевірки. Для контролюючих органів не передбачено здійснення спеціального фінансування проведення контрольних розрахункових операцій, зокрема в умовах дії воєнного стану на території України. Тому придбання товару за власний рахунок здійснено посадовоми особами відповідача правомірно.
Позивач подав відповідь на відзив, у якій підтримує позовні вимоги. Також до суду надійшли додаткові пояснення сторін, які суд прийняв до розгляду та долучив до матеріалів справи.
Встановлені судом фактичні обставини.
На підставі наказу відповідача від 06.01.2025 № 55-ки посадовими особами відповідача у період з 09.01.2025 до 10.01.2025 було проведено фактичну перевірку ФОП ОСОБА_1 . За результатами перевірки складено акт від 10.01.2025 № 268/18/22/PPO/ НОМЕР_1 . В акті встановлено порушення позивачем пунктів 1, 2 та 11 ст.3 Закону України ''Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг'' від 06.07.1995 № 265/95-BP (надалі - Закон). Встановлено проведення 15.12.2024 розрахункової операції при продажу алкогольного напою - горілки, без створення та видачі розрахункового документа встановленої форми та змісту - без зазначення в касовому чеку цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку, якою марковано алкогольні напої. Також встановлено проведення розрахункової операції при продажу товарів без створення та видачі розрахункових документів встановленої форми та змісту - без зазначення в касових чеках назви придбаного товару, кількості придбаного товару.
Сторонами визнається факт того, що перед проведенням фактичної перевірки позивача відповідачем було проведено контрольну розрахункову операцію за рахунок власних коштів посадових осіб відповідача, в ході якої придбано сигарети Winston XS Blue та воду в асот.
На підставі акту перевірки відповідачем прийнято спірне ППР від 14.02.2025 № 132918280706 про нарахування ФОП ОСОБА_1 штрафних (фінансових) санкцій в розмірі 976916,85 грн, а саме за проведення розрахункових операцій при продажі товарів без створення та видачі документів встановлено ї форми та змісту на суму 651019,40 грн та на суму 185,50 грн штрафи 150% вартості проданого товару на суму 651019,40 грн та 150% вартості проданого товару на суму 185,50 грн, що складає 976529,10 грн та 278,25 грн. 109,5 грн штрафу за вчинене вперше 01.01.2024 такого ж порушення у розмірі 100% вартості проданого товару на суму 109,5 грн. 
Позивач в поряду адміністративного оскарження подав скаргу на спірне ППР, яка рішенням ДПС України від 21.04.2025 залишена без задоволення.
Висновки суду та їх мотиви.
Розрахунок штрафних санкцій у ППР не є спірним у даній справі. На переконання суду, основними у даній справі є два питання. Чи можуть посадові особи відповідача здійснювати контрольні розрахункові операції за рахунок особистих коштів? Чи може бути застосована штрафна санкція за ненадання платником розрахункових документів, у разі коли їх було надано, проте у таких документах відсутні деякі обов`язкові реквізити? Відповідаючи на запитання, суд зазначає, що ні.
По-перше, щодо контрольної розрахункової операції.
Відповідно до норми частини другої ст.19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Отже, суб`єкти владних повноважень не можуть діяти у спосіб, який не заборонено законом. 
Перед початком фактичної перевірки, з питань дотримання порядку здійснення розрахункових операцій та ведення касових операцій, посадовими особами контролюючих органів на підставі підп.20.1.10 п.20.1 ст.20 цього Кодексу може бути проведена контрольна розрахункова операція (п.80.4 ст.80 ПК України).
Отже, відповідач має право здійснювати контрольну розрахункову операцію перед початком фактичної перевірки у спосіб, який передбачений нормами ПК України.
Аргументованим є твердження позивача, що ініціюючи та проводячи контрольну розрахункову операцію певна посадова особа податкового органу діє від імені держави в особі державного органу, що у свою чергу зумовлює використання для проведеня такої операції державних коштів. 
Оскільки відповідач зобов`язаний діяти виключно у спосіб, що передбачений нормами законодавства, але не зазначив норми ПК України або іншого Закону, яка надає йому право використовувати власні кошти для здійснення контрольної розрахункової операції (власну банківську картку), то такі дії відповідача виходять за межі норми ч.2 ст.19 Конституції України.
Враховуючи порушення Конституції України, то суд не вбачає за доцільне досліджувати питання про наявність правових підстав для перевірки, а також дотримання строків проведення перевірки.
По-друге, щодо розрахункового документу.
Форма, зміст розрахункових документів, порядок реєстрації та ведення розрахункових книжок, книг обліку розрахункових операцій, а також форма та порядок подання звітності, пов`язаної із застосуванням реєстраторів розрахункових операцій та/або програмних реєстраторів розрахункових операцій чи використанням розрахункових книжок, встановлюються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику (ч.1 ст.8 Закону).
