ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

11 лютого 2026 року	Львів	Справа № 460/3904/25 пров. № А/857/20712/25	

Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі:

судді-доповідача Шинкар Т.І.,
суддів Довгої О.І.,
Запотічного І.І.,

розглянувши в порядку письмового провадження в м. Львові апеляційну скаргу ОСОБА_1 на рішення Рівненського окружного адміністративного суду (головуючий суддя Зозуля Д.П.), ухвалене в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін в м. Рівне 23 квітня 2025 року у справі № 460/3904/25 за позовом ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Рівненській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

В С Т А Н О В И В :

03.03.2025 ОСОБА_1 звернувся в суд з позовом до Головного управління ДПС у Рівненській області, в якому просив: визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 21.02.2025 № 003605090116. 
Рішенням Рівненського окружного адміністративного суду від 23 квітня 2025 року у задоволенні позову відмовлено.
Відмовляючи у задоволенні позовних вимог суд першої інстанції виходив з того, що встановлені обставини справи в їх сукупності дають підстави для висновку, що ГУ ДПС у Рівненській області, приймаючи податкове повідомлення-рішення №003605090116, згідно з яким до ОСОБА_1 застосовано штрафні санкції в сумі 24000 грн за порушення ч.2 ст. ст.23 Закону №3817-ІХ, діяв на підставі, в межах повноважень та у спосіб, визначені чинним законодавством. 
Не погоджуючись з рішенням суду першої інстанції ОСОБА_1 подав апеляційну скаргу, просить скасувати рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 23 квітня 2025 року та позов задовольнити. Апеляційну скаргу мотивовано тим, що згідно висновку Київської незалежної судово-експертної установи від 16.01.2024р. п.3 - ароматизатор Кавун Флаворлаб відповідає вимогам ТУ У 20.5-43366526 001:2020 та відповідно до УКТ ЗЕД відповідає характеристикам товарної підкатегорії 3302109000 для використання у харчовій промисловості. Вказує на те, що постановою Рівненського міського суду від 26 березня 2025 року було закрито провадження по справі про притягнення ОСОБА_1 до адміністративної відповідальності за ч. 1 ст. 156 КУпАП на підставі п. 1 ст. 247 КУпАП у зв`язку із відсутністю події та складу адміністративного правопорушення. Серед іншого судом було встановлено, що згідно з протоколом про адміністративне правопрушення ОСОБА_1 28.01.2025, близько 16:30 год., у магазині « IS Zuza Shop: розташованого за адресою: АДРЕСА_1 , у своїй торговій точці, допустив реалізацію рідини, що використовується в електронних сигаретах без марок акцизного податку, чим порушив ст. ст. 23,65 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, спиртових дистилятів, біоетанолу, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, тютюнової сировини, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального». За наслідками розгляду справи судом було встановлено, що позивачем реалізуються речовин які не є рідинами, що використовуються в електронних сигаретах і відповідно у справі відсутній предмет адміністративного правопорушення, як обов`язкової ознаки об`єкту адміністративного правопорушення. Отже, торгівля компонентами, продаж яких здійснює ФОП ОСОБА_1 , не є рідинами, що використовуються в електронних сигаретах.
ГУ ДПС у Рівненській області подало відзив на апеляційну скаргу, в якому вважає її необґрунтованою і такою, що не підлягає до задоволення. Наголошує на тому, що суд першої інстанції правильно застосував норми матеріального права та ухвалив законне і справедливе судове рішення. Зазначає, що за результатом проведеної фактичної перевірки у магазині, де здійснює свою діяльність позивач, контролюючим органом встановлено факт здійснення роздрібної торгівлі сировиною для рідин, що використовується в електронних сигаретах та нікотином, що є порушенням вимог ч.2 ст.23 Закону України від 18.06.2024 №3817-ІХ «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, спиртових дистилятів, біоетанолу, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, тютюнової сировини, рідин, що використовуються в електронних сигаретах та пального». Вважає, що у спірних правовідносинах діяв на підставі, в межах повноважень та у спосіб, визначені чинним законодавством, а тому просив у задоволенні позову відмовити.
Враховуючи положення статті 312 Кодексу адміністративного судочинства України (далі - КАС України), суд апеляційної інстанції дійшов висновку щодо можливості розглянути справу без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження) за наявними у справі матеріалами, на підставі наявних у ній доказів.
