ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

25 листопада 2025 р.	Справа № 440/8892/25	

Другий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
Головуючого судді: Присяжнюк О.В.,
Суддів: Спаскіна О.А. ,  Любчич Л.В. ,
за участю секретаря судового засідання Труфанової К.М.
розглянувши у відкритому судовому засіданні у приміщенні Другого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління ДПС у Полтавській області на рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 19.09.2025  р. (ухвалене суддею Ясиновським І.Г., повний текст якого складено 29.09.2025 р.)  по справі № 440/8892/25
за позовом        Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1      
до            Головного управління ДПС у Полтавській області                       
про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, вимоги та рішення,

ВСТАНОВИВ:

Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 звернувся до суду з адміністративним  позовом до Головного управління ДПС у Полтавській області, в якому просив: визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення №00068432405 від 22.05.2025 р. в частині збільшення позивачу грошового зобов`язання за платежем “Податок на доходи фізичних осіб за результатами річного декларування” в сумі 540921,23 грн.; визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення №00068372405 від 22.05.2025 р. в частині збільшення позивачу грошового зобов`язання за платежем “Військовий збір, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування” в сумі 45076,78 грн.; визнати протиправною та скасувати вимогу №Ф-00068382405 від 22.05.2025 р. про сплату позивачем заборгованості (недоїмки) з єдиного внеску в частині донарахування в сумі 376582,46 грн.; визнати протиправною та скасувати рішення №00068392405 від 22.05.2025 р. про сплату позивачем в частині донарахування своєчасно не нарахованого єдиного внеску в сумі 188291,23 грн.; визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення №00068422405 від 22.05.2025 р. в частині збільшення позивачу суми грошового зобов`язання за платежем “Податок на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг)” на загальну суму 269629,31 грн.; визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення №00068412405 від 22.05.2025 р. в частині збільшення позивачу суми грошового зобов`язання за платежем “Податок на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг)” на загальну суму 41891,46 грн.
Рішенням Полтавського окружного адміністративного суду від 19.09.2025 р. позов задоволено. 
Не погодившись із рішенням суду першої інстанції, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій, посилаючись на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, просив рішення суду першої інстанції скасувати та ухвалити нове рішення, яким відмовити у задоволенні позову.
В обґрунтування вимог апеляційної скарги апелянт посилається на порушення норм процесуального права та неправильне застосування норм матеріального права, а саме,  Податкового кодексу України, Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування», Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг»,  Кодексу адміністративного судочинства України  та на не відповідність висновків суду обставинам справи. Вважає, що відповідач, діючи відповідно до ст.ст. 19-1, 20, 21 Податкового кодексу України, забезпечуючи виконання покладених на органи державної податкової служби функцій та повною мірою використовуючи надані законодавством права, правомірно прийняв оскаржувані рішення, на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачений Конституцією та Законами України, як цього вимагає ст. 19 Конституції України.
Позивач подав до суду апеляційної інстанції відзив на апеляційну скаргу, в якому, посилаючись на законність та обґрунтованість рішення суду першої інстанції, просив апеляційну скаргу залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції залишити без змін.
Суд, перевіривши підстави для апеляційного перегляду, вважає, що вимоги апеляційної скарги не підлягають задоволення з наступних підстав.
Відповідно до ст. 308 Кодексу адміністративного судочинства України, суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційних скарг.
Судовим розглядом встановлено, що ОСОБА_1 зареєстрований як фізична-особа підприємець. Види діяльності по КВЕД: 47.11 Роздрібна торгівля в неспеціалізованих магазинах переважно продуктами харчування, напоями та тютюновими виробами; 68.20 Надання в оренду й експлуатацію власного чи орендованого нерухомого майна; 63.99 Надання інших інформаційних послуг, н.в.і.у.; 82.99 Надання інших допоміжних комерційних послуг, н.в.і.у.; 73.20 Дослідження кон`юнктури ринку та виявлення громадської думки; 73.11 Рекламні агентства.
Головним управлінням ДПС у Полтавській області було проведено документальну планову виїзну перевірку діяльності платника податків - фізичної особи ОСОБА_1 з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2018 р. по 31.12.2023 р., правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування (в подальшому - єдиного внеску) за період з 24.05.2016 р. по 31.12.2023 р.
За результатами документальної позапланової виїзної перевірки складено акт від 16.04.2025 р. № 4996/16-31-24-05-01/2342212011, згідно висновку якого встановлено порушення: 1) пп.16.1.2 п.16.1 ст.16, п.177.10 ст.177 Податкового кодексу України від 02.12.2010 р. № 2755-VІ (із змінами та доповненнями), наказ Міндоходів від 16.09.2013 р. №481 зареєстрований у Міністерстві юстиції України 01.10.2013 р. за №1686/24218 “Про затвердження форми Книги обліку доходів та витрат, які ведуть фізичні особи-підприємці, крім осіб, що обрали спрощену систему оподаткування, і фізичні особи, які проводять незалежну професійну діяльність та Порядку її ведення” та п. 6 ст.128 Господарського Кодексу України №436-ІV від 16.01.2003 р. із змінами та доповненнями, а саме неналежне ведення книги обліку доходів та витрат, що призвело до включення до декларацій про майновий стан і доходи за 2018, 2019, 2020, 2022, 2023 роки перекручених даних в зв`язку з завищенням вартості документально підтверджених витрат, пов`язаних з господарською діяльністю, що призвело до заниження суми чистого оподатковуваного доходу у сумі 2991184,70 грн., а саме за 2018 рік у сумі 505354,13 грн., за 2019 рік у сумі 999745,58 грн., за 2020 рік у сумі 1123743,33 грн., за 2022 рік у сумі 102475,65 грн., та за 2023 рік у сумі 259866,01 грн.; 2) п.177.2, пп.177.4.5 п. 177.4 ст. 177 Податкового Кодексу України від 02.12.2010 № 2755-VI (із змінами та доповненнями), в результаті чого занижено податок на доходи фізичних осіб у загальній сумі 538413,24 грн., у т.ч. за 2018 рік у сумі 90963,74 грн., за 2019 рік у сумі 179954,20 грн., за 2020 рік у сумі 202273,80 грн., за 2022 рік у сумі 18445,62 грн., та за 2023 рік у сумі 46775,88 грн.; 3) п. 2 ч. 1 ст.7 та ч. 5 ст. 8 Закону України “Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування” від 08.07.2010 р. №2464-VІ (із змінами та доповненнями), у результаті чого занижено єдиний внесок у сумі 456297,72 грн., у т.ч. за 2018 рік у сумі 111177,92 грн., за 2019 рік у сумі 123188,34 грн., за 2020 рік у сумі 142216,20 грн., за 2022 рік у сумі 22544,70 грн., за 2023 рік у сумі 57170,56 грн.; 4) пп. 49.18.1 п. 49.18 ст. 49, п. 203.1 ст. 203 Податкового кодексу України від 02.12.2010 № 2755-VІ (із змінами та доповненнями), а саме несвоєчасно подано податкові декларації з податку на додану вартість за лютий, березень, травень 2022 року. Згідно пп. 69.1 підрозд. 10 розд. XX “Перехідні положення” Податкового кодексу України від 02.12.2010 р. № 2755-VІ (із змінами та доповненнями) штрафні санкції не застосовуються; 5) пп. 14.1.36, пп. 14.1.231 п. 14.1 ст. 14, пп. 44.1 ст.44, п. 198.2, пп. “г” п. 198.5, п. 198.6 ст. 198, п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України від 02.12.2010 р. № 2755- VI (із змінами та доповненнями), в результаті чого занижено податок на додану вартість на суму 329084 грн., у т.ч. за лютий 2018 р. на суму 117 грн., червень 2018 р. на суму 428 грн., липень 2018 р. на суму 33426 грн., вересень 2018 р. на суму 7791 грн., за жовтень 2018 р. на суму 2462 грн., за листопад 2018 р. на суму 25792 грн., за грудень 2018 р. на суму 17143 грн., за січень 2019 р. на сумі 14119 грн., з лютий 2019 р. на сумі 9778 грн., за травень 2019 р. на суму 14792 грн., за червень 2019 р. на суму 2913 грн., за липень 2019 р. на суму 3619 грн., за серпень 2019 р. на суму 14925 грн. за вересень 2019 р. на суму 30336 грн., за жовтень 2019 р. на суму 5589 грн., за грудень 2019 р. на суму 6500,00 грн., за січень 2020 р. на суму 2529,00 грн., за лютий 2020 р. на суму 1716 грн., за квітень 2020 р. на суму 12058 грн., за травень 2020 р. на суму 38605 грн., за червень 2020 р. на суму 17078 грн., за липень 2020 р. на суму 193 грн., за серпень 2020 р. на суму 133 грн., за вересень 2020 р. на суму 55 грн., за жовтень 2020 р. на суму 2745 грн., за лютий 2021 р. на суму 14429 грн., за травень 2021 р. на суму 165 грн., за червень 2021 р. на суму 123 грн., за липень 2021 р. на суму 334 грн., за листопад 2021 р. на суму 8904 грн., за лютий 2022 р. на суму 9649 грн., за травень 2022 р. на суму 482 грн., за червень 2022 р. на суму 10868 грн., за липень 2022 р. на суму 12643 грн., за серпень 2022 р. на суму 934 грн., за квітень 2023 р. на суму 1628 грн., за травень 2023 р. на суму 4083 грн.; 6) пп. “г” п. 198.5 ст. 198, п. 201.1 ст. 201 Податкового Кодексу України № 2755-VI від 02.12.2010 р. (із змінами та доповненнями), а саме відсутня реєстрація податкових накладних в ЄРПН на загальну суму обсягу постачання (без податку на додану вартість) 1577127,30 грн., у т.ч. за червень 2018 р. на суму 2138,80 грн., липень 2018 р. на суму 167127,90 грн., вересень 2018 р. на суму 38956,28 грн., за жовтень 2018 р. на суму 12312,00 грн., за листопад 2018 р. на суму 128958,28 грн., за грудень 2018 р. на суму 85716,75 грн., за січень 2019 р. на сумі 70593,80 грн., за лютий 2019 р. на сумі 48890,52 грн., за травень 2019 р. на суму 73959,86 грн., за червень 2019 р. на суму 14567,78 грн., за липень 2019 р. на суму 12648,48 грн., за серпень 2019 р. на суму 74625,77 грн., за вересень 2019 р. на суму 151677,64 грн., за жовтень 2019 р. на суму 27944,67 грн., за грудень 2019 р. на суму 32501,83 грн., за січень 2020 р. на суму 12647,26 грн., за квітень 2020 р. на суму 60289,18 грн., за травень 2020 р. на суму 193025,35 грн., за червень 2020 р. на суму 85392,64 грн., за липень 2020 р. на суму 964,88 грн., за серпень 2020 р. на суму 665,44 грн., за вересень 2020 р. на суму 274,64 грн., за лютий 2021 р. на суму 32186,00 грн., за травень 2021 р. на суму 827,10 грн., за червень 2021 р. на суму 614,54 грн., за липень 2021 р. на суму 1671,74 грн., за листопад 2021 р. на суму 44517,50 грн., за лютий 2022 р. на суму 48243,40 грн., за травень 2022 р. на суму 2410,26 грн., за червень 2022 р. на суму 54338,26 грн., за липень 2022 р. на суму 63216,32 грн., за серпень 2022 р. на суму 4669,20 грн., за квітень 2023 р. на суму 8138,44 грн., за травень 2023 р. на суму 20414,79 грн.; 7) п. 201.1 ст. 201 Податкового Кодексу України № 2755-VI від 02.12.2010 р. (із змінами та доповненнями), а саме порушено граничні терміни реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних; 8) п.п. 1.1, п.п. 1.2, п.п. 1.4, п.п. 1.5 п. 161 підрозділу 10 розділу ХХ “Інші перехідні положення” Податкового Кодексу України від 02.12.2010 р. № 2755-VI (із змінами та доповненнями), у результаті чого занижено податкове зобов`язання по військовому збору у сумі 44867,78 грн., в т.ч. 7580,31 грн. за 2018 рік, 14996,19 грн. за 2019 рік, 16856,15 грн. за 2020 рік, 1537,14 грн. за 2022 рік, 3897,99 грн. за 2023 рік; 9) п. 7 ст. 3 Закону України „Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг” від 06.07.1995 р. №265/95-ВР в редакції Закону України від 01.06.2000 р. №1776-ІІІ із змінами та доповненнями, а саме встановлено не подання до контролюючих органів по дротових або бездротових каналах зв`язку електронні копії розрахункових документів і фіскальних звітних чеків, які містяться на контрольній стрічці в пам`яті реєстраторів розрахункових операцій або в пам`яті модемів, які до них приєднані в перевіряємому періоді з 01.01.2018 р. по 31.12.2023 р.
