ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

20 січня 2026 року	Львів	Справа № 500/5808/24 пров. № А/857/1552/25	

Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі :
головуючого судді : Кухтея Р.В.,
суддів : Носа С.П., Шевчук С.М., 
розглянувши в порядку письмового провадження у м. Львові апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Тернопільській області на рішення Тернопільського окружного адміністративного суду від 23 грудня 2024 року (ухвалене головуючою-суддею Подлісною І.М. в порядку письмового провадження за правилами спрощеного позовного провадження з викликом сторін у м. Тернополі, повний текст судового рішення було складено 25 грудня 2024 року) у справі за адміністративним позовом Приватного підприємства "Розтоцьке - Агро" до Головного управління ДПС у Тернопільській області, Державної податкової служби України про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання вчинити певні дії,
в с т а н о в и в :
У вересні 2024 року Товариство з обмеженою відповідальністю «Розтоцьке - Агро» (далі Товариство, позивач) звернулося в суд із адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Тернопільській області (далі ГУ ДПС, відповідач 1), Державної податкової служби України (далі ДПС України, відповідач 2), в якому просило визнати протиправним та скасувати рішення комісії ГУ ДПС у Тернопільській області про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №11804583/41129405 від 23.09.2024, №11804586/41129405 від 23.09.2024 та №11804585/41129405 від 23.09.2024, якими Товариству було відмовлено у реєстрації податкових накладних №1 від 24.07.2024, №2 від 25.07.2024, №3 від 26.07.2024 та зобов`язати ДПС України зареєструвати в їх Єдиному реєстрі податкових накладних.
Рішенням Тернопільського окружного адміністративного суду від 23.12.2024 позовні вимоги були задоволені повністю.
Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, ГУ ДПС подало апеляційну скаргу, в якій через неправильне застосування норм матеріального та порушення норм процесуального права просить його скасувати та прийняти постанову, якою відмовити Товариству у задоволенні позовних вимог повністю.
В обґрунтування доводів апеляційної скарги зазначає, що Товариству правомірно відмовлено у реєстрації податкових накладних, оскільки документів наданих платником податків було недостатньо для розкриття повного змісту господарської операції та реальності її вчинення та як наслідок, прийнято спірне рішення про відмову в реєстрації податкової накладної. Вказує, що 18.10.2019 на засіданні Комісії ГУ ДПС у Тернопільській області, яка приймає рішення про реєстрацію ПН/РК в ЄРПН або відмову в такій реєстрації за наслідками розгляду службової записки оперативного управління ГУ ДФС у Тернопільській області від 17.10.2019 за №87/19-00-21-08-04 ПП “РОЗТОЦЬКЕ - АГРО” у відповідності до діючих на той момент норм Порядку зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних затвердженого постановою Кабінету Міністрів України №117 від 21.02.2018 та Листа ДФС від 07.08.2019 за №1962/99-99-29-01-01 віднесено до переліку ризикових платників за критерієм наявна податкова інформація, що свідчить про наявність ознак здійснення ризикових операцій платником та встановлено, що платник формує податковий кредит:за рахунок нетипових для підприємства операцій, а саме придбання засобів для догляду та обслуговування автомобілів, в той час, коли у господарській діяльності (ведення сільського господарства) дані товари не використовуються, подальшої реалізації даних товарів за ЄРПН не простежується;за рахунок пов`язаних суб`єктів господарської діяльності; пов`язаним суб`єктам господарської діяльності (ПП “Загір`я”, ПП “Ярославичі- Агро”). Зазначає, що контролюючим органом здійснено аналіз інформації з відкритих джерел стосовно відомостей досудових розслідувань у кримінальних провадженнях, а саме встановлено, що ГУ ДФС у Тернопільській області здійснює досудове розслідування у кримінальному провадженні 32020210000000005 від 03.02.2020 за ознаками кримінального правопорушення, передбаченого ч.3 ст.212 КК України, а також ГУ НП у Вінницькій області здійснює досудове розслідування у кримінальному провадженні 42018100000000915 від 01.10.2018 за ознаками кримінального правопорушення, передбаченого ч.5 ст.191 КК України фігурантом яких є, в тому числі ПП "Розтоцьке-Агро" (код ЄДРПОУ 41129405).
У відзиві на апеляційну скаргу позивач просить залишити її без задоволення, а рішення суду першої інстанції без змін.
Згідно п.3 ч.1 ст.311 КАС України, суд апеляційної інстанції може розглянути справу без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження) за наявними у справі матеріалами, якщо справу може бути вирішено на підставі наявних у ній доказів, у разі подання апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції, які ухвалені в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження).
Заслухавши суддю-доповідача, дослідивши наявні по справі матеріали та доводи апеляційної скарги в їх сукупності, колегія суддів приходить до висновку, що апеляційну скаргу слід залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції без змін, виходячи з наступного. 
Як видно з матеріалів справи, Товариство зареєстроване як юридична особа та здійснює діяльність у сфері вирощування сільськогосподарської продукції на орендованих земельних ділянках та її продажу.
ПП “РОЗТОЦЬКЕ-АГРО” за результатами господарської операції купівлі-продажу було виписано на покупця ТзОВ “ОВАЛ” (код 32537732) податкову накладну за №1 від 24.07.2024 на суму ПДВ у розмірі 162738,02 грн, податкову накладну за №2 від 25.07.2024 на суму ПДВ у розмірі 948441,93грн. та податкову накладну за №3 від 26.07.2024 на суму ПДВ у розмірі 76350,83грн. і були направлені до органів ДПС для реєстрації у Єдиному реєстрі податкових накладних.
За результатами перевірки зазначених податкових накладних, позивачем отримано квитанції ГУДПС, а саме : від 09.08.2024, у якій зазначено, що податкова накладна прийнята податковим органом, проте, її реєстрація зупинена відповідно до п.201.16 ст.201 Податкового кодексу України, Порядку зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок), затвердженого постановою Кабінету Міністрів України №1165 від 11.12.2019 (зі змінами), реєстрація податкової накладної від 24.07.2024 №1 в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена. ПН складена та подана платником податку, який відповідає п.8 Критеріїв ризиковості платника податку (додаток 1 Порядку). Додатково повідомляємо: показник "D"=3.3964%, "Рпоточ"=0. Пропонуємо надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних; від 09.08.2024, у якій зазначено, що податкова накладна прийнята податковим органом, проте, її реєстрація зупинена відповідно до п.201.16 ст.201 Податкового кодексу України, Порядку зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України №1165 від 11.12.2019 (зі змінами), реєстрація податкової накладної №2 від 25.07.2024 в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена. ПН складена та подана платником податку, який відповідає п.8 Критеріїв ризиковості платника податку (додаток 1 Порядку). Додатково повідомляємо: показник "D"=3.3964%, "Рпоточ"=0. Пропонуємо надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних; від 09.08.2024, у якій зазначено, що податкова накладна прийнята податковим органом, проте, її реєстрація зупинена Відповідно до п.201.16 ст.201 Податкового кодексу України, Порядку зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України №1165 від 11.12.2019 (зі змінами), реєстрація податкової накладної від 26.07.2024 №3 в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена. ПН складена та подана платником податку, який відповідає п.8 Критеріїв ризиковості платника податку (додаток 1 Порядку). Додатково повідомляємо: показник "D"=3.3964%, "Рпоточ"=0. Пропонуємо надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
На виконання вказаних вимог, Товариство 12.09.2024 подано до ГУ ДПС повідомлення №1 про надання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрація яких зупинена.