Згідно з ст.242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Судове рішення має відповідати завданню адміністративного судочинства, визначеному цим Кодексом.
Суд апеляційної інстанції, переглядаючи справу за наявними у ній доказами, перевіривши законність і обґрунтованість оскаржуваного рішення суду першої інстанції, в межах доводів та вимог апеляційної скарги, дослідивши докази, що стосуються фактів, на які посилаються учасники справи, приходить до переконання, що оскаржуване рішення суду першої інстанції вимогам статті 242 КАС України відповідає.
Судом першої інстанції встановлено, що згідно з даними Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань ОСОБА_1 зареєстрований як фізична особа-підприємець з 17.05.2024 та здійснює господарську діяльність за видами: 46.75 Оптова торгівля хімічними продуктами (основний); 20.59 Виробництво іншої хімічної продукції, н.в.і.у.; 47.78 Роздрібна торгівля іншими невживаними товарами в спеціалізованих магазинах; 47.91 Роздрібна торгівля, що здійснюється фірмами поштового замовлення або через мережу Інтернет.
В період з 28.01.2025 по 05.02.2025 на підставі наказу №274-п від 27.01.2025 та направлень №413/ж3/17-00-09-01-11, №414/ж3/17-00-09-01-11 від 27.01.2025, №507/ж3/17-00-09-01-11 від 03.02.2025 посадовими особами Головного управління ДПС в Рівненській області проведено фактичну перевірку магазину « ІНФОРМАЦІЯ_1 » , розташованого за адресою: АДРЕСА_1 , у якому здійснює господарську діяльність ФОП ОСОБА_1 , за результатами якої складено акт від 06.02.2025 №2630/ж5/17-00-09-01-12/ НОМЕР_1 .
Так, в акті констатовано, що перевіркою встановлено факт здійснення роздрібної торгівлі сировиною для рідин, що використовується в електронних сигаретах та нікотином, а саме: реалізовано ароматизатор Octolab 30 мл, гліцерин Octolab 5 мл, нікотин Octolab 3 мл. на загальну суму 680 грн., чим порушено вимоги ч.2 ст. 23 Закону України від 18.06.2024 року №3817-ІХ «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, спиртових дистилятів, біоетанолу, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, тютюнової сировини, рідин, що використовуються в електронних сигаретах та пального» в частині порушення заборони на роздрібну торгівлю сировиною для рідин, що використовуються в електронних сигаретах та нікотином. Зафіксовано, що всього на момент перевірки реалізовувалося сировини для рідин, що використовуються в електронних сигаретах та нікотину на загальну суму 38775,50 грн (акт зняття залишків від 28.01.2025). 
На підставі вказаних висновків 21.02.2025 ГУ ДПС у Рівненській області прийнято податкове повідомлення-рішення №003605090116, згідно з яким до ОСОБА_1 застосовано штрафні санкції в сумі 24000 грн.
Вважаючи протиправними зазначене податкове повідомлення-рішення, позивач звернуся до суду з цим позовом.
Перевіряючи законність та обґрунтованість оскаржуваного рішення суду першої інстанції, суд апеляційної інстанції виходить з таких підстав.
Приписами частини другої статті 19 Конституції України встановлено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Наведена норма означає, що суб`єкт владних повноважень зобов`язаний діяти лише на виконання закону, за умов і обставин, визначених ним, вчиняти дії, не виходячи за межі прав та обов`язків, дотримуватися встановленої законом процедури, обирати лише встановлені законодавством України способи правомірної поведінки під час реалізації своїх владних повноважень.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальність за порушення податкового законодавства, регулює Податковий кодекс України (далі - ПК України).
Відповідно до положень пп.19-1.1.1 п.19-1.1 ст.19-1 ПК України контролюючі органи здійснюють адміністрування податків, зборів, платежів, у тому числі проводять відповідно до законодавства перевірки та звірки платників податків.
Згідно з пп.19-1.1.16 п.19-1.1 ст.19-1 ПК України контролюючі органи здійснюють заходи щодо запобігання та виявлення порушень законодавства у сфері виробництва та обігу спирту, алкогольних напоїв і тютюнових виробів та пального.
Відповідно до пп.20.1.4 п.20.1 ст.20 ПК України контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України) в порядку, встановленому цим Кодексом.
