ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

22 січня 2026 року	Львів	Справа № 140/15066/24 пров. № А/857/15385/25	

Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі:

головуючого судді Онишкевича Т.В.,
суддів Гулима Л.Я., Качмара В.Я.,

розглянувши у порядку письмового провадження в м. Львові апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Волинській області на рішення Волинського окружного адміністративного суду від 17 березня 2025 року у справі за позовом Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Волинській області, третя особа, яка не заявляє самостійних вимог щодо предмету спору, на стороні відповідача Головне управління ДПС у Дніпропетровській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, 
суддя у І інстанції Стецик Н.В.,
час ухвалення рішення не зазначено,
місце ухвалення рішення м. Луцьк,
дата складення повного тексту рішення 17 березня 2025 року,

ВСТАНОВИВ :

У грудні 2024 року Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 (далі – ФОП ОСОБА_1 ) звернувся до суду з адміністративним позовом, у якому просив визнати протиправним і скасувати податкове повідомлення-рішення (далі – ППР) Головного управління ДПС у Волинській області (далі – ГУ ДПС у Волинській області) від 06.09.2024 №0245570705 про застосування до нього штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) у сумі 81384,00 грн.
Рішенням Волинського окружного адміністративного суду від 17.03.2025 у справі №140/15066/24, ухваленим за правилами спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін, вказаний позов було задоволено.
При цьому суд першої інстанції виходив із того, що податковий орган, що здійснював перевірку, не надав суду належних доказів, що підтверджують підстави для проведення фактичної перевірки ФОП ОСОБА_1 .
Наказ ГУ ДПС у Дніпропетровській області від 08.07.2024 №2782-п “Про проведення фактичної перевірки суб`єкта господарювання, який здійснює діяльність в магазині “ ІНФОРМАЦІЯ_1 ” за адресою: АДРЕСА_1 ” не містить обов`язкових реквізитів, визначених пунктом 81.1 статті 81 Податкового кодексу України (далі – ПК). Допущені контролюючим органом порушення вимог закону щодо призначення та проведення фактичної перевірки ФОП ОСОБА_1 є самостійною підставою для визнання протиправним та скасування рішення, прийнятим за її результатами.
Водночас позивачем на вимогу контролюючого органу не надано документи, які підтверджують облік мобільних телефонів, що були ним реалізовані 14.07.2024 та 16.07.2024. Такі документи станом на дату отримання письмової вимоги перевіряючих та надіслання 09.07.2024 контролюючим органам запитуваних документів позивач надати податковому органу не мав можливості внаслідок їх відсутності, оскільки такі документи були складені лише 12.07.2024, тобто під час проведення фактичної перевірки. Письмова вимога контролюючого органу містила обов`язок платника податків надати, зокрема, договори, первинні документи щодо оприбуткування (придбання) ТМЦ за період з 01.10.2021 по дату початку перевірки (09.07.2024). Додаткової вимоги під час проведення фактичної перевірки після встановлення реалізації позивачем 14.07.2024 та відповідно 16.07.2024 двох мобільних телефонів на загальну суму 81384 грн контролюючий орган платнику податків не надсилав, у зв`язку з чим дійшов до передчасних висновків про реалізацію цих товарів, які не обліковані у встановленому порядку.
Такі документи не могли бути надані контролюючому органу на початок проведення фактичної перевірки та отримання письмової вимоги (09.07.2024), оскільки на цей час не існували.
Податковими органами не надано оцінки первинним документам, які були надані представником позивача до заперечення на акт перевірки, а в ході проведення перевірки безпідставно констатували їх відсутність. Вказана обставина спростовує доводи податкового органу про відсутність документів щодо обліку товарів на момент проведення перевірки у ФОП ОСОБА_1 .
Враховуючи наведене, оскаржуване ППР від 06.09.2024 №0245570705 є протиправним та підлягає скасуванню. 
У апеляційному порядку рішення суду першої інстанції оскаржено ГУ ПФУ у Волинській області, яке у своїй скарзі просило скасувати рішення суду першої інстанції та прийняти нове про відмову у задоволенні позову ФОП ОСОБА_1 у повному обсязі. 