В даному повідомленні містились пояснення позивача за вих. №12/09 від 12.09.2024, щодо проведення господарських операцій та долучено копії документів, зазначених в поясненнях.
Зокрема, у поясненнях зазначено, що Товариство здійснює діяльність у сфері вирощування вирощування зернових культур (окрім рису), бобових культур і насіння олійних культур - КВЕД 01.11, на орендованих земельних ділянках та її продажу, на підтвердження господарської діяльності щодо вирощування зернових культур були надані наступні документи, які підтверджують закупку паливномастильних матеріалів, мінеральних добрив, засобів захисту рослин, оренди землі, наявність власної та орендованої техніки, для обробки грунту, посіву зернових, внесення добрив, та збору врожаю.
Загальна кількість орендованої землі в 2024 році становить 1085,2171 га, що підтверджується Довідкою № 78 від 26.01.2027, а саме -смт.Залізці-94,8467 га, с.Гаї Розтоцькі- 780,8511 га, Гаї за Рудою-32,1171 га, Чистопади-31,7893 га, Ратищі-30,3098 га, Серетець-115,3031 га.
Для підтвердження господарської діяльності надаєм статистичну звітність за формою 4-сг річна “Звіт про посівні площі сільськогосподарських культур” на 2024 рік, в якій відображено посіви сільськогосподарських культур на 2024 рік, а саме: -Пшениця озима-104 га; -Ячмінь озимий-7 га; -Соя-303 га.; -Ріпак озимий-103 га; -Соняшник-188 га; -Ячмінь ярий-33 га; -Пшениця яра-81 га; -Кукурудза-274 га.
Форму 37-сг “ Звіт про збирання врожаю сільськогосподарських культур” за липень 2024 року, в якій відображено площі та валові збори сільськогосподарських культур: - Ріпак озимий- на 103 га зібрано 4482,8 центнер продукції.
Для забезпечення виробничого процесу ПП “Розтоцьке-Агро” закуповує дизельне пальне, мінеральні добрива, засоби захисту рослин, насіння.
Основними постачальниками товаро-матеріальних цінностей в 2023-2024 році є ТОВ "Магістр-Д" (код ЄДРПОУ 21141124), в якого закуплено пальне в 2023 році на загальну суму 5773581.98 грн та заключено Договір №144 купівлі-продажу нафтопродуктів від 01.02.2021 року з додатковими угодами.
На поставку пального постачальником виписано видаткові накладні та товарно-транспортні накладні, а саме : видаткова накладна №767 від 23.02.2023 на суму 1025060,00 грн в тому числі ПДВ 67060,00 грн та ТТН№230223/13 від 23.02.2023; видаткова накладна №1588 від 14.04.2023 на суму 266274,85 грн в тому числі ПДВ 17419,85 грн та ТТН№230414/19 від 14.04.2023; видаткова накладна №2581 від 08.06.2023 на суму 250953,95 грн, в тому числі ПДВ 16417,55 грн та ТТН№230608/21 від 08.06.2023; видаткова накладна №2582 від 08.06.2023 на суму 164521,38 грн, в тому числі ПДВ 10763,08 грн та ТТН№230608/21 від 08.06.2023; видаткова накладна №3232 від 04.07.2023 на суму 440793,00 грн, в тому числі ПДВ 73465,50 грн ТТН №230704/13 від 04.07.2023; видаткова накладна №4157 від 16.08.2023 на суму 329028,00 грн, в тому числі ПДВ 54838,00 грн ТТН№230816/7 від 16.08.2023; видаткова накладна №5689 від 20.10.2023 на суму 240408,00 грн, в тому числі ПДВ 48081,60 грн ТТН №231020/27 від 20.10.2023; видаткова накладна №894 від 23.02.2024 на суму 338910,00 грн, в тому числі ПДВ 56485.00 грн, ТТН №240223/10 від 23.02.2024; видаткова накладна №1051 від 01.03.2024 на суму 421200,00 грн, в тому числі ПДВ 70200.00 грн ТТН№240301/14 від 01.03.2024; видаткова накладна №1319 від 18.03.2024 на суму 368316,00 грн, в тому числі ПДВ 61386.00 грн ТТН№240318/13 від 18.03.2024; видаткова накладна №2146 від 22.04.2024 на суму 600600,00 грн, в тому числі ПДВ 100100.00 грн ТТН №240422/10 від 22.04.2024; видаткова накладна №2319 від 29.04.2024 на суму 261105,00 грн, в тому числі ПДВ 43517.50 грн ТТН№240429/14 від 29.04.2024; видаткова накладна №2620 від 14.05.2024 на суму 303121,80 грн, в тому числі ПДВ 50520,30 грн ТТН№240514/11 від 14.05.2024; видаткова накладна №3382 від 17.06.2024 на суму 308790,00 грн, в тому числі ПДВ 51465.00 грн ТТН №240615/7 від 17.06.2024; видаткова накладна №4044 від 12.07.2024 на суму 454500,00 грн, в тому числі ПДВ 75750.00 грн ТТН№240712/10 від 12.07.2024.
Оплата за пальне проведена в безготівковій формі в сумі 5942277.98 грн згідно наступних платіжних доручень, а саме : № 208 від 13.02.2023 на суму 1025060,00 грн; № 261 від 27.07.2023 на суму 204859,09 грн; № 262 від 28.07.2023 на суму 592257,15 грн; № 267 від 31.07.2023 на суму 325426,94 грн; № 304 від 23.10.2023 на суму 207986,63 грн; № 305 від 25.10.2023 на суму 361449,37 грн;№ 374 від 21.12.2023 на суму 522061,00 грн; - № 376 від 22.12.2023 на суму 101135,00 грн; № 412 від 07.03.2024 на суму 500000,00 грн;№ 414 від 11.03.2024 на суму 500000,00 грн; № 425 від 21.03.2024 на суму 6161,00 грн; № 428 від 26.03.2024 на суму 122265,00 грн; № 460 від 23.04.2024 року на суму 500000,00 грн; № 463 від 24.04.2024 на суму 186517,44 грн; № 495 від 16.05.2024 на суму 25372,00 грн;№ 499 від 17.05.2024 на суму 300000,00 грн; № 515 від 21.05.2024 на суму 152937,36 грн; № 543 від 20.06.2024 на суму 300000,00 грн; № 562 від 03.07.2024 року на суму 8790,00 грн; № 708 від 21.08.2024 на суму 454500,00 грн;
ТОВ “Альфа Смарт Агро” (код ЄДРПОУ 37250244), в якого закуплено засоби захисту рослин на загальну суму 1353839,38 грн та заключено Договір поставки №AS/276/02/2023/ від 21.02.2023 на поставку засобів захисту рослин постачальником виписано наступні документи: видаткова накладна №1907 від 13.03.2023 на суму 305759,33 грн, в тому числі ПДВ 50959,89 грн та ТТН №Р1907 від 13.03.2023; видаткова накладна №2080 від 14.03.2023 на суму 98844,26 грн, в тому числі ПДВ 16474,04 грн та ТТН №Р2080 від 14.03.2023; видаткова накладна №4798 від 10.04.2023 на суму 256582,44 грн, в тому числі ПДВ 42763,74 грн та ТТН №Р4798 від 11.04.2023; видаткова накладна №6215 від 24.04.2023 на суму 91172,08 грн, в тому числі ПДВ 15195,35 грн та ТТН №Р6215 від 24.04.2023; видаткова накладна №7144 від 28.04.2023 на суму 69852,96 грн, в тому числі ПДВ 11642,16 грн та ТТН №Р7144 від 28.04.2023; видаткова накладна №7161 від 28.04.2023 на суму 273587,94 грн, в тому числі ПДВ 45597,99 грн та ТТН №Р7161 від 28.04.2023; видаткова накладна №8660 від 10.05.2023 на суму 3250,08 грн, в тому числі ПДВ 541,68 грн та ТТН №Р8660 від 10.05.2023; видаткова накладна №9925 від 19.05.2023 на суму 179188,8 грн, в тому числі ПДВ 29864,80 грн та ТТН №Р9925 від 19.05.2023; видаткова накладна №11300 від 29.05.2023 на суму 3925,97 грн, в тому числі ПДВ 654,33 грн та ТТН №Р11300 від 29.05.2023; видаткова накладна №13571 від 12.06.2023 на суму 71675,52 грн, в тому числі ПДВ 11945,92 грн та ТТН №Р13571 від 12.06.2023.