Згідно з пп.20.1.10 п.20.1 ст.20 ПК України контролюючі органи мають право здійснювати контроль за додержанням законодавства з питань регулювання обігу готівки (крім банків), порядку проведення готівкових розрахунків за товари (послуги), за наявністю ліцензій на провадження видів господарської діяльності, що підлягають ліцензуванню відповідно до закону, торгових патентів, за додержанням порядку приймання готівки для подальшого переказу (крім приймання готівки банками), за дотриманням суб`єктами господарювання установлених законодавством обов`язкових вимог щодо забезпечення можливості розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів.
Згідно з положеннями п.75.1 ст.75 ПК України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.
Відповідно до пп.75.1.3 п.75.1 ст.75 ПК України фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).
Згідно з положеннями п.80.1 ст.80 ПК України фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи). Фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) (п. 75.1.3 ст. 75 ПК України).
Згідно з п.80.1 ст.80 ПК України фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи).
Основні засади державної політики щодо регулювання виробництва» експорту, імпорту, оптової і роздрібної торгівлі спиртом етиловим, коньячним і плодовим та зерновим дистилятом, спиртом етиловим ректифікованим виноградним, спиртом етиловим ректифікованим плодовим, дистилятом виноградним спиртовим, спиртом-сирцем плодовим, біоетанолом, алкогольними напоями, тютюновими виробами, рідинами, що використовуються в електронних сигаретах, та пальним, забезпечення їх високої якості та захист) здоров`я громадян, а також посилення боротьби з незаконним виробництвом та обігом алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального на території України визначає Закон України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального» від 19.12.1995 №481/95-ВР.
Водночас, з 27 липня 2024 року набрав чинності Закон України від 18.06.2024 №3817-ІХ «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, спиртових дистилятів, біоетанолу, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, тютюнової сировини, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального» (далі - Закон №3817).
Відповідно до ч.1 Розділу Прикінцевих положень Закону № 3817, встановлено, що Закон набирає чинності з дня, наступного за днем його опублікування, крім встановлених нормою виключень.
Частиною 2 Розділу XII Прикінцеві положення встановлено, що Закон України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, спиртових дистилятів, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального» і Постанова Верховної Ради України «Про порядок введення в дію Закону України «Про державне регулювання виробництва і торгівлі спиртом етиловим, коньячним і плодовим, алкогольними напоями та тютюновими виробами» втрачають чинність з 1 січня 2025 року, крім статті 8 Закону, яка діє до дня набрання чинності та введення в дію статті 33 цього Закону.
Положення Закону до дня втрати ним чинності застосовуються в частині, що не суперечить положенням цього Закону.
Отже, оскільки перевірки проведені та податкові повідомлення-рішення винесені після набрання чинності Закону №3817, то в даному випадку застосуванню підлягають норми цього закону.
Відповідно до визначень, наведених у частині першій статті 1 Закону № 3817:
роздрібна торгівля - діяльність з продажу товарів (у тому числі з їх відвантаженням для подальшої доставки) кінцевим споживачам для особистого некомерційного використання незалежно від форми розрахунків, у тому числі на розлив без фактичного споживання у місці продажу або на розлив у ресторанах, кафе, барах, інших закладах громадського харчування;
тютюнові вироби - сигарети з фільтром або без фільтра, цигарки, сигари, сигарили, а також люльковий, нюхальний, смоктальний, жувальний тютюн, махорка та інші вироби з тютюну чи його замінників, інші відмінні від рідин, що використовуються в електронних сигаретах, нікотиновмісні продукти, їх замінники для куріння, нюхання, смоктання, жування чи вдихання без горіння шляхом нагрівання;
тютюновмісні вироби для електричного нагрівання (ТВЕН) за допомогою підігрівача з електронним управлінням - вироби із вмістом промислово обробленого тютюну, не призначені для куріння, нюхання, смоктання чи жування, які використовуються для генерування аерозолю шляхом нагрівання тютюну електричним підігрівачем з електронним управлінням до температури, за якої не відбувається процесу горіння (згоряння) виробу та виділення тютюнового диму;
сировина для рідин, що використовуються в електронних сигаретах, - суміш нікотину, солі нікотину чистотою не менше 98 відсотків, спеціально підготовленої води, гліцерину дистильованого, пропіленгліколю та іншої сировини і матеріалів, які забезпечують встановлені виробником характеристики рідини, не призначена для кінцевого використання в електронних сигаретах для створення аерозолів (парів).
