КІРОВОГРАДСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД 	

РІШЕННЯ
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

29 січня 2026 року м. Кропивницький Справа № 340/2868/25

Кіровоградський окружний адміністративний суд у складі головуючого судді Савонюка М.Я., за участю секретаря судового засідання Мацько В.І., розглянувши у відкритому судовому засіданні за правилами загального позовного провадження адміністративну справу за позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Кіровоградській області про визнання протиправними та скасування рішень, за участю:
представника позивача — Майнард Н.О.,
представників відповідача – Данілова С.О., Шамшур А.Ю.,
ВСТАНОВИВ:

До Кіровоградського окружного адміністративного суду надійшла позовна заява фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 (надалі – позивач) до Головного управління ДПС у Кіровоградській області (надалі – відповідач), у якій просить суд:
- визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 16.01.2025 за номерами: №00004132404 про збільшення суми грошового зобов`язання за платежем податок на доходи фізичних осіб, що сплати фізичними особами за результатами річного декларування 7464231,00 грн та штрафних санкцій на суму 1274467,16 грн, що разом становить до сплати 8738698,16 грн; №00004142404 про збільшення суми грошового зобов`язання за платежем військовий збір на суму 728224,84 грн, з яких 622019,25 грн сума збільшення зобов`язання і 106205,59 грн штрафних санкцій; №00004152404, про збільшення суми грошового зобов`язання за платежем податок на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг) на суму 10575157,50 грн, з яких 2115031,50 грн штрафних санкцій та 8460126,00 грн сума збільшення донарахування податку на додану вартість.
В обґрунтування позовних вимог зазначає про те, що відповідачем у період з 18.11.2024 по 06.12.2024 була проведена відносно неї планова виїзна документальна перевірка з метою контролю за дотриманням вимог податкового, валютного та іншого законодавства, а також законодавства про збір та ведення обліку єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2018 по 31.12.2023.
За результатами перевірки був складений Акт №17560/11-28-24-04/1792208380 від 13.12.2024 (далі – Акт перевірки), у якому зазначено наступні порушення:
- завищення витрат на загальну суму 41467949,98 грн, у тому числі за звітні податкові періоди: 2018 рік — 5938773,59 грн, 2029 рік — 6215875,54 грн, 2020 рік — 5802 313,28 грн, 2021 рік — 7344144,34 грн, 2022 рік — 11538644,28 грн, 2023 рік — 4628198,95 грн, - документально не підтверджено, до якого саме конкретного об`єкта витрат, віднесено вартість придбаної сировини, матеріалів, товарів, тари й тарних матеріалів, що утворюють основу для виготовлення (продажу) продукції;
- придбання товарно-матеріальних цінностей - сировини для виготовлення продукції (номенклатура сировини взята з «Довідки про залишки товарно-матеріальних цінностей» наданої платником податків до перевірки та тара (гофроящики, гофролотки, гофролисти), які не використані в господарській діяльності платника, не рахуються в залишках ТМЦ, та включені до складу податкового кредиту на загальну суму 8460126,00 грн, в тому числі за звітні податкові періоди: за грудень 2018 року на суму 1187755,00 грн, за грудень 2019 року на суму 1243175,00 грн, за грудень 2020 року на суму 1160463,00 грн, за грудень 2021 року на суму 1500335,00 грн, за грудень 2022 року на суму 2442758,00 грн, за грудень 2023 року на суму 925640,00 грн;
- норм пункту 31.1 статті 3 1, пункту 36.1 статті 36, пункту 57,1 статті 57 Податкового кодексу України від 02.12.2010 - затримку сплати (неперерахування): на 19 календарних днів за 2022 рік грошового зобов`язання в сумі 22195,66 грн та 140 календарних днів за 2023 рік грошового зобов`язання в сумі 22709,31 грн. 
Вказує на безпідставність висновків відповідача про завищення нею витрат на загальну суму 41467949,98 грн, адже з метою здійснення власної господарської діяльності з оптової торгівлі продуктами харчування уклала договір на виробництво продукції №1 з ТОВ «КІРОВОГРАДПРОДСЕРВІС», згідно якого для виготовлення продукції ФОП надає письмове Замовлення на виготовлення продукції та протягом 1 (одного) дня всі необхідні сировину і тарні матеріали, кількість яких розраховує переробник по нормам витрат згідно наданого замовлення. Передача матеріальних цінностей оформлюється Видатковою накладною у переробку. По завершенню виробничого циклу переробник складає Матеріальний звіт перероблення давальницької сировини. Передача виготовленої продукції відбувається Актом передачі готової продукції, а послуги оформлюються актом виконання робіт.
Для виготовлення такої продукції як: сир плавлений (код 0406 згідно з УКТ ЗЕД), торгівельних марок ТМ «ЛАД» та ТМ №1; продукт молоковмісний сирний плавлений (код 2106 згідно УКТ ЗЕД), торгівельних марок ТМ №1, ТМ «Щедра Полтавщина» та ТМ «Два Кума»; маргарин м`який низькокалорійний та середньокалорійний фасований та моноліт (код 1517 згідно УКТ ЗЕД) ТМ «ЛАД»; розчин оцтової кислоти 9% фасування 0,9 л/пляшка та наливом (код 220900 згідно УКТ ЗЕД), закуповує та передає у переробку основні складові сировини згідно розроблених та затверджених робочих рецептур ТОВ «КІРОВОГРАДПРОДСЕРВІС», які є власністю підприємства і являють собою комерційну таємницю.
Вказує, що висновки податкового органу про те, що частину придбаних ТМЦ було використано поза межами своєї господарської діяльності грунтуються на припущеннях та необгрунтованих нормами чинного законодавства вимогах щодо створення і подання калькуляцій вартості продукції, яка платником закуповується, а для визначення сум податкових зобов`язань застосовано непрямі методи обрахунку, що у свою чергу суперечить положенням податкового законодавства.
Звертає увагу, що застосування відповідачем штрафних санкцій за період 2018-2020 відбулось з порушенням встановлених статтею 102 Податкового кодексу України строків.
Також зазначає, що витрати, які були включені позивачем до витрат на збут на рахунку 93 у перевіряємих звітних періодах з 01.01.2018 по 31.12.2023 були понесені для отримання доходу від реалізації товарів отриманих із переробки давальницької сировини, що підтверджується Актами здачі-прийняття робіт (надання послуг) із ТОВ «КІРОВОГРАДПРОДСЕРВІС» шляхом перероблення давальницької сировини згідно Договору на виготовлення продукції № 1 від 03.01.2011.
З цих підстав просить позов задовольнити.

Відповідач надав суду відзив на позовну заяву, у якому заперечив проти задоволення позовних вимог.
На обґрунтування заперечень зазначив, що на підставі наказу Головного управління ДПС у Кіровоградській області від 30.10.2024 №821-п «Про проведення документальної планової виїзної перевірки фізичної особи – платника податків ОСОБА_2 », наказу Головного управління ДПС у Кіровоградській області від 28.11.2024 №929-п „Про продовження терміну проведення документальної планової виїзної перевірки фізичної особи - платника податків ОСОБА_1 ” проведено документальну планову виїзну перевірку фінансово – господарської діяльності фізичної особи - платника податків ОСОБА_1 , за період діяльності з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства, а також законодавства про збір та ведення обліку єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2018 по 31.12.2023. 
За результатами проведеної перевірки складено Акт перевірки, яким встановлено наступні порушення:
- пункту 177.2, підпунктів 177.4.1 та 177.4.5 пункту 177.4 статті 177 Податкового кодексу України в частині заниження податкового зобов`язання по податку на доходи фізичних осіб від здійснення підприємницької діяльності на загальну суму 7464231,00 грн, в тому числі за 2018 рік – 1068979,25 грн, за 2019 рік – 1118857,60 грн, за 2020 рік – 1044416,39 грн, за 2021 рік – 1321 945,98 грн., за 2022 рік – 2076955,97 грн, за 2023 рік – 833075,81 грн;
- підпункту 1.1 – 1.6 пункту 161 підрозділу 10 розділу ХХ «Інші перехідні положення» Податкового кодексу України в частині заниження суми податкового зобов`язання по військовому збору від здійснення підприємницької діяльності на загальну суму 622019,25 грн, в тому числі за 2018 рік – 89081,60 грн, 2019 рік – 93238,13 грн, 2020 рік – 87034,70 грн, 2021 рік – 110162,17 грн, 2022 рік – 173079,66 грн, 2023 рік – 69422,98 грн;
- пункту 198.5 «г» статті 198 Податкового кодексу України в частині заниження суми податкового зобов`язання з податку на додану вартість на загальну суму 8460126 грн, в т.ч. за звітні періоди: грудень 2018 року на суму 1187755 грн, грудень 2019 року на суму 1243175 грн, грудень 2020 року на суму 1160463 грн, грудень 2021 року на суму 1500335 грн, грудень 2022 року на суму 2442758 грн, грудень 2023 року на суму 925640 грн;
- пункту 31.1 статті 31, пункту 36.1 статті 36, пункту 57.1 статті 57 Податкового кодексу України податкові зобов`язання, визначені у податковій декларації про майновий стан і доходи за 2022, 2023 роки сплачено несвоєчасно. 
Вказує, що позивачем здійснювалась оптова торгівля продовольчими товарами на загальній системі оподаткування, які придбавались у постачальників в готовому вигляді та реалізовувались з націнкою, а також, виробленими з давальницької сировини Товариства з обмеженою відповідальністю "Кіровоградпродсервіс" на підставі договору виробництва продукції №1 від 03.01.2011.
На запити ГУ ДПС у Кіровоградській області від 22.11.2024 №2290/12/11-28-24- 04-02, від 26.11.2024 №2304/12/11-28-24-04-02 щодо надання на перевірку документів стосовно розрахунку (калькуляції) виробленої продукції на умовах давальницької сировини, що виготовляється ТОВ «Кіровоградпродсервіс» не надано зазначену інформацію та документів.
На запит ГУ ДПС у Кіровоградській області від 05.12.2024 №2360/12/11-28-24-04 щодо надання інформації стосовно придбання у фізичної особи - підприємця ОСОБА_3 товарно-матеріальних цінностей (гофроящиків, гофролотків, гофролистів) та їх подальшого використання у господарській діяльності, ФОП ОСОБА_1 надано відповідь від 05.12.2024 №83, що 22.06.2016 між ФОП ОСОБА_3 та ФОП ОСОБА_1 укладено договір поставки №63. Згідно умов договору ФОП ОСОБА_1 є покупцем виробів з гофрокартону: гофроящики, гофролисти, гофролотки, які використовуються як пакування (тара) для виготовлення продукції. При цьому, вартість виробів з гофрокартону включена до ціни реалізації виготовленої продукції. Вищевказані вироби не являються обмінною тарою або тарою, що підлягає поверненню. 
У зв`язку з тим, що на письмові запити перевіряючих позивачем не надано інформацію та документальне підтвердження використаної сировини та тарних матеріалів до конкретного об`єкта витрат, з урахуванням даних щодо залишку ТМЦ на початок року, придбання ТМЦ та залишку ТМЦ на кінець року, інспекторами самостійно здійснено обрахунок використаної сировини, тари й тарних матеріалів, використання яких документально не підтверджено, та вартість яких не може бути врахована для виготовлення (продажу) продукції. 
В результаті чого встановлено завищення задекларованих платником витрат та як наслідок заниження суми чистого оподатковуваного доходу на загальну суму 41467949,98 грн, в тому числі за звітні податкові періоди: 2018 рік – 5938773,59 грн, 2029 рік – 6215875,54 грн, 2020 рік – 5802313,28 грн, 2021 рік – 7344144,34 грн, 2022 рік – 11538644,28 грн, 2023 рік – 4628198,95 грн. 
Також встановлено придбання товарно-матеріальних цінностей – сировини для виготовлення продукції, документально використання яких у господарській діяльності платника не підтверджено, що не рахуються в залишках ТМЦ та включені до складу податкового кредиту на загальну суму 8460124,35 грн. 
Застосування штрафних санкцій за 2018-2020 рік здійснено з урахуванням положень 52-2 підрозділу 10 розділу XX Перехідних положень Податкового кодексу України (із змінами і доповненнями, внесені згідно із Законом №591-IX від 13.05.2020). 
Враховуючи наведене вважає прийняті на підставі Акта перевірки податкові повідомлення-рішення від 16.01.2025 №00004132404, №00004142404 та №00004152404 правомірними, оскільки останні повністю відповідають вимогам чинного законодавства України. 
З цих підстав просить відмовити у задоволенні позову.