На обґрунтування апеляційної скарги посилається на те, що ГУ ДПС у Дніпропетровській області було проведено в період з 09.07.2024 по 18.07.2024 фактичну перевірку магазину « ІНФОРМАЦІЯ_1 » за адресою АДРЕСА_1 , де здійснює господарську діяльність ФОП ОСОБА_1 . 
У ході проведення перевірки було встановлено порушення позивачем: 
пункту 85.2 статті 85 Податкового кодексу України (далі – ПК), а саме ненадання у ході перевірки платником податків посадовим (службовим) особам контролюючого органу банківських виписок;
пункту 12 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» (далі – Закон №295/95-ВР) у в частині реалізації товарів, які не обліковані у встановленому порядку. 
Наказ ГУ ДПС у Дніпропетровській області від 08.07.2024 №2782-п містив недоліки, які могли бути підставою для недопущення посадових (службових) осіб контролюючого органу до проведення фактичної перевірки, однак уповноважена особа позивача ФОП ОСОБА_2 здійснив допуск посадових осіб контролюючого органу до проведення фактичної перевірки торгової одиниці позивача. 
Водночас у акті перевірки та в додатку 1 до нього міститься інформація про реалізацію позивачем відповідно до баз даних ДПС СОД РРО через ПРРО (ф. н. НОМЕР_1 ) товарів, які відсутні у наданих до перевірки акті приймання-передачі товарів від 01.07.2024 до договору комісії від 07.06.2024 №ЗО-07-06-24-КЮ на суму 81384 грн, а саме: 
14.07.2024 о 14 год 25 хв згідно з фіскальним чеком №265?Ехо4Q10 від 14.07.2024 реалізовано “Мобільний телефон iPhone НОМЕР_2 Pro Max 256 Natural Titanium new” вартістю 49783,00 грн;
16.07.2024 о 15 год 30 хв згідно з фіскальним чеком №KIdFdiMJf4A від 16.07.2024 реалізовано “Мобільний телефон iPhone НОМЕР_3 Blue new” вартістю 31601,00 грн.
Відтак, позивачем на вимогу контролюючого органу не надано документи, які підтверджують облік наведених товарів (мобільних телефонів), що були реалізовані ФОП ОСОБА_1 14.07.2024 та відповідно 16.07.2024. 
При цьому апелянт наполягає на тому, що відсутність детального опису підстави на проведення перевірки в наказі не свідчить про незаконність наказу або перевірки, оскільки відповідно до пункту 81.1 статті 81 ПК в наказі на перевірку достатньо зазначити підставу для проведення перевірки, визначену цим Кодексом, тобто здійснити посилання на застосовуване положення ПК. 
В силу імперативних приписів абзацу другого пункту 12 статті 3 Закону №265/95- ВР суб`єкт господарювання зобов`язаний надати контролюючим органам під час проведення перевірки документи (у паперовій або електронній формі), які підтверджують облік та походження всіх товарів, що на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті). Такий обов`язок виникає у платника податків після початку перевірки (пункт 85.2 статті 85 ПК). 
Взаємна дія правових положення абзацу другого пункту 12 статті 3 Закону №265/95- ВР і пункт 85.2 статті 85 ПК зобов`язують платника податків при проведенні фактичної перевірки без окремої письмової вимоги надати документи (у паперовій або електронній формі), які підтверджують облік та походження товарів, що на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті). 
Звертає увагу апеляційного суду на те, що Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду у постанові від 27.08.2024 у справі № 300/2879/22 наголосив, що ненадання на початок проведення перевірки документів, які підтверджують облік товарів, що знаходяться в місці продажу (господарському об`єкті), є самостійною підставою для застосування штрафної санкції на підставі статті 20 Закону № 265/95-ВР. Аналогічна правова позиція викладена в постанові Верховного Суду від 11.01.2024 у справі № 420/12275/22. 
Враховуючи зазначене вважає, ГУ ДПС у Волинській області діяло виключно на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України, а підстави для задоволення позовних вимог відсутні.