Відповідно до статті 14 ПК України:
електронна сигарета - виріб, який може бути використаний для споживання (вдихання) парів, що утворюються внаслідок нагрівання компонентами такого виробу рідин, що містять або не містять нікотин. Електронні сигарети можуть бути одноразовими або багаторазовими;
рідини, що використовуються в електронних сигаретах, - рідкі суміші хімічних речовин, що містять або не містять нікотин, використовуються для створення пари в електронних сигаретах та містяться, зокрема, в картриджах, заправних контейнерах та інших ємностях.
Статтею 23 Закону №3817 визначено основні вимоги до роздрібної торгівлі тютюновими виробами, рідинами, що використовуються в електронних сигаретах, та тютюновою сировиною.
Так, роздрібну торгівлю тютюновими виробами та/або рідинами, що використовуються в електронних сигаретах, здійснюють суб`єкти господарювання за наявності у них однієї з таких ліцензій: на право роздрібної торгівлі тютюновими виробами, на право роздрібної торгівлі рідинами, що використовуються в електронних сигаретах.
Роздрібна торгівля на території України тютюновою сировиною, сировиною для рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та/або нікотином (токсичним алкалоїдом, екстрагованим з тютюну або отриманим шляхом хімічного синтезу, який відповідає товарній позиції 2939 згідно з УКТЗЕД) окремо або в наборах забороняється.
Як убачається з матеріалів справи, за результатами проведеної в січні 2025 року перевірки магазину «IS ZUZA SHOP», де здійснює господарську діяльність позивач, податковим органом встановлено факт здійснення роздрібної торгівлі сировиною для рідин, що використовується в електронних сигаретах та нікотином, чим порушено вимоги ч.2 ст.23 Закону №3817-ІХ в частині порушення заборони на роздрібну торгівлю сировиною для рідин, що використовуються в електронних сигаретах та нікотином. 
Згідно з фіскальним чеком від 28.01.2024 №0-8yXQgtaQk посадовій особі контролюючого органу у магазині «IS ZUZA SHOP» продано ароматизатор Кавун OCTOBAR NFT 30 мл 50 мг, що також підтверджується відеофіксацією з нагрудної камери посадової особи.
Також контролюючим органом в акті зняття залишків від 28.01.2025 зафіксовано, що загалом на момент перевірки реалізовувалося сировини для рідин, що використовуються в електронних сигаретах та нікотину на загальну суму 38775,50 грн.(ароматизатори, нікотин, гліцерин).
Разом з тим, твердження позивача про те, що придбаний ароматизатор Кавун може використовуватись за іншим призначенням, відмінним від використання в електронних сигаретах, а саме в харчовій промисловості, суд апеляційної інстанції вважає безпідставними, позаяк, як це слушно зауважив суд першої внстанції, жодних доказів на обґрунтування торгівлі у вказаному магазині виробами харчової промисловості позивачем суду не надано та в матеріалах справи відсутні. 
Натомість матеріалами справи підтверджується, що в місці здійснення позивачем господарської діяльності, здійснюється реалізація сировини (ароматизатор, нікотин, гліцерин) для виробництва рідин, що використовується в електронних сигаретах та яка відповідає товарній позиції 2939 згідно з УКТЗЕД (алкалоїди рослинного походження, природнi або синтезованi, та їх солi, простi i складнi ефiри та iншi похiдні).
Крім того, суд зауважує, що предметом доказування в даній справі є саме факт продажу заборонених Законом №3817-ІХ речовин, які використовуються в електронних сигаретах, а не факт їх використання.