08.07.2025 представник позивача подала суду відповідь на відзив у якому більш детально конкретизує доводи та обґрунтування, зазначені у відзиві на позовну заяву, а також наводить свої аргументи на спростування тверджень позивача. Вказує, що виконати вимоги податкового органу про надання калькуляції виробленої продукції на умовах давальницької сировини було неможливо, оскільки позивач отримує від виробника готовий продукт, доступу до бухгалтерського обліку, який би дозволив провести розрахунок витрат у грошовому вираженні на виробництво одиниці виробу чи партії виробів, не має.
Наголошує, що податкові зобов`язання за періоди 2018-2021 років (ПДФО, військовий збір) та грудень 2018 - грудень 2021 (ПДВ) визначені поза межами 1095-денного строку давності станом на дату проведення перевірки. 

14.07.2025 відповідач подав суду заперечення на відповідь на відзив, у яких просить відмовити у задоволенні позовних вимог та врахувати при ухваленні рішення у справі висновки Верховного Суду, наведені у постанові від 08.05.2024 по справі №400/1267/19. 

12.05.2025 представник позивача подала суду заяву про усунення недоліків позовної заяви, у якій серед іншого просила поновити строк звернення до суду із цим позовом.
29.05.2025 відповідач подав суду заяву про продовження встановлено ухвалою суду від 15.05.2025 строку для подання відзиву на позовну заяву.
11.06.2025 представником позивача заявлено усне клопотання про відкладення розгляду справи для подання відповіді на відзив.
09.07.2025 представником відповідача у судовому засіданні заявлено усне клопотання про відкладення розгляду справи у зв`язку з необхідністю ознайомлення із відповіддю на відзив позивача та подання суду письмових заперечень. 
23.07.2025 представник позивача у судовому засіданні заявила клопотання про відкладення розгляду справи у зв`язку з необхідністю ознайомлення із запереченнями відповідача на відповідь на відзив.
23.07.2025 представник відповідача у судовому засіданні заявив клопотання про відкладення розгляду справи у зв`язку з необхідністю підготовки письмового клопотання про виклик свідка.
14.08.2025 через підсистему «Електронний суд» до суду надійшло клопотання Головного управління ДПС у Кіровоградській області про виклик та допит у судовому засіданні свідка ОСОБА_4 , головного державного інспектора відділу планових перевірок оподаткування фізичних осіб управління оподаткування фізичних осіб Головного управління ДПС у Кіровоградській області.
15.08.2025 через підсистему «Електронний суд» також надійшло клопотання представника позивача про виклик та допит у судовому засіданні свідка ОСОБА_5 .
05.01.2025 представник відповідача подав клопотання про відкладення розгляду справи на іншу дату.

06.05.2025 ухвалою Кіровоградського окружного адміністративного суду позовну заяву залишено без руху. Встановлено позивачу строк для усунення недоліків позовної заяви.
15.05.2025 ухвалою суду клопотання представника позивача про поновлення строку звернення до суду задоволено. Визнано поважними причини пропуску позивачем строку звернення з цим позовом до суду та поновлено його. Прийнято позовну заяву до розгляду та відкрито провадження у адміністративній справі. Розгляд постановлено здійснювати судом одноособово за правилами загального позовного провадження. Підготовче засідання у справі призначено на 11.06.2025. 
11.06.2025 протокольною ухвалою суду відкладено підготовче судове засідання на 09.07.2025.
09.07.2025 ухвалою суду відкладено підготовче засідання у справі на 23.07.2025. Продовжено строк підготовчого провадження у справі на 30 днів.
23.07.2025 протокольною ухвалою суду відкладено розгляд справи на 15.08.2025.
18.08.2025 ухвалою суду закрито підготовче провадження у справі. Розгляд справи по суті призначено у відкритому судовому засіданні на 09.09.2025. Задоволено клопотання сторін про виклик у судове засідання свідків.
09.09.2025 протокольною ухвалою суду оголошено перерву у судовому засіданні до 07.10.2025.
07.10.2025 протокольною ухвалою оголошено перерву у судовому засіданні до 23.10.2025.
23.10.2025 протокольною ухвалою оголошено перерву у судовому засіданні до 13.11.2025.
13.11.2025 протокольною ухвалою оголошено перерву у судовому засіданні до 11.12.2025.
11.12.2025 судове засідання не відбулось у зв`язку з відключенням приміщення суду від електропостачання та неможливості здійснення фіксування судового засідання технічними засобами. 
05.01.2025 протокольною ухвалою відкладено розгляд справи на 21.01.2026.
21.01.2026 ухвалою суду відкладено проголошення судового рішення у справі до 29.01.2026.

У судовому засіданні представник позивача позов підтримала повністю, просила його задовольнити з підстав, викладених у позовній заяві. Додатково вказала, що позивач не має власних виробничих потужностей, тому уклала договір ТОВ «КІРОВОГРАДПРОДСЕРВІС» на виготовлення готової харчової продукції з її давальницької сировини. У подальшому отримана від виробника готова продукції реалізується нею у торгівельних мережах. Стверджує, що на підтвердження наявність доходів та витрат, пов`язаних із здійсненням власної господарської діяльності перевіряючим були надані усі необхідні первинні бухгалтерські документи.
Висновки про порушення ФОП ОСОБА_1 відповідачем фактично зроблені у зв`язку з ненаданням калькуляцій виготовленої продукції на підтвердження собівартості одиниці виготовленої продукції. Разом з тим, розробити таку калькуляцію немає можливості, оскільки витрати на виготовлення продукції мають бути підтверджені первинними бухгалтерськими документами, які наявні лише у виробника - ТОВ "Кіровоградпродсервіс". Крім цього, нею не ведеться облік нерозподілених постійних загальновиробничих витрат та понаднормових виробничих витрат. 

Представник відповідача у судовому засіданні позовні вимоги не визнав, просив відмовити у їх задоволенні з підстав наведених у відзиві на позовну заяву, додатково зазначив, що на запити перевіряючих про надання розрахунку (калькуляції) виробленої продукції на умовах давальницької сировини, що виготовляється ТОВ «Кіровоградпродсервіс», однак така надана не була. Крім цього, на запит щодо придбання у фізичної особи - підприємця ОСОБА_3 товарно-матеріальних цінностей (гофроящиків, гофролотків, гофролистів) та їх подальшого використання у господарській діяльності, отримано відповідь, що вартість виробів з гофрокартону включена до ціни реалізації виготовленої продукції та не являються обмінною тарою або тарою, що підлягає поверненню. У зв`язку з ненаданням інформації та документального підтвердження використаної сировини та тарних матеріалів до конкретного об`єкта витрат, перевіряючими з урахуванням даних щодо залишку ТМЦ на початок року, придбання ТМЦ та залишку ТМЦ на кінець року, самостійно здійснено математичний обрахунок використаної сировини, тари й тарних матеріалів, використання яких документально не підтверджено, а тому їх вартість не може бути врахована для виготовлення (продажу) продукції. Таким чином, перевіркою встановлено завищення задекларованих платником витрат та як наслідок заниження суми чистого оподатковуваного доходу на загальну суму 41467949,98 грн. Виходячи з наведеного, зазначене порушення призвело до заниження податкового зобов`язання: з податку на доходи фізичних осіб від здійснення підприємницької діяльності на загальну суму 7464231,00 грн, військового збору на загальну суму 622019,25 грн. Також, згідно наданих на перевірку первинних бухгалтерських документів, банківських виписок, даних Єдиного реєстру податкових накладних (ЄРПН), даних системи ІС «Податковий блок», книг обліку доходів і витрат, «Довідки про залишки товарно-матеріальних цінностей», Інформації щодо структури/розшифровки доходів та витрат, встановлено придбання товарно-матеріальних цінностей – сировина для виготовлення продукції, документально використання яких у господарській діяльності платника не підтверджено, не рахуються в залишках ТМЦ та включені до складу податкового кредиту на загальну суму 8460124,35 грн, чим порушено вимоги пункту 198.5 «г» статті 198 ПК України. 
Наголосив на дотримання строків застосування штрафних санкцій за 2018- 2020 рік з урахуванням пунктів 52-1 та 52-2, підпункту 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX Перехідних положень Податкового кодексу України.