Оплата за засоби захисту рослин була проведена в безготівковій формі в сумі 1353839,38 грн згідно рахунку №982 від 23.02.2023 за наступних платіжних доручень, а саме : платіжні доручення №108 від 23.02.2023 на суму 500000,00 грн; №225 від 04.04.2023 на суму 256582,44 грн; №135 від 21.04.2023 на суму 23478,14 грн; №137 від 24.04.2023 на суму 258687,78 грн; №138 від 27.04.2023 на суму 69852,96 грн; №241 від 15.05.2023 на суму 169636,57 грн; №243 від 29.05.2023 на суму 3925,97 грн; №246 від 09.06.2023 на суму 71675,52 грн.
ТОВ “Фірма Ерідон” (код ЄДРПОУ 30315638), в я кого закуплено засоби захисту рослин на 452723,04 грн та заключено Договір поставки №277/22/284 від 01.04.2022 на поставку засобів захисту рослин постачальником виписано видаткові накладні та ТТН, а саме : видаткова накладна №71288 від 12.08.2022 на суму 452723,04 грн, в тому числі ПДВ та ТТН №ТЕ-370635/2 від 12.08.2022; Оплата за засоби захисту рослин проведена в безготівковій формі в сумі 1253995,83 грн згідно платіжного доручення №46 від 11.08.2022 на суму 97384,50 грн.
ТОВ “Агро Експерт Інтернешнл” (код ЄДРПОУ 38948033), в якого закуплено в 2023 році мінеральні добрива на загальну суму 239170,69 грн та заключено Договір поставки №АЕІ-3045-0108/23 від 01.08.2023 на поставку мінеральних добрив постачальником виписано видаткові накладні, а саме : видаткові накладні №2871 від 10.08.2023 на суму 13783,88 грн, в тому числі ПДВ; ТТН №2871 від 10.08.2023; №2829 від 08.08.2023 на суму 781825,22 грн, в тому числі ПДВ; ТТН №2829 від 08.08.2023; №3012 від 22.08.2023 на суму 813736,37 грн, в тому числі ПДВ; ТТН №3012 від 22.08.2023; №3064 від 24.08.2023 на суму 781825,22 грн, в тому числі ПДВ; ТТН №3064 від 24.08.2023.
Оплата за мінеральне добриво була проведена в безготівковій формі в сумі 2391170,69 грн згідно наступних платіжних доручень, а саме : №268 від 01.08.2023 на суму 1563650,44 грн; №270 від 04.08.2023 на суму 813736,37 грн; №273 від 09.08.2023 на суму 13783.88 грн.
ТзОВ “Буковинська аграрна компанія” (код ЄДРПОУ 44028109), в якого закуплено мінеральні добрива на суму 2345000,40 грн та заключено Договір купівлі-продажу №07.02.24-6 від 07.02.2024 на поставку мінеральних добрив постачальником виписано видаткові накладні, а саме : №13 від 19.02.2024 на суму 588529,60 грн, в тому числі ПДВ та ТТН №19 від 19.02.2024; №18 від 20.02.2024 на суму 1756170,80 грн, в тому числі ПДВ та ТТН №18/1,18/2, 18/3 від 20.02.2024.
Оплата за мінеральні добрива була проведена згідно платіжних доручень №402 від 19.02.2024 на суму 595000,00 грн, №403 від 19.02.2024 на суму 175000,40 грн.
Податкові накладні від постачальників зареєстровані в Єдиному державному реєстрі податкових накладних.
Для обробітку землі підприємство використовує власні основні засоби, які відображені в формі 20 ОПП.
Виробничі процеси по обробітку землі для вирощуванню ріпаку в 2024 році оформлені в бухгалтерському обліку відповідними документами, а саме : Акт витрат насіння та садівного матеріалу №-000007001 від 18.08.2023; Акт про використання мінеральних, органічних і бактеріальних добрив №-000000011 від 16.08.2023; Акт про використання мінеральних, органічних і бактеріальних добрив №-000000003 від 22.02.2024; Акт про використання засобів хімічного захисту рослин №-000000004 від 16.04.2024; Акт про використання засобів хімічного захисту рослин №-000000005 від 13.05.2024; Акт про використання засобів хімічного захисту рослин №-000000018 від 16.05.2024; Акт про використання засобів хімічного захисту рослин №-000000028 від 03.06.2024; Акт про використання засобів хімічного захисту рослин №-000000029 від 14.06.2024.
Об`єм робіт по обробітку землі під посів ріпаку, підживленню, внесенню засобів захисту рослин, збору врожаю та використання пального відображено в лімітно-забірних картах, а саме : лімітно-забірна карта №ЗЛ-0000319 на одержання ПММ за серпень 2023 року; обліковий лист тракториста-машиніста № 00000029 за серпень 2023 року; лімітно-забірна карта №ЗЛ-0000337 на одержання ПММ за серпень 2023 року; обліковий лист тракториста-машиніста №000000030 за серпень 2023 року; лімітно-забірна карта №ЗЛ-00000373 на одержання ПММ за серпень 2023 року; обліковий лист тракториста-машиніста № 000000045 за серпень 2023 року; лімітно-забірна карта №ЗЛ-00000374 на одержання ПММ за серпень 2023 року; обліковий лист тракториста-машиніста № 000000044 за серпень 2023 року; лімітно-забірна карта №ЗЛ-0000001 на одержання ПММ за лютий 2024 року; обліковий лист тракториста-машиніста № 000000002 за лютий 2024 року; лімітно-забірна карта №ЗЛ-0000066 на одержання ПММ за квітень 2024 року; обліковий лист тракториста-машиніста №000000014 за квітень 2024 року; лімітно-забірна карта №ЗЛ-0000069 на одержання ПММ за травень 2024 року; обліковий лист тракториста-машиніста №000000020 за травень 2024 року; лімітно-забірна карта №ЗЛ-0000078 на одержання ПММ за червень 2024 року; обліковий лист тракториста-машиніста №000000021 за червень 2024 року.
