П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
————————————————————————
П О С Т А Н О В А
І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

22 січня 2026 р.	м. Одеса	Справа № 420/5703/25	

Перша інстанція: суддя Хлімоненкова М.В.,
повний текст судового рішення
складено 21.10.2025, м. Одеса

П`ятий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
головуючого судді –	Кравченка К.В.,	
судді –	Джабурія О.В.,	
судді –	Вербицької Н.В.,	

розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 21 жовтня 2025 року у справі за позовом товариства з обмеженою відповідальністю «ВІВАЛ» до Головного управління ДПС в Одеській області, Державної податкової служби України про визнання протиправним та скасування рішення та зобов`язання вчинити певні дії,-

В С Т А Н О В И В:
У травні 2025 року товариство з обмеженою відповідальністю «ПЕРШЕ ВІКНО» (далі – позивач, ТОВ «ВІВАЛ») звернулося до суду з позовом до Головного управління ДПС у Одеській області (далі – відповідач-1, ГУ ДПС), Державної податкової служби України (далі – відповідач-2, ДПС), в якому просило суд;
- визнати протиправними та скасувати рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних ГУ ДПС:
№12216486/31116651 від 17.12.2024 року про відмову в реєстрації податкової накладної №10191 від 19.10.2024 року в Єдиному реєстрі податкових накладних;
№12216489/31116651 від 17.12.2024 року про відмову в реєстрації податкової накладної №10311 від 31.10.2024 року в Єдиному реєстрі податкових накладних;
№12216497/31116651 від 17.12.2024 року про відмову в реєстрації податкової накладної №11091 від 09.11.2024 року в Єдиному реєстрі податкових накладних;
№12216502/31116651 від 17.12.2024 року про відмову в реєстрації податкової накладної №11141 від 14.11.2024 року в Єдиному реєстрі податкових накладних;
№12216470/31116651 від 17.12.2024 року про відмову в реєстрації податкової накладної №11142 від 14.11.2024 року в Єдиному реєстрі податкових накладних;
№12216504/31116651 від 17.12.2024 року про відмову в реєстрації податкової накладної №11162 від 16.11.2024 року в Єдиному реєстрі податкових накладних;
№12216471/31116651 від 17.12.2024 року про відмову в реєстрації податкової накладної №11212 від 21.11.2024 року в Єдиному реєстрі податкових накладних;
№12216472/31116651 від 17.12.2024 року про відмову в реєстрації податкової накладної №11291 від 29.11.2024 року в Єдиному реєстрі податкових накладних;
№12216473/31116651 від 17.12.2024 року про відмову в реєстрації податкової накладної №11301 від 30.11.2024 року в Єдиному реєстрі податкових накладних;
- зобов`язати зареєструвати податкові накладні:
від 19.10.2024 року №10191;
від 31.10.2024 року №10311;
від 09.11.2024 року №11091;
від 14.11.2024 року №11141;
від 14.11.2024 року №11142;
від 16.11.2024 року №11162;
від 21.11.2024 року №11212;
від 29.11.2024 року №11291;
від 30.11.2024 року №11301, днем їх надходження.
В обґрунтування позовних вимог позивач вказував, що ним було надано усі необхідні пояснення та документи, які підтверджують інформацію зазначену в податкових накладних та які беззаперечно підтверджують реальність здійснення операції за результатами котрої було оформлено вищевказані податкові накладні, а отже прийняте позивачем рішення підлягає скасуванню, як не доведене та необґрунтоване. При цьому, позивач наголосив, що які саме подані позивачем документи складені з порушеннями та/або не відповідає чинному законодавству, зрозуміти з тексту оскаржуваних рішень неможливо.
Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 21.10.2025 року позовні вимоги задоволено повністю.
Дану справу було розглянуто судом першої інстанції в порядку письмового провадження за правилами спрощеного позовного провадження.
Не погоджуючись із зазначеним судовим рішенням, ГУ ДПС подало апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, просить рішення суду першої інстанції скасувати та ухвалити нову постанову, якою відмовити у задоволенні позовних вимог.
Заслухавши суддю-доповідача, переглянувши справу за наявними в ній доказами, перевіривши законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з таких підстав.
З матеріалів справи вбачається та судом першої інстанції встановлено, що ТОВ «ВІВАЛ» зареєстроване як юридична особа 21.08.2000 року, що підтверджується відомостями з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських організацій. Товариство з обмеженою відповідальністю «ВІВАЛ» має статус платника податку на додану вартість, ІПН 311166515421.
Видами діяльності позивача є: вантажний автомобільний транспорт (КВЕД 49.41 - основний); оптова торгівля твердим, рідким, газоподібним паливом та подібними продуктами (КВЕД 46.71); неспеціалізована оптова торгівля (КВЕД 46.90); роздрібна торгівля пальним (КВЕД 47.30); інша допоміжна діяльність у сфері транспорту (КВЕД 52.29); інша професійна, наукова та технічна діяльність, н.в.і.у. (КВЕД 74.90).
18.09.2019 року між ТОВ «ВІВАЛ» (перевізник), в особі директора Богуненко Максима Олеговича, який діє на підставі Статуту та ліцензії на надання послуг з перевезення пасажирів, небезпечних вантажів, багажу автомобільним транспортом серії АЕ №267410 від 09.10.2013 року виданої Державною інспекцією України з безпеки на наземному транспорті, з однієї сторони, та ТОВ «АЛЬЯНС ЕНЕРГО ТРЕЙД», код ЄДРПОУ: 38489035, (замовник), в директора Пучкіна Дмитра Володимировича, який дії на підставі Статуту, з іншої сторони, було укладено Договір про надання послуг з перевезення вантажів автомобільним транспортом №9181 (далі - Договір №9181).
Згідно Договору №9181, перевізник зобов`язується у встановлені строки прийняти та доставити ввірений йому відправником вантаж від пункту завантаження небезпечного вантажу до пункту розвантаження небезпечного вантажу автомобільним транспортом та видати його одержувачу вантажу (надалі - послуги), а замовник зобов`язується оплатити надані послуги (п.2.1 Договору №9181).
Датою доставки вантажу одержувачу вважається дата, зазначена у товарно-транспортних документах, передбачених чинним законодавством (п.3.6 Договору №9181).
Перевезення вантажу має бути документально оформлене товарно-транспортною накладною, складеною з урахуванням усіх вимог чинного законодавства України (п.3.10 Договору №9181).
Загальна ціна Договору №9181 складається із вартості фактично наданих послуг, вказаних в актах надання послуг та рахунках-фактурах, впродовж всього строку дії цього Договору. Оплата послуг здійснюється замовником впродовж 15 (п`ятнадцяти), робочих днів з дня підписання сторонами акту надання послуг та виставлення рахунку-фактури Перевізником за реквізитами, визначеними в цьому Договорі (5.2 Договору № 181).
Розрахунки за цим договором здійснюються у безготівковій формі (п.6.1 Договору №9181).
Підтвердженням належного надання перевізником послуг за Договором №9181 є акти наданих послуг, підписані сторонами (п.6.3 Договору №9181).