Заслухавши представників сторін по справі, установивши фактичні обставини справи, на які посилаються сторони як на підставу своїх вимог та заперечень, дослідивши та оцінивши докази, проаналізувавши норми матеріального права, що регулюють спірні правовідносини, суд приходить до наступних висновків.
Згідно відомостей з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань (далі – ЄДР) фізична особа-підприємець ОСОБА_1 зареєстрована, як фізична особа-підприємець 20.09.1999, дата запису: 28.09.2005 , номер запису: 24440170000003513. Видами господарської діяльності є: 46.90 Неспеціалізована оптова торгівля (основний); 46.19 Діяльність посередників у торгівлі товарами широкого асортименту 46.33; Оптова торгівля молочними продуктами, яйцями, харчовими оліями та жирами; 46.34 Оптова торгівля напоями; 77.39 Надання в оренду інших машин, устатковання та товарів, н.в.і.у.; 46.73 Оптова торгівля деревиною, будівельними матеріалами та санітарно-технічним обладнанням; 47.81 Роздрібна торгівля з лотків і на ринках харчовими продуктами, напоями та тютюновими виробами; 47.89 Роздрібна торгівля з лотків і на ринках іншими товарами; 49.41 Вантажний автомобільний транспорт; 77.11 Надання в оренду автомобілів і легкових автотранспортних засобів.
На підставі наказів від 30.10.2024 № 821-п «Про проведення документальної планової виїзної перевірки фізичної особи – платника податків ОСОБА_2 », від 28.11.2024 № 929-п „Про продовження терміну проведення документальної планової виїзної перевірки фізичної особи - платника податків ОСОБА_1 ” у період з 18.11.2024 по 06.12.2024 з метою контролю за дотриманням вимог податкового, валютного та іншого законодавства, а також законодавства про збір та ведення обліку єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2018 по 31.12.2023 Головним управлінням Державної податкової служби у Кіровоградській області було проведено документальну планову виїзну перевірку фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 (т.1 а.с. 65, 67). 
За результатами такої перевірки було складено Акт №17560/11-28-24-04/ НОМЕР_1 від 13.12.2024 (т.1 а.с. 26-56).
Перевіркою, встановлено порушення: 
- пункту 177.2, підпунктів 177.4.1 та 177.4.5 пункту 177.4 статті 177 Податкового кодексу України, в частині заниження податкового зобов`язання по податку на доходи фізичних осіб від здійснення підприємницької діяльності на загальну суму 7464231,00 грн, в тому числі за 2018 рік - 1068979,25 грн, за 2019 рік - 1118857,60 грн, за 2020 рік - 1044416,39 грн, за 2021 рік – 1321945,98 грн, за 2022 рік - 2076955,97 грн, за 2023 рік - 833075,81 грн;
- підпункту 1.1 - 1.6 пункту 16 підрозділу 10 розділу ХХ «Інші перехідні положення» Податкового кодексу України в частині заниження суми податкового зобов`язання по військовому збору від здійснення підприємницької діяльності на загальну суму 622019,25 грн, в тому числі за 2018 рік - 89081,60 грн, 2019 рік - 93238,13 грн, 2020 рік – 87034,70 грн, 2021 рік – 110162,17 грн, 2022 рік - 173079,66 грн, 2023 рік - 69422,98 грн;
- пункту 198.5 «г» статті 198 Податкового кодексу України, в частині заниження суми податкового зобов`язання зз податку на додану вартість на загальну суму 8460126 грн, в т.ч. за звітні періоди: грудень 2018 року на суму 1187755 грн; грудень 2019 року на суму 1243175 грн; грудень 2020 року на суму 1160463 грн; 2021 року на суму 1500335 грн; грудень 2022 року на суму 2442758 грн; грудень 2023 року на суму 925640 грн;
- пункту 31.1 статті 31, пункту 36.1 статті 36, пункту 57.1 статті 57 Податкового кодексу України податкові зобов`язання, визначені у податковій декларації про майновий стан і доходи за 2022, 2023 роки сплачено несвоєчасно.
Акт перевірки було направлено позивачу засобами поштового зв`язку за його податковою адресою, однак відправлення не було отримане адресатом та повернулося відправнику з відміткою від 31.12.2024 про причини невручення «за закінченням терміну зберігання», що підтверджується копією поштового конверту та рекомендованого повідомлення про вручення поштового відправлення 2500600214977 (т. 20 а.с. 159зв.-160).
Позивач заперечення на Акт перевірки до ГУ ДПС у Кіровоградській області не подавала.
На підставі висновків Акта перевірки відповідачем 16.01.2025 винесено податкові повідомлення - рішення: 
- №00004132404, яким збільшено позивачу суму грошового зобов`язання за платежем податок на доходи фізичних осіб, що сплати фізичними особами за результатами річного декларування на загальну суму 8 738 698, 16 грн, у тому числі: 7 464 231,00 грн — сума оновного зобов`язання та 1 274 467,16 грн — штрафні санкції (т.1 а.с. 70);
- №00004142404, яким збільшено позивачу суму грошового зобов`язання за платежем військовий збір на суму 728 224,84 грн, з яких 622019,25 грн сума збільшення зобов`язання і 106 205,59 грн — сума штрафних санкцій (т1 а.с. 68);
- №00004152404, яким збільшено зобов`язання за платежем Податок на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг) на загальну суму 10 575 157,50 грн, з яких сума основного зобов`язання 8460126,00 грн та 2 115 031,50 грн штрафних санкцій (т.1 а.с. 69);
- №00004162404, яким за затримку сплати (неперерахування): на 19 календарних днів за 2022 рік грошового зобов`язання в сумі 22195.66 грн та 140 календарних днів за 2023 рік грошового зобов`язання в сумі 22709,31 грн зобов`язано позивача сплатити штраф у сумі 3380,71 грн (т.1 а.с. 71зв.).
Не погодившись із податковими повідомленнями рішеннями від 16.01.2025 № 00004132404, №00004142404 та №00004152404 позивач оскаржила їх в адміністративному порядку до Державної податкової служби України (т.1 а.с. 73-75).
За результатами розгляду скарги, ДПС України винесено рішення №8836/6/99-00-06-01-02-06 від 28.03.2025, яким скаргу залишено без задоволення, а оскаржувані рішення - без змін (т.1 а.с. 77-79).