Суд апеляційної інстанції також враховує, що згідно з поданим до позовної заяви висновком експерта за результатами проведення фізико-хімічного експертного дослідження речових хімічних виробництв від 03.11.2023 №3428, експерту серед інших було поставлено питання: «який хімічний склад наданих на дослідження речовин, що містяться в окремих напівпрозорих полімерних флаконах: 1) флакон №1 з маркуванням «Flavorlab Puff FL 350» Гліцерин Флаворлаб, ємність 15 мл., ТУ У20.1-43366523-004:2021»; 2) Флакон №2 з маркуванням «Flavorlab FL 350 «Ароматизатор Флаворлаб кавун, ємність 12 мл. ТУ У 20.5-43366526-001:2020; 3)Флакон №3 з маркуванням «Нікотин 3мл.». Висновком дослідження на питання №1,2 в абз. 2 експертом зазначено, що рідини в флаконах з маркуванням «FL 350 LUX Banana Watermelon…Ароматизатор харчовий Флаворлаб Пафф…ТУ У 82.9-43366523-004:2021… ємність 15 мл.. Дата виготовлення 07.2023 являють собою суміш пропіленгліколю 92+/- 0,5% мас., води та ароматизаторів».
Отже, ароматизатор, який було реалізовано у магазині «IS ZUZA SHOP» у своєму складі містить пропіленгліколь, який у відповідності п.78 ст.1 Закону №3817-ІХ належить до сировини для рідин, що використовуються в електронних сигаретах.
Щодо посилання апелянта на висновок Київської незалежної судово-експертної установи від 16.01.2024, то суд апеляційної інстанції зазначає, що у цьому висновку відповіддю на питання №3 встановлено відповідність ароматизатора Кавун Флаворлаб вимогам ТУ У 20.5-43366526-001:2020 та відповідно до УКТЗЕД відповідає характеристикам товарної під категорії 3302109000 для використання у харчовій промисловості.
Проте, апеляційний суд зазначає, що позивачем вибірково визначено питання та відповідь на нього, а відтак звертає увагу, що згідно висновку Київської незалежної судово-експертної установи від 16.01.2024 року на вирішення експертного дослідження були поставлені питання:
Питання 1 «Чи є окремо одна від одної надані на дослідженні речовини, що містяться в напівпрозорих полімерних флаконах: 1) флакон №1 з маркуванням «Flavorlab Puff FL 350» «Гліцерин Флаворлаб, ємність 15 мл, ТУ У 20.1-43363526-004:2021», 2) флакон №2 з маркуванням «Flavorlab Puff FL 350» «Ароматизатор Флаворлаб КАВУН, ємність 12 мл, ТУ У 20.5-43363526-003:2020, 3) флакон №3 з маркуванням «Нікотин 3 мл ТУ У 20.1-43363526-003:2020 рідинами, що можуть використовуватись в електронних сигаретах?
Питання 2 «Чи придатні до використання в електронних сигаретах споживачами окремо одна від одної надані на дослідження речовини, що містяться в напівпрозорих полімерних флаконах: 1) флакон №1 з маркуванням «Flavorlab Puff FL350» «Гліцерин Флаворлаб, ємність 15 мл, ТУ У 20.1-43363526-004:2021», 2) флакон №2 з маркуванням «Flavorlab Puff FL 350» «Ароматизатор Флаворлаб КАВУН, ємність 12 мл, ТУ У 20.5-43363526-003:2020, 3) флакон №3 з маркуванням «Нікотин 3 мл ТУ У 20.1-43363526-003:2020»?
По вирішенню поставлених та зазначених питань висновком Київської незалежної судово-експертної установи від 16.01.2024 року встановлено:
«Речовини, що містяться в напівпрозорих полімерних флаконах: 1) флакон №l з маркуванням «Flavorlab Puff FL 350» «Гліцерин Флаворлаб, ємність 15 мл, ТУ У 20.1-43363526-004:2021», 2) флакон №2 з маркуванням «Flavorlab Puff FL 350» «Ароматизатор Флаворлаб КАВУН, ємність 12 мл, ТУ У 20.5-43363526-003:2020, 3) флакон №3 з маркуванням «Нікотин 3 мл ТУ У 20.1-43363526-003:2020 - тобто такі компоненти утворюють набір самозамісу для виготовлення рідини до заправлення системи Pod. Компонент із трьох рідин має функціональне значення лише в своїй сукупності. Компоненти гліцерину, ароматизатору та розчинник нікотину пов`язані між собою певним хімічним процесом і лише за умови їх змішування, як складових компонентів складає готову рідину до заправлення системи Pod. Використання кожного з трьох компонентів (гліцерину, ароматизатору та розчинника нікотину) окремо від одного з метою заправки Род систем готовим продуктом не є можливим і не передбачено технічними характеристиками таких Pod систем».