Як вказує позивач у позовній заяві, 17.07.2024 року у Єдиний державний реєстр юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань внесено зміни щодо ТОВ «АЛЬЯНС ЕНЕРГО ТРЕЙД», код ЄДРПОУ: 38489035, а саме: змінено найменування на ТОВ «АТ ЕНЕРГО ТРЕЙД».
Товарно-транспортною накладною на відпуск нафтопродуктів від 10.10.2024 року №71 підтверджується, здійснення ТОВ «ВІВАЛ», на замовлення ТОВ «АТ ЕНЕРГО ТРЕЙД», перевезення нафтопродуктів автоцистернами та напівпричепами, а саме: палива дизельного ДП-Л-Євро5-В0 (код УКТ ЗЕД 2710194300) об`ємом 30509 л.. Вантажовідправник: ТОВ «ГАРАНТ-ПРОДУКТ Україна». Вантажоодержувач: ТОВ «АТ ЕНЕРГО ТРЕЙД».
19.10.2024 року ТОВ «ВІВАЛ» виставило ТОВ «АТ ЕНЕРГО ТРЕЙД» рахунок на оплату №10191 на суму 56582,00 грн., що включала ПДВ в сумі 9430,33 грн., за договором від 18.09.2019 року №9181, за перевезення нафтопродуктів автоцистернами та напівпричепами, за маршрутом: Одеська обл., м. Ізмаїл, вул. Придунайська, 232, - Київська обл., Васильківський р-н, с. Рославичі Київська обл. Жуляни, авто RENAULT PREMIUM 450DXI BH6065HA причіп DROMECH CNK НОМЕР_1 ; водій ОСОБА_1 , дата завантаження: 10.10.2024 року, дата розвантаження 19.10.2024 року, 30509 л., 1489 км., вартість 38,00 грн/км..
19.10.2024 року між ТОВ «ВІВАЛ» (виконавець), з однієї сторони, та ТОВ «АТ ЕНЕРГО ТРЕЙД» (замовник), з іншої сторони, було підписано акт надання послуг №10191, про те, що на підставі Договору №9181 та рахунку на оплату від 19.10.2024 року №10191, виконавцем були надані наступні послуги: перевезення нафтопродуктів автоцистернами та напівпричепами, за маршрутом: Одеська обл., м. Ізмаїл, вул. Придунайська, 232, - Київська обл., Васильківський р-н, с. Рославичі Київська обл. Жуляни, авто RENAULT PREMIUM 450DXI BH6065HA причіп DROMECH CNK НОМЕР_1 ; водій ОСОБА_1 , дата завантаження: 10.10.2024 року, дата розвантаження 19.10.2024 року, 30509 л., 1489 км., вартість 38,00 грн/км, на суму 56582 грн., що включала ПДВ в сумі 9430,33 грн..
03.12.2024 року ТОВ «АТ ЕНЕРГО ТРЕЙД» здійснило оплату на користь ТОВ «ВІВАЛ» за перевезення нафтопродуктів за Договором №9181, за рахунком від 19.10.2024 року №10191, у сумі 56582,00 грн., що включала ПДВ у сумі 9430,334 грн., що підтверджується платіжною інструкцією.
19.10.2024 року ТОВ «ВІВАЛ» була складена податкова накладна №10191 на загальну суму 56582,00 грн., що включала ПДВ у сумі 9430,33 грн..
Товарно-транспортною накладною на відпуск нафтопродуктів від 25.10.2024 року №126 підтверджується, здійснення ТОВ «ВІВАЛ», на замовлення ТОВ «АТ ЕНЕРГО ТРЕЙД», перевезення нафтопродуктів автоцистернами та напівпричепами, а саме: палива дизельного ДП-З-Євро5-В0 (код УКТ ЗЕД 2710194300) об`ємом 29940 л.. Вантажовідправник: ТОВ «ГАРАНТ-ПРОДУКТ Україна». Вантажоодержувач: ТОВ «АТ ЕНЕРГО ТРЕЙД».
31.10.2024 року ТОВ «ВІВАЛ» виставило ТОВ «АТ ЕНЕРГО ТРЕЙД» рахунок на оплату №10311 на суму 47348,00 грн., що включала ПДВ в сумі 7891,33 грн., за договором від 18.09.2019 року №9181, за перевезення нафтопродуктів автоцистернами та напівпричепами, за маршрутом: Одеська обл., м. Ізмаїл, вул. Придунайська, 232, - Дніпропетровська обл., м. Кривий Ріг, «Північний ГЗК», вул. Черкаська, 86, авто RENAULT PREMIUM 440 BH5023ТІ причіп KAESSBOHREP STB 40/10-24; водій ОСОБА_2 , дата завантаження: 25.10.2024 року, дата розвантаження 31.10.2024 року, 29940 л., 1246 км., вартість 38,00 грн/км..
31.10.2024 року між ТОВ «ВІВАЛ» (виконавець), з однієї сторони, та ТОВ «АТ ЕНЕРГО ТРЕЙД» (замовник), з іншої сторони, було підписано акт надання послуг №10311, про те, що на підставі Договору від 18.09.2019 року №9181 та рахунку на оплату від 31.10.2024 року №10311, Виконавцем були надані наступні послуги: перевезення нафтопродуктів автоцистернами та напівпричепами, за маршрутом: Одеська обл., м. Ізмаїл, вул. Придунайська, 232, - Дніпропетровська обл., м. Кривий Ріг, «Північний ГЗК», вул. Черкаська, 86, авто RENAULT PREMIUM 440 BH5023ТІ причіп KAESSBOHREP STB 40/10-24; водій ОСОБА_2 , дата завантаження: 25.10.2024 року, дата розвантаження 31.10.2024 року, 29940 л., 1246 км., вартість 38,00 грн/км., на суму 47348,00 грн., що включала ПДВ в сумі 7891,33 грн..
06.11.2024 року ТОВ «АТ ЕНЕРГО ТРЕЙД» здійснило оплату на користь ТОВ «ВІВАЛ» за перевезення нафтопродуктів за договором від 18.09.2019 року №9181, за рахунком від 31.10.2024 року №10311, у сумі 47348,00 грн., що включала ПДВ в сумі 7891,33 грн., що підтверджується платіжною інструкцією.
31.10.2024 року ТОВ «ВІВАЛ» була складена податкова накладна №10311 на загальну суму 47348,00 грн., що включала ПДВ у сумі 7891,33 грн..
Товарно-транспортною накладною на відпуск нафтопродуктів від 05.11.2024 року №226 підтверджується, здійснення ТОВ «ВІВАЛ», на замовлення ТОВ «АТ ЕНЕРГО ТРЕЙД», перевезення нафтопродуктів автоцистернами та напівпричепами, а саме: палива дизельного ДП-З-Євро5-В0 (код УКТ ЗЕД 2710194300) об`ємом 29940 л.. Вантажовідправник: ТОВ «ГАРАНТПРОДУКТ Україна». Вантажоодержувач: ТОВ «АТ ЕНЕРГО ТРЕЙД».