Надаючи правову оцінку правовідносинам, що склалися між сторонами, суд зазначає наступне.
Згідно із статтею 67 Конституції України кожен зобов`язаний сплачувати податки і збори в порядку і розмірах, встановлених законом.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює та визначає ПК України.
Відповідно до підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 ПК України контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.
Пунктом 56.21 статті 56 ПК України встановлено, що у разі коли норма цього Кодексу чи іншого нормативно-правового акту, виданого на підставі цього Кодексу, або коли норми різних законів чи різних нормативно-правових актів припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов`язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу, рішення приймається на користь платника податків.
Відповідно до пункту 61.1 статті 61 ПК України податковий контроль - система заходів, що вживаються контролюючими органами та координуються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, з метою контролю правильності нарахування, повноти і своєчасності сплати податків і зборів, а також дотримання законодавства з питань регулювання обігу готівки, проведення розрахункових та касових операцій, патентування, ліцензування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.
Пунктом 75.1 статті 75 ПК України передбачено, що контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.
Відповідно до пункту 75.1.2 статті 75 ПК України документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків. 
Документальна планова перевірка проводиться відповідно до плану-графіка перевірок.
Згідно із підпунктом 1 пункту 77.1 статті 77 ПК України документальна планова перевірка повинна бути передбачена у плані-графіку проведення планових документальних перевірок.
План-графік документальних планових перевірок на поточний рік оприлюднюється на офіційному веб-сайті центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, до 25 грудня року, що передує року, в якому будуть проводитися такі документальні планові перевірки. 
Відповідно до пункту 77.4 статті 77 ПК України про проведення документальної планової перевірки керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу приймається рішення, яке оформлюється наказом.
Як вбачається зі змісту позову, однією з підстав для скасування оскаржуваних рішень, позивач вважає порушення відповідачем процедурних питань, які були допущені при проведенні спірної перевірки, а саме, не належне вручення Акта перевірки, що позбавило можливості надати будь-які пояснення чи заперечення. 
Верховний Суд у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду у постанові від 21.02.2020 у справі №826/17123/18 сформував правовий висновок, відповідно до якого, оскаржуючи наслідки проведеної контролюючим органом перевірки у вигляді податкових повідомлень-рішень та інших рішень, платник податків не позбавлений можливості посилатись на порушення контролюючим органом вимог законодавства щодо проведення перевірки, якщо вважає, що вони зумовлюють протиправність таких податкових повідомлень-рішень. При цьому, таким підставам, за їх наявності, суди повинні надавати правову оцінку в першу чергу, а у разі, якщо вони не визнані судом такими, що тягнуть протиправність рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки, - переходити до перевірки інших підстав щодо наявності порушень податкового та/або іншого законодавства.
У постанові від 22.09.2020 у справі №520/8836/18 судова палата з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду, окрім наведених вище висновків, зазначила, що перевірка є способом реалізації владних управлінських функцій контролюючим органом як суб`єктом владних повноважень, який зобов`язаний діяти тільки на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією України та законами України. Невиконання вимог закону щодо підстави для проведення документальної перевірки призводить до визнання перевірки незаконною та не породжує правових наслідків такої перевірки, акт перевірки, виходячи із положень щодо допустимості доказів, закріплених частиною другою статті 74 Кодексу адміністративного судочинства України, не може визнаватися допустимим доказом у справі, оскільки одержаний з порушенням порядку, встановленого законом. Таким чином, податкове повідомлення-рішення, прийняте за наслідками перевірки та на підставі акту перевірки, який є недопустимим доказом, не може вважатись правомірним та підлягає скасуванню.
У зв`язку із наведеним слід зазначити, що за пунктом 42.2 статті 42 ПК України документи вважаються належним чином врученими, якщо вони надіслані у порядку, визначеному пунктом 42.4 цієї статті, за адресою (місцезнаходженням, податковою адресою) платника податків рекомендованим листом з повідомленням про вручення або особисто вручені платнику податків (його представнику).
Відтак законодавець передбачив два окремих випадки, коли документи вважаються належним чином врученими платнику податків, зокрема, коли останні надіслані за адресою платника податків рекомендованим листом з повідомленням про вручення або особисто вручені платнику податків або його законному чи уповноваженому представнику.
Згідно із пунктом 42.5 статті 42 ПК України у разі якщо платник податків не подав заяву про бажання отримувати документи через електронний кабінет, листування з платником податків здійснюється шляхом надіслання за адресою (місцезнаходженням, податковою адресою) платника податків рекомендованим листом з повідомленням про вручення або особисто вручаються платнику податків (його представнику).
У разі якщо пошта не може вручити платнику податків документ у зв`язку з відсутністю за місцезнаходженням посадових осіб платника податків, їхньою відмовою прийняти документ, незнаходження фактичного місця розташування (місцезнаходження) платника податків або з інших причин, документ вважається врученим платнику податків у день, зазначений поштовою службою в повідомленні про вручення із зазначенням причини невручення.
Верховним Судом у постановах від 06.08.2019 у справі №520/8681/18, від 11.06.2020 у справі №823/1606/17, від 12.08.2021 у справі №640/3605/19 сформульовано правову позицію, що наказ вважається надісланим контролюючим органом в порядку, встановленому законом, у разі повернення за закінченням терміну зберігання поштою наказу про проведення позапланової невиїзної перевірки, направленого на податкову адресу платника податків рекомендованим поштовим відправленням. 
Судом встановлено, що Акт перевірки був направлений позивачу 13.12.2024 рекомендованим листом з повідомленням про вручення (2500600214977) за адресою реєстрації її місця проживання: АДРЕСА_1 , однак поштове відправлення не вручено адресату та повернуто поштовим відділенням 31.12.2024 із відміткою про не вручення “за закінченням терміну зберігання”.
Таким чином, з урахуванням зазначеного, а також встановлених у справі, що розглядається обставин, суд зазначає, що у розумінні пунктів 42.2, 42.5 статті 42 ПК України Акт перевірки вважається врученим платнику податків 31.12.2024. 
Суд зазначає, що добросовісний платник податків зобов`язаний забезпечити отримання ним кореспонденції за адресою місцезнаходження. У разі невиконання цього обов`язку платник не вправі посилатись на неотримання ним документів як на обставину, що звільняє його від настання у зв`язку з цим негативних для такого платника наслідків.
Щодо дотримання відповідачем при проведенні перевірки вимог пункту 102.1 статті 102 ПК України, суд зазначає наступне.
Позивач у позовній заяві посилається на порушення ГУ ДПС у Кіровоградській області положень пункту102.1 статті 102 ПК України - проведення перевірки за період, який перевищує 1095-денний строк, що настає за останнім днем граничного строку подання подання податкової декларації. 
Відповідно пункту 102.1 статті 102 ПК України контролюючий орган, крім випадків, визначених пунктом 102.2 цієї статті, має право провести перевірку та самостійно визначити суму грошових зобов`язань платника податків у випадках, визначених цим Кодексом, не пізніше закінчення 1095 дня (2555 дня - у разі проведення перевірки відповідно до статей 39 і 392, застосування вимог пункту 141.4 статті 141 цього Кодексу), що настає за останнім днем граничного строку подання податкової декларації, звіту про використання доходів (прибутків) неприбуткової організації, визначеної пунктом 133.4 статті 133 цього Кодексу , та/або граничного строку сплати грошових зобов`язань, нарахованих контролюючим органом, а якщо така податкова декларація була надана пізніше, - за днем її фактичного подання. Якщо протягом зазначеного строку контролюючий орган не визначає суму грошових зобов`язань, платник податків вважається вільним від такого грошового зобов`язання (в тому числі від нарахованої пені), а спір стосовно такої декларації та/або податкового повідомлення не підлягає розгляду в адміністративному або судовому порядку.
Отже, при плануванні, організації та проведенні документальних перевірок контролюючі органи враховують строки давності, визначені пунктом 102.1 статті 102 ПК України, які поширюються також на період, який може бути охоплений перевіркою, крім перевірок в частині правильності обчислення, повноти та своєчасності сплати єдиного внеску. 
Окрім того, враховуючи, що граничні строки застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) до платників податків відповідають строкам давності для нарахування податкових зобов`язань, визначеним статтею 102 ПК України, відповідно штрафні санкції можуть бути застосовані в межах 1095 днів, з дня, що настає за останнім днем граничного строку сплати грошових зобов`язань. 
В контексті зазначеного вище, суд зазначає, що приписами пункту 102.3 статті 102 ПК України визначено, що відлік строку давності зупиняється на будь-який період, протягом якого, зокрема, контролюючому органу згідно із законом та/або рішенням суду заборонено проводити перевірку (перевірки) платника податків. 
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду у постанові від 10.05.2018 у справі №820/3544/17 зазначив, що норма пункту 102.1. статті 102 Податкового кодексу України пов`язує відлік строку давності саме із останнім днем граничного строку подання податкової декларації та/або граничного строку сплати грошових зобов`язань.
Згідно матеріалів справи податкову декларацію про майновий стан та доходи за 2018 рік було подано позивачем до податкового органу 11.02.2019, за 2019 рік — 10.02.2020, за 2020 рік — 09.02.2021, за 2021 рік — 09.02.2022, за 2022 рік — 01.05.2023 та за 2023 рік — 30.04.2024.
Період здійснення господарської діяльності при здійсненні якої встановлені відповідачем порушення абз. «г» пункту 198.5 статті 198 ПК України по нарахуванню зобов`язань з податку на додану вартість є грудень 2018 року, грудень 2019 року, грудень 2020 року, грудень 2021 року, грудень 2022 року та грудень 2023 року. 
Разом з тим, пунктом 52-2 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України встановлено, що на період з 18 березня 2020 по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), визначено, що зупиняється перебіг строків давності, передбачених статтею 102 Податкового кодексу України крім документальних позапланових перевірок, що проводяться на звернення платника податків; документальних позапланових перевірок з підстав, визначених підпунктами 78.1.7 та 78.1.8 пункту 78.1 статті 78 цього Кодексу.
При цьому дію пункту 52-2 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України було зупинено на період дії воєнного, надзвичайного стану Законом України від 15.03.2022 №2120-ІХ «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законодавчих актів України щодо дії норм на період дії воєнного стану». 
Згідно пункту 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України тимчасово, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України, введеного Указом Президента України "Про введення воєнного стану в Україні" від 24.02.2022 №64/2022, затвердженим Законом України "Про затвердження Указу Президента України "Про введення воєнного стану в Україні" від 4.02.2022 №2102-IX, справляння податків і зборів здійснюється з урахуванням особливостей, визначених у цьому пункті. 
Так, відповідно до підпункту 69.9 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПКУ, тимчасово до 01.08.2023, для платників податків та контролюючих органів зупиняється перебіг строків, визначених податковим законодавством та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, крім дотримання строків реєстрації податкових накладних, розрахунків коригування до них в Єдиному реєстрі податкових накладних, подання звітності та/або документів (повідомлень), у тому числі передбачених статтями 39 та 392, пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, сплати податків та зборів платниками податків; строків проведення камеральних перевірок, оформлення їх результатів у порядку, визначеному статтею 86 цього Кодексу, подання скарги на податкове повідомлення-рішення за результатами камеральної перевірки, прийняття рішення за результатом її розгляду, нарахування пені; строків проведення фактичних та документальних позапланових перевірок, оформлення їх результатів у порядку, визначеному статтею 86 цього Кодексу, подання скарги на податкове повідомлення-рішення, рішення про застосування фінансових санкцій за результатами документальної позапланової перевірки або фактичної перевірки та прийняття рішення за результатами їх розгляду, адміністративного арешту майна за результатами документальної позапланової перевірки або фактичної перевірки; строків здійснення заходів з погашення податкового боргу платників податків - суб`єктів господарювання, які мають можливість своєчасно виконувати податкові обов`язки, передбачені статтями 59 - 60, 87 - 101 цього Кодексу, та/або визначення грошових зобов`язань згідно із статтею 116 цього Кодексу; строків подання та розгляду скарг на рішення про відмову у реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, передбачених підпунктом 56.23.3 пункту 56.23 статті 56 цього Кодексу.
Враховуючи викладене, строк, встановлений статтею 102 ПК України (для перевірки, що є предметом розгляду даної справи) був зупинений на період з 18.03.2020 по 01.08.2023. 
Спірні податкові повідомлення рішення прийняті 16.01.2025. Отже, з урахуванням зупинення перебігу строків позовної давності з 18.03.2020 по 01.08.2023 на період карантину та у зв`язку із введенням військового стану в Україні податкові зобов`язання за платежем по податку на доходи фізичних осіб та податку на додану вартість обраховані у межах встановленого пунктом 102.1 статті 102 ПК України статтею 102 ПК України строку давності. 
Відтак аргументи позивача про недотримання контролюючим органом строків проведення перевірки спростовуються аналізом наведених вище приписів податкового законодавства та встановленими обставинами.
Щодо суті виявлених порушень.
Відповідно до підпункту 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 ПК України господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.
Згідно із підпунктом 14.1.39 пункту 14.1 статті 14 ПК України грошове зобов`язання платника податків - сума коштів, яку платник податків повинен сплатити до відповідного бюджету як податкове зобов`язання та/або штрафну (фінансову) санкцію, що справляється з платника податків у зв`язку з порушенням ним вимог податкового законодавства та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також санкції за порушення законодавства у сфері зовнішньоекономічної діяльності.
Підпунктом 14.1.156 пункту 14.1 статті 14 ПК України встановлено, що податкове зобов`язання - сума коштів, яку платник податків, у тому числі податковий агент, повинен сплатити до відповідного бюджету як податок або збір на підставі, в порядку та строки, визначені податковим законодавством (у тому числі сума коштів, визначена платником податків у податковому векселі та не сплачена в установлений законом строк).
Відповідно до пункту 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. 
Об`єктом оподаткування резидента відповідно до пункту 163.1 статті 163 ПК України є: загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід; доходи з джерела їх походження в Україні, які остаточно оподатковуються під час їх нарахування (виплати, надання); іноземні доходи - доходи (прибуток), отримані з джерел за межами України.
Згідно із пунктом 164.1 статті 164 ПК України базою оподаткування є загальний оподатковуваний дохід, з урахуванням особливостей, визначених цим розділом.
Загальний оподатковуваний дохід - будь-який дохід, який підлягає оподаткуванню, нарахований (виплачений, наданий) на користь платника податку протягом звітного податкового періоду.
У разі використання права на податкову знижку базою оподаткування є чистий річний оподатковуваний дохід, який визначається шляхом зменшення загального оподатковуваного доходу з урахуванням пункту 164.6 цієї статті на суми податкової знижки такого звітного року.
Базою оподаткування для доходів, отриманих від провадження господарської або незалежної професійної діяльності, є чистий річний оподатковуваний дохід, який визначається відповідно до пункту 177.2 статті 177 та пункту 178.3 статті 178 цього Кодексу.
Пунктом 177.2 статті 177 ПК України визначено, що об`єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та негрошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов`язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи - підприємця.
ПК України надає визначення розумної економічної причини (ділової мети), як причини, яка може бути наявна лише за умови, що платник податків має намір одержати економічний ефект у результаті господарської діяльності (підпункт 14.1.231 пункту 14.1 статті 14).