Не погодившись з актом перевірки, позивач направив до Головного управління ДПС у Полтавській області заперечення на такий акт разом з доданими документами, що отримано контролюючим органом.
За результатами розгляду таких заперечень відповідачем складено лист від 20.05.2025 р. №15866/6/16-31-24-05-07, відповідно до якого заперечення залишено без задоволення, а акт перевірки - без змін.
На підставі висновків акту перевірки Головним управлінням ДПС у Полтавській області прийнято податкові повідомлення-рішення від 22.05.2025 р.: № 00068432405, яким збільшено суми грошового зобов`язання за платежем податок на доходи фізичних осіб за результатами річного декларування на загальну суму 622448,11 грн., з них: за податковим зобов`язанням – 538412,24 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями – 84304,87 грн.; № 00068372405, яким збільшено суми грошового зобов`язання за платежем військовий збір, що сплачується за результатами річного декларування на загальну суму 51870,70 грн., з них: за податковим зобов`язанням - 44867,68 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями - 7002,92 грн.; № 00068422405, яким збільшено суми грошового зобов`язання за платежем податок на додану вартість на загальну суму 302406,25 грн., з них: за податковим зобов`язанням - 241925,00 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями - 60481,25 грн.; № 00068412405, яким застосовано штрафні (фінансові) санкції за відсутність реєстрацій податкових накладних в розмірі 45032,11 грн.; а також вимогу про сплату боргу (недоїмки) Головного управління ДПС у Полтавській області № Ф-00068382405 від 22.05.2025 р. зі сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування в частині, на суму 456297,72 грн.; рішення Головного управління ДПС у Полтавській області № 00068392405 від 22.05.2025 р. про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним податковим органом або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску в частині, на суму 205442,40 грн.
Не погоджуючись із податковим повідомленням-рішенням від 22.05.2025 р.: №00068432405 в частині збільшення позивачу грошового зобов`язання за платежем “Податок на доходи фізичних осіб за результатами річного декларування” в сумі 540921,23 грн.; №00068372405 в частині збільшення позивачу грошового зобов`язання за платежем “Військовий збір, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування” в сумі 45076,78 грн.; №00068422405 в частині збільшення позивачу суми грошового зобов`язання за платежем “Податок на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг)” на загальну суму 269629,31 грн.; №00068412405 в частині збільшення позивачу суми грошового зобов`язання за платежем “Податок на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг)” на загальну суму 41891,46 грн., а також вимогою №Ф-00068382405 від 22.05.2025 р. про сплату позивачем заборгованості (недоїмки) з єдиного внеску в частині донарахування в сумі 376582,46 грн. та рішенням №00068392405 від 22.05.2025 р. про сплату позивачем в частині донарахування своєчасно не нарахованого єдиного внеску в сумі 188291,23 грн., позивач звернувся до суду з цим позовом. 
Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з того, що оскаржувані рішення податкового органу є протиправними та такими, що підлягають скасуванню.
Суд апеляційної інстанції погоджується з такими висновками суду першої інстанції з наступних підстав.
Згідно із ч. 2 ст. 19 Конституції України, органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені  Конституцією  та законами України.
Правовідносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, врегульовано Податковим кодексом України, який, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.
Відповідно до пп. 16.1.2 п. 16.1 ст. 16 Податкового кодексу України, обов`язок платника податків вести в установленому порядку облік доходів і витрат, складати звітність, що стосується обчислення і сплати податків та зборів.
Згідно з п. 177.10 ст. 177 Податкового кодексу України, фізичні особи-підприємці зобов`язані вести облік доходів і витрат та мати підтверджуючі документи щодо походження товару. Облік доходів і витрат може вестися в паперовому та/або електронному вигляді, у тому числі через електронний кабінет.
Облік доходів і витрат від виробництва та реалізації власної сільськогосподарської продукції ведеться окремо від обліку доходів і витрат від здійснення інших видів господарської діяльності.
Облік доходів і витрат від здійснення діяльності з роздрібної торгівлі пальним, з роздрібної торгівлі алкогольними напоями та/або тютюновими виробами, яка здійснюється за адресою місця роздрібної торгівлі пальним, ведеться окремо від обліку доходів і витрат від здійснення інших видів господарської діяльності.
Типова форма, за якою здійснюється облік доходів і витрат, та порядок ведення такого обліку визначаються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.
Фізичні особи - підприємці застосовують реєстратори розрахункових операцій відповідно до Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг".
Згідно з п. 177.2 ст. 177 Податкового кодексу України, об`єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та негрошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов`язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи - підприємця.
Підпунктом 177.4.5 статті 177.4 статті 177 Податкового кодексу України передбачено, що не включаються до складу витрат підприємця: витрати, не пов`язані з провадженням господарської діяльності такою фізичною особою - підприємцем; витрати на придбання, самостійне виготовлення основних засобів та витрати на придбання нематеріальних активів, які підлягають амортизації; витрати на придбання та утримання основних засобів, визначених абзацами восьмим - десятим підпункту 177.4.6 цього пункту; документально не підтверджені витрати; витрати, щодо яких за сукупністю умов здійснення операції є підстави вважати, що наявні обставини (факти) свідчать про її здійснення з метою надання неправомірної вигоди службовій особі (у тому числі службовій особі іноземної держави); витрати, які контролюючий орган не враховує (не визнає) внаслідок того, що відповідно до законодавства встановлено, що операція здійснена від імені та/або в інтересах платника податку з метою надання неправомірної вигоди під час вчинення кримінального правопорушення, передбаченого статтями 369, 369-2 Кримінального кодексу України, прямо чи опосередковано (через третіх осіб), незалежно від розміру неправомірної вигоди.
          Для цілей застосування абзацу шостого цього підпункту при розгляді обставин (фактів), пов`язаних з відповідною операцією, що можуть свідчити про її здійснення з метою надання неправомірної вигоди службовій особі, враховуються фактичні дії сторін операції та фактичні обставини здійснення операції відповідно до її суті, а для операції, пов`язаної із службовою особою іноземної держави, також керуються переліком, оприлюдненим на офіційному веб-сайті Національного антикорупційного бюро України відповідно до пункту 12 частини першої статті 16 Закону України "Про Національне антикорупційне бюро України".
Відповідно до пп. 49.18.1 п. 49.18 ст. 49 Податкового кодексу України, податкові декларації, крім випадків, передбачених цим Кодексом, подаються за базовий звітний (податковий) період, що дорівнює: календарному місяцю (у тому числі в разі сплати місячних авансових внесків) - протягом 20 календарних днів, що настають за останнім календарним днем звітного (податкового) місяця.
          Приписами п. 203.1 ст. 203 Податкового кодексу України визначено, що податкова декларація подається за базовий звітний (податковий) період, що дорівнює календарному місяцю, протягом 20 календарних днів, що настають за останнім календарним днем звітного (податкового) місяця.
Згідно з п. 44.1 ст. 44 Податкового кодексу України, для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Судовим розглядом встановлено, що податковим повідомленням-рішенням від 22.05.2025 р. № 00068432405 позивачу збільшено суми грошового зобов`язання за платежем податок на доходи фізичних осіб за результатами річного декларування на загальну суму 622448,11 грн, з них: за податковим зобов`язанням - 538412,24 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями - 84304,87 грн. 