ТОВ «ВІВАЛ» виставило ТОВ «АТ ЕНЕРГО ТРЕЙД» рахунок на оплату №11091 на суму 21280,00 грн., що включала ПДВ в сумі 3546,67 грн., за договором від 18.09.2019 року №9181, за перевезення нафтопродуктів автоцистернами та напівпричепами, за маршрутом: Одеська обл., м. Ізмаїл, вул. Придунайська, 232, - Одеська обл., с. Усатове, вул. Тіниста, 1-б, (АЗС №16-06) - Одеська обл., с. Усатове, вул. Тіниста, 1-б, (АЗС №16-08), авто RENAULT PREMIUM 440 BH5023ТІ причіп KAESSBOHREP STB 40/10-24 НОМЕР_2 ; водій ОСОБА_2 , дата завантаження: 05.11.2024 року, дата розвантаження 09.11.2024 року, 29 940 л., 532 км., вартість 40,00 грн/км..
09.11.2024 року між ТОВ «ВІВАЛ» (виконавець), з однієї сторони, та ТОВ «АТ ЕНЕРГО ТРЕЙД» (замовник), з іншої сторони, було підписано акт надання послуг №11091, про те, що на підставі Договору №9181 та рахунку на оплату від 09.11.2024 року №11091, виконавцем були надані наступні послуги: перевезення нафтопродуктів автоцистернами та напівпричепами, за маршрутом: Одеська обл., м. Ізмаїл, вул. Придунайська, 232, - Одеська обл., с. Усатове, вул. Тіниста, 1-б, (АЗС №16-06) - Одеська обл., с. Усатове, вул. Тіниста, 1-б, (АЗС №16-08), авто RENAULT PREMIUM 440 BH5023ТІ причіп KAESSBOHREP STB 40/10-24 НОМЕР_2 ; водій ОСОБА_2 , дата завантаження: 05.11.2024 року, дата розвантаження 09.11.2024 року, 29940 л., 532 км., вартість 40,00 грн/км., на суму 21280,00 грн., що включала ПДВ в сумі 3546,67 грн..
20.11.2024 року ТОВ «АТ ЕНЕРГО ТРЕЙД» здійснило оплату на користь ТОВ «ВІВАЛ» за перевезення нафтопродуктів за Договором №9181, за рахунком від 09.11.2024 року №11091, у сумі 21280,00 грн., що включала ПДВ в сумі 3546,67 грн., що підтверджується платіжною інструкцією.
09.11.2024 року ТОВ «ВІВАЛ» була складена податкова накладна №11091 на загальну суму 21280,00 грн., що включала ПДВ в сумі 3546,67 грн..
Товарно-транспортними накладними на відпуск нафтопродуктів від 13.11.2024 року №48 підтверджується, здійснення ТОВ «ВІВАЛ», на замовлення ТОВ «АТ ЕНЕРГО ТРЕЙД», перевезення нафтопродуктів автоцистернами та напівпричепами, а саме: палива дизельного ДП-З-Євро5-В0 (код УКТ ЗЕД 2710194300) об`ємом 30470 л.. Вантажовідправник: ТОВ «ФЕСІТ ЮНАЙТЕД», за дорученням ТОВ «АТ АНЕРГО ТРЕЙД». Вантажоодержувач: ТОВ «АТ ЕНЕРГО ТРЕЙД».
ТОВ «ВІВАЛ» виставило ТОВ «АТ АНЕРГО ТРЕЙД» рахунок на оплату №11141 на суму 18837,00 грн., що включала ПДВ в сумі 3139,50 грн., за договором від 18.09.2019 року №9181, за перевезення нафтопродуктів автоцистернами та напівпричепами, за маршрутом: Одеська обл., Ізмаїльський р-н, м. Вилкове, вул.Промислова, 8, - Одеська обл., Комінтернівський р-н, с. Крижанівка, вул. Дніпропетровська дорога, 135 (АЗС № 16-20) Одеська обл., с. Крижанівка, вул. Миколаївська, 5 (АЗС №16-03) м. Одеса, вул. Балківська, 44 (АЗС №16-09) Одеська обл., Біляївський р-н, с. Латовка, вул. Новоселів, 42 (АЗС №16-46), авто RENAULT PREMIUM 450DXI BH6065НА причіп DROMECH CNK НОМЕР_1 ; водій ОСОБА_1 , дата завантаження: 13.11.2024 року, дата розвантаження 14.11.2024 року, 30470 л., 483 км., вартість 39,00 грн/км..
14.11.2024 року між ТОВ «ВІВАЛ» (виконавець), з однієї сторони, та ТОВ «АТ АНЕРГО ТРЕЙД» (замовник), з іншої сторони, було підписано акт надання послуг №11141, про те, що на підставі Договору від 18.09.2019 року №9181 та рахунку на оплату від 14.11.2024 року №11141, Виконавцем були надані наступні послуги: перевезення нафтопродуктів автоцистернами та напівпричепами, за маршрутом: Одеська обл., Ізмаїльський р-н, м. Вилкове, вул. Промислова, 8, - Одеська обл., Комінтернівський р-н, с. Крижанівка, вул. Дніпропетровська дорога, 135 (АЗС №16-20) Одеська обл., с. Крижанівка, вул. Миколаївська, 5 (АЗС №16-03) м. Одеса, вул. Балківська, 44 (АЗС №16-09) Одеська обл., Біляївський р-н, с. Латовка, вул. Новоселів, 42 (АЗС №16-46), авто RENAULT PREMIUM 450DXI BH6065НА причіп DROMECH CNK НОМЕР_1 ; водій ОСОБА_1 , дата завантаження: 13.11.2024 року, дата розвантаження 14.11.2024 року, 30470 л., 483 км., вартість 39,00 грн/км., загальна вартість яких 18837,00 грн., що включала ПДВ в сумі 3139,50 грн..
20.11.2024 року ТОВ «АТ ЕНЕРГО ТРЕЙД» здійснило оплату на користь ТОВ «ВІВАЛ» за перевезення нафтопродуктів за договором від 18.09.2019 року №9181, за рахунком від 14.11.2024 року №11141, у сумі 18837,00 грн., що включала ПДВ в сумі 3139,50 грн., що підтверджується платіжною інструкцією.
14.11.2024 року ТОВ «ВІВАЛ» була складена податкова накладна №11141 на загальну суму 18837,00 грн., що включала ПДВ у сумі 3139,50 грн..
Товарно-транспортною накладною на відпуск нафтопродуктів від 13.11.2024 року №46 підтверджується, здійснення ТОВ «ВІВАЛ», на замовлення ТОВ «АТ ЕНЕРГО ТРЕЙД», перевезення нафтопродуктів автоцистернами та напівпричепами, а саме: палива дизельного ДП-З-Євро5-В0 (код УКТ ЗЕД 2710194300) об`ємом 30542 л.. Вантажовідправник: ТОВ «ФЕСІТ ЮНАЙТЕД». Вантажоодержувач: ТОВ «АТ ЕНЕРГО ТРЕЙД».
14.11.2024 року ТОВ «ВІВАЛ» виставило ТОВ «АТ ЕНЕРГО ТРЕЙД» рахунок на оплату №11142 на суму 13065,00 грн., що включала ПДВ в сумі 2613,00 грн., за договором від 18.09.2019 року №9181, за перевезення нафтопродуктів автоцистернами та напівпричепами, за маршрутом: Одеська обл., Ізмаїльський р-н, м. Вилкове, вул. Промислова, 8, - Одеська обл., с. Усатове, вул. Тіниста, 1-б, (АЗС №16-06) Одеська обл., с. Усатове, вул. Тіниста, 1-б, (АЗС №16-08), авто RENAULT PREMIUM 440.19 BH2360АО причіп FRUEHAUF T34C1NL НОМЕР_3 ; водій ОСОБА_3 , дата завантаження: 13.11.2024 року, дата розвантаження 14.11.2024 року, 30542 л., 402 км., вартість 39,00 грн/км..