Пунком 3 розділу І Положення про форму та зміст розрахункових документів/електронних розрахункових документів, яке затверджено наказ Міністра фінансів України від 21.01.2016 № 13 в редакції, чинній на момент здійснення операцій, щодо яких відповідач виявив порушення у розрахункових документах, передбачено, що установлені в цьому Положенні вимоги до змісту розрахункових документів визначають обов`язкові реквізити розрахункових документів/електронних розрахункових документів. У разі відсутності в документі хоча б одного з обов`язкових реквізитів, а також недотримання сфери його призначення, такий документ не прийматиметься як розрахунковий.
Фіскальний чек має містити такі обов`язкові реквізити: найменування суб`єкта господарювання (рядок 1); назва господарської одиниці - найменування, яке зазначене в документі на право власності або користування господарською одиницею і відповідає довіднику «Типи об`єктів оподаткування» та повідомлене ДПС формою 20-ОПП (рядок 2); ареса господарської одиниці - адреса, яка зазначена в документі на право власності чи користування господарською одиницею (назва населеного пункту, назва вулиці, номер будинку/офісу/квартири) та повідомлена ДПС формою 20-ОПП (рядок 3); для СГ, що зареєстровані як платники ПДВ,- індивідуальний податковий номер платника ПДВ, який надається згідно з Кодексом; перед номером друкуються великі літери «ПН» (рядок 4); для СГ, що не є платниками ПДВ,- податковий номер або серія та номер паспорта / номер ID картки (для фізичних осіб, які через свої релігійні переконання відмовились від прийняття реєстраційного номера облікової картки платника податків та офіційно повідомили про це відповідний контролюючий орган і мають відповідну відмітку в паспорті), перед яким друкуються великі літери «ІД» (рядок 5); якщо кількість придбаного товару (обсяг отриманої послуги) не дорівнює одиниці виміру,- кількість, вартість одиниці виміру придбаного товару (отриманої послуги) (рядок 6); код товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД (зазначається у випадках, передбачених чинним законодавством) (рядок 7); цифрове значення штрихового коду товару (зазначається у випадках, передбачених чинним законодавством, а у разі непередбачення - за бажанням платника) (рядок 8); цифрове значення штрихового коду марки акцизного податку на алкогольні напої (зазначається у випадках, передбачених чинним законодавством) (рядок 9); назва товару (послуги), вартість, літерне позначення ставки ПДВ (рядок 10); ідентифікатор еквайра та торгівця або інші реквізити, що дають змогу їх ідентифікувати (рядок 11); ідентифікатор платіжного пристрою (рядок 12); cума комісійної винагороди (у разі наявності) (рядок 13); вид операції (рядок 14); реквізити електронного платіжного засобу (платіжної картки), допустимі правилами безпеки платіжної системи, перед якими друкуються великі літери «ЕПЗ» (рядок 15); напис «ПЛАТІЖНА СИСТЕМА» (найменування платіжної системи, платіжний інструмент якої використовується, код авторизації або інший код, що ідентифікує операцію в платіжній системі та/або код транзакції в платіжній системі, значення коду) (рядок 16); підпис касира (якщо це передбачено правилами платіжної системи), перед яким друкується відповідно напис «Касир» (рядок 17); підпис держателя електронного платіжного засобу (платіжної картки) (якщо це передбачено правилами платіжної системи) в окремих рядках, перед якими друкуються відповідно написи «Касир» та «Держатель ЕПЗ» (рядок 18); позначення форми оплати (готівкою, електронним платіжним засобом, у кредит, тощо), суму коштів за цією формою оплати та валюту операції (рядок 19); загальна вартість придбаних товарів (отриманих послуг) у межах чека, перед якою друкується слово «СУМА» або «УСЬОГО» (рядок 20); для СГ, що зареєстровані як платники ПДВ,- окремим рядком літерне позначення ставки ПДВ, розмір ставки ПДВ у відсотках, загальну суму ПДВ за всіма зазначеними в чеку товарами (послугами), на початку рядка друкуються великі літери «ПДВ» (рядок 21); для СГ роздрібної торгівлі, що здійснюють реалізацію підакцизних товарів та зареєстровані платниками акцизного податку (СГ, що зареєстровані платниками іншого податку, крім ПДВ),- окремим рядком літерне позначення, розмір ставки такого податку, загальна сума такого податку за всіма зазначеними в чеку товарами (послугами), на початку рядка друкується назва такого податку (рядок 22). У реквізиті «Акцизний податок» його назва наводиться згідно з Кодексом. За потреби дозволяється використовувати скорочення; заокруглення (рядок 23); до сплати (рядок 24); фіскальний номер касового чека / фіскальний номер електронного касового чека, дату (день, місяць, рік) та час (година, хвилина, секунда) проведення розрахункової операції (рядок 25); QR-код, який містить у собі код автентифікації повідомлення (МАС) цього чеку, дату і час здійснення розрахункової операції, фіскальний номер касового чека / фіскальний номер електронного касового чека, суму розрахункової операції, фіскальний номер РРО / фіскальний номер ПРРО) (рядок 26); для касового чека, що створюється програмним реєстратором розрахункових операцій: позначку щодо режиму роботи (офлайн/онлайн), в якому створений касовий чек програмним реєстратором розрахункових операцій (рядок 27), контрольне число, сформоване в режимі офлайн (рядок 28); заводський номер реєстратора розрахункових операцій, перед яким друкуються великі літери «ЗН». Заводський номер для програмних реєстраторів розрахункових операцій не зазначається (рядок 29); фіскальний номер реєстратора розрахункових операцій, перед яким друкуються великі літери «ФН» або фіскальний номер програмного реєстратора розрахункових операцій, перед яким друкуються великі літери «ФН ПРРО» (рядок 30); напис «ФІСКАЛЬНИЙ ЧЕК» та графічне зображення найменування або логотипу виробника (рядок 31).