Позивач не погоджується з таким податковим повідомленням-рішенням від 22.05.2025 р. №00068432405 в частині збільшення позивачу грошового зобов`язання за платежем “Податок на доходи фізичних осіб за результатами річного декларування” в сумі 540921,23 грн., з них: за 2018 рік: за податковим зобов`язанням у сумі 90963,74 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями 22740,94 грн.; за 2019 рік: за податковим зобов`язанням у сумі 179954,20 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями - 44988,55 грн.; за 2020 рік: за податковим зобов`язанням у сумі 202273,80 грн.
Підставою для винесення такого рішення стало те, що під час перевірки встановлено неналежне ведення позивачем книги обліку доходів та витрат, що призвело до включення до декларацій про майновий стан і доходи за 2018, 2019, 2020, 2022, 2023 роки перекручених даних в зв`язку з завищенням вартості документально підтверджених витрат, пов`язаних з господарською діяльністю, що призвело до заниження суми чистого оподатковуваного доходу у сумі 2991184,70 грн., а саме за 2018 рік у сумі 505354,13 грн., за 2019 рік у сумі 999745,58 грн., за 2020 рік у сумі 1123743,33 грн., за 2022 рік у сумі 102475,65 грн., та за 2023 рік у сумі 259866,01 грн.
Щодо встановлених порушень в період 2018 року, відповідач зазначав, що завищення суми вартості документально підтверджених витрат, пов`язаних з господарською діяльністю за 2018 рік в сумі 505354,13 грн. відбулося по причині заниження витрат на оплату праці та нарахування на заробітну плату в сумі 62873,54 грн. та завищення вартості придбаних товарно-матеріальних цінностей, що реалізовані або використані у виробництві продукції в сумі 568227,67 грн.
Перевіркою встановлено, що ФОП ОСОБА_1 відповідно до видаткових накладних, податкових накладних, банківських виписок, актів звірок на протязі 2018 року було придбано продукції (безалкогольні напої, алкогольні напої, тютюнові вироби та інші промтовари, які були придбані для подальшої реалізації) на загальну суму 4358147,66 грн. (без ПДВ), в т.ч: товар оплачений в готівковій та безготівковій формі у загальній сумі 3713533,08 грн. (без ПДВ); товар неоплачений контрагентам (лічиться заборгованість) у загальній сумі 644614,58 грн. (без ПДВ).
В процесі проведення перевірки відповідачем проведено аналіз придбаної продукції за кодами УКТ ЗЕД відповідно до податкових накладних, зареєстрованих в ЄРПН контрагентами постачальниками ФОП ОСОБА_1 і реалізованої продукції через РРО кінцевому споживачу, відповідно до фіскальних касових чеків та зареєстрованих в ЄРПН податкових накладних за кодами УКТЗЕД ФОП ОСОБА_1 . Відповідно до даних перевірки залишки продукції придбаної в 2018 році (безалкогольні напої, алкогольні напої, тютюнові вироби та інші промтовари які були придбані для подальшої реалізації) станом на 31.12.2018 р. складали в сумі 1237896,43 грн. (без ПДВ).
Товар який придбаний в 2018 році і лічиться на залишку станом на 31.12.2018 р. в сумі 1237896,43 грн. (без ПДВ), в т.ч.: товар не оплачений контрагентам (лічиться заборгованість) в сумі 644614,58 грн. (без ПДВ); товар оплачений в готівковій та безготівковій формі у загальній сумі 593281,85 грн. (без ПДВ). Всього за товар придбаний та частково реалізований в 2018 році оплачено контрагентам 3713533,08 грн. (без ПДВ), в т.ч. 593281,85 грн. (без ПДВ) за товар, який лічиться на залишку.
На письмовий запит №1 від 20.03.2025 р. про надання документів (копій документів) та письмових пояснень, у т.ч. щодо обліку товарних запасів та проведення інвентаризацій у перевіряємому періоді, платником надано відповідь від 26.03.2025 р. в якому зазначено про неможливість надати облік товарних запасів з технічних причин та про відсутність здійснення інвентаризацій в періоді, що перевіряється. Таким чином, відповідач вважав, що позивач мав право для включення до складу вартості придбаних товарно-матеріальних цінностей, що реалізовані або використані у виробництві продукції за 2018 рік товар в сумі 3120251,23 грн. (3713533,08 – 593281,85 = 3120251,23). Відповідно до даних додатку №2 (розрахунку податкових зобов`язань з податку на доходи фізичних осіб та військового збору з доходів, отриманих само зайнятою особою) до податкової декларації про майновий стан і доходи за 2018 рік ФОП ОСОБА_1 віднесено до вартості придбаних товарно-матеріальних цінностей, що реалізовані або використані у виробництві продукції за 2018 рік товар на суму 3688478,90 грн., в результаті чого завищено вартість придбаних товарно-матеріальних цінностей, що реалізовані або використані у виробництві продукції за 2018 рік на суму 568227,67 грн. за рахунок включення до його вартості сум товарно-матеріальних цінностей за які проведено оплата постачальникам продукції, але сама продукція не реалізована та лічиться на залишку.
Щодо встановлених порушень в період 2019 року, відповідач їх обґрунтовував тим, що позивачем завищено суми вартості документально підтверджених витрат, пов`язаних з господарською діяльністю за 2019 рік в сумі 999745,58 грн. відбулося по причині заниження витрат на оплату праці та нарахування на заробітну плату в сумі 1698,30 грн. та завищення вартості придбаних товарно-матеріальних цінностей, що реалізовані або використані у виробництві продукції в сумі 1001443,88 грн.
Відповідач зазначив, що перевіркою встановлено, що позивач відповідно до видаткових накладних, податкових накладних, банківських виписок, актів звірок на протязі 2019 року було придбано продукції (безалкогольні напої, алкогольні напої, тютюнові вироби та інші промтовари які були придбані для подальшої реалізації) на загальну суму 6237801,07 грн. (без ПДВ), в т.ч: товар оплачений в готівковій та безготівковій формі у загальній сумі 5787613,59 грн. (без ПДВ); товар неоплачений контрагентам (лічиться заборгованість) у загальній сумі 450187,48 грн. (без ПДВ).
В процесі проведення перевірки проведено аналіз придбаної продукції за кодами УКТЗЕД, відповідно до податкових накладних, зареєстрованих в ЄРПН контрагентами постачальниками ФОП ОСОБА_1 і реалізованої продукції через РРО кінцевому споживачу відповідно до фіскальних касових чеків та зареєстрованих в ЄРПН податкових накладних за кодами УКТЗЕД ФОП ОСОБА_1 .
Відповідно до даних перевірки, залишки продукції придбаної в 2019 році (безалкогольні напої, алкогольні напої, тютюнові вироби та інші промтовари, які були придбані для подальшої реалізації) станом на 31.12.2019 р. складали в сумі 1663954,80 грн. (без ПДВ).
Товар, який придбаний в 2019 році і лічиться на залишку станом на 31.12.2019 р. в сумі 1663954,80 грн. (без ПДВ), в т.ч.: товар не оплачений контрагентам (лічиться заборгованість) в сумі 450187,48 грн. (без ПДВ); товар оплачений в готівковій та безготівковій формі у загальній сумі 1213767,32 грн. (без ПДВ). Всього за товар, придбаний та частково реалізований в 2019 році, оплачено контрагентам 5787613,59 грн. (без ПДВ), в т.ч. 1213767,32 грн. (без ПДВ) за товар, який лічиться на залишку.
На письмовий запит №1 від 20.03.2025 р. про надання документів (копій документів) та письмових пояснень, у т.ч. щодо обліку товарних запасів та проведення інвентаризацій у перевіряємому періоді, платником надано відповідь від 26.03.2025 р. в якому зазначено про неможливість надати облік товарних запасів з технічних причин та про відсутність здійснення інвентаризацій в періоді, що перевіряється.
Таким чином, відповідач вважав, що позивач мав право для включення до складу вартості придбаних товарно-матеріальних цінностей, що реалізовані або використані у виробництві продукції за 2019 рік товар в сумі 4573846,27 грн. (5787613,59 – 1213767,32 = 4573846,27). Відповідно до даних додатку №2 (розрахунку податкових зобов`язань з податку на доходи фізичних осіб та військового збору з доходів, отриманих само зайнятою особою) до податкової декларації про майновий стан і доходи за 2019 рік ФОП ОСОБА_1 віднесено до вартості придбаних товарно-матеріальних цінностей, що реалізовані або використані у виробництві продукції за 2019 рік товар на суму 5575290,15 грн., в результаті чого завищено вартість придбаних товарно-матеріальних цінностей, що реалізовані або використані у виробництві продукції за 2019 рік на суму 1001443,88 грн. за рахунок включення до його вартості сум товарно-матеріальних цінностей за які проведено оплата постачальникам продукції, але сама продукція не реалізована та лічиться на залишку.
Щодо встановлених порушень в період 2020 року, відповідач зазначав, що позивачем завищено суми вартості документально підтверджених витрат, пов`язаних з господарською діяльністю за 2020 рік в сумі 1123743,33 грн. відбулося по причині заниження витрат на оплату праці та нарахування на заробітну плату в сумі 2714,62 грн. та завищення вартості придбаних товарно-матеріальних цінностей, що реалізовані або використані у виробництві продукції в сумі 1126457,95 грн.
Відповідач зазначив, що перевіркою встановлено, що позивач відповідно до видаткових накладних, податкових накладних, банківських виписок, актів звірок на протязі 2020 року було придбано продукції (безалкогольні напої, алкогольні напої, тютюнові вироби та інші промтовари які були придбані для подальшої реалізації) на загальну суму 9375036,88 грн. (без ПДВ), в т.ч: товар оплачений в готівковій та безготівковій формі у загальній сумі 9200521,70 грн. (без ПДВ); товар неоплачений контрагентам (лічиться заборгованість) у загальній сумі 174515,18 грн. (без ПДВ).