14.11.2024 року між ТОВ «ВІВАЛ» (виконавець), з однієї сторони, та ТОВ «АТ ЕНЕРГО ТРЕЙД» (замовник), з іншої сторони, було підписано акт надання послуг №11142, про те, що на підставі Договору №9181 та рахунку на оплату від 14.11.2024 року №11142, виконавцем були надані наступні послуги: перевезення нафтопродуктів автоцистернами та напівпричепами, за маршрутом: Одеська обл., Ізмаїльський р-н, м. Вилкове, вул. Промислова, 8, - Одеська обл., с. Усатове, вул. Тіниста, 1-б, (АЗС №16-06) - Одеська обл., с. Усатове, вул. Тіниста, 1-б, (АЗС №16-08), авто RENAULT PREMIUM 440.19 BH2360АО причіп FRUEHAUF T34C1NL НОМЕР_3 ; водій ОСОБА_3 , дата завантаження: 13.11.2024 року, дата розвантаження 14.11.2024 року, 30542 л., 402 км., вартість 39,00 грн/км., 13065,00 грн., що включала ПДВ в сумі 2613,00 грн..
22.11.2024 року ТОВ «АТ ЕНЕРГО ТРЕЙД» здійснило оплату на користь ТОВ «ВІВАЛ» за перевезення нафтопродуктів за договором від 18.09.2019 року №9181, за рахунком від 14.11.2024 року №11142, у сумі 15678,00 грн., що включала ПДВ в сумі 2613,00 грн., що підтверджується платіжною інструкцією.
14.11.2024 року ТОВ «ВІВАЛ» була складена податкова накладна №11142 на загальну суму 15678,00 грн., що включала ПДВ в сумі 2613,00 грн..
Товарно-транспортною накладною на відпуск нафтопродуктів від 14.11.2024 року №89 підтверджується, здійснення ТОВ «ВІВАЛ», на замовлення ТОВ «АТ ЕНЕРГО ТРЕЙД», перевезення нафтопродуктів автоцистернами та напівпричепами, а саме: палива дизельного ДП-З-Євро5-В0 (код УКТ ЗЕД 2710194300) об`ємом 28843 л. Вантажовідправник: ТОВ «ГАРАНТ-ПРОДУКТ Україна». Вантажоодержувач: ТОВ «АТ ЕНЕРГО ТРЕЙД».
16.11.2024 року ТОВ «ВІВАЛ» виставило ТОВ «АТ ЕНЕРГО ТРЕЙД» рахунок на оплату №11162 на суму 22581,00 грн., що включала ПДВ в сумі 3763,50 грн., за договором від 18.09.2019 року №9181, за перевезення нафтопродуктів автоцистернами та напівпричепами, за маршрутом: Одеська обл., м. Ізмаїл, вул. Придунайська, 232, - м. Одеса, вул. Академіка Вільямса, 86 (АЗС №16-12), авто RENAULT PREMIUM 450DXI НОМЕР_4 , причіп ZREMB CN181E НОМЕР_5 ; водій ОСОБА_2 , дата завантаження: 14.11.2024 року, дата розвантаження 16.11.2024 року, 28843 л., 579 км., вартість 39,00 грн/км..
16.11.2024 року між ТОВ «ВІВАЛ» (виконавець), з однієї сторони, та ТОВ «АТ ЕНЕРГО ТРЕЙД» (замовник), з іншої сторони, було підписано акт надання послуг №11162, про те, що на підставі Договору від 18.09.2019 року №9181 та рахунку на оплату від 16.11.2024 року №11162, Виконавцем були надані наступні послуги: перевезення нафтопродуктів автоцистернами та напівпричепами, за маршрутом: Одеська обл., м. Ізмаїл, вул. Придунайська, 232, - м. Одеса, вул. Академіка Вільямса, 86 (АЗС №16-12), авто RENAULT PREMIUM 450DXI НОМЕР_4 , причіп ZREMB CN181E НОМЕР_5 ; водій ОСОБА_2 , дата завантаження: 14.11.2024 року, дата розвантаження 16.11.2024 року, 28843 л, 579 км, вартість 39,00 грн/км., на суму 22581,00 грн., що включала ПДВ в сумі 3763,50 грн..
28.11.2024 року ТОВ «АТ ЕНЕРГО ТРЕЙД» здійснило оплату на користь ТОВ «ВІВАЛ» за перевезення нафтопродуктів за договором від 18.09.2019 року №9181, за рахунком від 16.11.2024 року №11162, у сумі 22581,00 грн., що включала ПДВ в сумі 3763,50 грн., що підтверджується платіжною інструкцією.
16.11.2024 ТОВ «ВІВАЛ» була складена податкова накладна №11162 на загальну суму 22581,00 грн., що включала ПДВ в сумі 3763,50 грн..
Товарно-транспортною накладною на відпуск нафтопродуктів від 19.11.2024 року №101 підтверджується, здійснення ТОВ «ВІВАЛ», на замовлення ТОВ «АТ ЕНЕРГО ТРЕЙД», перевезення нафтопродуктів автоцистернами та напівпричепами, а саме: палива дизельного ДП-З-Євро5-В0 (код УКТ ЗЕД 2710194300) об`ємом 30445 л.. Вантажовідправник: ТОВ «ГАРАНТ-ПРОДУКТ Україна». Вантажоодержувач: ТОВ «АТ ЕНЕРГО ТРЕЙД».
21.11.2024 року ТОВ «ВІВАЛ» виставило ТОВ «АТ ЕНЕРГО ТРЕЙД» рахунок на оплату №11212 на суму 21160,00 грн., що включала ПДВ в сумі 3526,67 грн., за договором від 18.09.2019 року №9181, за перевезення нафтопродуктів автоцистернами та напівпричепами, за маршрутом: Одеська обл., м. Ізмаїл, вул. Придунайська, 232, - м. Одеса, вул. Небесної Сотні, 4Б (АЗС №16-17) м. Одеса, Люстдорфська дорога, 55 (АЗС №16-15) м. Одеса, вул. Фонтанська дорога, 10 (АЗС №16-13), авто RENAULT PREMIUM 450DXI BH6065НА причіп DROMECH CNK НОМЕР_1 ; водій ОСОБА_1 , дата завантаження: 19.11.2024 року, дата розвантаження 21.11.2024 року, 30445 л., 529 км., вартість 40,00 грн/км..