Для продажу ріпаку врожаю 2024 року між фірмою ПП”Розтоцьке-Агро” та ТОВ “Овал” було укладено Договір поставки №39-ТР-2024-Р від 22.07.2024. Відгрузка ріпаку врожаю 2024 року оформлена видатковими накладними та товарно-транспортними накладними, а саме : видаткова накладна №РН-0000016 від 24.07.2024 на суму 1325152,46 грн, в тому числі ПДВ 162738,02 грн ; ТТН №38, №39, №40 від 24.07.2024. Дана відгрузка була першою подією в податковому обліку, а тому згідно видаткової накладної було виписано податкову накладну №1 від 24.07.2024 та подана для реєстрації до контролюючого органу в Єдиному реєстрі податкових накладних; видаткова накладна №РН-00000017 від 25.07.2024 на суму 7723027,13 грн, в тому числі ПДВ 948441,93 грн; ТТН №41, №42, №43, №44, №45, №46, №47, №48, №49, №50, №51, №52, №53, №54, №55, №56, №57, №58, №59, №60 від 25.07.2024. Дана відгрузка була першою подією в податковому обліку, а тому згідно видаткової накладної було виписано податкову накладну №2 від 25.07.2024 та подана для реєстрації до контролюючого органу в Єдиному реєстрі податкових накладних; видаткова накладна №РН-0000018 від 26.07.2024 на суму 621713,93 грн, в тому числі ПДВ 76350,83 грн; ТТН №61, №62 від 26.07.2024. Дана відгрузка була першою подією в податковому обліку, а тому згідно видаткової накладної було виписано податкову накладну №3 від 26.07.2024 та подана для реєстрації до контролюючого органу в Єдиному реєстрі податкових накладних.
На отримання продукції покупцем надано Довіреність № 40 від 22.07.2024.
Оплата за продукцію проведена згідно наступних платіжних документів, а саме : №30948283 від 27.08.2024 на суму 4000000,00 грн; №30948324 від 04.09.2024 на суму 3000000,00 грн.
Відвантажено продукцію на загальну суму 9669893,52 грн та отримано оплату на загальну суму 7000000,00 грн.
Інформація про формування податкових зобов`язань та податкового кредиту відповідно до господарської діяльності відображена в щомісячних податкових деклараціях з податку на додану вартість.
За результатами розгляду поданих документів, 13.09.2024 ГУ ДПС по всіх податкових накладних надано позивачу повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
За результатами розгляду поданого повідомлення, 16.09.2024 позивач направив по всіх податкових накладних, які зупинено повідомлення про подання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/ розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних повідомлення №1, а саме : вих. № 16/09-1 від 16.09.2024 позивачем повідомлено ГУ ДПС, що всі зазначені документи, попередньо вже були подані і повторювати немає необхідності, а також звернуто увагу ГУ ДПС на практику Верховного суду у аналогічних спорах та уникнення формалізму.
Однак, за результатом розгляду поданих позивачем пояснень та документів ГУ ДПС були прийняті рішення №11804583/41129405 від 23.09.2024, №11804586/41129405 від 23.09.2024 та №11804585/41129405 від 23.09.2024 про відмову в реєстрації податкових накладних №1 від 24.07.2024, №2 від 25.07.2024 та №3 від 26.07.2024 в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Підставою відмови в рішеннях визначено: - "ненаданням / частковим наданням додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, платником податку", рядку в додатковій інформації (зазначити конкретні документи) - будь-якої інформації не вказано.
Вважаючи оспорювані рішення протиправними, Товариство звернулося до адміністративного суду з вимогою про його скасування та зобов`язання вчинити дії по реєстрації спірних ПН.
Задовольняючи адміністративний позов у повному обсязі, суд першої інстанції виходив з того, що надані позивачем документи складені з дотриманням вимог законодавства та були достатніми для реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних. Обставин, які б унеможливлювали реєстрацію податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, судом не встановлено.
Колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції, вважає їх вірними та такими, що ґрунтуються на правильному застосуванні норм матеріального права та з дотриманням норм процесуального права, а також при повному, всебічному та об`єктивному з`ясуванні всіх обставин, що мають значення для справи, виходячи з наступного.
Частиною другою статті 19 Конституції України передбачено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів регулюються Податковим кодексом України №2755-VI від 02.12.2010, який, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.
У силу вимог підп. «а» та «б» підп.185.1 ст.185 ПК України, об`єктом оподаткування податком на додану вартість є, зокрема, операції платників податків з постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу та постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу.
Згідно абз.абз.1-3 п.187.1 ст.187 ПК України, датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.
Як установлено п.201.1 ст.201 ПК України, на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Абзацом 1 п.201.7 ст.201 ПК України передбачено, що податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс).
Згідно абз.1 п.201.10 ст.201 ПК України, при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Відповідно до абз.5 п.201.10 ст.201 Податкового кодексу України, підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.
За змістом абз.10 п.201.10 ст.201 ПК України, якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.
Згідно абз.22 п.201.10 ст.201 ПК України, порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних встановлюється Кабінетом Міністрів України.
Підпунктом 14.1.160 п.14.1 ст.14 ПК України визначено, що єдиний реєстр податкових накладних - реєстр відомостей щодо податкових накладних та розрахунків коригування, який ведеться центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, в електронному вигляді згідно з наданими платниками податку на додану вартість електронними документами.
Механізм внесення відомостей, що містяться у податковій накладній та/або розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до неї, до Єдиного реєстру податкових накладних визначений Порядком ведення Єдиного реєстру податкових накладних, який затверджений постановою Кабінету Міністрів України №1246 від 29.12.2010 (далі – Порядок №1246).
За змістом абз.2 п.2 Порядку №1246, податкова накладна - електронний документ, який складається платником податку на додану вартість (далі - платник податку) відповідно до вимог Податкового кодексу України (далі - Кодекс) в електронній формі у затвердженому в установленому порядку форматі (стандарті) та надсилається для реєстрації.
Відповідно до п.8 Порядку №1246, податкова накладна та/або розрахунок коригування складаються та реєструються постачальником (продавцем) - платником податку, крім випадків, визначених пунктом 9 цього Порядку.
Згідно п.12 Порядку №1246, після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки: відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту); чинності кваліфікованого електронного підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192 та пунктом 201.10 статті 201 Кодексу; наявності помилок під час заповнення обов`язкових реквізитів відповідно до пункту 201.1 статті 201 Кодексу; наявності суми податку на додану вартість відповідно до пунктів 200-1.3 і 200-1.9 статті 200-1 Кодексу (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 1 липня 2015 р.); наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується; факту реєстрації/зупинення реєстрації/відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами; наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування; дотримання вимог Законів України «Про електронний цифровий підпис», «Про електронні документи та електронний документообіг» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.
Пунктами 13-14 Порядку №1246 передбачено, що за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування. Квитанція в електронній формі надсилається платнику податку протягом операційного дня та є підтвердженням прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування. Примірник квитанції в електронній формі зберігається в ДФС.
Згідно п.17 Порядку №1246, у разі зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування формується квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування. Така квитанція одночасно надсилається постачальнику (продавцю) та отримувачу (покупцю) - платнику податку.