В процесі проведення перевірки проведено аналіз придбаної продукції за кодами УКТЗЕД відповідно до податкових накладних, зареєстрованих в ЄРПН контрагентами постачальниками ФОП ОСОБА_1 і реалізованої продукції через РРО кінцевому споживачу відповідно до фіскальних касових чеків та зареєстрованих в ЄРПН податкових накладних за кодами УКТЗЕД ФОП ОСОБА_1 .
Відповідно до даних перевірки, залишки продукції придбаної в 2020 році (безалкогольні напої, алкогольні напої, тютюнові вироби та інші промтовари, які були придбані для подальшої реалізації) станом на 31.12.2020 р. складали в сумі 1804678,99 грн. (без ПДВ).
Товар, який придбаний в 2020 році і лічиться на залишку станом на 31.12.2020 р. в сумі 1804678,99 грн. (без ПДВ), в т.ч.: товар не оплачений контрагентам (лічиться заборгованість) в сумі 174515,18 грн. (без ПДВ); товар оплачений в готівковій та безготівковій формі у загальній сумі 1630163,81 грн. (без ПДВ).
Всього за товар, придбаний та частково реалізований в 2020 році, оплачено контрагентам 9200521,70 грн. (без ПДВ), в т.ч. 1630163,81 грн. (без ПДВ) за товар який лічиться на залишку.
На письмовий запит №1 від 20.03.2025 р. про надання документів (копій документів) та письмових пояснень, у т.ч. щодо обліку товарних запасів та проведення інвентаризацій у перевіряємому періоді, платником надано відповідь №б/н від 26.03.2025 р. в якому зазначено про неможливість надати облік товарних запасів з технічних причин та про відсутність здійснення інвентаризацій в періоді, що перевіряється.
Таким чином, відповідач вважав, що позивач мав право для включення до складу вартості придбаних товарно-матеріальних цінностей, що реалізовані або використані у виробництві продукції за 2020 рік товар в сумі 7570357,89 грн. (9200521,70 – 1630163,81=7570357,89). Відповідно до даних додатку №2 (розрахунку податкових зобов`язань з податку на доходи фізичних осіб та військового збору з доходів, отриманих само зайнятою особою) до податкової декларації про майновий стан і доходи за 2020 рік ФОП ОСОБА_1 віднесено до вартості придбаних товарно-матеріальних цінностей, що реалізовані або використані у виробництві продукції за 2020 рік товар на суму 8696815,84 грн., в результаті чого завищено вартість придбаних товарно-матеріальних цінностей, що реалізовані або використані у виробництві продукції за 2020 рік на суму 1126457,95 грн. за рахунок включення до його вартості сум товарно-матеріальних цінностей за які проведено оплата постачальникам продукції, але сама продукція не реалізована та лічиться на залишку.
В акті перевірки від 16.04.2025 р. № 4996/16-31-24-05-01/2342212011 зазначено, що завищення вартості документально підтверджених витрат, пов`язаних з господарською діяльністю за 2018, 2019, 2020 та 2023 рік відбулося внаслідок завищення вартості придбаних товарно-матеріальних цінностей, що реалізовані або використані у виробництві продукції на вищевказані суми, за рахунок включення до його вартості сум товарно-матеріальних цінностей, за які проведена оплата постачальникам, але сама продукція не реалізована та лічиться на залишку.
В процесі проведення перевірки здійснено аналіз придбаної продукції за кодами УКТ ЗЕД (по перших чотирьох цифрах коду) відповідно до податкових накладних, зареєстрованих в ЄРПН контрагентами – постачальниками позивача (дана продукція включена самозайнятою особою до складу податкового кредиту з ПДВ у відповідні звітні періоди) і реалізованої продукції через РРО кінцевому споживачу відповідно до фіскальних касових чеків та зареєстрованих в ЄРПН податкових накладних за кодами УКТЗЕД ФОП ОСОБА_1 (дана продукція включена самозайнятою особою до складу податкового зобов`язання з ПДВ у відповідні звітні податкові періоди).
Дані в Акті документальної перевірки наведені таблиці, в яких вибірково (без врахування даних по всіх товарах) відображено придбання, реалізація і залишки товарно-матеріальних цінностей за 2018-2023 роки. 
Позивач зазначив, що розрахунок залишків продукції здійснений не в кількісному вираженні (штук), а в грошовому (одиниця вимірювання – гривня). Розрахунок здійснювався шляхом додавання до обсягу залишку продукції на початок звітного року у гривні обсягу придбаної протягом звітного року продукції у гривні та подальшого віднімання обсягу реалізованої продукції у звітному році у гривні. При розрахунку залишків станом на 31.12.2018 р. під час проведення перевірки були знехтувані відомості про залишки продукції на початок звітного періоду станом на 01.01.2018 року і безпідставно не визначені залишки продукції по всіх кодах УКТЗЕД, що призвело до неправильного відображення даних, які не відповідають фактичним обставинам справи.
Таким чином, відображені відповідачем в акті перевірки, стосовно залишків продукції станом на 31.12.2018 р. згідно цифрових даних, наведених в таблиці, і заповнити ті графи, які не заповнені перевіряючими, то отримаємо такі результати: з 9-ти кодів УКТЗЕД залишків продукції, які відображені в таблиці, 6 кодів УКТЗЕД є з плюсовим значенням, а по 3-х кодах УКТЗЕД – з мінусовим значенням, і вони не відображені ревізорами в таблиці аналізу залишків товарів (стор. 14-15 Акту).
При підрахунку залишків товарно-матеріальних цінностей станом на 31.12.2018 р. відповідач не враховує залишки по товарах з мінусовим значенням.
При здійсненні перерахунку даних, що містяться в зазначеній таблиці за покажчиком “Сума придбаної продукції у гривнях (без ПДВ)” ФОП ОСОБА_1 встановлено, що виходячи з даних, що внесені в таблицю, придбано продукції в періоді з 01.01.2018 р. по 31.12.2018 р. на суму 3344579,31 грн., а реалізовано продукції через РРО кінцевому споживачу по фіскальних касових чеках та зареєстрованих в ЄРПН податкових накладних за період з 01.01.2018 р. по 31.12.2018 р. на суму 4181453,39 грн. (колонка 4).
Тобто за даними, що внесені до акту перевірки, сума реалізованої продукції через РРО кінцевому споживачу по фіскальних касових чеках та зареєстрованих в ЄРПН податкових накладних за період з 01.01.2018 р. по 31.12.2018 р. перевищує суму придбаної продукції в періоді з 01.01.2018 р. по 31.12.2018 р. на 836874,08 грн., а відтак на залишку на 31.12.2018 р. має лишитися продукції на від`ємну суму, а саме “- 836874,08 грн.”.
Від`ємне значення залишку товарно-матеріальних цінностей виникло в зв`язку з тим, що позивачем в 2018 році реалізовувалась продукція, яка була придбана в 2017 році, та була на залишках станом на 01.01.2018 р. і яка взагалі не була врахована відповідачем при проведенні розрахунків залишків ТМЦ станом на 31.12.2018 р.
Таким чином, посилання відповідача в акті перевірки, що сума вартості ТМЦ, які знаходяться у позивача на залишках станом на 31.12.2018 р. складає 1237896,43 грн. є таким, що не відповідає дійсності, оскільки сума вартості ТМЦ розрахована з арифметичними помилками, а відтак не може бути підставою для розрахунку вартості документально підтверджених витрат у 2018 році, у зв`язку з чим висновок акту про завищення вартості документально підтверджених витрат у 2018 році в сумі 505354,13 грн., є помилковим, та не відповідає дійсності.
Якщо здійснити аналіз наданих відомостей, що відображені відповідачем в акті перевірки, залишків продукції станом на 31.12.2019 р. згідно цифрових даних, наведених в таблиці, і заповнити ті графи, які не заповнені перевіряючими, це приводе до таких результатів: з 13-ти кодів УКТЗЕД залишків продукції, які відображені в таблиці, 11 кодів УКТЗЕД є з плюсовим значенням, а по 2 кодах УКТЗЕД – з мінусовим значенням, і вони не відображені ревізорами в таблиці аналізу залишків товарів (сторінка 15 акту). Зазначене підтверджують дані, що по 13-и кодах УКТЗЕД залишків продукції, які відображені в таблиці, 11 кодів УКТЗЕД є з плюсовим значенням, а по 2-х кодах УКТЗЕД – з мінусовим значенням.
При здійсненні перерахунку даних, що містяться в таблиці (сторінка 15 акту) за покажчиком “Сума придбаного у гривнях (без ПДВ)” ФОП ОСОБА_1 податковим органом внесені дані, відповідно яким на залишках продукції станом на 31.12.2018 р. на суму 1237896,43 грн., придбано продукції в період з 01.01.2019 р. по 31.12.2019 р. на суму 6216948,01 грн., а реалізовано продукції через РРО кінцевому споживачу по фіскальних касових чеках та зареєстрованих в ЄРПН податкових накладних за період з 01.01.2019 р. по 31.12.2019 р. на суму 6335557,03 грн., а залишки продукції станом на 31.12.2019 р. на суму 2901851,24 грн.
Тобто за даними, що внесені відповідачем до акту перевірки, сума реалізованої продукції через РРО кінцевому споживачу по фіскальних касових чеках та зареєстрованих в ЄРПН податкових накладних за період з 01.01.2019 р. по 31.12.2019 р. перевищує суму придбаної продукції в періоді з 01.01.2019 р. по 31.12.2019 р. на 118609,02 грн., з урахуванням від`ємного значення залишку ТМЦ на суму “- 836874,08 грн станом на 31.12.2018 рік, на залишку на 31.12.2019 р. має лишитися продукції на від`ємну суму, а саме “- 955483,10 грн”.
Проте, оскільки в дані акту про залишок продукції на 01.01.2019 рік перевіряючими внесена сума 1237896,43 грн., що розрахували з арифметичними помилками, яка не може бути підставою для розрахунку вартості документально підтверджених витрат у 2019 році, замість реальної суми, а також не врахування від`ємних значень даних, що не відображені в таблиці, ревізорами зроблений помилковий висновок акту про залишок продукції станом на 31.12.2019 р. на суму 2901851,24 грн.