21.11.2024 року між ТОВ «ВІВАЛ» (виконавець), з однієї сторони, та ТОВ «АТ ЕНЕРГО ТРЕЙД» (замовник), з іншої сторони, було підписано акт надання послуг №11212, про те, що на підставі Договору від 18.09.2019 року №9181 та рахунку на оплату від 21.11.2024 року №11212, Виконавцем були надані наступні послуги: перевезення нафтопродуктів автоцистернами та напівпричепами, за маршрутом: Одеська обл., м. Ізмаїл, вул. Придунайська, 232, - м. Одеса, вул. Небесної Сотні, 4Б (АЗС №16-17) м. Одеса, Люстдорфська дорога, 55 (АЗС №16-15) м. Одеса, вул. Фонтанська дорога, 10 (АЗС №16-13), авто RENAULT PREMIUM 450DXI BH6065НА причіп DROMECH CNK НОМЕР_1 ; водій ОСОБА_1 , дата завантаження: 19.11.2024 року, дата розвантаження 21.11.2024 року, 30445 л., 529 км., вартість 40,00 грн/км., на суму 21160,00 грн., що включала ПДВ в сумі 3526,67 грн..
28.11.2024 року ТОВ «АТ ЕНЕРГО ТРЕЙД» здійснило оплату на користь ТОВ «ВІВАЛ» за перевезення нафтопродуктів за договором від 18.09.2019 року №9181, за рахунком від 21.11.2024 року №11212, у сумі 21160,00 грн., що включала ПДВ в сумі 3526,67 грн., що підтверджується платіжною інструкцією.
21.11.2024 року ТОВ «ВІВАЛ» була складена податкова накладна №11212 на загальну суму 21160 грн., що включала ПДВ в сумі 3526,67 грн..
Товарно-транспортною накладною на відпуск нафтопродуктів від 27.11.2024 року №65 підтверджується, здійснення ТОВ «ВІВАЛ», на замовлення ТОВ «АТ ЕНЕРГО ТРЕЙД», перевезення нафтопродуктів автоцистернами та напівпричепами, а саме: палива дизельного ДП-З-Євро5-В0 (код УКТ ЗЕД 2710194300) об`ємом 30620 л.. Вантажовідправник: ТОВ «ГАРАНТ-ПРОДУКТ Україна». Вантажоодержувач: ТОВ «АТ ЕНЕРГО ТРЕЙД».
29.11.2024 року ТОВ «ВІВАЛ» виставило ТОВ «АТ ЕНЕРГО ТРЕЙД» рахунок на оплату №11291 на суму 20960,00 грн., що включала ПДВ в сумі 3493,33 грн., за договором від 18.09.2019 року №9181, за перевезення нафтопродуктів автоцистернами та напівпричепами, за маршрутом: Одеська обл., м. Ізмаїл, вул. Придунайська, 232, - Одеська обл., с. Усатове, вул. Тіниста, 1-б, (АЗС №16-06) - Одеська обл., с. Усатове, вул. Тіниста, 1-а, (АЗС №16-08), авто RENAULT PREMIUM 440.19 BH2360АО причіп FRUEHAUF T34C1NL НОМЕР_3 ; водій ОСОБА_3 , дата завантаження: 27.11.2024 року, дата розвантаження 29.11.2024 року, 30600 л., 524 км, вартість 40,00 грн/км..
29.11.2024 року між ТОВ «ВІВАЛ» (виконавець), з однієї сторони, та ТОВ «АТ ЕНЕРГО ТРЕЙД» (замовник), з іншої сторони, було підписано акт надання послуг №11291, про те, що на підставі Договору від 18.09.2019 року №9181 та рахунку на оплату від 29.11.2024 року №11291, Виконавцем були надані наступні послуги: перевезення нафтопродуктів автоцистернами та напівпричепами, за маршрутом: Одеська обл., м. Ізмаїл, вул. Придунайська, 232, - Одеська обл., с. Усатове, вул. Тіниста, 1-б, (АЗС №16-06) - Одеська обл., с. Усатове, вул. Тіниста, 1-а, (АЗС №16-08), авто RENAULT PREMIUM 440.19 BH2360АО причіп FRUEHAUF T34C1NL НОМЕР_3 ; водій ОСОБА_3 , дата завантаження: 27.11.2024 року, дата розвантаження 29.11.2024 року, 30600 л, 524 км, вартість40,00 грн/км, на суму 20 960 грн, що включала ПДВ в сумі 3 493,33 грн.
03.12.2024 року ТОВ «АТ ЕНЕРГО ТРЕЙД» здійснило оплату на користь ТОВ «ВІВАЛ» за перевезення нафтопродуктів за договором від 18.09.2019 року №9181, за рахунком від 29.11.2024 року №11291, у сумі 20960,00 грн., що включала ПДВ в сумі 3493,33 грн., що підтверджується платіжною інструкцією.
29.11.2024 року ТОВ «ВІВАЛ» була складена податкова накладна №11291 на загальну суму 20960,00 грн., що включала ПДВ в сумі 3493,33 грн..
Товарно-транспортною накладною на відпуск нафтопродуктів від 27.11.2024 року №64 підтверджується, здійснення ТОВ «ВІВАЛ», на замовлення ТОВ «АТ ЕНЕРГО ТРЕЙД», перевезення нафтопродуктів автоцистернами та напівпричепами, а саме: палива дизельного ДП-З-Євро5-В0 (код УКТ ЗЕД 2710194300) об`ємом 30464 л., Вантажовідправник: ТОВ «ГАРАНТ-ПРОДУКТ Україна». Вантажоодержувач: ТОВ «АТ ЕНЕРГО ТРЕЙД».
30.11.2024 року ТОВ «ВІВАЛ» виставило ТОВ «АТ ЕНЕРГО ТРЕЙД» рахунок на оплату №11301 на суму 68818,00 грн., що включала ПДВ в сумі 11469,67 грн., за договором від 18.09.2019 року №9181, за перевезення нафтопродуктів автоцистернами та напівпричепами, за маршрутом: Одеська обл., м. Ізмаїл, вул. Придунайська, 232, - м. Чернігів, авто RENAULT PREMIUM 450DXI BH6065НА причіп DROMECH CNK НОМЕР_1 ; водій ОСОБА_1 ; дата завантаження: 27.11.2024 року, дата розвантаження 30.11.2024 року, 30464 л, 1 811 км, вартість 38,00 грн/км..
30.11.2024 року між ТОВ «ВІВАЛ» (виконавець), з однієї сторони, та ТОВ «АТ ЕНЕРГО ТРЕЙД» (замовник), з іншої сторони, було підписано акт надання послуг №11301, про те, що на підставі Договору від 18.09.2019 року №9181 та рахунку на оплату від 30.11.2024 року №11301, Виконавцем були надані наступні послуги: перевезення нафтопродуктів автоцистернами та напівпричепами, за маршрутом: Одеська обл., м. Ізмаїл, вул. Придунайська, 232, - м. Чернігів, авто RENAULT PREMIUM 450DXI BH6065НА причіп DROMECH CNK НОМЕР_1 ; водій ОСОБА_1 ; дата завантаження: 27.11.2024 року дата розвантаження 30.11.2024 року, 30464 л, 1811 км., вартість 38,00 грн/км., на суму 68818,00 грн., що включала ПДВ в сумі 11469,67 грн..
30.11.2024 року ТОВ «ВІВАЛ» була складена податкова накладна №11301 на загальну суму 68818,00 грн., що включала ПДВ в сумі 11469,67 грн..