Пунктом 44.1 статті 44 ПК України визначено, що для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, реєстрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків та зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Відповідно до пункту 44.2 статті 44 ПК України для обрахунку об`єкта оподаткування платник податку на прибуток використовує дані бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо доходів, витрат та фінансового результату до оподаткування.
Статтею 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 №996-XIV (далі - Закон №996) визначено, що господарська операція - дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства; первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію.
Відповідно до частини 1 статті 9 Закону №996-XIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
Згідно з частиною 2 статті 9 Закону №996-XIV первинні та зведені облікові документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Первинні документи, складені в електронній формі, застосовуються у бухгалтерському обліку за умови дотримання вимог законодавства про електронні документи та електронний документообіг.
Неістотні недоліки в документах, що містять відомості про господарську операцію, не є підставою для невизнання господарської операції, за умови, що такі недоліки не перешкоджають можливості ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції, та містять відомості про дату складання документа, назву підприємства, від імені якого складено документ, зміст та обсяг господарської операції тощо.
Пунктом 177.4 статті 177 ПК України встановлено вичерпний перелік витрат, безпосередньо пов`язаних з отриманням доходів підприємця.
Так, приписами пункту 177.4 статті 177 ПК України (в редакції на дату спірних правовідносин) визначено перелік витрат, безпосередньо пов`язаних з отриманням доходів фізичною особою-підприємцем від провадження господарської діяльності на загальній системі оподаткування, а саме:
До переліку витрат, безпосередньо пов`язаних з отриманням доходів, належать:
- витрати, до складу яких включається вартість сировини, матеріалів, товарів, що утворюють основу для виготовлення (продажу) продукції або товарів (надання робіт, послуг), купівельних напівфабрикатів та комплектуючих виробів, палива й енергії, будівельних матеріалів, запасних частин, тари й тарних матеріалів, допоміжних та інших матеріалів, які можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об`єкта витрат;
- витрати на оплату праці фізичних осіб, що перебувають у трудових відносинах з таким платником податку (далі - працівники), які включають витрати на оплату основної і додаткової заробітної плати та інших видів заохочень і виплат виходячи з тарифних ставок, у вигляді премій, заохочень, відшкодувань вартості товарів (робіт, послуг), витрати на оплату за виконання робіт, послуг згідно з договорами цивільно-правового характеру, будь-яка інша оплата у грошовій або натуральній формі, встановлена за домовленістю сторін (крім сум матеріальної допомоги, які звільняються від оподаткування згідно з нормами цього розділу);
- обов`язкові виплати, а також компенсація вартості послуг, які надаються працівникам у випадках, передбачених законодавством, внески платника податку на обов`язкове страхування життя або здоров`я працівників у випадках, передбачених законодавством;
- суми податків, зборів, які пов`язані з проведенням господарської діяльності такої фізичної особи - підприємця (крім податку на додану вартість для фізичної особи - підприємця, зареєстрованого як платник податку на додану вартість, та акцизного податку, податку на доходи фізичних осіб з доходу від господарської діяльності, податку на майно); суми єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування у розмірах і порядку, встановлених законом; платежі, сплачені за одержання ліцензій на провадження певних видів господарської діяльності фізичною особою - підприємцем, одержання дозволу, іншого документа дозвільного характеру, які пов`язані з господарською діяльністю фізичної особи - підприємця;
- інші витрати, до складу яких включаються витрати, що пов`язані з веденням господарської діяльності, які не зазначені в підпунктах 177.4.1 - 177.4.3 цього пункту, до яких відносяться витрати на відрядження найманих працівників, на послуги зв`язку, реклами, плати за розрахунково-касове обслуговування, на оплату оренди, ремонт та експлуатацію майна, що використовується в господарській діяльності, на транспортування готової продукції (товарів), транспортно-експедиційні та інші послуги, пов`язані з транспортуванням продукції (товарів), вартість придбаних послуг, прямо пов`язаних з виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг.
Згідно з підпунктом 177.4.5 пункту 177.4 статті 177 ПК України не включаються до складу витрат підприємця:
- витрати, не пов`язані з провадженням господарської діяльності такою фізичною особою - підприємцем;
- витрати на придбання, самостійне виготовлення основних засобів та витрати на придбання нематеріальних активів, які підлягають амортизації;
- витрати на придбання та утримання основних засобів подвійного призначення, визначених цією статтею;
- документально не підтверджені витрати.
Верховний Суд в постанові від 09.07.2020 у справі №440/3973/18 зазначив, що відповідно до положень пунктів 177.2, 177.4 статті 177 ПК України право підприємця на включення витрат до витрат звітного періоду виникає, коли вони відповідають таким вимогам: документально підтверджені належним чином оформленими первинними документами; пов`язані із господарською діяльністю підприємця; безпосередньо пов`язані з отриманням доходів; мають бути фактично сплачені; товари мають бути поставлені, а послуги - отримані.
У постанові від 21.05.2020 у справі №824/257/18-а Верховний Суд наголосив, що положення статті 177 ПК України вказують на те, що об`єктом оподаткування ПДФО є чистий оподатковуваний дохід, який визначається як різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та не грошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов`язаними з отриманням доходу у межах здійснюваної фізичною особою-підприємцем господарською діяльністю. У податковому обліку понесені витрати мають бути підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими документами, які містять відомості про господарську операцію, підтверджують її фактичне здійснення, тобто призводити до фактичного руху активів або зміни у власному капіталі чи зобов`язаннях платника податків у зв`язку з його господарською діяльністю. До первинних документів бухгалтерського обліку, що підтверджують показники, відображені платником податків у податковій звітності, належать усі документи в їх сукупності, складені щодо господарської операції, які за змістом відповідають вимогам закону та які відображають реальні господарські операції.
Під терміном "господарська діяльність" розуміється діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами (п. п. 14.1.36 п. 14.1 ст. 14 ПК України).
Отже, основним критерієм визначення діяльності господарською у розумінні цієї норми є зв`язок з виробництвом чи операціями, спрямованими на отримання доходу.
Актом перевірки встановлено, що у період 01.01.2018 по 31.12.2023 фізична особа - платник податків ОСОБА_1 здійснювала неспеціалізовану оптову торгівлю та надавала в оренду оргтехніку. Оптова торгівля здійснювалася продовольчими товарами на загальній системі оподаткування, які придбавались у постачальників в готовому вигляді та реалізовувались з націнкою, а також, виробленими давальницької сировини ТОВ "Кіровоградпродсервіс" на підставі договору виробництва продукції №1 від 03.01.2011. При цьому, 90% загального оподатковуваного доходу в перевіряємому періоді отримано від реалізації продукції виготовленої на основі давальницької сировини. 
Відповідно до договору виробництва продукції №1 від 03.01.2011, ТОВ "Кіровоградпродсервіс", замовник для виготовлення партії продукції надає всі необхідні матеріали - сировину, тару, упаковочні матеріали та забезпечує виконавця виробничими потужностями, приміщенням та електроенергією, що є необхідними для виробничого процесу. Виконавець, в свою чергу надає послуги по виробництву продукції виключно фізичній особі - платнику податків ОСОБА_1 та виготовляє оцет столовий, маргарини, плавлені сири, продукт плавлений в асортименті та здійснює контроль якості сировини відповідно до сертифікатів відповідності та якості виготовленої продукції згідно лабораторних показників. Після завершення виробничого циклу ТОВ "Кіровоградпродсервіс" передає замовнику продукцію, яка в подальшому реалізовується. 
22.06.2016 між ФОП ОСОБА_3 та ФОП ОСОБА_1 укладено договір поставки № 63, згідно якого позивач є покупцем виробів з гофрокартону: гофроящики, гофролисти гофролотки. 
У зв`язку з тим, що платником не надано інформацію та документальне підтвердження використаної сировини та тарних матеріалів до конкретного об`єкта витрат, перевіряючими самостійно здійснено обрахунок використаної сировини, тари й тарних матеріалів, з врахуванням залишків товарно-матеріальних цінностей наданих на перевірку та встановлено завищення витрат на загальну суму 41467949,98 грн., в тому числі за звітні податкові періоди: 2018 рік - 5938773,59 грн, 2019 рік – 6215875,54 грн, 2020 рік - 5802313,28 грн, 2021 рік - 7344144,34 грн, 2022 рік - 11538644,28 грн, 2023 рік – 4628198,95 грн. 
Перевіркою правильності визначення загального оподатковуваного доходу, отриманого від провадження діяльності за період з 01.01.2018 по 31.12.2023, встановлено його заниження на загальну суму 41467949,98 грн, в тому числі: за 2018 рік - 5938773,59 грн, 2019 рік - 6215875,54 грн, 2020 рік - 5802313,28 грн, 2021 рік — 7344144,34 грн, 2022 рік - 11538644,28 грн, 2023 рік – 4628198,95 грн. 
З цього приводу суд зазначає наступне.
Пунктом 75.1 статті 75 ПК України передбачено, що контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.
Документальною перевіркою згідно із підпунктом 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 ПК України вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи державної податкової служби, а також отриманих в установленому законодавством порядку органом державної податкової служби документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.
Відповідно до положень Порядку оформлення результатів документальних перевірок дотримання законодавства України з питань податкового, валютного та іншого законодавства платниками податків, затвердженого Наказом міністерства фінансів України №727 від 20.08.2015 (в редакції на дату виникнення спірних правовідносин), акт документальної перевірки - службовий документ, який підтверджує факт проведення документальної перевірки, відображає її результати і є носієм доказової інформації про виявлені порушення вимог законодавства з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.
Згідно із пунктами 3-5 розділу II Порядку №727 акт документальної перевірки повинен містити систематизований виклад виявлених під час перевірки фактів порушень норм законодавства з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи. 
В акті документальної перевірки викладаються всі суттєві обставини фінансово-господарської діяльності платника податків, які стосуються фактів виявлених порушень законодавства з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.
Факти виявлених порушень законодавства з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, викладаються в акті документальної перевірки чітко, об`єктивно та повною мірою з посиланням на первинні документи, регістри податкового та бухгалтерського обліку, фінансової та іншої звітності, інші документи, пов`язані з обчисленням і сплатою податків, зборів, платежів, ведення/складання яких передбачено законодавством, або отримані від інших суб`єктів господарювання, органів державної влади, у тому числі іноземних держав, правоохоронних органів, а також податкову інформацію, що підтверджують наявність зазначених фактів. 
Відповідно до підпункту 2 Пункт 4 розділу III Порядку №727 у разі встановлення перевіркою порушень податкового законодавства за кожним відображеним в акті документальної перевірки фактом порушення необхідно:
-викласти зміст порушення з посиланням на конкретні пункти і статті законодавчих актів (міжнародних договорів, згода на обов`язковість яких надана Верховною Радою України і якими регулюються питання оподаткування), що порушені платником податків, зазначити період (календарний день, місяць, квартал, півріччя, три квартали, рік) фінансово-господарської діяльності платника податків та господарську операцію, при здійсненні якої вчинено це порушення;
-викласти зміст порушень (у разі їх встановлення), в тому числі щодо правильності та повноти визначення фінансового результату до оподаткування згідно з бухгалтерським обліком відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків та зборів, виконання законодавства з інших питань, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи;
-зазначити первинні документи, на підставі яких вчинено записи у податковому та бухгалтерському обліку, навести регістри бухгалтерського обліку, кореспонденцію рахунків операцій та інші документи, пов`язані з обчисленням і сплатою податків, зборів, та докази, що підтверджують наявність факту порушення;
-у разі відсутності первинних документів, документів податкового або бухгалтерського обліку, інших документів, що підтверджують факт порушення, або у разі ненадання їх для перевірки - зазначити перелік цих документів;
-у разі отримання під час перевірки копій документів, які підтверджують факт виявленого порушення, про це робиться запис із відображенням підстав для їх отримання, а також переліку цих документів;
-у разі відмови посадових осіб платника податків (керівника платника податків або уповноважених ним осіб) надати документи та/або копії документів посадовій особі контролюючого органу така особа складає акт у довільній формі, що засвідчує факт відмови, із зазначенням посади, прізвища, імені, по батькові посадової особи платника податків, уповноваженої здійснювати від його імені юридичні дії, та переліку документів (копій документів), які йому запропоновано подати, факт складання такого акта відображається в акті (довідці) документальної перевірки;
-у разі надання посадовими особами платника податків (керівником платника податків або уповноваженою ним особою) посадовим особам контролюючого органу письмових пояснень щодо встановлених порушень податкового законодавства та/або причин ненадання первинних та інших документів, що підтверджують встановлені порушення, або їх копій факти надання таких пояснень необхідно відобразити в акті документальної перевірки;
Таким чином, у випадку встановлення в ході проведення перевірки порушень податкового законодавства, контролюючий орган повинен скласти акт перевірки, в якому описати виявлене порушення з посиланням на первинні документи, які його підтверджують.
Обов`язково наводиться в акті документальної перевірки інформація щодо фактів та обставин, які підтверджують та доводять наявність вини платника податків (з детальним їх описом; дослідженням, яке доводить, що платник податків мав можливість для дотримання правил та норм, встановлених Податковим кодексом, проте не вжив достатніх заходів для їх дотримання; документами та інформацією, яка підтверджує наявність вини платника податків), а також інформація щодо пом`якшуючих обставин або обставин, що звільняють від фінансової відповідальності платника податків.
Суд зазначає, що незважаючи на те, що акт перевірки не є самостійним предметом судового оскарження, він є одним із доказів в адміністративній справі про визнання протиправним рішення контролюючого органу, прийнятого за наслідками проведеної перевірки.
Текст акта перевірки повинен деталізовано відображати зміст та суть встановлених контролюючим органом порушень та відповідати встановленим висновкам про вчинене платником податків порушення.
Описова частина акта перевірки повинна бути сформульована таким чином, щоб платник податків міг зрозуміти в чому, на думку податкового органу, полягає склад вчиненого правопорушення та, заперечуючи проти встановлених у висновках акта перевірки порушень, на підставі яких прийнято податкове повідомлення-рішення, мав змогу подати заперечення проти акта перевірки чи звернутися до суду з позовом про оскарження прийнятих за наслідками такої перевірки рішень контролюючого органу.
Висновки аналогічного змісту викладені у постанові Верховного Суду від 26.06.2023 у справі №815/6819/14.
Однак, дослідивши зміст Акта перевірки, суд встановив, що він не відповідає вимогам, встановленим нормами Порядку №727, так як виявлені порушення податкового законодавства щодо завищення витрат безпосередньо пов`язаних з отриманням доходу на загальну суму 41467949,98 грн викладені нечітко, необ`єктивно та в не повній мірі, без посилань на первинні або інші документи, які зафіксовані в бухгалтерському та податковому обліку. 
При цьому, суд наголошує, що суть документальної перевірки полягає саме у перевірці первинних бухгалтерських та податкових документів, які підтверджують правильність нарахування платником податків податкових зобов`язань, та такі висновки не можуть ґрунтуватись на припущеннях.
Водночас, зміст Акта перевірки свідчить, що податковим органом не наведено жодної господарської операції, при здійсненні якої позивач порушив норми ПК України, не вказано первинні документи, на підставі яких відповідач дійшов висновку про такі порушення, та які містили б інформацію про завищення витрат, безпосередньо пов`язаних з отриманням доходів за 2018-2023 роки, що у свою чергу, призвело до заниження чистого оподатковуваного доходу на вказану суму. Відповідач жодним чином не аргументував, у зв`язку з чим не були враховані при самостійному обрахуванні сум витрат надані платником податків первинні облікові документи. 