Із врахуванням вищевикладених обставин, суд апеляційної інстанції вважає, що висновок перевірки, що сума вартості ТМЦ, які знаходяться у позивача станом на 31.12.2019 р. складає 2901851,24 грн. є таким, що не відповідає дійсності, оскільки сума вартості ТМЦ розрахована з арифметичними помилками, а відтак не може бути підставою для розрахунку вартості документально підтверджених витрат у 2019 році. Таким чином, висновок акту перевірки про завищення вартості документально підтверджених витрат у 2019 році на сумі 999745,58 грн., є помилковим, та не відповідає дійсності.
Якщо здійснити аналіз наданих відомостей, що відображені відповідачем в акті перевірки, стосовно залишків продукції станом на 31.12.2020 р. згідно цифрових даних, наведених в таблиці, і заповнити ті графи, які не заповнені перевіряючими, це приводе до таких результатів: 17-ти кодів УКТЗЕД залишків продукції, які відображені в таблиці, 14 кодів УКТЗЕД є з плюсовим значенням, а по 3 кодах УКТЗЕД – з мінусовим значенням, і вони не відображені ревізорами в таблиці аналізу залишків товарів (сторінка 15 Акту). Зазначене підтверджують дані, що по 17-и кодах УКТЗЕД залишків продукції, які відображені в таблиці, 14 кодів УКТЗЕД є з плюсовим значенням, а по 3-х кодах УКТЗЕД - з мінусовим значенням.
Відповідно даних акту перевірки позивач нібито занизив суму оподаткованого доходу в 2020 рік у сумі 1123743,33 грн.
При здійсненні перерахунку даних, що містяться в таблиці (сторінка 15 акту) за покажчиком “Сума придбаного у гривнях (без ПДВ)” ФОП ОСОБА_1 ревізорами внесені дані (сторінка 15 акту), відповідно яким на залишках продукції станом на 01.01.2020 р. на суму 2901851,24 грн., придбано продукції в період з 01.01.2020 р. по 31.12.2020 р. на суму 9213802,19 грн., а реалізовано продукції через РРО кінцевому споживачу по фіскальних касових чеках та зареєстрованих в ЄРПН податкових накладних за період з 01.01.2020 р. по 31.12.2020 р. на суму 9799470,86 грн., при цьому залишки продукції станом на 31.12.2020 р. на суму 4706530,23 грн.
Тобто за даними, що внесені до акту перевірки, сума реалізованої продукції через РРО кінцевому споживачу по фіскальних касових чеках та зареєстрованих в ЄРПН податкових накладних за період з 01.01.2020 р. по 31.12.2020 р. перевищує суму придбаної продукції в періоді з 01.01.2020 р. по 31.12.2020 р. на 585668,67 грн., з урахуванням від`ємного значення залишку ТМЦ на суму “- 836874,08 грн. станом на 31.12.2018 рік та від`ємного значення залишку ТМЦ на суму “- 955483,10 грн.” станом на 31.12.2019 рік та залишку на 31.12.2020 р. має лишитися продукції на від`ємну суму, а саме “1540837,17 грн”.
Проте, оскільки в дані акту про залишок продукції на 01.01.2019 рік перевіряючими внесена сума 1237896,43 грн., що розрахували з арифметичними помилками, яка не може бути підставою для розрахунку вартості документально підтверджених витрат у 2019 році, про залишок продукції на 01.01.2020 рік перевіряючими внесена сума 2901851,24 грн., що розрахована з арифметичними помилками, яка не може бути підставою для розрахунку вартості ТМЦ, які знаходяться у ФОП ОСОБА_1 станом на 31.12.2020 р. Висновок, що сума залишків ТМЦ ФОП ОСОБА_1 станом на 31.12.2020 р. складає суму у 4706530,23 грн. є таким, що не відповідає дійсності, оскільки сума вартості ТМЦ розрахована з арифметичними помилками, а відтак не може бути підставою для розрахунку вартості документально підтверджених витрат у 2020 році.
Із врахуванням вищевикладених обставин, суд апеляційної інстанції вважає, що висновок акту перевірки про завищення вартості документально підтверджених витрат у 2020 році на суму 1123743,33 грн. є помилковим, та не відповідає дійсності.
Вказані неточності в підрахунках в акті перевірки зроблені ревізорами у тому числі через те, що такий підрахунок ними проводився вибірково, без врахування залишків продукції станом на 01.01.2018 р., а також у зв`язку із тим, що підрахунок вівся не по конкретних видах товарів, а лише по перших чотирьох цифрах коду УКТЗЕД. Водночас, в перші 4 цифри такого коду, зокрема 2204, входить різний товар, і в різних обсягах постачання, наприклад згідно податкової накладної №12 від 12.02.2018 р. була здійснена реалізація, а саме: за кодом УКТЗЕД 2204109800 - шампанське та ігристі вина - з обсягом постачання без ПДВ на суму 314,25 грн.; за кодом УКТЗЕД 2204217900 - вина виноградні - з обсягом постачання без ПДВ на суму 170,45 грн.; за кодом УКТЗЕД 2204219700 - вина виноградні - з обсягом постачання без ПДВ на суму 176,91 грн.; за кодом УКТЗЕД 2204219800 - вина виноградні - з обсягом постачання без ПДВ на суму 212,93 грн. Такі ж невідповідності були і по інших кодах УКТЗЕД по інших видах товарів в інших накладних за весь період перевірки.   
Таким чином суд апеляційної інстанції вважає, що податковим органом вчинено донарахування грошових зобов`язань на підставі нічим не обґрунтованих та у жоден спосіб ані пояснених, ані підтверджених числових показників. Відповідачем не спростовано вищевикладений висновок.
Відповідно до п. 1.3 розділу І Методики проведення перевірки загальних положень податкового та іншого законодавства України, контроль за дотриманням якого покладено на податкові органи, затвердженої наказом Державної податкової служби України від 09.06.2023 р. № 444, розбіжність - невідповідний (неоднаковий) результат порівняння (співставлення/зіставлення/дослідження) двох або більше джерел однакової (однотипної, ідентичної) інформації та/або даних.
Наведений в акті перевірки розрахунок визначення залишків товару внаслідок застосування вибіркового методу перевірки первинних документів дає помилковий результат вартості залишку товару. Отже, спосіб, який використаний перевіряючими для визначення залишків товарів, та висновки про розбіжність - є помилковими, зробленими на підставі невідомо яких документів і невідомо звідки взятих числових показників. 
Вибірковий метод дослідження документів, відсутність інвентаризації залишків, помилки у вихідних даних для розрахунків - свідчать про некоректність висновків та розрахунків відповідача. 
Суд апеляційної інстанції зазначає, що висновки про завищення витрат, заниження доходу платником могли мати достовірний характер лише у випадку проведення перевірки документів суцільним методом, а не вибірково; при цьому, проведення інвентаризації залишків товарних запасів було обов`язковим.
Під час перевірки контролюючим органом перевірялися первинні документи саме вибірковим методом, а не суцільним методом, про що зафіксовано в акті перевірки, внаслідок чого було взагалі неможливо обрахувати чистий оподатковуваний дохід, тобто різницю між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та негрошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов`язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи - підприємця.
Відповідачем не надано до суду належних та допустимих доказів того, що позивачем було включено до складу витрат за перевіряємий період витрати, не пов`язані з провадженням господарської діяльності ним як фізичною особою-підприємцем, або документально не підтверджені витрати, у зв`язку з чим кінцеві суми розрахунку грошових зобов`язань з ПДФО не є належними та обґрунтованими.
Таким чином суд апеляційної інстанції погоджується з висновком суду першої інстанції про обґрунтованість позовних вимог в частині визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 22.05.2025 р. №00068432405 в частині збільшення позивачу грошового зобов`язання за платежем “Податок на доходи фізичних осіб за результатами річного декларування” в сумі 540921,23 грн.
Щодо позовної вимоги про визнання протиправним та скасування: податкове повідомлення-рішення від 22.05.2025 р. №00068372405 в частині збільшення позивачу грошового зобов`язання за платежем “Військовий збір, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування” в сумі 45076,78 грн., вимогу про сплату боргу (недоїмки) № Ф-00068382405 від 22.05.2025 р. про сплату позивачем заборгованості (недоїмки) з єдиного внеску в частині донарахування в сумі 376582,46 грн, та рішення № 00068392405 від 22.05.2025 р. про сплату позивачем в частині донарахування своєчасно не нарахованого єдиного внеску в сумі 188291,23 грн., суд апеляційної інстанції зазначає наступне.
Спірним податковим повідомленням-рішенням від 22.05.2025 р. № 00068372405 збільшено суми грошового зобов`язання за платежем військовий збір, що сплачується за результатами річного декларування на загальну суму 51870,70 грн., з них: за податковим зобов`язанням - 44867,68 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями - 7002,92 грн. Позивачем оскаржується останнє в частині збільшення позивачу грошового зобов`язання за платежем “Військовий збір, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування” в сумі 45076,78 грн., а саме: за 2018 рік: за податковим зобов`язанням у сумі 7580,31 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями - 1895,08 грн.; за 2019 рік: за податковим зобов`язанням у сумі 14996,19 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями - 3749,05 грн.; за 2020 рік: за податковим зобов`язанням у сумі 16856,15 грн. В іншій частині податкове повідомлення-рішення від 22.05.2025 № 00068372405 позивачем не оскаржується.
Стосовно вимоги №Ф-00068382405 від 22.05.2025 р. про сплату заборгованості (недоїмки) з єдиного внеску в сумі 456297,72 грн., суд апеляційної інстанції зазначає, що позивач погоджується із висновками акту перевірки та в розрахунку штрафних санкцій згідно акту перевірки по єдиному внеску для фізичних осіб-підприємців сумою заборгованості з єдиного внеску за 2022 р., 2023 р., а саме: за 2022 році у сумі 22544,70 грн., а також за 2023 рік у сумі 57170,56 грн. Всього за 2022, 2023 роки позивач погоджується із сумою не сплаченого єдиного внеску в розмірі 79715,26 грн., яка сплачена до бюджету згідно платіжної інструкції № 722 від 05.06.2025 р.