За результатами складення та подання вищевказаних податкових накладних №№10191, 10311, 11091, 11141, 11142, 11162, 11212, 11291, 11301, позивачем були отримані квитанції з Автоматизованої системи «Єдине вікно подання електронної звітності» ДПС України, згідно яких, відповідно до п.201.16 ст.201 ПК України, Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою КМ України №1165 від 11.12.2019 року, реєстрацію податкових накладних №№10191року, 10311, 11091, 11141, 11142, 11162, 11212, 11291, 11301 ТОВ «ВІВАЛ» було зупинено, у зв`язку із тим, що обсяг постачання товару/послуги 49.10, перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій».
Додатково повідомлено:
для ПН №10191 показник "D"=3.5586%, "Р поточ"=0;
для ПН №10311 показник "D"=3.5586%, "Р поточ"=0;
для ПН №11091 показник "D"=3.5586%, "Р поточ"=12424.5;
для ПН №11141 показник "D"=3.5586%, "Р поточ"=12424.5;
для ПН №11142 показник "D"=3.5586%, "Р поточ"=12424.5;
для ПН №11162 показник "D"=4.4388%, "Р поточ"=27175.49;
для ПН №11212 показник "D"=4.4388%, "Р поточ"=27175.49;
для ПН №11291 показник "D"=4.4388%, "Р поточ"=27175.49;
для ПН №11301 показник "D"=4.4388%, "Р поточ"=27175.49.
А також, запропоновано надати додаткові пояснення та документи, та запропоновано надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (договори, у тому числі зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання / придбання зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи, інвентаризаційні описи, у тому числі рахунки-фактури / інвойси, акти прийманняпередачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством; інші документи, що підтверджують інформацію, зазначену у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі), достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі.
На пропозицію контролюючого органу, сформовану Квитанціях про зупинення реєстрації податкових накладних, позивач на розгляд Комісії надав Повідомлення від 12.12.2024 року №№1-9 про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено.
У своїх поясненнях товариство здійснило опис господарських операцій по яким було складені податкові накладні від 19.10.2024 року №10191, від 31.10.2024 року №10311, від 09.11.2024 року №11091, від 14.11.2024 №11141, від 14.11.2024 №11142, від 16.11.2024 №11162, від 21.11.2024 №11212, від 29.11.2024 №11291, від 30.11.2024 №11301.
Разом з поясненнями Товариство позивача надало копії первинних документів, які вважало достатніми для прийняття рішень про реєстрацію в ЄРПН вказаних вище податкових накладних.
17.12.2024 за результатами розгляду документів позивача, комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної /розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, прийнято рішення №№12216486/31116651, 12216489/31116651, 12216497/31116651, 12216502/31116651, 12216470/31116651, 12216504/31116651, 12216471/31116651, 12216472/31116651, 12216473/31116651, якими відмовлено у реєстрації в ЄРПН податкових накладних ТОВ «ВІВАЛ» від 19.10.2024 року №10191, від 31.10.2024 року №10311, від 09.11.2024 року №11091, від 14.11.2024 року №11141, від 14.11.2024 року №11142, від 16.11.2024 року №11162, від 21.11.2024 року №11212, від 29.11.2024 року №11291, від 30.11.2024 р. №11301, у зв`язку із наданням платником податків копій документів, що складених/оформлених із порушенням законодавства. Додаткова інформація (зазначити конкретні документи): первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), утому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявних типових форм та галузевої специфіки, накладні.
Вказані рішення були оскаржені позивачем в адміністративному порядку до державної податкової служби України. Однак, рішеннями ДПС України від 03.01.2025 року №439/3111665/2, №446/31116651/2, №456/31116651/2, №455/31116651/2, №401/31116651/2, №454/31116651/2, №в400/31116651/2, №449/31116651/2, №450/31116651/2, скарги ТОВ «ВІВАЛ» залишені без задоволення, а рішення від 17.12.2024 року №12216486/31116651, від 17.12.2024 року №12216489/31116651, від 17.12.2024 року №12216497/31116651, від 17.12.2024 року №12216502/31116651, від 17.12.2024 року №12216470/31116651, від 17.12.2024 року №12216504/31116651, від 17.12.2024 року №12216471/31116651, від 17.12.2024 року №12216472/31116651, від 17.12.2024 року №12216473/31116651 залишені без змін.
Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з того, що оскаржуване рішення про відмову у реєстрації податкової накладної не відповідає загальним вимогам до акту індивідуальної дії, а підстави прийняття оскаржуваного рішення є безпідставними.
Перевіряючи висновки суду першої інстанції по суті спору, доводи апеляційної скарги та заперечень на апеляційну скаргу, колегія суддів зазначає таке.
Відповідно до п.201.1 ст.201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з використанням кваліфікованого електронного підпису або удосконаленого електронного підпису, що базується на кваліфікованому сертифікаті електронного підпису, уповноваженої платником особи відповідно до вимог Закону України «Про електронну ідентифікацію та електронні довірчі послуги» та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Аналогічні за своїм змістом положення визначено п.201.10 ст.201 ПК України. 
Механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних визначений Порядком зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженим постановою КМУ від 11.12.2019 року №1165 (надалі - Порядок №1165 в редакції чинній на час виникнення спірних правовідносин).
Відповідно до п.4, п.5 Порядку №1165 у разі коли за результатами перевірки податкової накладної/розрахунку коригування визначено, що податкова накладна/розрахунок коригування відповідають одній з ознак безумовної реєстрації, визначених у пункті 3 цього Порядку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування не зупиняється в Реєстрі. 
Платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток2).
Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).
Згідно з п.7 Порядку №1165, у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
Пунктами 10, 11 Порядку №1165 встановлено, що у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
У квитанції про зупинення реєстрації ПН/РК зазначаються:
1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування;
2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;
3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.
Згідно з п.11 Порядку №1165 при зупиненні реєстрації податкової накладної зазначається пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.
У постановах від 03.06.2021 року по справі №822/2095/18, від 24.06.2021 року по справі №140/2034/19 Верховний Суд вказав, що первинним об`єктом судового дослідження у справі, предметом якої є визнання протиправним та скасування рішення Комісії, яка приймає рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, є обставини, за яких відповідач вчинив дії щодо зупинення реєстрації податкової накладної та приймав рішення про відмову у її реєстрації. Підставою для таких дій мають бути: чіткі критерії оцінки ступеня ризиків відповідних господарських операцій; конкретний перелік документів, встановлений податковим законодавством, який підлягав наданню контролюючому органу для дослідження при прийнятті ним оспорюваних рішень.
З огляду на зазначене, враховуючи правові висновки Верховного Суду, в межах предмету розгляду даної адміністративної справи, суд апеляційної інстанції надає оцінку як правомірності дій податкового органу по зупиненню реєстрації податкової накладної та наявності підстав для витребування від позивача пояснень та копій документів, так і законності та обґрунтованості прийнятих Комісією рішення про відмову в її реєстрації.
Як зазначено у квитанціях про зупинення податкових накладних, обсяг постачання товару/послуги 49.10 перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій (додаток 3 Порядку).
На момент формування квитанцій, якими зупинено реєстрацію податкових накладних Критерії ризиковості здійснення операцій визначені додатком 3 до Порядку №1165.