Допитана у якості свідка ОСОБА_4 повідомила суду, що оскільки на запити про надання інформації про собівартість одиниці продукції, з урахуванням тари та упаковки, необхідних відомостей платником надано не було, суму витрат на виготовлення продукції здійснила самостійно математичним методом шляхом віднімання від залишків на кінець поточного року залишків на початок року та суми придбання у цей період.
Як встановлено судом під час розгляду справи, сума завищення витрат, безпосередньо пов`язаних з отриманням доходу у 2018 році - 5938773,59 грн, була обрахована перевіряючими наступним способом.
Спочатку математичним способом був проведений обрахунок використаної сировини, тари й тарних матеріалів, з врахуванням залишків товарно-матеріальних цінностей наданих на перевірку, які документально не підтверджено (додаток №1 та №2 до Акта перевірки). 
Зокрема, у 2018 році такий обрахунок здійснено шляхом віднімання від суми залишків станом на 01.01.2018 та придбаної протягом 2018 року сировини суми залишків сировини станом на 01.12.2018 (557431,50 грн+6041390,79 грн = 6598822,29 грн - 1257632,24 грн), що становить 5341190,05 грн.
Також, аналогічним способом від суми залишків тари й тарних матеріалів станом на 01.01.2018 та придбаних протягом 2018 року тари й тарних матеріалів віднято суму залишків станом на 01.12.2018 (137897,29 грн+570867,49 грн = 708764,78 грн — 111181,25 грн), що становить 597583,53 грн. 
Відтак, загальна сума документально непідтвердженої використаної сировини, тари й тарних матеріалів у 2018 році склала 5938773,59 грн (5341190,05 грн.+597583,53 грн).
Далі, була встановлена сума документально підтверджених витрат за 2018 рік 4124623,95 грн шляхом віднімання від задекларованої у 2018 році суми витрат суми документально непідтвердженої використаної сировини, тари й тарних матеріалів у 2018 році (10063397,54 грн - 5938773,59 грн).
Таким чином, сума завищення витрат, безпосередньо пов`язаних з отриманням доходу у 2018 році становить знову ж таки 5938773,59 грн.
Сума завищення витрат, безпосередньо пов`язаних з отриманням доходу у 2019-2023 роках визначена аналогічним способом.
Таким чином, загальна сума завищення витрат за період 2018-2023 роки становить 41467949,98 грн, у тому числі за звітні податкові періоди: 2018 рік - 5938773,59 грн, 2019 рік – 6215875,54 грн, 2020 рік - 5802313,28 грн, 2021 рік - 7344144,34 грн, 2022 рік - 11538644,28 грн, 2023 рік - 4628198,95 грн.
При цьому, суми залишків станом на 01.01.2018, 01.01.2019, 01.01.2020, 01.01.2021, 01.01.2022, 01.01.2023, 31.12.2018, 31.12.2019, 31.12.2020, 31.12.2021, 31.12.2022 та 31.12.2023 надані інспекторам податкового органу позивачем на їх запит. Також, для обрахунків взяті суми документально підтверджених витрат згідно поданих позивачем декларацій за 2018-2023 років.
З цього приводу суд зазначає, що позивачем в порядку підпункту 179.1 статті 179 ПК України подано уточнюючі податкові декларації про майновий стан та доходи, в яких задекларовано дохід за 2018 рік 51830,78 грн та суму витрат 10063397,54 грн; за 2019 рік дохід - 59713,50 грн, витрати - 9218306,67 грн; за 2020 рік дохід - 71484,51 грн, витрати - 10954808,89 грн; за 2021 рік дохід - 84 060,14 грн, витрати - 10722200,77 грн; за 2022 рік доходи - 123309,23 грн, витрати - 15291250,61 грн; за 2023 рік доходи - 126162,81 грн, витрати - 8162704,50 грн.
Поряд з цим, податкова декларація про майновий стан і доходи є податковою звітністю, яка узагальнює інформацію з регістрів податкового обліку, а тому не містить інформації про зміст господарських операцій, а відтак, не може бути самостійною підставою для висновків про завищення або заниження витрат, безпосередньо пов`язаних з отриманням доходів. 
Що стосується встановлених перевіряючими сум придбаних у 2018-2023 роки товарно-матеріальних цінностей, то такі суми за твердженнями представників відповідача, були визначені перевіряючим самостійно шляхом математичних обрахунків згідно наданих позивачем первинних документів бухгалтерського обліку, банківських виписок тощо.
Разом з тим, допитана у судовому засіданні свідок ОСОБА_5 повідомила суду, що брала безпосередню участь у проведенні податкової перевірки позивача, оскільки працює у неї бухгалтером. Зауважила, що перевіряючі не досліджували у повній мірі первинні бухгалтерські документи за період 2018-2023 роки, а обмежились перевіркою банківських виписок та книгами обліку доходів та витрат. Підтвердила, що на запити посадових осіб відповідача надала інформацію про залишки ТМЦ на початок та кінець відповідного календарного року у межах періоду перевірки.
Знову ж таки суд зазначає, що суть документальної перевірки полягає саме у перевірці первинних бухгалтерських та податкових документів, які підтверджують правильність нарахування платником податків податкових зобов`язань, однак, акт перевірки не містить конкретних реквізитів ні видаткових накладних, ні прибутково-видаткових накладних, приймальних актів тощо, зокрема дати їх складання, змісту та посилань, які саме первинні документи було досліджено податковим органом та враховані/чи не враховано під час проведення перевірки та проведення обрахунку придбаної протягом 2018-2023 років сировини та тари. Будь-які розрахунки придбаних ТМЦ до Акта перевірки також не додані. У зв`язку з чим, здійснити перевірку правильності визначення сум придбаних сировини, тари та тарних матеріалів за результатами проведеної відповідачем перевірки, а отже і завищення суми витрат на загальну суму 41467949,98 грн, неможливо.
Вказане свідчить про те, що податковим органом не доведено обґрунтованість висновків про заниження чистого оподатковуваного доходу на загальну суму 41467949,98 грн, у тому числі за 2018 рік - 5938773,59 грн, 2019 рік - 6215875,54 грн, 2020 рік - 5802313,28 грн, 2021 рік — 7344144,34 грн, 2022 рік - 11538644,28 грн, 2023 рік – 4628198,95 грн. 
Фактично висновки податкового органу ґрунтуються на обставинах ненадання позивачем розрахунку (калькуляції) виробленої продукції на умовах давальницької сировини. 
Позивач у відповідь на запит «Про надання інформації та її документальне підтвердження» №2304/12/11- 28-24-04-02 від 26.11.2024 повідомила про неможливість надання відповідного розрахунку (калькуляції), адже калькуляція собівартості продукції не належить до первинних документів у розумінні Закону про бухоблік, бо не містить усіх обов`язкових реквізитів, передбачених статтею 9 Закону про бухоблік, не відображає відомостей про господарську. Калькуляція собівартості продукції за своїм призначенням не відповідає ознакам первинного документа, позаяк не фіксує будь-яку господарську операцію, розпорядження або дозвіл на проведення господарської операції. 
У судовому засіданні представник позивача також зазначила про неможливість здійснення розрахунку собівартості одиниці виготовленої продукції, оскільки витрати на виготовлення продукції мають бути підтверджені первинними бухгалтерськими документами, які наявні лише у виробника - ТОВ "Кіровоградпродсервіс". Крім цього, позивачем не ведеться облік нерозподілених постійних загальновиробничих витрат та понаднормових виробничих витрат.
Суд зазначає, що сам по собі процес розрахунку собівартості (як планової, так і фактичної) готової продукції (робіт, послуг) жодним чином не впливає на стан майна, зобов`язання і фінансові результати діяльності суб`єкта господарювання. Калькуляція - документ, в якому визначена сума витрат (планова або фактична) на виробництво одиниці (групи одиниць) виробів. Тож калькулювання собівартості не є господарською операцією, а містить відомості про цей процес.
Отже, такий документ як калькуляція не є первинним бухгалтерським документом у відповідності до вимог Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", у зв`язку з чим, віднесення такого документу податковим органом до первинних бухгалтерських документів є безпідставним.
Така правова позиція висловлена Верховним Судом у постанові від 10.06.2019 у справі № 804/5840/16.
Перелік витрат, що враховуються при обчисленні об`єкта оподаткування визначений пунктом 177.4 статті 177 ПК України і не залежить від наявності калькуляції чи її відсутності.
Також суд звертає увагу на той факт, що в акті перевірки відсутні вказівки на те, що позивачем невірно визначено собівартість реалізованих товарів в результаті чого порушено вимоги вищевказаний статей Податкового кодексу.
Окрім того згідно з чинним законодавством у суб`єкта господарювання відсутній обов`язок здійснювати будь-які додаткові розрахунки чи калькулювання для обчислення рентабельності виробництва чи визначення його економічної ефективності. Податкові органи здійснюють контроль саме за додержанням податкового законодавства та належним виконанням суб`єктом господарювання своїх податкових зобов`язань, а не за рентабельністю виробництва чи економічною ефективністю діяльності такого суб`єкта.
Враховуючи викладене, калькуляція собівартості продукції за своїм призначенням не відповідає ознакам первинного бухгалтерського документа, оскільки нею не фіксуються будь-які господарські операції, розпорядження або дозвіл на проведення господарської операції.
Так само Міністерство фінансів України у листі від 15.02.2013 №31-08410-07/23-357/246 вказує, що калькуляція собівартості продукції за своїм призначенням не відповідає ознакам первинного документа. Нею не фіксуються будь-яка господарська операція, розпорядження або дозвіл на проведення господарської операції. Первинними документами, що підтверджують собівартість товару або послуги, є документи, які підтверджують витрати щодо кожної статті калькуляції.
Як зазначив Верховний Суд у своїй постанові від 20.02.2018 у справі №809/117/13-а (адміністративне провадження № К/9901/4617/18) надання податковому органу належним чином оформлених документів, передбачених законодавством про податки та збори, з метою одержання податкової вигоди є підставою для її одержання, якщо податковий орган не встановив та не довів, що відомості, які містяться в таких документах, неповні, недостовірні та/або суперечливі.
Про необґрунтованість податкової вигоди можуть, зокрема, свідчити підтверджені доказами доводи податкового органу, зокрема, про наявність таких обставин:
- неможливість реального здійснення платником податків зазначених операцій з урахуванням часу, місця знаходження майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг, нездійснення особою, яка значиться виробником товару, підприємницької діяльності;
- відсутність необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, економічної діяльності у зв`язку з відсутністю управлінського або технічного персоналу, основних коштів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів;
- облік для цілей оподаткування тільки тих господарських операцій, які безпосередньо пов`язані з виникненням податкової вигоди, якщо для такого виду діяльності також потрібне здійснення й облік інших господарських операцій;
- здійснення операцій з товаром, що не вироблявся або не міг бути вироблений в обсязі, зазначеному платником податків у документах обліку;
- відсутність первинних документів обліку, тощо.
Суд зауважує, що податковим органом фактично не ставиться під сумнів реальність господарських операцій позивача з реалізації готової харчової продукції, у тому числі виготовленої ТОВ "Кіровоградпродсервіс" з наданої йому ФОП ОСОБА_1 давальницької сировини. 
При цьому, як встановлено судом, позивачем, у відповідності до приписів чинного законодавства були надані під час перевірки та під час судового розгляду справи первинні документи, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку, на підтвердження придбання позивачем у постачальників сировини та тари, їх передачі виробнику, отримання готового товару, його передачу та транспортування для реалізації покупцям, а саме: банківські виписки, акти здачі-приймання робіт (послуг), акти приймання-передачі сировини та виробів, рахунки, видаткові накладні, договори з покупцями та постачальниками, специфікації, товарно-транспортні накладні тощо. Також, надані книги обліку доходів та витрат.
У постанові Верховного Суду від 07.12.2022 у справі №200/6156/20-а Суд зазначив, що: "Частинами першою та другою статті 77 КАС України передбачено, що кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача. 
Відтак, податкове повідомлення-рішення №00004132404 від 16.01.2025, яким ФОП ОСОБА_1 визначено суму грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб від здійснення підприємницької діяльності в сумі 8738698,16 грн є протиправним та підлягає скасуванню. 
Щодо податкового повідомлення-рішення форми №00004142404 від 16.01.2025 за платежем військовий збір на загальну суму 728224,84 грн, суд зазначає наступне.
Відповідно до підпункту 16-1.1.1 підпункту 16-1.1 статті 16-1 розділу ХХ ПК України тимчасово, до набрання чинності рішенням Верховної Ради України про завершення реформи Збройних Сил України, встановлюється військовий збір. Платниками збору є особи, визначені пунктом162.1 статті162 цього Кодексу.
При цьому, об`єктом оподаткування збором є доходи, визначені статтею 163 цього Кодексу, а відповідальними за утримання (нарахування) та сплату (перерахування) збору до бюджету є особи, визначені у статті 171 цього Кодексу.
Відповідно до підпункту 164.1.3 пункту 164.1 статті 164 ПК України загальний річний оподатковуваний дохід дорівнює сумі загальних місячних оподатковуваних доходів, іноземних доходів, отриманих протягом такого звітного податкового року, доходу, отриманих фізичною особою-підприємцем від провадження господарської діяльності згідно із статтею 177 цього Кодексу, та доходів, отриманих фізичною особою, яка проводить незалежну професійну діяльність згідно зі статтею 178 цього Кодексу.
Згідно з пунктом 177.2 статті 177 ПК України об`єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та негрошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов`язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи-підприємця.
Отже, військовий збір нараховується, утримується та перераховується із сум чистого доходу. 
Враховуючи те, що суд дійшов висновку про протиправність нарахування позивачеві податку на доходи фізичних осіб відповідно до податкового повідомлення-рішення №00004132404 від 16.01.2025, у зв`язку з чим податкове повідомлення-рішення №00004142404 від 16.01.2025 за платежем військовий збір на загальну суму 728224,84 грн також підлягає скасуванню, оскільки має похідний характер від суми нарахованого доходу.
Щодо податкового повідомлення-рішення №00004152404 від 16.01.2025, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на додану вартість у розмірі – 10575157,50 грн, суд зазначає наступне.
Положеннями підпункту 14.1.178 пункту 14.1 статті 14 ПК України визначено, що податок на додану вартість непрямий податок, який нараховується та сплачується відповідно до норм розділу V цього Кодексу.
Статтею 185 ПК України визначено, які операції є об`єктом оподаткування податком на додану вартість (надалі ПДВ), а саме: 185.1. Об`єктом оподаткування є операції платників податку з: а) постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з безоплатної передачі та з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу у володіння та користування лізингоодержувачу/орендарю; б) постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу; в) ввезення товарів на митну територію України; г) вивезення товарів за межі митної території України; е) постачання послуг з міжнародних перевезень пасажирів і багажу та вантажів залізничним, автомобільним, морським і річковим та авіаційним транспортом.
З метою оподаткування цим податком до операцій з ввезення товарів на митну територію України та вивезення товарів за межі митної території України прирівнюється поміщення товарів у будь-який митний режим, визначений Митним кодексом України.
Тобто, об`єктом оподаткування податком на додану вартість є не всі господарські операції, а відповідно до статті 185 ПК України лише операції з постачання товарів, робіт, послуг.
Положеннями підпункту 14.1.181 пункту 14.1 статті 14 ПК України визначено, що податковий кредит це сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу. Відповідно до пункту 198.1 статті 198 ПК України, право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу. 
Згідно з пунктом 198.5 статті 198 ПК України платник податку зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних в терміни, встановлені цим Кодексом для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами, придбаними/виготовленими з податком на додану вартість (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, - у разі якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися:
а) в операціях, що не є об`єктом оподаткування відповідно до статті 196 цього Кодексу (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 196.1.7 пункту 196.1 статті 196 цього Кодексу) або місце постачання яких розташоване за межами митної території України;
б) в операціях, звільнених від оподаткування відповідно до статті 197, підрозділу 2 розділу XX цього Кодексу, міжнародних договорів (угод) (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 197.1.28 пункту 197.1 статті 197 цього Кодексу та операцій, передбачених пунктом 197.11 статті 197 цього Кодексу);
в) в операціях, що здійснюються платником податку в межах балансу платника податку, у тому числі передача для невиробничого використання, переведення виробничих необоротних активів до складу невиробничих необоротних активів;
г) в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку (крім випадків, передбачених пунктом 189.9 статті 189 цього Кодексу).
У разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи в подальшому починають використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності, у тому числі переведення невиробничих необоротних активів до складу виробничих необоротних активів, платник податку може зменшити суму податкових зобов`язань, що були нараховані відповідно до цього пункту, на підставі розрахунку коригування до податкової накладної, зазначеної в абзаці першому цього пункту, зареєстрованого в Єдиному реєстрі податкових накладних.
З метою застосування цього пункту податкові зобов`язання визначаються по товарах/послугах, необоротних активах: придбаних для використання в неоподатковуваних операціях - на дату їх придбання; придбаних для використання в оподатковуваних операціях, які починають використовуватися в неоподатковуваних операціях, - на дату початку їх фактичного використання, визначену в первинних документах, складених відповідно до Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні.
З аналізу наведених норм податкового законодавства слідує, що обов`язок нарахувати податкові зобов`язання з ПДВ в платника податків виникає за товарами/послугами, необоротними активами, придбаними/виготовленими з податком на додану вартість у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися в операціях визначених підпунктами а, б, в, г пункту 198.5. статті 198 ПК України. 
Перевіркою встановлено порушення вимог абз. «г» пункту 198.5, пункту 198.6 статті 198, пункту 201.1 статті 201 ПК України, внаслідок чого занижено податок на додану вартість в періоді, що перевірявся на загальну суму 8460126,00 грн, у тому числі за звітні періоди: - за грудень 2018 року на суму 1187755 грн; - за грудень 2019 року на суму 1243175 грн; - за грудень 2020 року на суму 1160463 грн; - за грудень 2021 року на суму 1500335 грн; - за грудень 2022 року на суму 2442758 грн; - за грудень 2023 року на суму 925640 грн, у зв`язку придбанням товарно-матеріальних цінностей – сировини для виготовлення продукції та тари (гофроящики, гофролотки, гофролистисти), документально використання яких у господарській діяльності платника не підтверджено, не рахуються в залишках ТМЦ та включені до складу податкового кредиту на загальну суму 8460124,35 грн. 
Разом з тим, з урахуванням встановленої судом протиправності висновків податкового органу щодо завищення позивачем витрат на загальну суму 41467949,98 грн в частині не підтвердження використання ним сировини, тари та тарних матеріалів у господарській діяльності - нарахування відповідачем податкових зобов`язань з податку на додану вартість і штрафних санкцій на загальну суму 10575157,50 грн грн також є безпідставним.
Отже наведені обставини справи в їх сукупності дають підстави для висновку, що податкове повідомлення-рішення №00004152404 від 16.01.2025 є протиправним та підлягають скасуванню. 
Згідно з частинами 1, 2 статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
На переконання суду, податковий орган не забезпечив всебічного та повного з`ясування обставин господарської діяльності позивача, які мають істотне значення у межах спірних правовідносин, а проведений відповідачем аналіз зазначених вище первинних документів, не є достатнім для висновку про наявність порушень зі сторони позивача. 
Вимога щодо "обґрунтованості рішення суб`єкта владних повноважень" означає, що таке рішення повинне прийматися з урахуванням усіх обставин, що мають значення для його прийняття. Цей критерій вимагає від суб`єкта владних повноважень враховувати як обставини, на обов`язковість урахування яких прямо вказує закон, так й інші обставини, що мають значення у конкретній ситуації. Для цього суб`єкт владних повноважень має ретельно зібрати і дослідити матеріали, що мають доказове значення у справі, наприклад документи, пояснення осіб, висновки експертів тощо. Суб`єкт владних повноважень повинен уникати прийняття невмотивованих висновків. Несприятливе для особи рішення повинне бути вмотивованим. 
Відповідачем під час розгляду справи не доведено правомірність винесених податкових повідомлень-рішень від 16.01.2025 №00004132404, №00004142404 та №00004152404, у зв`язку з чим останні підлягають скасуванню. 
Статтею 19 Конституції України визначено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України. На розвиток зазначених положень Конституції України частиною другою статті 2 КАС України визначені критерії законності рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень, яким є відповідач.
Таким чином, виходячи з меж заявлених позовних вимог, системного аналізу положень законодавства України та доказів, наявних в матеріалах справи, суд дійшов висновку про обґрунтованість позовних вимог та вважає, що порушені права позивача підлягають захисту шляхом повного задоволення позову.
У позовній заяві зазначено про понесені позивачем витрати на професійну правничу допомогу в сумі 40000,00 грн. У судовому засіданні представник позивача просила стягнути за рахунок бюджетних асигнування відповідача вказану суму витрат.
Представник Головного управління Державної податкової служби у Кіровоградській області проти стягнення витрат на правничу допомогу заперечив з підстав неспівмірності заявленої суми зі складністю справи та необгрунтованістю.
Визначаючись щодо наявності правових підстав для стягнення витрат на правничу допомогу, суд виходить із наступного.
Відповідно до статті 132 КАС України судові витрати складаються із судового збору та витрат, пов`язаних з розглядом справи. До витрат, пов`язаних з розглядом справи, належать, зокрема, витрати на професійну правничу допомогу.
Згідно частини 1 статті 134 КАС України, витрати, пов`язані з правничою допомогою адвоката, несуть сторони, крім випадків надання правничої допомоги за рахунок держави.
За результатами розгляду справи витрати на правничу допомогу адвоката підлягають розподілу між сторонами разом з іншими судовими витратами, за винятком витрат суб`єкта владних повноважень на правничу допомогу адвоката (ч. 2 ст. 134 КАС України).
Відповідно до частини 3 статті 134 КАС України, для цілей розподілу судових витрат:
1) розмір витрат на правничу допомогу адвоката, в тому числі гонорару адвоката за представництво в суді та іншу правничу допомогу, пов`язану зі справою, включаючи підготовку до її розгляду, збір доказів тощо, а також вартість послуг помічника адвоката визначаються згідно з умовами договору про надання правничої допомоги та на підставі доказів щодо обсягу наданих послуг і виконаних робіт та їх вартості, що сплачена або підлягає сплаті відповідною стороною або третьою особою;
2) розмір суми, що підлягає сплаті в порядку компенсації витрат адвоката, необхідних для надання правничої допомоги, встановлюється згідно з умовами договору про надання правничої допомоги на підставі доказів, які підтверджують здійснення відповідних витрат.
Разом з тим, для визначення розміру витрат на правничу допомогу та з метою розподілу судових витрат учасник справи подає детальний опис робіт (наданих послуг), виконаних адвокатом, та здійснених ним витрат, необхідних для надання правничої допомоги (ч. 4 ст. 134 КАС України).
За приписами частини 5 статті 134 КАС України розмір витрат на оплату послуг адвоката має бути співмірним із:
1) складністю справи та виконаних адвокатом робіт (наданих послуг);
2) часом, витраченим адвокатом на виконання відповідних робіт (надання послуг);
3) обсягом наданих адвокатом послуг та виконаних робіт;
4) ціною позову та (або) значенням справи для сторони, в тому числі впливом вирішення справи на репутацію сторони або публічним інтересом до справи.
Отже, при оцінці розміру витрат суд застосовує ряд критеріїв (дійсність, обґрунтованість, розумність, реальність, пропорційність, співмірність) та факти на підтвердження таких критеріїв (складність справи, значення справи для сторін, фінансовий стан сторін, ринкові ціни адвокатських послуг тощо).
При визначенні суми відшкодування судових витрат, суд має виходити з критерію обґрунтованих дій позивача, а також критерію розумності їхнього розміру, виходячи з конкретних обставин справи та запровадження певних запобіжників від можливих зловживань з боку учасників судового процесу та осіб, які надають правничу допомогу, зокрема, неможливості стягнення необґрунтовано завищених витрат на правничу допомогу.
Аналогічні критерії застосовує Європейський суд з прав людини, присуджуючи судові витрати на підставі статті 41 Конвенції. Зокрема, згідно з його практикою, заявник має право на компенсацію судових та інших витрат, лише якщо буде доведено, що такі витрати були фактичними і неминучими, а їхній розмір - обґрунтованим (рішення у справі "East/West AlliaNce Limited" проти України", заява № 19336/04). У рішенні Європейського суду з прав людини у справі "Лавентс проти Латвії" зазначено, що відшкодовуються лише витрати, які мають розумний розмір.
Вказані висновки також наведені у Постановах Верховного Суду від 17.09.2019 по справі 810/3806/18, по справі №1740/2428/18 від 24.03.2020, по справі №320/3271/19 від 07.05.2020, від 07.09.2023 у справі №202/8301/21.від 18.05.2023 у справі №280/1983/19.
При цьому, суд не зобов`язаний присуджувати стороні, на користь якої ухвалене судове рішення, всі понесені нею витрати на професійну правничу допомогу, якщо, керуючись принципами справедливості та верховенства права, встановить, що розмір гонорару, визначений стороною та його адвокатом, є завищеним щодо іншої сторони спору, враховуючи такі критерії, як складність справи, витрачений адвокатом час, значення спору для сторони тощо.
За правовою позицією Великої палати Верховного Суду, викладеної у постанові від 27.06.2018 по справі №826/1216/16, склад та розмір витрат, пов`язаних з оплатою правової допомоги, входить до предмета доказування у справі. На підтвердження обставин суду повинні бути надані договір про надання правової допомоги (договір доручення, договір про надання юридичних послуг та ін.), документи, що свідчать про оплату гонорару та інших витрат, пов`язаних із наданням правової допомоги, оформлені у встановленому законом порядку (квитанція до прибуткового касового ордера, платіжне доручення з відміткою банку або інший банківський документ, касові чеки, посвідчення про відрядження). Зазначені витрати мають бути документально підтверджені та доведені. Відсутність документального підтвердження витрат на правову допомогу, а також розрахунку таких витрат є підставою для відмови у задоволенні вимог про відшкодування таких витрат.
Так, позивач просить суд стягнути з відповідача на його користь витрати, пов`язані з наданням професійної правничої допомоги в сумі 40000,00 гривень.
На підтвердження фактично понесених судових витрат на професійну правничу допомогу, представником позивача надано копії: ордеру на надання правничої допомоги серія ВА №1103268, договору про надання правничої допомоги від 20.01.2025, укладеного між ФОП ОСОБА_1 та Адвокатським бюро «Юрій Назаренко і партнери» (далі – Договір), акта виконаних робіт №1 за Договором та платіжної інструкції №1600 від 07.02.2025 на суму 40000,00 грн.
Згідно пункту 2.2 Договору Адвокат бере на себе виконання наступних дій з надання правової допомоги: надання усних та письмових консультацій, складання скарг в порядку адміністративного оскарження, адміністративного позову за представництво інтересів Клієнта в Кіровоградському окружному адміністративному суді щодо оскарження податкових повідомлень- рішень від 16.01.2024 за №00004132404, №00004142404 №00004152404 із правом підпису на документах, складених від імені і за дорученням Клієнта.
У пункті 4.1 Договору визначено, що отримання винагороди адвокатом за надання правової допомоги відбувається у формі гонорару в розмірі 40000,00 грн. авансового внеску, внесеними на рахунок Адвокатського Бюро до моменту подання позовної заяви до суду. Участь в одному засіданні Сторони погодили на рівні 2 000 грн за одне засідання.
Відповідно до акта виконаних робіт №1 від 20.01.2025 сторони засвідчили надання Адвокатом наступної правової допомоги по Договору:
- вивчення первинних документів, щодо наявності правових підстав та дотримання процесуальних строків для адміністративного та судового оскарження рішення контролюючого органу;
- погодження правової позиції та обов`язків сторін Договору правничої допомоги;
- складання та подання замовнику адміністративної скарги на податкові повідомлення-рішення від 16.01.2024 за №00004132404, №00004142404, №00004152404; 
- підготовка, складання та подання позову по оскарженню податкових повідомлень-рішень від 16.01.2024 за №00004132404, №00004142404, №00004152404;
- представництво інтересів клієнта в Кіровоградському окружному адміністративному суді у справі за позовом ФОП ОСОБА_1 , в особі представника за довіреністю №184 складеної 02.07.2021 Липчей Ганни Юріївни по оскарженню податкових повідомлень-рішеннь від 16.01.2024 за №00004132404, 00004142404 00004152404;
- складання всіх процесуальних документів необхідних для ведення справи - заяв, клопотань, пояснень заперечення проти відзиву, довідок тощо із правом підпису на них;
- отримання від Кіровоградського окружного адміністративному суду всі процесуальних документів, включно із повним текстом рішення у справі та виконавчим листом у справі.
Загальна вартість робіт визначена у сумі 40000,00 грн. 
Згідно платіжної інструкції №1600 від 07.02.2025 ФОП ОСОБА_1 сплачено АБ «Юрій Назаренко і партнери» суму гонорару 40000,00 грн за надання правової допомоги згiдно договору вiд 20.01.2025. 
У постанові Верховного Суду від 18.05.2023 у справі №280/1983/19 вказано, що при визначенні суми компенсації витрат, понесених на правничу допомогу, до предмета доказування у питанні компенсації, понесених у зв`язку з розглядом справи витрат на правничу допомогу, необхідно досліджувати на підставі належних та допустимих доказів обсяг фактично наданих адвокатом послуг і виконаних робіт, кількість витраченого часу, розмір гонорару, співмірність послуг категоріям складності справи, витраченого адвокатом часу, об`єму наданих послуг, ціни позову та (або) значенню справи. 
Тобто, питання розподілу судових витрат пов`язане із суддівським розсудом (дискреційні повноваження).
Оцінюючи подані документи, якими представник позивача обґрунтовує фактичне понесення витрат на професійну правничу допомогу, враховуючи заперечення відповідача, категорію складності справи, значення справи для сторін, суд приходить до висновку, що сума 40000,00 грн, зазначена у Договорі та Акті виконаних робіт є завищеною, необгрунтованою та не відповідає критерію реальності адвокатських витрат (встановлення їхньої дійсності та необхідності).
Зокрема, такі послуги як вивчення первинних документів, щодо наявності правових підстав та дотримання процесуальних строків для адміністративного та судового оскарження рішення контролюючого органу, погодження правової позиції та обов`язків сторін Договору правничої допомоги, є складовою послуги із підготовки та складання позовної заяви, а тому окремо не підлягає врахуванню до витрат на правничу допомогу. 
Так, Верховний Суд у додатковій постанові від 08.04.2021 у справі №922/2321/20 виклав правовий висновок, за яким зазначені окремо в Акті надання правової допомоги послуги адвоката зі здійснення аналізу нормативного матеріалу, консультації, пошук і вивчення судової практики в аналогічних справах, публікацій науковців, коментарів спеціалістів охоплюються послугою зі здійснення підготовки відзивів на касаційні скарги. 
Послуга зі складання процесуальних документів необхідних для ведення справи - заяв, клопотань, пояснень заперечення проти відзиву, довідок тощо із правом підпису на них є неконкретизованою, у зв`язку з чим суд позбавлений можливості встановити, про які саме документи йдеться, та яким чином такі пов`язані з розглядом цієї справи.
Також, в Акті виконаних робіт зазначено про надання послуг з представництва інтересів клієнта в Кіровоградському окружному адміністративному суді у справі за позовом ФОП ОСОБА_1 , в особі представника за довіреністю №184 складеної 02.07.2021 Липчей Ганни Юріївни по оскарженню податкових повідомлень-рішень від 16.01.2024 за №00004132404, 00004142404 00004152404. Поряд з цим, датою спірних податкових повідомлень-рішень є 16.01.2025, а представництво інтересів позивача у судових засіданнях здійснювала адвокат Майнард Наталія Олександрівна на підставі ордеру на надання правничої допомоги серія ВА №1103268, виданий адвокатом, що здійснює адвокатську діяльність індивідуально.
Складання та подання замовнику адміністративної скарги на податкові повідомлення-рішення від 16.01.2024 за №00004132404, №00004142404, №00004152404 не має стосунку до розгляду справи у Кіровоградському окружному адміністративному суді, а тому не враховуються судом для відшкодування витрат на правничу допомогу.
Також, отримання від Кіровоградського окружного адміністративному суду процесуальних документів, включно із повним текстом рішення у справі та виконавчим листом не потребують спеціальних професійних навичок та надмірних витрат у часі, до того ж їх надсилання здійснюються судом через підсистему «Електронний суд».
Таким чином, оцінюючи подані документи, якими позивач обґрунтовує фактичне понесення витрат на професійну правничу допомогу, враховуючи встановлені частиною 5 статті 134 КАС України критерії, зважаючи на характер спірних правовідносин, приймаючи до уваги обставини цієї справи та процесуальний хід її розгляду, суд приходить до висновку про наявність достатніх підстав для стягнення на користь позивача за рахунок бюджетних асигнувань відповідача суми витрат на правничу допомогу адвоката у розмірі 15000,00 грн, що відповідає принципам об`єктивності, справедливості та співмірності. 
Відповідно до частини першої статті 139 КАС України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.
Оскільки позов задоволено повністю, суд стягує на користь позивача судовий збір у сумі 12112,00 грн за рахунок бюджетних асигнувань відповідача.
Керуючись статтями 241 — 246, 250, 295 КАС України, суд -
ВИРІШИВ:

Позов фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Кіровоградській області про визнання протиправними та скасування рішень — задовольнити.

Визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Кіровоградській області №00004132404 від 16.01.2025, №00004142404 від 16.01.2025 та №00004152404 від 16.01.2025.

Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Кіровоградській області (код ЄДРПОУ 43995486, вулиця Велика Перспективна, 55, місто Кропивницький, Кіровоградська область, 25006) на користь фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 , АДРЕСА_2 ) судовий збір у сумі 12112 (дванадцять тисяч сто дванадцять) грн 00 коп.
Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Кіровоградській області (код ЄДРПОУ 43995486, вулиця Велика Перспективна, 55, місто Кропивницький, Кіровоградська область, 25006) на користь фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 , АДРЕСА_2 ) 15000 (п`ятнадцять тисяч) грн 00 коп. витрат на професійну правничу допомогу.

Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано.
У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.
Апеляційна скарга на рішення суду подається протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення безпосередньо до Третього апеляційного адміністративного суду.

Повне судове рішення складено 29 січня 2026 року.
Повне найменування учасників справи:
Позивач - фізична особа-підприємець ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 , АДРЕСА_2 ).
Відповідач - Головне управління ДПС у Кіровоградській області (25006, Кіровоградська область, м. Кропивницький, вул. Велика Перспективна, 55, код ЄДРПОУ 43995486).

Суддя Кіровоградського 
окружного адміністративного суду М.Я. САВОНЮК