Відповідно до п.201.16 ст.201 ПК України, реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Постановою Кабінету Міністрів України №1165 від 11.12.2019 затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі – Порядок №1165).
Згідно п.5 Порядку №1165, платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2). Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).
Відповідно до абз.1 п.6 Порядку №1165, у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
Згідно п.7 Порядку №1165, у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
Перелік критеріїв ризиковості здійснення операцій наведений в Додатку 3 до цього ж Порядку.
Відповідно до п.п.10, 11 Порядку №1165, у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування; 2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.
Як видно з матеріалів справи, підставами для зупинення реєстрації спірних ПН слугувало те, що ПН складені та подані платником податку, який відповідає п.8 Критеріїв ризиковості платника податку (додаток 1 Порядку). Додатково повідомляємо: показник "D"=3.3964%, "Рпоточ"=0. Пропонуємо надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Приймаючи оспорювані рішення, комісія як підставу для відмови в реєстрації зазначила про "ненаданням / частковим наданням додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, платником податку", рядку в додатковій інформації (зазначити конкретні документи) - будь-якої інформації не вказано.
Колегія суддів враховує, що у постанові від 20.04.2023 по справі №380/4746/22 Верховний Суд за наслідками аналізу положень Порядку №520 зазначив, що можливість надання платником податків переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання ПН/РК прямо залежить від чіткого визначення податковим органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків з зазначенням необхідності надання документів за переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації ПН/РК, а не довільно, на власний розсуд.
При цьому, Верховний Суд у постанові від 05.01.2021 по справі №640/11321/20 зазначив, що незважаючи на те, що затверджена Порядком №1165 форма рішення, яка не передбачає конкретизації підстав у разі відповідності пунктам 1-8 критеріїв ризиковості платника податку, не скасовує обов`язок податкового органу необхідності доказування, передбаченого ч.2 ст.77 Кодексу адміністративного судочинства України.
Однак, як видно зі змісту квитанцій контролюючий орган не конкретизував які саме документи необхідно надати платнику податків та чого мають стосуватися пояснення такого платника податків для того, щоб реєстрація спірного розрахунку коригування стала можливою, що свідчить про невідповідність сформованої квитанції вимогам, які встановлені у п.11 Порядку №1165.
Колегія суддів зазначає, що недотримання принципу правової визначеності під час зупинення реєстрації розрахунку коригування призвело до необізнаності платника податків щодо вичерпного переліку необхідних документів, які він повинен був надати контролюючому органу, внаслідок чого у відповідача виникла можливість прояву нічим не обмеженої дискреції. Вказане призвело до прояву суб`єктом владних повноважень негативного розсуду, внаслідок чого платник податків не зміг належним чином виконати свої обов`язки, мета яких – реєстрація ПН/РК. 
Аналогічна правова позиція міститься у постанові Верховного Суду від 23.05.2023 у справі №500/770/21.
Отже, контролюючий орган безпідставно зупинив реєстрацію ПН у Єдиному реєстрі податкових накладних.
Відповідно до п.2 Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019 року №520 (далі – Порядок №520), прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС.
Згідно п.4 Порядку №520, у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі.
За змістом п.5 Порядку №520, перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи, інвентаризаційні описи, у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.
Колегія суддів враховує, що вжите у цій нормі словосполучення «може включати» переконує, що у кожному окремому випадку перелік таких документів є індивідуальним.
Саме тому форма рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації ПН/РК в Єдиному реєстрі податкових накладних, передбачена у додатку до Порядку №520, чітко встановлює, що «документи, які не надано» необхідно підкреслити. А, отже, контролюючий орган повинен визначити конкретно ті документи, яких не надано платником податків.
Відповідно до п.п.9, 10 та 11 Порядку №520, письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня.
Комісія регіонального рівня приймає рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі за формою згідно з додатком до цього Порядку.
Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі: ненадання/часткового надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, при отриманні Повідомлення; та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.
Колегія суддів зазначає, що первинні документи, оформлені позивачем в рамках господарських відносин із контрагентом, копії яких надані разом із поясненнями для прийняття рішення щодо реєстрації ПН, складені у відповідності до вимог законодавства та є первинними документами, які засвідчують факт реального виконання позивачем та його контрагентом господарських зобов`язань.
Надаючи правову оцінку оспорюваним рішенням, слід зазначити, що контролюючий орган визначив лише загальні підстави їх прийняття, не зазначивши конкретної інформації щодо причин та підстав його прийняття. Адже контролюючий орган не сформував конкретних вимог щодо необхідності подання вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання ПН/РК, не вказав яких саме документів не надано та яких саме документів не вистачає для прийняття рішення про реєстрацію ПН/РК. Крім того, контролюючий орган жодним чином не вказав, чому саме надані позивачем пояснення та первинні документи не враховані ним при прийнятті оспорюваних рішень.
Загальними вимогами, які висуваються до актів індивідуальної дії, як актів правозастосування є їх обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення суб`єктом владних повноважень конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття.
Беручи до уваги те, що оскаржуване рішення контролюючого органу є правовим актом індивідуальної дії, колегія суддів констатує невідповідність такого рішення критеріям чіткості та зрозумілості, що породжує його неоднозначне трактування, які, у свою чергу, перешкоджають платнику податків своєчасно і повністю виконати власні обов`язки та скористатися своїми правами, передбаченими податковим законодавством, що регулює порядок реєстрації ПН/РК.
У контексті викладеного колегія суддів також звертає увагу на те, що Верховний Суд неодноразово, зокрема у постановах від 28.06.2022 по справі №380/9411/21, від 07.12.2022 по справі №500/2237/20 та ряді інших наголошував на тому, що здійснення моніторингу відповідності ПН/РК критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. Здійснення моніторингу не повинно підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу. Приймаючи рішення про реєстрацію ПН/РК, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарської операцій позивача на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарської операції може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки, підстави та порядок проведення якої визначено нормами Податкового кодексу України. У свою чергу, при реєстрації ПН/РК фактично проводиться моніторинг операції чи платника податків лише за зовнішніми (формальними) критеріями, тобто здійснюється аналіз первинних документів у взаємозв`язку з відомостями ПН/РК та іншими джерелами (державними реєстрами, електронними документами).
Предметом розгляду в цій справі є виключно стадія правильності та правомірності зупинення та відмови в реєстрації ПН, а не реальність та товарність здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентом.
В апеляційній скарзі представник відповідача не вказав жодних обставин, які б обґрунтовували правомірність оспорюваних рішень.
Матеріалами справи підтверджується, що після отримання квитанції про зупинення реєстрації ПН №1 від 24.07.2024, №2 від 25.07.2024 та №3 від 26.07.2024 позивач подав в електронному вигляді до ГУ ДПС повідомлення №1 про надання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрація яких зупинена.
В даному повідомленні містились пояснення позивача за вих. №12/09 від 12.09.2024, щодо проведення господарських операцій та долучено копії документів, зазначених в поясненнях.
Зокрема, у поясненнях зазначено, що Товариство здійснює діяльність у сфері вирощування вирощування зернових культур (крім рису), бобових культур і насіння олійних культур - КВЕД 01.11, на орендованих земельних ділянках та її продажу, на підтвердження господарської діяльності щодо вирощування зернових культур були надані наступні документи, які підтверджують закупку паливномастильних матеріалів, мінеральних добрив, засобів захисту рослин, оренди землі, наявність власної та орендованої техніки, для обробки грунту, посіву зернових, внесення добрив, та збору врожаю.