Між тим, позивач не погоджується з донарахуванням єдиного внеску на соціальне страхування у 2018, 2019, 2020 році на суму 376582,46 грн. і оскаржує вимогу про сплату заборгованості в цій частині в судовому порядку, а саме: за 2018 рік у сумі 111177,92 грн., за 2019 рік у сумі 123188,34 грн., за 2020 рік у сумі 142216,20 грн.
Рішення №00068392405 від 22.05.2025 р. про застосування штрафних санкцій в сумі 205442,40 грн. за донарахування відповідним податковим органом, або платником, своєчасно не нарахованого єдиного внеску.
Позивач погоджується із сумою штрафних санкцій за своєчасно не нарахований єдиний внесок 2023 рік, і не оскаржує це рішення в судовому порядку в розмірі 17151,17 грн. Позивач зазначив, що штрафні санкції в сумі 17151,17 грн. не сплачувалися згідно діючого податкового законодавства (згідно п. 9-21 Перехідних положень Закону України “Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування”).
В той же час позивач не погоджується з нарахуванням штрафних санкцій на суму 188291,23 грн. за своєчасно не нарахований єдиний внесок в 2018, 2019, 2020 роках і оскаржує рішення про сплату заборгованості в цій частині в судовому порядку а саме: 2018 рік - 55588,96 грн; 2019 рік - 61594,17 грн; 2020 рік - 71108,10 грн.
Підставою для винесення таких рішень стало те, що під час перевірки встановлено порушення позивачем п. 2 ч. 1 ст. 7 та ч. 5 ст. 8 Закону України “Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування” від 08.07.2010 №2464-VІ (із змінами та доповненнями), у результаті чого занижено єдиний внесок у сумі 456297,72 грн., у т.ч. за 2018 рік у сумі 111177,92 грн., за 2019 рік у сумі 123188,34 грн., за 2020 рік у сумі 142216,20 грн., за 2022 рік у сумі 22544,70 грн., за 2023 рік у сумі 57170,56 грн.; п.п. 1.1, 1.2, 1.4, 1.5 п. 16-1 підрозділу 10 розділу ХХ “Інші перехідні положення” Податкового Кодексу України від 02.12.2010 р. № 2755-VI (із змінами та доповненнями), у результаті чого занижено податкове зобов`язання по військовому збору у сумі 44867,78 грн., в т.ч. 7580,31 грн. за 2018 рік, 14996,19 грн. за 2019 рік, 16856,15 грн. за 2020 рік, 1537,14 грн. за 2022 рік, 3897,99 грн. за 2023 рік.
Відповідно до підпунктів 1.1, 1.2, 1.4, 1.5 пункту 16-1 підрозділу 10 розділу ХХ "Інші перехідні положення" Податкового кодексу України, тимчасово, до набрання чинності рішенням Верховної Ради України про завершення реформи Збройних Сил України, встановлюється військовий збір.
Платниками збору є: 1) особи, визначені пунктом 162.1 статті 162 цього Кодексу; 2) фізичні особи - підприємці - платники єдиного податку першої, другої та четвертої груп; 3) платники єдиного податку третьої групи, крім електронних резидентів (е-резидентів).
Військовий збір для платників збору, зазначених у підпунктах 2 та 3 цього підпункту, встановлюється з 1 січня 2025 року по 31 грудня року, у якому буде припинено або скасовано воєнний стан, введений Указом Президента України "Про введення воєнного стану в Україні" від 24 лютого 2022 року № 64/2022, затвердженим Законом України "Про затвердження Указу Президента України "Про введення воєнного стану в Україні" від 24.02.2022 р. № 2102-IX.
Об`єктом оподаткування збором є: 1) для платників, зазначених у підпункті 1 підпункту 1.1 цього пункту, - доходи, визначені статтею 163 цього Кодексу; 2) для платників, зазначених у підпункті 2 підпункту 1.1 цього пункту, - щомісячна сума, що дорівнює розміру мінімальної заробітної плати, встановленої законом на 1 січня податкового (звітного) року; 3) для платників, зазначених у підпункті 3 підпункту 1.1 цього пункту, - доходи, визначені статтею 292 цього Кодексу.
Нарахування, утримання та сплата (перерахування) збору з доходів платників збору, зазначених у підпункті 1 підпункту 1.1 цього пункту, здійснюються в порядку, встановленому розділом IV цього Кодексу, з урахуванням особливостей, визначених підрозділом 1 цього розділу, за ставками, визначеними підпунктом 1.3 цього пункту.
Відповідальними за утримання (нарахування) та сплату (перерахування) збору до бюджету з доходів платників, зазначених у підпункті 1 підпункту 1.1 цього пункту, є особи, визначені у статті 171 цього Кодексу.
Згідно з п. 2 ч. 1 ст. 7 Закону України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування" єдиний внесок нараховується: для платників, зазначених у пунктах 4 (крім фізичних осіб - підприємців, які обрали спрощену систему оподаткування), 5 та 5-1 частини першої статті 4 цього Закону, - на суму доходу (прибутку), отриманого від їх діяльності, що підлягає обкладенню податком на доходи фізичних осіб. При цьому сума єдиного внеску не може бути меншою за розмір мінімального страхового внеску за місяць, у якому отримано дохід (прибуток).
У разі якщо таким платником не отримано дохід (прибуток) у звітному періоді або окремому місяці звітного періоду, такий платник має право самостійно визначити базу нарахування, але не більше максимальної величини бази нарахування єдиного внеску, встановленої цим Законом. При цьому сума єдиного внеску не може бути меншою за розмір мінімального страхового внеску.
Відповідно до ч. 5 ст. 8 Закону України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування", єдиний внесок для платників, зазначених у статті 4 цього Закону, встановлюється у розмірі 22 відсотки до визначеної статтею 7 цього Закону бази нарахування єдиного внеску. У разі якщо база нарахування єдиного внеску не перевищує розміру мінімальної заробітної плати, встановленої законом на місяць, за який отримано дохід, сума єдиного внеску розраховується як добуток розміру мінімальної заробітної плати, встановленої законом на місяць, за який отримано дохід (прибуток), та ставки єдиного внеску.
Пунктом 3 частини 11 статті 25 Закону України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування" визначено, що податковий орган застосовує до платника єдиного внеску такі штрафні санкції: за донарахування податковим органом або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску накладається штраф у розмірі 10 відсотків зазначеної суми за кожний повний або неповний звітний період, за який донараховано таку суму, але не більш як 50 відсотків суми донарахованого єдиного внеску.
При цьому, згідно з п. 9-21 Прикінцевих та перехідних положень Закону України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування" тимчасово за порушення, вчинені у період з початку дії воєнного стану на території України, введеного Указом Президента України "Про введення воєнного стану в Україні" від 24 лютого 2022 року № 64/2022, затвердженим Законом України "Про затвердження Указу Президента України "Про введення воєнного стану в Україні" від 24 лютого 2022 року № 2102-IX, до 1 серпня 2023 року, штрафні санкції, визначені частиною одинадцятою статті 25 цього Закону, не застосовуються.
Судовим розглядом встановлено, що відповідач нарахував позивачу суми грошових зобов`язань з військового збору та єдиного соціального внеску на тих же підставах, що й при нарахуванні податку на доходи фізичних осіб. 
Зважаючи на спростування вищенаведених висновків відповідача про порушення позивачем вимог податкового законодавства при нарахуванні податку на доходи фізичних осіб, у зв`язку з чим наявні підстави для визнання протиправними та скасування податкового повідомлення-рішення №00068372405 від 22.05.2025 р. в частині збільшення позивачу грошового зобов`язання за платежем “Військовий збір, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування” в сумі 45076,78 грн., вимоги про сплату боргу (недоїмки) №Ф-00068382405 від 22.05.2025 р. про сплату позивачем заборгованості (недоїмки) з єдиного внеску в частині донарахування в сумі 376582,46 грн, та рішення №00068392405 від 22.05.2025 р. про сплату позивачем в частині донарахування своєчасно не нарахованого єдиного внеску в сумі 188291,23 грн.
Із врахуванням вищевикладених обставин, суд апеляційної інстанції погоджується з висновком суду першої інстанції, що позовні вимоги в цій частині підлягають задоволенню.
Щодо позовної вимоги про визнання протиправним та скасування: податкового повідомлення-рішення від 22.05.2025 р. №00068422405 в частині збільшення позивачу суми грошового зобов`язання за платежем “Податок на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг)” на загальну суму 269629,31 грн., та податкового повідомлення-рішення від 22.05.2025 р. №00068412405 в частині збільшення позивачу суми грошового зобов`язання за платежем “Податок на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг)” на загальну суму 41891,46 грн., суд апеляційної інстанції зазначає наступне.
Спірним податковим повідомленням-рішенням від №00068422405 від 22.05.2025 р. позивачу збільшено суму грошового зобов`язання за платежем “податок на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг)”, код платежу №14010100, на загальну суму 302406,25 грн., в тому числі: 241925,00 грн. - за податковими та/або іншими зобов`язаннями та 60481,25 грн. - сума штрафних фінансових санкцій. Позивач частково погодився з нарахуванням грошового зобов`язання за платежем “Податок на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг)”, а саме: із загальною сумою 26221,55 грн., в тому числі: за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних - в сумі 13659,00 грн.; 12562,55 грн. - сума ПДВ при закупівлі квасу та пельменів. Отже, загальна сума донарахованого податку на додану вартість, з якою погоджується позивач, складає 26221,55 грн., яку згідно платіжної інструкції №718 від 05.06.2025 р. позивачем сплачено суму 26221,55 грн. з податку на додану вартість. 
У зв`язку із добровільною сплатою позивачем донарахованого податку на додану вартість в сумі 26221,55 грн., позивач зазначив, що сума штрафних санкцій в розмірі 6555,39 грн. не сплачується згідно п. 69.37 ст. 69 розділу ХХ підрозділу 10 Податкового кодексу України.