Пункт 1 додатку 3 до Порядку №1165 відносить до ознак ризиковості здійснення операцій наступне: Відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, поданій для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), у таблиці даних платника податку на додану вартість (далі - платник податку) як товару/послуги, що на постійній основі постачається, та обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 року в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 року у Реєстрі.
Колегія суддів звертає увагу, що посилання у квитанціях про зупинення реєстрації податкових накладних на п.1 Критеріїв ризиковості не розкриває зміст та не конкретизує підстав зупинення реєстрації податкових накладних, а також не відображає переліку документів, необхідних податковому органу для реєстрації таких накладних.
Верховний Суд у постановах від 16.04.2019 року у справі №826/10649/17, від 28.11.2019 року у справі №1640/2650/18, від 03.11.2021 року у справі №360/2460/20 вказав, що можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення фіскальним органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків з зазначенням необхідності надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не довільно, на власний розсуд.
Однак, згідно змісту вищезгаданих електронних квитанцій про зупинення вищезазначених податкових накладних податковим органом платнику податків було запропоновано надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних без визначення конкретних питань для пояснення та конкретного переліку копій документів. Так, податковим органом було запропоновано надати пояснення та копії документів (договори, у тому числі зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання / придбання товарів / послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи, інвентаризаційні описи, у тому числі рахунки- фактури / інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством; інші документи, що підтверджують інформацію, зазначену у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі), достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі.
Тобто, податковий орган в квитанціях про зупинення податкових накладних процитував повністю п.5 Порядку №520.
Колегія суддів зазначає, що у квитанціях не було конкретизовано, які саме документи слід надати платнику податків та чого мають стосуватися пояснення такого платника податку для того, аби реєстрація податкових накладних стала можливою, що також свідчить про невідповідність сформованих квитанцій вимогам до них, які визначені пунктом 11 Порядку №1165.
Формальне зазначення у квитанціях пропозиції «надання пояснень та копій документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в податковій накладній/розрахунку коригування для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН» є лише дублюванням норми пп.3 п.11 Порядку №1165.
Умови такої пропозиції дають підстави позивачу самостійно визначати перелік необхідних документів, що в подальшому виключає посилання відповідача на їх недостатність чи неповноту та спростовує доводи про недостатність документів, поданих позивачем на підтвердження реальності проведених операцій.
Колегія суддів вважає, що вживання податковим органом загального посилання на пункт 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій без здійснення відповідних розрахунків, є неконкретизованим та призводить до необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь-яких на власний розсуд.
Аналіз пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій свідчить про те, що для підтвердження відповідності господарської операції вказаному критерію слід навести обґрунтований розрахунок за цим критерієм, якому відповідає платник податку, чого вимагає п.11 Порядку №1165.
Разом із тим, відсутність у квитанціях про зупинення реєстрації податкової накладної зазначення конкретного критерію ризиковості здійснення операцій, про які йдеться у пункті 1 додатку 3 до Порядку №1165, із розрахованим показником за відповідним критерієм, якому відповідає платник податку, свідчить про необґрунтованість віднесення господарської операції до відповідного критерію, що визначений пунктом 1 Критеріїв ризиковості господарських операцій.
При цьому, у вказаних квитанціях про зупинення реєстрації податкових накладних наявна інформація, а саме:
для ПН №10191 показник "D"=3.5586%, "Р поточ"=0;
для ПН №10311 показник "D"=3.5586%, "Р поточ"=0;
для ПН №11091 показник "D"=3.5586%, "Р поточ"=12424.5;
для ПН №11141 показник "D"=3.5586%, "Р поточ"=12424.5;
для ПН №11142 показник "D"=3.5586%, "Р поточ"=12424.5;
для ПН №11162 показник "D"=4.4388%, "Р поточ"=27175.49;
для ПН №11212 показник "D"=4.4388%, "Р поточ"=27175.49;
для ПН №11291 показник "D"=4.4388%, "Р поточ"=27175.49;
для ПН №11301 показник "D"=4.4388%, "Р поточ"=27175.49,
без будь-якого пояснення, що це за показники та відсутні розрахунки, з яких би вбачалось, що обсяг постачання товару, зазначеного у спірних податкових накладних збільшеного у 1,5 рази, перевищує або дорівнює обсягу його придбання, так само як відсутня інформація, які саме документи слід було надати позивачем до контролюючого органу для реєстрації таких спірних податкових накладних, що фактично ставить платника податку у стан невизначеності у питанні документального спростування існуючих на думку відповідача ризиків.
За наведених обставин, колегія суддів відхиляє доводи апелянта щодо змісту квитанцій про зупинення реєстрації податкових накладних.
За таких умов, рішення податкового органу про зупинення реєстрації податкових накладних не відповідає критеріям чіткості та зрозумілості акта індивідуальної дії та породжує неоднозначне його трактування, що в свою чергу впливає на можливість реалізації права або виконання обов`язку платником податків виконати юридичне волевиявлення суб`єкта владних повноважень.
Наказом Міністерства фінансів України №520 від 12.12.2019 року затверджено Порядок прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (надалі - Порядок №520 в редакції чинній на час витребування додаткових пояснень та прийняття рішення про відмову в реєстрації ПН).
Пунктом 2 Порядку №520 визначено, що рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, приймають комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі територіальних органів ДПС (далі - комісія регіонального рівня).
Відповідно до пунктів 3, 4 Порядку №520 Комісія регіонального рівня приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі у терміни, визначені пунктом 9 цього Порядку, та надсилає його платнику податку на додану вартість (далі - платник податку) засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронній документи та електронний документообіг» і «Про електронні довірчі послуги». 
У разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі.
Пунктом 5 Порядку №520 визначено перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі (договори, у тому числі зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи, інвентаризаційні описи, у тому числі рахунки-фактури / інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством; інші документи, що підтверджують інформацію, зазначену у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі).
При цьому, у відповідності до п.6 Порядку №520, письмові пояснення та копії документів, зазначені у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній/розрахунку коригування.
Згідно з вимогами пунктів 9, 10 Порядку №520 письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня.
Платник податку має право подати письмові пояснення та копії документів до декількох податкових накладних / розрахунків коригування, якщо такі податкові накладні / розрахунки коригування складено на одного отримувача - платника податку за одним і тим самим договором або якщо в таких податкових накладних / розрахунках коригування відображено однотипні операції (з однаковими кодами товарів згідно з Українською класифікацією товарів зовнішньоекономічної діяльності (УКТ ЗЕД) або кодами послуг згідно з Державним класифікатором продукції та послуг (ДКПП)).
За результатами розгляду поданих письмових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку:
або приймає рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку;
або надсилає повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі (далі - Повідомлення), засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронній документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 2 до цього Порядку з пропозицією щодо надання платником податку додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування;
або приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі у разі надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства, та надсилає його платнику податку засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.
Платник податку має право подати до контролюючого органу додаткові пояснення та копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, протягом 5 робочих днів з дня, наступного за днем отримання Повідомлення.
За результатами розгляду поданих додаткових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем їх отримання, приймає рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.
Якщо платник податку не надав додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі протягом 5 робочих днів, що настають за днем граничного строку їх подання, визначеного абзацом шостим цього пункту, та надсилає його платнику податку засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг» та «Про електронні довірчі послуги» за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.