Загальна кількість орендованої землі в 2024 році становить 1085,2171 га, що підтверджується Довідкою № 78 від 26.01.2027, а саме : смт.Залізці-94,8467 га, с.Гаї Розтоцькі- 780,8511 га, Гаї за Рудою-32,1171 га, Чистопади-31,7893 га, Ратищі-30,3098 га, Серетець-115,3031 га.
Для підтвердження господарської діяльності надано статистичну звітність за формою 4-сг річна “Звіт про посівні площі сільськогосподарських культур” на 2024 рік, в якій відображено посіви сільськогосподарських культур на 2024 рік, а саме : пшениця озима-104 га; ячмінь озимий-7 га; соя-303 га.; ріпак озимий-103 га; соняшник-188 га; ячмінь ярий-33 га; пшениця яра-81 га; кукурудза-274 га.
Форму 37-сг “ Звіт про збирання врожаю сільськогосподарських культур” за липень 2024 року, в якій відображено площі та валові збори сільськогосподарських культур: - Ріпак озимий- на 103 га зібрано 4482,8 центнер продукції.
Для забезпечення виробничого процесу ПП “Розтоцьке-Агро” закуповує дизельне пальне, мінеральні добрива, засоби захисту рослин, насіння.
Основними постачальниками товарно-матеріальних цінностей в 2023-2024 році є ТОВ "Магістр-Д" (код ЄДРПОУ 21141124), в якого закуплено пальне в 2023 році на загальну суму 5773581,98 грн та укладено Договір купівлі-продажу нафтопродуктів №144 від 01.02.2021 з додатковими угодами.
На поставку пального постачальником виписано видаткові накладні та ТТН, а саме : видаткові накладні №767 від 23.02.2023 на суму 1025060,00 грн, в тому числі ПДВ 67060,00 грн та ТТН№230223/13 від 23.02.2023; №1588 від 14.04.2023 на суму 266274,85 грн, в тому числі ПДВ 17419,85 грн та ТТН№230414/19 від 14.04.2023; №2581 від 08.06.2023 на суму 250953,95 грн, в тому числі ПДВ 16417,55 грн та ТТН№230608/21 від 08.06.2023; №2582 від 08.06.2023 на суму 164521,38 грн, в тому числі ПДВ 10763,08 грн та ТТН№230608/21 від 08.06.2023; №3232 від 04.07.2023 на суму 440793,00 грн, в тому числі ПДВ 73465,50 грн ТТН №230704/13 від 04.07.2023; №4157 від 16.08.2023 на суму 329028,00 грн в тому числі ПДВ 54838,00 грн ТТН№230816/7 від 16.08.2023; №5689 від 20.10.2023 на суму 240408,00 грн, в тому числі ПДВ 48081,60 грн ТТН№231020/27 від 20.10.2023; №894 від 23.02.2024 на суму 338910,00 грн, в тому числі ПДВ 56485,00 грн ТТН №240223/10 від 23.02.2024; №1051 від 01.03.2024 на суму 421200,00 грн, в тому числі ПДВ 70200.00 грн ТТН №240301/14 від 01.03.2024; №1319 від 18.03.2024 на суму 368316,00 грн, в тому числі ПДВ 61386.00 грн ТТН№240318/13 від 18.03.2024; №2146 від 22.04.2024 на суму 600600,00 грн, в тому числі ПДВ 100100,00 грн ТТН №240422/10 від 22.04.2024; №2319 від 29.04.2024 на суму 261105,00 грн, в тому числі ПДВ 43517.50 грн ТТН№240429/14 від 29.04.2024; №2620 від 14.05.2024 на суму 303121,80 грн, в тому числі ПДВ 50520,30 грн ТТН№240514/11 від 14.05.2024; №3382 від 17.06.2024 на суму 308790,00 грн, в тому числі ПДВ 51465.00 грн ТТН №240615/7 від 17.06.2024; №4044 від 12.07.2024 на суму 454500,00 грн, в тому числі ПДВ 75750.00 грн ТТН№240712/10 від 12.07.2024.
Оплата за пальне була проведена в безготівковій формі на суму 5942277,98 грн згідно наступних платіжних доручень : №208 від 13.02.2023 на суму 1025060,00 грн; № 261 від 27.07.2023 на суму 204859,09 грн; № 262 від 28.07.2023 на суму 592257,15 грн; № 267 від 31.07.2023 на суму 325426,94 грн; № 304 від 23.10.2023 на суму 207986,63 грн; № 305 від 25.10.2023 на суму 361449,37 грн; № 374 від 21.12.2023 на суму 522061,00 грн; - № 376 від 22.12.2023 на суму 101135,00 грн; № 412 від 07.03.2024 на суму 500000,00 грн;№ 414 від 11.03.2024 на суму 500000,00 грн; № 425 від 21.03.2024 на суму 6161,00 грн; № 428 від 26.03.2024 на суму 122265,00 грн; № 460 від 23.04.2024 року на суму 500000,00 грн; № 463 від 24.04.2024 на суму 186517,44 грн; № 495 від 16.05.2024 на суму 25372,00 грн;№ 499 від 17.05.2024 на суму 300000,00 грн; № 515 від 21.05.2024 на суму 152937,36 грн; № 543 від 20.06.2024 на суму 300000,00 грн; № 562 від 03.07.2024 року на суму 8790,00 грн; № 708 від 21.08.2024 на суму 454500,00 грн.
ТОВ “Альфа Смарт Агро” (код ЄДРПОУ 37250244), в якого закуплено засоби захисту рослин на загальну суму 1353839,38 грн та укладено Договір поставки №AS/276/02/2023/ від 21.02.2023 на поставку засобів захисту рослин постачальником виписано наступні документи, а саме : видаткові накладні №1907 від 13.03.2023 на суму 305759,33 грн, в тому числі ПДВ 50959,89 грн та ТТН №Р1907 від 13.03.2023; №2080 від 14.03.2023 на суму 98844,26 грн, в тому числі ПДВ 16474,04 грн та ТТН №Р2080 від 14.03.2023; №4798 від 10.04.2023 на суму 256582,44 грн, в тому числі ПДВ 42763,74 грн та ТТН №Р4798 від 11.04.2023; №6215 від 24.04.2023 на суму 91172,08 грн, в тому числі ПДВ 15195,35 грн та ТТН №Р6215 від 24.04.2023; №7144 від 28.04.2023 на суму 69852,96 грн, в тому числі ПДВ 11642,16 грн та ТТН №Р7144 від 28.04.2023; №7161 від 28.04.2023 на суму 273587,94 грн, в тому числі ПДВ 45597,99 грн та ТТН №Р7161 від 28.04.2023; №8660 від 10.05.2023 на суму 3250,08 грн, в тому числі ПДВ 541,68 грн та ТТН №Р8660 від 10.05.2023; №9925 від 19.05.2023 на суму 179188,8 грн, в тому числі ПДВ 29864,80 грн та ТТН №Р9925 від 19.05.2023; №11300 від 29.05.2023 на суму 3925,97 грн, в тому числі ПДВ 654,33 грн та ТТН №Р11300 від 29.05.2023; №13571 від 12.06.2023 на суму 71675,52 грн, в тому числі ПДВ 11945,92 грн та ТТН №Р13571 від 12.06.2023.