Відповідно до п.1 ст.17 Закону за порушення вимог цього Закону до суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції, за рішенням відповідних контролюючих органів застосовуються фінансові санкції у разі встановлення в ході перевірки факту невидачі (в паперовому вигляді та/або електронній формі) відповідного розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції, або проведення її без використання розрахункової книжки на окремому господарському об`єкті такого суб`єкта господарювання у таких розмірах: 100% відсотків суми, на яку здійснено продаж товарів (робіт, послуг) та/або розрахунки при організації та проведенні азартних ігор з порушеннями, встановленими цим пунктом, - за порушення, вчинене вперше; 150% суми, на яку здійснено продаж товарів (робіт, послуг).
На переконання суду, законодавець не визначив як самостійний склад правопорушення та не встановив відповідальності за видачу розрахункового документа з використанням реєстраторів розрахункових операцій, в якому не відображається той чи інший елемент наведеного у Положенні змісту. 
Відсутність певного елементу змісту (незначний недолік) у такому розрахунковому документі, який в свою чергу у повному обсязі надає можливість не тільки відтворити, зрозуміти та ідентифікувати розрахункову операцію за місцем її проведення не приховуючи її сутність за допомогою реєстратора розрахункових операцій (тощо), але і підтвердити її виконання, не може бути правовою підставою для притягнення такого платника податків за змістом наведеної статті. 
Виключенням з цього правила можна вважати видачу такого фіскального чека, в якому не зазначено тих обов`язкових реквізитів, що встановлені у Положенні, які не надають можливості підтвердити виконання розрахункової операції, та які мають вплив на правильність визначення, реальність здійснення господарської операції за її суттю та на формування показників податкової звітності. 

До подібних правових висновків дійшов Верховний Суд у постанові від 11.08.2025 № 500/5316/21.
Сторонами не спростовується факт того, що в матеріалах перевірки відсутні докази того, що розрахункові документи не було роздруковано та не видано покупцю. Натомість відповідач застосував штраф за спірним ППР, оскільки розрахункові документи не містили всіх обов`язкових реквізитів. 
На переконання суду, відповідач перед судом не довів, що в даному випадку наявні такі недоліки, про які зазначено вище. Вказаний обов`язок доведення покладається саме на відповідача.
Тому судом до уваги не приймається твердження відповідача про те, що у разі відсутності одного з елементів, то правомірним буде стверджувати те, що був наявний факт саме невидачі розрахункового документу.
По-третє, щодо складу податкового правопорушення та висновок суду.
Суд звертає увагу, що податкове правопорушення характеризується наявністю певних ознак – складу: об`єкт, об`єктивна сторона, суб`єкт та суб`єктивна сторона. Об`єктивна сторона кожного правопорушення утворюється з сукупності ознак. До обов`язкових ознак, кірм іншого, відносяться вчинення протиправного діяння. 
В даному випадку, на переконання суду, відсутня об`єктивна сторона правопорушення, оскільки законодавець не визначив та не встановив відповідальність за діяння, а саме за видачу розрахункового документа, в якому не відображено той чи інший елемент. 
Тому відповідачем не доведено правових підстав для застосування до позивача штрафних санкцій відповідно до пунктів 1,7 статті 17 Закону. Крім того, як вже зазначалось, судом встановлено, що відповідач використав у контрольній закупці кошти без законних підстав.
Також суд відхиляє інші аргументи відповідача, оскільки вони не відповідають фактичним обставинам справи. Стосовно твердження відповідача про те, що використання власних коштів не вплинуло б на результат перевірки, то суд звертає увагу, що у разі вчинення дій з порушенням ст. 19 Конституції України, то не можна стверджувати про законність і правомірність, як перевірки, так і її наслідку - ППР.
Тому суд дійшов висновку, що спірне ППР не відповідає критеріям правомірності, які передбачені нормою ч.2 ст.2 Кодексу адміністративного судочинства України. Отже, суд задовольняє позовні вимоги у повному обсязі, а саме визнає протиправним та скасовує спірне ППР.
Керуючись ст.ст. 90, 143, 241-245, 250, 255, 295 КАС України, суд 
УХВАЛИВ:
1. Позовні вимоги ОСОБА_1 - задовольнити.
2. Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління Державної податкової служби у Сумській області від 14.02.2025 № 132918280706.
3. Рішення може бути оскаржено до Другого апеляційного адміністративного суду шляхом подачі апеляційної скарги протягом тридцяти днів з дня складення повного рішення.
4. Рішення набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Повне рішення складено та підписано суддею 02.02.2026.

Суддя   А.І. Сидорук