Разом з тим апеляційний суд зазначає, що перелік документів, необхідних для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, не означає, що платнику податку необхідно подати абсолютно всі, зазначені у п.5 Порядку №520 документи.
Навпаки, зміст цього переліку свідчить на користь того, що враховується специфіка певних господарських операцій.
Даний перелік є загальним і повинен диференціюватися в залежності від того, яка господарська операція покладена в основу виникнення податкових зобов`язань з ПДВ, тобто узгоджуватися з вимогами, як пункту 185.1 статті 185, так і пункту 187.1 статті 187 ПК України.
Отже, на відміну від зупинення реєстрації податкової накладної, яке відбувається в автоматизованому режимі засобами програмного забезпечення ДПС України, прийняття рішення про реєстрацію/відмову у реєстрації податкової накладної (розрахунку коригування) потребує проведення комісією регіонального рівня засідання, на якому членами комісії розглядаються та аналізуються надані платником податків документи та пояснення з метою прийняття обґрунтованого рішення зі спірного питання.
Позивач зазначив, що він надав необхідні документи, які на його думку є достатніми для реєстрації ПН та підтверджують реальність господарських операцій та відображення у бухгалтерському обліку суб`єкта господарювання.
Однак, оскаржуваним рішенням комісії ГУ ДПС з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних позивачу було відмовлено у реєстрації вищевказаних податкових накладних.
Підставою для прийняття вказаного вище оскаржуваного рішення зазначено надання платником податку копій документів, складених / оформлених із порушенням законодавства.
У графі оскаржуваних рішень «Додаткова інформація (зазначити конкретні документи)» комісія зазначила: «первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання - передачі товарі (робіт, послуг) з урахуванням наявних типових форм та галузевої специфіки, накладні».
Тобто, контролюючий орган будь-якої оцінки вказаним у поясненнях обставинам не надав, оспорювані рішення не містять мотивів неврахування наданих позивачем пояснень та долучених документів.
Колегія суддів зауважує, що така підстава для відмови у реєстрації податкових накладних як «надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства» повинна бути конкретизована шляхом зазначення конкретних документів, які надавались підприємством до податкового органу (із зазначенням їх реквізитів) та шляхом вказівки, які саме норми законодавства були порушені при їх складанні.
Однак, жодної інформації про те, які самі документи з наданих позивачем були оформлені з порушенням законодавства, і в чому ці порушення полягають, оскаржувані рішення не містять.
Замість цього контролюючим органом в розділі «Додаткова інформація» оскаржуваного рішення процитовано один з абзаців п.5 Порядку №520.
Тобто в оскаржуваних рішеннях про відмову в реєстрації ПН фактично було лише процитовано положення пункту 10 Порядку №520, а саме, викладена загальна норма без зазначення конкретних документів.
Колегія суддів наголошує, що невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.
Аналогічна правова позиція висловлена Верховним Судом в постановах від 23.10.2018 року у справі №822/1817/18 (адміністративне провадження №К/9901/62472/18), від 21.05.2019 року у справі №0940/1240/18 (адміністративне провадження №К/9901/7590/19), від 02.07.2019 року у справі №140/2160/18 (адміністративне провадження №К/9901/13662/19).
При юридичній оцінці рішень про відмову в реєстрації податкових накладних необхідно враховувати те, що у квитанціях про зупинення реєстрації податкових накладних не було зазначено чіткого переліку документів, необхідних для її реєстрації.
З врахуванням цієї обставини, колегія суддів вважає, що невідповідність вимог контролюючого органу в квитанціях про зупинення реєстрації податкових накладних щодо надання документів правовій визначеності, виключала для контролюючого органу можливість прийняття негативних для позивача рішень з підстав невиконання ним вимог.
Можливість виконання платником податків обов`язку надати документи, необхідні для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної, прямо залежить від чіткого визначення контролюючим органом конкретного переліку цих документів.
Загальними вимогами, яким повинен відповідати акт індивідуальної дії, як акт правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість. В разі незазначення в індивідуальному акті підстав його прийняття (фактичних і юридичних), чітких та зрозумілих мотивів його прийняття такий акт не може вважатися правомірним.
Натомість, оскаржувані в цій справі рішення податкового органу не відповідають критеріям чіткості та зрозумілості акту індивідуальної дії, що породжує їх неоднозначне трактування та, в свою чергу, впливає на можливість реалізації права або виконання обов`язку платником податків виконати юридичне волевиявлення суб`єкта владних повноважень.
Отже, з огляду на неконкретність вимог контролюючого органу про надання документів, позовні вимоги є обґрунтованими, а оскаржувані рішення про відмову у реєстрації податкових накладних є протиправними та такими, що підлягають скасуванню.
Колегія суддів зазначає, що апелянт, ані в суді першої інстанції, ані при апеляційному оскарженні, не надав жодного доказу на підтвердження правомірності оспорюваних рішень, а також не зазначив обґрунтованих підстав для їх прийняття.
Разом з тим, доводами апеляційної скарги не спростовано те, що позивач в повній мірі виконав свій обов`язок щодо надіслання до податкового органу всіх необхідних первинних документів та пояснень, додаткових пояснень на підтвердження факту господарських операцій, які зазначені в наведеній вище податковій накладній. Надані позивачем первинні документи відповідають вимогам ст.ст.187, 198, 201 ПК України, ч.2 ст.9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність» та мають відповідну юридичну силу.
Також, колегія суддів вважає обґрунтованим задоволення судом першої інстанції вимог позову про зобов`язання ДПС України зареєструвати в ЄРПН вказані вище податкові накладні датою їх подання, оскільки такий спосіб захисту порушеного права узгоджується із приписами пунктів 19, 20 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою КМУ №1246 від 29.12.2020 року. Аналогічну правову позицію щодо способу відновлення порушеного права платника податків висловлено Верховним Судом у постановах від 12.04.2023 року по справі №500/1836/22, від 27.04.2023 року по справі №460/8040/20, від 20.04.2023 року по справі №380/4746/22, від 06.03.2024 року по справі №440/3706/23, від 11.04.2024 року по справі №500/4244/22.
Таким чином, доводи апеляційної скарги ГУ ДПС не спростовують правильність висновків суду першої інстанції про задоволення позову, а тому підстав для задоволення апеляційної скарги відповідача та скасування рішення суду першої інстанції колегія суддів не вбачає.
Відповідно до ст.242 КАС України, судове рішення повинно бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених такими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
Таким чином, апеляційний суд вважає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи, та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, внаслідок чого апеляційна скарга залишається без задоволення, а оскаржуване судове рішення суду першої інстанції - без змін.
Керуючись ст.311, ст.315, ст.316, ст.321, ст.322. ст.325, ст.328 КАС України апеляційний суд, - 

П О С Т А Н О В И В:
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області - залишити без задоволення, а рішення Одеського окружного адміністративного суду від 21 жовтня 2025 року - залишити без змін.
Постанова апеляційного суду набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена в касаційному порядку до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення з підстав, передбачених ст.328 КАС України.

Суддя-доповідач 		К.В. Кравченко	
Судді	  	Н.В. Вербицька   О.В. Джабурія