Оплата за засоби захисту рослин проведена в безготівковій формі в сумі 1353839,38 грн згідно рахунку №982 від 23.02.2023 відповідно до наступних платіжних доручень : №108 від 23.02.2023 на суму 500000,00 грн; №225 від 04.04.2023 на суму 256582,44 грн; №135 від 21.04.2023 на суму 23478,14 грн; №137 від 24.04.2023 на суму 258687,78 грн; №138 від 27.04.2023 на суму 69852,96 грн; №241 від 15.05.2023 на суму 169636,57 грн; №243 від 29.05.2023 на суму 3925,97 грн; №246 від 09.06.2023 на суму 71675,52 грн.
ТОВ “Фірма Ерідон” (код ЄДРПОУ 30315638), в якого були закуплені засоби захисту рослин на 452723,04 грн та укладено Договір поставки №277/22/284 від 01.04.2022 на поставку засобів захисту рослин постачальником виписано видаткові накладні та ТТН, а саме : №71288 від 12.08.2022 на суму 452723,04 грн, в тому числі ПДВ та ТТН №ТЕ-370635/2 від 12.08.2022. Оплата за засоби захисту рослин проведена в безготівковій формі в сумі 1253995,83 грн згідно платіжного доручення №46 від 11.08.2022 на суму 97384,50 грн.
ТОВ “Агро Експерт Інтернешнл” (код ЄДРПОУ 38948033), в якого закуплено в 2023 році мінеральні добрива на загальну суму 239170,69 грн та укладено Договір поставки №АЕІ-3045-0108/23 від 01.08.2023 на поставку мінеральних добрив постачальником виписано видаткові накладні, а саме : №2871 від 10.08.2023 на суму 13783,88 грн, в тому числі ПДВ; ТТН №2871 від 10.08.2023; №2829 від 08.08.2023 на суму 781825,22 грн, в тому числі ПДВ; ТТН №2829 від 08.08.2023; №3012 від 22.08.2023 на суму 813736,37 грн, в тому числі ПДВ; ТТН №3012 від 22.08.2023; №3064 від 24.08.2023 на суму 781825,22 грн, в тому числі ПДВ; ТТН №3064 від 24.08.2023.
Оплата за мінеральне добриво проведена в безготівковій формі в сумі 2391170,69 грн згідно наступних платіжних доручень, а саме : №268 від 01.08.2023 на суму 1563650,44 грн; №270 від 04.08.2023 на суму 813736,37 грн; №273 від 09.08.2023 на суму 13783.88 грн.
ТзОВ “Буковинська аграрна компанія” (код ЄДРПОУ 44028109), в якого закуплено мінеральні добрива на суму 2345000,40 грн та укладено Договір купівлі-продажу №07.02.24-6 від 07.02.2024 на поставку мінеральних добрив постачальником виписано видаткові накладні, а саме : №13 від 19.02.2024 на суму 588529,60 грн, в тому числі ПДВ та ТТН №19 від 19.02.2024; №18 від 20.02.2024 на суму 1756170,80 грн, в тому числі ПДВ та ТТН №18/1,18/2, 18/3 від 20.02.2024.
Оплата за мінеральні добрива проведена згідно платіжних доручень №402 від 19.02.2024 на суму 595000,00 грн, №403 від 19.02.2024 на суму 175000,40 грн.
Податкові накладні від постачальників були зареєстровані в Єдиному державному реєстрі податкових накладних.
Для обробітку землі підприємство використовує власні основні засоби, які відображені в формі 20 ОПП.
Виробничі процеси по обробітку землі для вирощуванню ріпаку в 2024 році оформлені в бухгалтерському обліку відповідними документами, а саме : Акт витрат насіння та садівного матеріалу №-000007001 від 18.08.2023; Акт про використання мінеральних, органічних і бактеріальних добрив №-000000011 від 16.08.2023; Акт про використання мінеральних, органічних і бактеріальних добрив №-000000003 від 22.02.2024; Акт про використання засобів хімічного захисту рослин №-000000004 від 16.04.2024; Акт про використання засобів хімічного захисту рослин №-000000005 від 13.05.2024; Акт про використання засобів хімічного захисту рослин №-000000018 від 16.05.2024; Акт про використання засобів хімічного захисту рослин №-000000028 від 03.06.2024; Акт про використання засобів хімічного захисту рослин №-000000029 від 14.06.2024.
Об`єм робіт по обробітку землі під посів ріпаку, підживленню, внесенню засобів захисту рослин, збору врожаю та використання пального відображено в лімітно-забірних картах, а саме : лімітно-забірна карта №ЗЛ-0000319 на одержання ПММ за серпень 2023 року; обліковий лист тракториста-машиніста №00000029 за серпень 2023 року; лімітно-забірна карта №ЗЛ-0000337 на одержання ПММ за серпень 2023 року; обліковий лист тракториста-машиніста №000000030 за серпень 2023 року; лімітно-забірна карта №ЗЛ-00000373 на одержання ПММ за серпень 2023 року; обліковий лист тракториста-машиніста №000000045 за серпень 2023 року; лімітно-забірна карта №ЗЛ-00000374 на одержання ПММ за серпень 2023 року; обліковий лист тракториста-машиніста №000000044 за серпень 2023 року; лімітно-забірна карта №ЗЛ-0000001 на одержання ПММ за лютий 2024 року; обліковий лист тракториста-машиніста №000000002 за лютий 2024 року; лімітно-забірна карта №ЗЛ-0000066 на одержання ПММ за квітень 2024 року; обліковий лист тракториста-машиніста № 000000014 за квітень 2024 року; лімітно-забірна карта №ЗЛ-0000069 на одержання ПММ за травень 2024 року; обліковий лист тракториста-машиніста № 000000020 за травень 2024 року; лімітно-забірна карта №ЗЛ-0000078 на одержання ПММ за червень 2024 року; обліковий лист тракториста-машиніста № 000000021 за червень 2024 року.
Для продажу ріпаку врожаю 2024 року між фірмою ПП”Розтоцьке-Агро” та ТОВ “Овал” було укладено Договір поставки № 39-ТР-2024-Р від 22.07.2024. Відгрузка ріпаку врожаю 2024 року оформлена Видатковими накладними та ТТН, а саме : №РН-0000016 від 24.07.2024 на суму 1325152,46 грн, в тому числі ПДВ 162738,02 грн; ТТН №38, №39, №40 від 24.07.2024. Дана відгрузка була першою подією в податковому обліку, а тому згідно видаткової накладної було виписано податкову накладну №1 від 24.07.2024 та подана для реєстрації до контролюючого органу в Єдиному реєстрі податкових накладних; №РН-00000017 від 25.07.2024 на суму 7723027,13 грн, в тому числі ПДВ 948441,93 грн; ТТН № 41, №42, №43, №44, №45, №46, №47, №48, №49, №50, №51, №52, №53, №54, №55, №56, №57, №58, №59, №60 від 25.07.2024. Дана відгрузка була першою подією в податковому обліку, а тому згідно видаткової накладної було виписано податкову накладну №2 від 25.07.2024 та подана для реєстрації до контролюючого органу в Єдиному реєстрі податкових накладних; №РН-0000018 від 26.07.2024 на суму 621713,93 грн, в тому числі ПДВ 76350,83 грн; ТТН №61, №62 від 26.07.2024. Дана відгрузка була першою подією в податковому обліку, а тому згідно видаткової накладної було виписано податкову накладну №3 від 26.07.2024 та подана для реєстрації до контролюючого органу в Єдиному реєстрі податкових накладних.