Висновком на питання 1, 2 зазначеного експертного дослідження також встановлено та підтверджено, що:
«1. Окремо одна від одної надані на дослідження речовини, що містяться в напівпрозорих полімерних флаконах: 1) флакон №l з маркуванням «Flavorlab Puff FL 350» «Гліцерин Флаворлаб, ємність 15 мл, ТУ У 20.1-43363526-004:2021», 2) флакон №2 з маркуванням «Flavorlab Puff FL 350» «Ароматизатор Флаворлаб КАВУН, ємність 12 мл, ТУ У 20.5-43363526-003:2020, 3) флакон №3 з маркуванням «Нікотин 3 мл ТУ У 20.1-43363526-003:2020 не є рідинами, що можуть використовуватись в електронних сигаретах.
2. Окремо одна від одної надані на дослідження речовини, що містяться в напівпрозорих полімерних флаконах: 1) флакон №1 з маркуванням «Flavorlab Puff FL 350» «Гліцерин Флаворлаб, ємність 15 мл, ТУ У 20.1-43363526-004:2021», 2) флакон №2 з маркуванням «Flavorlab Puff FL 350» «Ароматизатор Флаворлаб КАВУН, ємність 12 мл, ТУ У 20.5-43363526-003:2020, 3) флакон №3 з маркуванням «Нікотин 3 мл ТУ У 20.1-43363526-003:2020 не придатні до використання в електронних сигаретах споживачами».
Суд апеляційної інстанції погоджується з позицією відповідача про те, що гліцерин, ароматизатор та нікотин є компонентами, які утворюють набір для виготовлення рідини до заправлення системи Pod, перетворення вказаних компонентів (рідин) у суміш, що використовується для створення пари у електронних сигаретах та здійснюється за рахунок їх змішування.
Доводи апелянта про те, що торгівля компонентами, продаж яких він здійснює, не потребує наявності ліцензії або оподаткуванням акцизним податком, суд апеляційної інстанції оцінює критично та відхиляє як безпідставні, оскільки в акті перевірки зафіксовано порушення позивачем ч.2 ст.23 Закону №3817-ІХ, а не ч.1 ст.23 Закону №3817-ІХ. У зв`язку з цим, питання наявності у позивача ліцензії на право роздрібної торгівлі тютюновими виробами, на право роздрібної торгівлі рідинами, що використовуються в електронних сигаретах не є спірним у правовідносинах, що є предметом розгляду в даній справі.
З огляду на наведене, апеляційний суд погоджується з висновком суду першої інстанції про те, що обставини, встановлені в постанові Рівненського міського суду Рівненської області від 26.03.2025 у справі №569/2469/25, згідно з якими добавка ароматична не є рідиною, з яких сплачується акцизний податок, не є преюдиційними та не беруться до уваги при вирішенні вказаної справи. 
Крім того, апеляційний суд зазначає, що прийняття судом постанови про закриття провадження у справі про адміністративне правопорушення за відсутністю складу адміністративного правопорушення, не свідчить про відсутність в діях позивача порушення норм Закону №3817-ІХ та не перешкоджає її притягненню до фінансової відповідальності.
Слід зазначити, що за порушення законів з питань оподаткування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено па контролюючі органи, застосовується адміністративна, фінансова, кримінальна відповідальність, які є різними за своєю правовою природою, порядки та підстави притягнення до яких реалізуються за окремими процедурами, урегульованими різними нормативно-правовими актами.
Крім того, Верховний Суд у постанові від 18 грудня 2018 року у справі № 816/571/17 висловив правову позицію, що висновки іншого суду щодо правомірності чи протиправності дій особи, поведінка якої є предметом розгляду в адміністративній справі, не є обов`язковими для адміністративного суду, який таку справу розглядає.
Висновки та оцінки іншого суду щодо правомірності поведінки особи, її винуватості у вчиненні правопорушення тощо не позбавляють адміністративний суд, який розглядає по суті справу, предмет якої пов`язаний із відповідними діяннями цієї особи, права надати їм власну оцінку та не звільняє від процесуального обов`язку офіційного з`ясування всіх обставин справи.
Аналогічна правова позиція висловлена і в постанові Верховного Суду від 11 вересня 2018 року у справі №813/7398/14.