Також податковим повідомленням-рішенням від 22.05.2025 р. №00068412405 податковим органом застосовано до позивача штрафні санкції в сумі 45032,11 грн., за платежем “податок на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг)”, код платежу №14010100 за відсутність реєстрації відповідних податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних (в подальшому - ЄРПН). 
Позивач погодився з нарахуванням суми ПДВ розмірі 12569,55 грн. при закупівлі квасу та пельменів, сплатив їх до бюджету та не оскаржує в судовому порядку. Також, позивач погоджується із застосуванням штрафу за відсутність реєстрації податкових накладних по придбанню квасу та пельменів 3140,64 грн., який згідно платіжної інструкції №717 від 05.06.2025 сплачено до бюджету.
Відповідно до пп. “а” п. 198.1 ст. 198 Податкового кодексу України, право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.
Згідно з п. 198.2 ст. 198 Податкового кодексу України, датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг.     
Пунктом 198.3 статті 198 Податкового кодексу України встановлено, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи); ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України. 
Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
Відповідно до п. 198.6 ст. 198 Податкового кодексу України, не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями (тимчасовими, додатковими та іншими видами митних декларацій, за якими сплачуються суми податку до бюджету при ввезенні товарів на митну територію України), іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу. 
У разі коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу. 
Податкові накладні, отримані з Єдиного реєстру податкових накладних, є для отримувача товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
У разі якщо платник податку не включив у відповідному звітному періоді до податкового кредиту суму податку на додану вартість на підставі отриманих податкових накладних/розрахунків коригування до таких податкових накладних, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних, таке право зберігається за ним протягом 365 календарних днів з дати складення податкової накладної/розрахунку коригування.
За приписами п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Судовим розглядом встановлено, що на виконання умов укладених договорів ПП "Поло-Інвестбуд", ТОВ "Дако-Груп ЛТД", КФ ТОВ "ВСК "Фростленд", ТОВ "АКВА ЦЕНТР", ТОВ "МІНІМАКСІ", ТОВ "ЕЛЕКТРОСВІТ ПЛЮС", ТОВ "ІНТЕРЦЕМЕНТ", ФОП ОСОБА_2 протягом 2018-2023 років складено податкові накладні (отримувач (покупець) ФОП ОСОБА_1 ) на будівельні матеріали, інструменти, детальний перелік яких наведено контролюючим органом у таблиці на сторінці 65-71 акту перевірки (т. 1, а.с. 229-235), копії податкових накладних наявні у матеріалах справи (т. 1, а.с. 121-155). 
Всі ці податкові накладні були зареєстровані контрагентами позивача - постачальниками (продавцями) в Єдиному реєстрі податкових накладних, що не заперечується відповідачем. Жодних зауважень щодо оформлення наданих до перевірки позивачем договорів, первинних документів бухгалтерського обліку, розрахункових документів у контролюючого органу немає.
Позивачем на підставі вказаних податкових накладних, зареєстрованих в ЄРПН, включено суми податку на додану вартість до складу податкового кредиту відповідних податкових періодів, про що зазначено в акті перевірки.
Відповідач не заперечує правомірність включення позивачем сум податку на додану вартість на підставі описаних вище податкових накладних до податкового кредиту ФОП ОСОБА_1 відповідних податкових періодів, відповідачем не встановлено порушення в частині завищення позивачем податкового кредиту з ПДВ по описаним вище податковим накладним, контролюючий орган не ставить під сумнів товарний характер господарських операцій з придбання позивачем будівельних матеріалів та інструментів.
Натомість, висновки акту перевірки ґрунтуються на тому, що перевіркою не встановлено подальшої реалізації та/або їх використання у господарській діяльності платника, наявності товару на залишках, у зв`язку з чим податковий орган вважає, що позивач повинен був скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду (конкретну дату ГУ ДПС у Полтавській області не вказує) і зареєструвати в ЄРПН в терміни, встановлені ПК України для такої реєстрації податкових накладну за товарами, придбаними з податком на додану вартість, оскільки такі товари призначаються для використання або починають використовуватися в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку, що призвело до заниження податкових зобов`язань з ПДВ в оскаржуваній суми та відповідно нарахування штрафних санкцій не своєчасну реєстрацію податкових накладних по таких товарах.
Позивач у відзиві на апеляційну скаргу зазначив, що на даний час закуплені позивачем будівельні матеріали, інструменти та інші товарно-матеріальні цінності знаходяться на залишку у ФОП ОСОБА_1 . Будівельні матеріали придбавалися з метою їх використання під час проведення поточних ремонтів у магазинах в межах здійснення господарської діяльності позивача з роздрібної торгівлі. При подальшій продажі, використанні, при списанні будівельних матеріалів сума податку на додану вартість буде задекларована позивачем до податкових зобов`язань, про що свідчить копії витягів з інвентаризаційних відомостей залишку будівельних товарів, побутової техніки станом на 31.12.2023 рік.
Судовим розглядом встановлено, що ОСОБА_1 зареєстрований як фізична особа-підприємець, основним видом економічної діяльності позивача є 47.11 Роздрібна торгівля в неспеціалізованих магазинах переважно продуктами харчування, напоями та тютюновими виробами, що підтверджується випискою та витягом з Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб-підприємців (т. 1 а.с. 36).
Цей клас включає роздрібну торгівлю широким асортиментом товарів, в якому переважають продукти харчування, напої або тютюнові вироби: діяльність неспеціалізованих магазинів, які, крім основної торгівлі продуктами харчування, напоями або тютюновими виробами, також здійснюють торгівлю рядом інших товарів, таких як одяг, меблі, побутові прилади, залізні вироби, косметичні засоби тощо.
У перевіряємому періоді позивач фактично здійснював такий вид економічної діяльності як 47.11 Роздрібна торгівля в неспеціалізованих магазинах переважно продуктами харчування, напоями та тютюновими виробами, що зафіксовано самим контролюючим органом у акті перевірки.
У користуванні (на праві оренди) позивача протягом 2018-2023 років перебували нежитлові приміщення з торгівельними площами, в яких позивачем здійснювалася діяльність, за адресами та згідно договорів, що зафіксовано контролюючим органом на сторінці 5-6 акту перевірки (т. 1, а.с. 169-170). У цих об`єктах позивач мав зареєстровані РРО та використовував РРО протягом періодів, що охоплювалися періодом планової перевірки, оформленої актом перевірки, про що зазначено в акті перевірки (т. 1, а.с. 171-173).
До матеріалів справи позивачем надано копії договорів оренди нежитлового приміщення (т. 2, а.с. 174-203), за умовами яких позивач зобов`язується своєчасно здійснювати поточний ремонт орендованого приміщення (п. 6.1.5 договорів).
Відповідно до ч. 1 ст. 776 Цивільного кодексу України, поточний ремонт речі, переданої у найм, провадиться наймачем за його рахунок, якщо інше не встановлено договором або законом.
Отже, поточний ремонт мав здійснюватися за рахунок позивача як орендаря нежитлових приміщень.
Таким чином, описані вище господарські операції з придбання будівельних матеріалів та інструментів здійснені позивачем за наявності розумних економічних причин (ділової мети), тобто є такими, що вчинені в межах господарської діяльності, оскільки спрямовані на отримання позитивного економічного ефекту, зокрема, на створення умов для приросту та збереження активів платника в майбутньому. Позивач мав намір отримати відповідний економічний ефект, тобто господарські операції теоретично (за умови досягнення поставлених завдань) передбачають можливість приросту та збереження активів.
Суд апеляційної інстанції зазначає, що для підтвердження права платника на формування податкового кредиту з податку на додану вартість достатньо наявності мети використання товарів та послуг, що ним придбані, незалежно від фактичних результатів такого використання, у зв`язку з чим твердження відповідача є безпідставним та таким, що не ґрунтується на приписах Податкового кодексу України. Ділова мета існує не лише при фактичній наявності економічного ефекту, а й при діяльності платника щодо створення умов для настання такого ефекту в майбутньому. 
Таким чином, придбані позивачем товари, які не використані на дату закінчення перівіряємого періоду не є безумовною підставою для невизнання такої діяльності господарською.
Факт наявності товарів на складі станом на час закінчення перевірки позивач підтверджує витягами з інвентаризації станом на 31.12.2023 р. (т. 1, а.с. 156-162), які окрім іншого надавалися позивачем разом із запереченнями на акт перевірки але безпідставно були неприйняті відповідачем. 
Відповідачем під час проведення перевірки не досліджувалося, за якою саме подією були виписані податкові накладні, перелік яких зазначено в акті перевірки,  перевіряючими не було з`ясовано, за якою саме подією позивачем віднесено суми податку на додану вартість до складу податкового кредиту за кожною окремою податковою накладною (за датою списання коштів з рахунку платника податку в банку чи за датою отримання платником податку товарів), відповідач не здійснював запитів виробнику та не надав до суду належних документів, що підтверджують строк придатності кожного з товарів, який (строк) встановлюється виробником продукції та зазначається на етикетці, упаковці або в інших документах, доводи відповідача про закінчення строку придатності товару є виключно припущенням перевіряючих, яке не доведене належними, допустимими та достовірними доказами, перевіряючими не було встановлено дат фактичного отримання позивачем товарів, зазначених у податкових накладних, зважаючи на те, що податкові накладні можуть складатися за першою подією виникнення податкового зобов`язання, що виникає, не тільки в дату відвантаження товару, але й у дату зарахування коштів від покупця/замовника на рахунок платника податку в банку/небанківському надавачу платіжних послуг як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню (пп. "а" п. 187.1 ст. 187 ПК України), а суми ПДВ на підставі таких податкових накладних відносяться покупцем до податкового кредиту за датою списання коштів з рахунку платника податку в банку після реєстрації податкової накладної, а не за датою отримання товарів платником податку.
Відповідно до п. 198.3 ст. 198 Податкового кодексу України, нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
Таким чином, платник податку має право включити суми ПДВ до складу податкового кредиту незалежно від того, чи придбані товари почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду. Більш того, податковий орган і не ставить під сумнів правомірність включення позивачем сум ПДВ по зазначеним вище податковим накладним до складу податкового кредиту відповідних податкових періодів.