У відзиві на апеляційну скаргу відповідача та у письмових поясненнях ФОП ОСОБА_1 з посиланням на практику Верховного Суду підтримав доводи, викладені у оскаржуваному судовому рішенні, заперечив обґрунтованість апеляційних вимог та просив залишити рішення суду першої інстанції без змін, а апеляційну скаргу – без задоволення. 
Переглянувши судове рішення в межах доводів та вимог апеляційної скарги, перевіривши повноту встановлення судом першої інстанції фактичних обставин справи та правильність застосування ним норм матеріального та процесуального права, апеляційний суд дійшов висновку про відсутність підстав для задоволення вимог скаржника, виходячи із такого.
Як безспірно встановлено судом першої інстанції та підтверджується матеріалами справи, працівниками ГУ ДПС у Дніпропетровській області на підставі наказу від 08.07.2024 №2782-п “Про проведення фактичної перевірки суб`єкта господарювання, який здійснює діяльність в магазині “ ІНФОРМАЦІЯ_1 ” за адресою: АДРЕСА_1 ”, направлень на перевірку від 08.07.2024 №5453, №5455 було проведено фактичну перевірку господарської одиниці магазину “ ІНФОРМАЦІЯ_1 ” по АДРЕСА_1 , де здійснює свою господарську діяльність ФОП ОСОБА_1 . 
Під час перевірки працівники ГУ ДПС у Дніпропетровській області вручили 09.07.2024 уповноваженій особі позивача ФОП ОСОБА_2 письмову вимогу про надання документів за період з 01.10.2021 по дату завершення перевірки у строк до 11 год. 00 хв. 12.07.2024 за таким переліком:
1. ліцензії діючі та попередні;
2. договори про трудові відносини з найманими працівниками, накази на призначення, паспортні дані та коди РНОКПП працівників та ФОП;
3. договори оренди або документи щодо права власності на господарську одиницю;
4. реєстраційні посвідчення та довідки про опломбування РРО;
5. книги обліку розрахункових операцій, фіскальні звітні чеки;
6. касову книгу, прибуткові та видаткові касові ордери, відомості на видачу готівки;
7. виписки банку;
8. відомості нарахування заробітної плати;
9. відомості виплати заробітної плати;
10. договори, первинні документи щодо оприбуткування (придбання) ТМЦ за період з 01.10.2021 по дату початку перевірки;
11. форму ведення ТМЦ, залишки ТМЦ на 09.07.2024, договори комісії.
На вимогу контролюючого органу ФОП ОСОБА_1 супровідним листом від 09.07.2024 надав ГУ ДПС у Дніпропетровській області: 
копію договору комісії від 07.06.2024 №ЗО-07-06-24-КЮ; 
копію акта приймання-передачі товарів від 01.07.2024 до договору комісії від 07.06.2024 №ЗО-07-06-24-КЮ; 
копію форми ведення обліку товарних запасів; копію договору №04-2024/КР суборенди нежитлового приміщення від 24.04.2024; 
копію договору про співпрацю від 15.05.2024.
Попри те, у акті перевірки від 18.07.2024 №2017/04-36-07-14-04/ НОМЕР_4 працівниками контролюючого органу констатовано встановлення порушення ФОП ОСОБА_1 пункту 12 статті 3 Закону №265/95-ВР та пункту 85.2 статті 85 ПК, оскільки на письмову вимогу посадових осіб органу державної податкової служби не було надано у повному обсязі всі документи ведення господарської діяльності, а саме виписки банку за перевіряємий період. Відповідно до баз даних ДПС СОД РРО через ПРРО ф. н. НОМЕР_1 за адресою: АДРЕСА_1 , в період перевірки з 09.07.2024 по 18.07.2024 встановлено реалізацію товару згідно з додатком 1 до акту фактичної перевірки у кількості 2 од. на загальну суму 81384,00 грн, які не обліковані у встановленому порядку, а саме: 
товарно-матеріальні цінності, що реалізовані ФОП ОСОБА_1 згідно з додатком 1 до акту фактичної перевірки, не передавались комітентом ФОП ОСОБА_3 на реалізацію згідно з актом приймання-передачі від 01.07.2024, наданого представником ФОП ОСОБА_2 на письмову вимогу посадових осіб органу державної служби та відповідно не облікованих у формі ведення обліку товарних запасів, наданої до перевірки. 