З урахуванням зазначеного, не притягнення до адміністративної відповідальності за порушення, передбачені КУпАП, не звільняє позивача від відповідальності за виявлені порушення норм Закону №3817-ІХ, що за своєю правовою природою є різними видами відповідальності.
В силу вимог ч.1 ст.73 Закону №3817-ІХ за порушення цього Закону щодо виробництва, обігу та зберігання спирту етилового, спиртових дистилятів, біоетанолу, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, тютюнової сировини, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального суб`єкти господарювання притягаються до відповідальності згідно із законом.
Для обрахунку штрафних санкцій, передбачених цією статтею, використовується розмір мінімальної заробітної плати, встановлений законом на 1 січня звітного (податкового) року, в якому виявлено порушення.
Відповідно до п.21 ч.2 ст.73 Закону №3817-ІХ до суб`єктів господарювання за роздрібну торгівлю тютюновою сировиною, сировиною для рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та/або нікотином (токсичним алкалоїдом, екстрагованим з тютюну або отриманим шляхом хімічного синтезу), який відповідає товарній позиції 2939 згідно з УКТЗЕД, окремо чи в наборах, застосовуються штрафні санкції у розмірі - 200 відсотків вартості реалізованих товарів (продукції), але не менше 3 розмірів мінімальної заробітної плати, встановленої законом на 1 січня звітного (податкового) року.
За встановлених обставин справи, суд апеляційної інстанції погоджується з висновком суду першої інстанції про те, що відповідач, ГУ ДПС у Рівненській області, приймаючи податкове повідомлення-рішення №003605090116, згідно з яким до ОСОБА_1 застосовано штрафні санкції в сумі 24000 грн за порушення ч.2 ст. ст.23 Закону №3817-ІХ, діяв на підставі, в межах повноважень та у спосіб, визначені чинним законодавством. Вказане податкове повідомлення-рішення відповідає критеріям правомірності, визначеним ч.2 ст.2 КАС України, є правомірним, а отже не підлягає скасуванню.
Статтею 77 КАС України встановлено, що кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
Відповідно до частини 1 статті 90 КАС України суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні.
Підсумовуючи вказане, надаючи правову оцінку аргументам сторін, в обсязі встановлених у цій справі фактичних обставин, враховуючи їхній зміст та юридичну природу, суд апеляційної інстанції вважає правильними висновки суду першої інстанції про безпідставність тверджень позивача про протиправне застосування щодо нього штрафної (фінансової) санкції в сумі 24000 грн за порушення ч.2 ст. ст.23 Закону №3817-ІХ, згідно податкового повідомлення-рішення від 21.02.2025 № 003605090116.
Частиною 2 статті 6 КАС України та статтею 17 Закону України «Про виконання рішень і застосування практики Європейського Суду з прав людини» передбачено застосування судами Конвенції та практики ЄСПЛ як джерела права.
У пункті 58 Рішення Європейського суду з прав людини у справі «Серявін та інші проти України» від 10 лютого 2010 року Суд повторює, що згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення. Хоча національний суд має певну свободу розсуду щодо вибору аргументів у тій чи іншій справі та прийняття доказів на підтвердження позицій сторін, орган влади зобов`язаний виправдати свої дії, навівши обґрунтування своїх рішень.
З огляду на викладене, враховуючи положення статті 316 КАС України прецедентну практику ЄСПЛ, суд апеляційної інстанції приходить переконання, що судом першої інстанції в оскаржуваному рішенні викладено підстави відмови у задоволенні позовних вимог, на основі об`єктивної оцінки наданих сторонами доказів повно встановлено фактичні обставини справи, правильно застосовано норми матеріального права. Доводи апеляційної скарги висновків суду першої інстанції не спростовують та ґрунтуються на довільному трактуванні фактичних обставин і норм матеріального права, а тому такі не вимагають детальної відповіді або спростування, оскільки не впливають на законність судового рішення.
Керуючись статтями 241, 243, 308, 311, 316, 321, 325, 328 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

П О С Т А Н О В И В:

Апеляційну скаргу ОСОБА_1 залишити без задоволення, а рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 23 квітня 2025 року у справі № 460/3904/25 - без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та не підлягає касаційному оскарженню, крім випадків встановлених ст.328 Кодексу адміністративного судочинства України. 

Головуючий суддя	 	Т. І. Шинкар 	
судді	 	О. І. Довга 	
 	 	І. І. Запотічний