Всі будівельні матеріали придбавались позивачем з метою їх використання в ході проведення ремонтних робіт по орендованим приміщенням магазинів в межах здійснення господарської діяльності.
Суд апеляційної інстанції зазначає, що відповідач безпідставно до нарахував згідно податкового повідомлення-рішення № 00068412405 від 22.05.2025 р. штрафні санкції у розмірі 41891,46 грн., оскільки вважає, що якщо будівельні матеріали та інструменти не були використані в господарській діяльності, то необхідно було зробити умовний продаж цих товарів і виписати відповідні податкові накладні.
Відповідач в акті документальної перевірки зазначив, що перевіркою встановлено, що позивач у період, який перевірявся, не зареєстрував податкові накладні в ЄРПН відповідно до пп. «г» п. 198.5 ст. 198 Податкового кодексу України, у результаті допущених порушень податкового законодавства, що відображено в пп. 2.6.1 акту перевірки. Отже, відповідач дійшов висновку про порушення позивачем пп. «г» п. 198.5 ст. 198, п. 201.1 ст. 201 Податкового кодексу України, а саме відсутня реєстрація податкових накладних в ЄРПН на загальну суму обсягу постачання (без ПДВ) 1577127,30 грн.
Між тим, судом апеляційної інстанції встановлено, що ні в акті перевірки, ні в розрахунку штрафних санкцій за відсутність реєстрації в ЄРПН податкових накладних відповідачем не наведено переліку цих податкових накладних та термінів, у які ці податкові накладні повинні бути зареєстровані.
Суд апеляційної інстанції погоджується з висновком суду першої інстанції, що відповідачем в акті документальної перевірки не дотримано вимог, визначених у Порядку оформлення результатів документальних перевірок дотримання законодавства України з питань податкового, валютного та іншого законодавства платниками податків, затвердженого наказом Міністерством фінансів України №727 від 20.08.2015 та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 26.10.2015 за №1300/27745 (у редакції, чинній на час складання акта перевірки), у пункті 5 розділу ІІ якого наведено, що факти виявлених порушень податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, викладаються в акті документальної перевірки чітко, об`єктивно та повною мірою з посиланням на первинні документи, регістри податкового та бухгалтерського обліку, фінансової та іншої звітності, інші документи, пов`язані з обчисленням і сплатою податків, зборів, платежів, ведення/складання яких передбачено законодавством, або отримані від інших суб`єктів господарювання, органів державної влади, у тому числі іноземних держав, правоохоронних органів, а також податкову інформацію, що підтверджує наявність зазначених фактів.
Суд апеляційної інстанції вважає, що незважаючи на те, що акт податкової перевірки не є самостійним предметом судового оскарження, він є одним із доказів в адміністративній справі про визнання протиправним рішення контролюючого органу, прийнятого за наслідками проведеної перевірки. Текст акта перевірки повинен деталізовано відображати зміст та суть встановлених контролюючим органом порушень та відповідати встановленим висновкам про вчинене платником податків порушення. Описова частина акта перевірки повинна бути сформульована таким чином, щоб платник податків міг зрозуміти в чому, на думку податкового органу, полягає склад вчиненого правопорушення та, заперечуючи проти встановлених у висновках акта перевірки порушень, на підставі яких прийнято податкове повідомлення-рішення, мав змогу подати заперечення проти акта перевірки чи звернутися до суду з позовом про оскарження прийнятих за наслідками такої перевірки рішень контролюючого органу.
Відповідно до п. 198.5 ст. 198 Податкового кодексу України, платник податку зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних в терміни, встановлені цим Кодексом для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами, придбаними/виготовленими з податком на додану вартість (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, - у разі якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися: а) в операціях, що не є об`єктом оподаткування відповідно до статті 196 цього Кодексу (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 196.1.7 пункту 196.1 статті 196 цього Кодексу) або місце постачання яких розташоване за межами митної території України; б) в операціях, звільнених від оподаткування відповідно до статті 197, підрозділу 2 розділу XX цього Кодексу, міжнародних договорів (угод) (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 197.1.28 пункту 197.1 статті 197 цього Кодексу та операцій, передбачених пунктом 197.11 статті 197 цього Кодексу); в) в операціях, що здійснюються платником податку в межах балансу платника податку, у тому числі передача для невиробничого використання, переведення виробничих необоротних активів до складу невиробничих необоротних активів; г) в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку (крім випадків, передбачених пунктом 189.9 статті 189 цього Кодексу).
Разом з тим, описані вище господарські операції вчинені позивачем з метою здійснення господарської діяльності платника податку та мають розумну економічну причину, про що зазначено вище.
Відповідачем не надано до суду належних, допустимих та достовірних доказів на підтвердження існування будь-якої з обставин, з якою п. 198.5 ст. 198 Податкового кодексу України, у тому числі п.п. "г", пов`язує виникнення у платника податку обов`язку скласти і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами.
Відповідно до ч. 2 ст. 77 Кодексу адміністративного судочинства України, в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача. Суб`єкт владних повноважень повинен подати суду всі наявні у нього документи та матеріали, які можуть бути використані як докази у справі.
Зазначення відповідачем про те, що як встановлено під час перевірки, між позивачем та ПП “Профремонт” було укладено договір згідно умов якого саме останнє виконувало будівельні роботи щодо поточного ремонту, однак при виконання робіт ПП “Профремонт” використовує власні будівельні матеріали, а відтак придбання позивачем будівельних матеріалів в такому разі не призвело до їх подальшого використання, - жодним чином не підтверджує висновки відповідача про протиправність включення позивачем вказаних сум у виписаних контрагентами позивача та зареєстрованих податкових накладних до податкового кредиту, оскільки вказані будівельні матеріали та інструменти можуть бути використані позивачем у майбутньому для здійснення поточного ремонту. 
Таким чином, суд апеляційної інстанції вважає, що відповідачем не доведено фактів порушення позивачем п.п. 14.1.36, 14.1.231 п. 14.1 ст. 14, п. 44.1 ст. 44, п. 187.1 ст. 187, пп. "г" п. 198.5, п. 198.6 ст. 198 Податкового кодексу України, а саме заниження податкових зобов`язань з ПДВ на суму 302863 грн. та відсутність реєстрації податкових накладних в ЄРПН на суму обсягів постачання 1577127,30 грн., за які до позивача застосовано штрафні санкції на підставі п. 120-1.2 ст. 120-1 Податкового кодексу України податковим повідомленням-рішенням від 22.05.2025 р. №00068412405 в розмірі 41891,46 грн., а також збільшено позивачу грошове зобов`язання за платежем податок на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг) за податковими зобов`язаннями в розмірі 215703,45 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) в розмірі 53926,31 грн. (25% від суми визначеного грошового зобов`язання) податковим  повідомленням-рішенням від 22.05.2025 р. №00068422405.  
Із врахуванням вищевикладених обставин, суд апеляційної інстанції погоджується з висновком суду першої інстанції про наявність підстав для визнання протиправним та скасування податкове повідомлення - рішення Головного управління ДПС у Полтавській області форми "Р" від 22.05.2025 р. №00068422405 в частині збільшення позивачу грошового зобов`язання за платежем "податок на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг)" в загальній сумі, яку оскаржує позивач, 269629,76 грн., у тому числі: за податковими зобов`язаннями на суму 215703,45 грн. та за штрафними (фінансовими ) санкціями (штрафами) в розмірі 53926,31 грн., та податкове повідомлення - рішення Головного управління ДПС у Полтавській області форми "ПН" від 22.05.2025 р. №00068412405 в частині застосування до позивача штрафу в сумі 41891,46 грн. за платежем "податок на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг)".
Доводи апеляційної скарги зазначених вище висновків суду першої інстанції не спростовують і не дають підстав для висновку, що судом першої інстанції при розгляді справи неправильно застосовано норми матеріального права, які регулюють спірні правовідносини, чи порушено норми процесуального права.
Відповідно до п. 30. Рішення Європейського Суду з прав людини у справі "Hirvisaari v. Finland" від 27 вересня 2001 р., рішення судів повинні достатнім чином містити мотиви, на яких вони базуються для того, щоб засвідчити, що сторони були заслухані, та для того, щоб забезпечити нагляд громадськості за здійсненням правосуддя.
При прийнятті рішення у даній справі суд врахував позицію Європейського суду з прав людини (в аспекті оцінки інших аргументів учасників справи), сформовану, зокрема у справах Салов проти України (заява № 65518/01; від 6 вересня 2005 року; пункт 89), Проніна проти України (заява № 63566/00; 18 липня 2006 року; пункт 23) та Серявін та інші проти України (заява № 4909/04; від 10 лютого 2010 року; пункт 58): принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, передбачає, що у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються; хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент; міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (рішення у справі   Руїс Торіха проти Іспанії   (RuizTorija v. Spain) серія A. 303-A; 09 грудня 1994 року, пункт 29).
Пунктом 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень визначено, що обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах. З тим, щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд.
Із врахуванням такого підходу Європейського суду з прав людини до оцінки аргументів сторін, суд апеляційної інстанції  вважає, що ключові аргументи апеляційної скарги отримали достатню оцінку.
Інші доводи і заперечення сторін на висновки суду апеляційної інстанції не впливають.
Відповідно до ст. 316 Кодексу адміністративного судочинства України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 19.09.2025 р. без змін, оскільки суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Керуючись ст. ст. 242, 243, 271, 272, 286, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 328 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Полтавській області залишити без задоволення.
Рішення Полтавського окружного адміністративного суду від 19.09.2025 р. по справі № 440/8892/25 залишити без змін.
Постанова набирає законної сили  з дати її ухвалення та може бути оскаржена  протягом тридцяти днів з дня  складення повного судового рішення шляхом подачі  касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду.

Головуючий суддя 		О.В. Присяжнюк	
Судді	   	О.А. Спаскін    Л.В. Любчич   	
Повний текст постанови складено 02.12.2025 р.