На отримання продукції покупцем надано Довіреність № 40 від 22.07.2024.
Оплата за продукцію проведена згідно наступних платіжних документів, а саме : платіжні доручення №30948283 від 27.08.2024 на суму 4000000,00 грн, №30948324 від 04.09.202 на суму 3000000,00 грн.
Відвантажено продукцію на загальну суму 9669893,52 грн та отримано оплату на загальну суму 7000000,00 грн.
Інформація про формування податкових зобов`язань та податкового кредиту відповідно до господарської діяльності відображена в щомісячних податкових деклараціях з податку на додану вартість.
При цьому, колегія суддів зазначає, що з поданих позивачем пояснень, ним надано копії усіх необхідних документів, згідно п.5 Порядку прийняття рішень про реєстрацію/ відмову в реєстрації податкових накладних/ розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, які дають можливість здійснити реєстрацію розрахунку коригування №23 від 30.04.2024 в ЄРПН.
На переконання колегії суддів, вказані документи складені у повній відповідності до вимог законодавства і саме такими документами супроводжувалось оформлення господарської операції, в рамках якої виписано податкову накладну, що оформлена позивачем до реєстрації в ЄРПН.
Разом з тим, після подання позивачем письмових пояснень, що стосуються складення спірної ПН, контролюючий орган такі документи не врахував, прийнявши оскаржуване рішення про відмову у реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних поданих позивачем податкових накладних з підстав надання копій документів, складених з порушенням законодавства.
Колегія суддів зазначає, що зважаючи на наявність передбачених законодавством документів, які свідчать про проведення господарських операцій між позивачем та його контрагентом, зокрема тих, які були надані контролюючому органу разом з поясненнями щодо розрахунку коригування, реєстрацію яких було зупинено, останній немав правових підстав для відмови позивачу у його реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Щодо позовних вимог про зобов`язання ДПС України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних розрахунки коригування кількісних і вартісних показників, колегія суддів зазначає наступне.
Згідно п.201.1, 201.10 ст.201 ПК України, обов`язок реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних покладений на платника податків.
В той же час, суд звертає увагу, що наведені норми розраховані на відсутність спірних правовідносин, позаяк у випадку зупинення реєстрації ПН/РК механізм їх подальшої реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних є іншим.
Згідно п.п.19, 20 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 №1246, податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій, зокрема: набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДФС відповідного рішення).
Внесення відомостей до Реєстру на підставі рішення суду, яке набрало законної сили, здійснюється з дотриманням вимог цього Порядку. При цьому вимоги абзацу десятого пункту 12 цього Порядку не застосовуються до податкової накладної та/або розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в установленому порядку. Датою внесення відомостей до Реєстру вважається день, зазначений в рішенні суду, або день набрання законної сили таким рішенням.
Отже, реєстрація в Єдиному реєстрі податкових накладних ПН/РК, реєстрацію якого попередньо було зупинено, є повноваженням Державної податкової служби України.
У даній справі обставин, які б унеможливлювали реєстрацію розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, не встановлено.
Отже, помилковими є твердження апелянта про наявність у ДПС України дискреційних повноважень щодо реєстрації ПН та передчасність вимоги про зобов`язання їх реєстрації, оскільки зміст дискреційних повноважень передбачає законність будь-якого із можливих рішень суб`єкта владних повноважень, прийнятого ним у певній ситуації, а судом встановлено незаконність рішень про відмову в реєстрації податкових накладних.
З огляду на наведене, суд першої інстанції дійшов вірного висновку щодо обґрунтованості даного позову.
Відповідно до ч.2 ст.6 КАС України та ст.17 Закону України “Про виконання рішень і застосування практики Європейського Суду з прав людини”, суди застосовують Конвенцію про захист прав людини і основоположних свобод (далі - Конвенція) та практику Європейського Суду з прав людини (далі – ЄСПЛ) як джерела права.
Аналізуючи питання обсягу дослідження доводів скаржника та їх відображення у судових рішеннях, питання вичерпності висновків суду, судом апеляційної інстанції ґрунтується на висновках, що їх зробив ЄСПЛ у справі “Проніна проти України” (рішення від 18.07.2006).
Зокрема, у пункті 23 рішення ЄСПЛ зазначив, що пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди давати обґрунтування своїх рішень, але це не може сприйматись як вимога надавати детальну відповідь на кожен аргумент. Межі цього обов`язку можуть бути різними в залежності від характеру рішення. Крім того, необхідно брати до уваги різноманітність аргументів, які сторона може представити в суд, та відмінності, які існують у державах-учасницях, з огляду на положення законодавства, традиції, юридичні висновки, викладення та формулювання рішень. Таким чином, питання, чи виконав суд свій обов`язок щодо подання обґрунтування, що випливає зі статті 6 Конвенції, може бути визначено тільки у світлі конкретних обставин справи, що і зроблено апеляційним судом переглядаючи рішення суду першої інстанції, аналізуючи відповідні доводи скаржника.
Так, у рішенні від 10.02.2010 у справі “Серявін та інші проти України” ЄСПЛ наголосив на тому, що згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (рішення у справі “Руїс Торіха проти Іспанії” (RuizTorija v. Spain) від 09.12.1994). Хоча національний суд має певну свободу розсуду щодо вибору аргументів у тій чи іншій справі та прийняття доказів на підтвердження позицій сторін, орган влади зобов`язаний виправдати свої дії, навівши обґрунтування своїх рішень (рішення у справі “Суомінен проти Фінляндії” (Suominen v. Finland) від 01.07.2003). Ще одне призначення обґрунтованого рішення полягає в тому, щоб продемонструвати сторонам, що вони були почуті. Крім того, вмотивоване рішення дає стороні можливість оскаржити його та отримати його перегляд вищестоящою інстанцією. Лише за умови винесення обґрунтованого рішення може забезпечуватись публічний контроль здійснення правосуддя (рішення у справі “Гірвісаарі проти Фінляндії” (Hirvisaari v. Finland) від 27.09.2001).
Згідно ст.316 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає скаргу без задоволення, а рішення суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Таким чином, колегія суддів приходить до висновку, що оскаржуване рішення ухвалене відповідно до норм матеріального та процесуального права, а висновки суду першої інстанції ґрунтується на всебічному, повному та об`єктивному з`ясуванні всіх обставин, що мають значення для справи, які не спростовані доводами апеляційної скарги, у зв`язку з чим відсутні підстави для її задоволення.
Керуючись ст.ст.12, 308, 311, 315, 316, 321, 325, 328, 329 КАС України, суд,
п о с т а н о в и в :
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Тернопільській області залишити без задоволення, а рішення Тернопільського окружного адміністративного суду від 23 грудня 2024 року по справі №500/5808/24 - без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її ухвалення та касаційному оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених п.2 ч.5 ст.328 КАС України, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення. 

Головуючий суддя	 	Р. В. Кухтей 	
судді	 	С. П. Нос 	
 	 	С. М. Шевчук