Зауваження до акта перевірки не надходили, однак представник позивача подала 12.08.2024 до ГУ ДПС у Дніпропетровській області письмові заперечення до акта фактичної перевірки від 18.07.2024 №2017/04-36-07-14-04/ НОМЕР_4 , до яких долучила: копію видаткової накладної №1207 від 12.07.2024; копію договору купівлі-продажу товару №ЗО-1207.24-КА від 12.07.2024; копію форми ведення обліку товарних запасів.
За результатами розгляду заперечень ФОП ОСОБА_1 ГУ ДПС у Дніпропетровській області листом від 02.09.2024 №61550/6/04-36-07-14-10 повідомило позивача про те, що перевірку проведено з дотриманням норм законодавства, порушення, встановлені в ході перевірки, зафіксовані правомірно та обґрунтовано.
Відтак, на підставі висновків акта перевірки від 18.07.2024 №2017/04-36-07-14-04/ НОМЕР_4 ГУ ДПС у Волинській області було винесено ППР від 06.09.2024 №0245570705, яким до ФОП ОСОБА_1 застосовано штрафні (фінансові) санкції за порушення вимог пункту 12 статті 3 Закону № 265/95-ВР на загальну суму 81384,00 грн.
Як слідує з розрахунку штрафних (фінансових) санкцій згідно акту фактичної перевірки від 18.07.2024 №2017/04-36-07-14-04/ НОМЕР_4 , штрафні санкції застосовано за реалізацію товару у кількості 11 одиниць на загальну суму 81384 грн, які не обліковані у встановлено порядку.
ФОП ОСОБА_4 оскаржив у адміністративному порядку до ДПС України ППР ГУ ДПС у Волинській області від 06.09.2024 №0245570705, за результатами розгляду якої рішенням від 29.11.2024 №35890/6/99-00-06-03-02-06 оскаржуване ППР залишено без змін, а скаргу позивача – без задоволення.
ФОП ОСОБА_1 не погодився із застосуванням до нього штрафних (фінансових) санкцій ППР від 06.09.2024 №0245570705 ГУ ДПС у Волинській області та звернувся до адміністративного суду із позовом, що розглядається.
При наданні правової оцінки правильності вирішення судом першої інстанції цього публічно-правового спору оскаржуваним рішенням та доводам апелянта, що викладені у апеляційній скарзі, суд апеляційної інстанції виходить із такого.
Відповідно до частини 1 статті 78 Кодексу адміністративного судочинства України обставини, які визнаються учасниками справи, не підлягають доказуванню, якщо суд не має обґрунтованого сумніву щодо достовірності цих обставин або добровільності їх визнання. Обставини, які визнаються учасниками справи, зазначаються в заявах по суті справи, поясненнях учасників справи, їх представників.
Частиною 1 статті 308 Кодексу адміністративного судочинства України встановлено, що суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
Згідно з приписами частини 3 статті 308 Кодексу адміністративного судочинства України суд апеляційної інстанції досліджує докази, що стосуються фактів, на які учасники справи посилаються в апеляційній скарзі та (або) відзиві на неї.
Приписами частини 2 статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України передбачено, що у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони:
1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України;
2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано;
3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії);
4) безсторонньо (неупереджено);
5) добросовісно;
6) розсудливо;
7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації;
8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія);
9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення;
10) своєчасно, тобто протягом розумного строку.
Відповідно до приписів частини 2 статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків та зборів, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регламентовано приписами ПК.
Відповідно до приписів пункту 177.10 статті 177 ПК фізичні особи - підприємці зобов`язані вести облік доходів і витрат та мати підтверджуючі документи щодо походження товару. Облік доходів і витрат може вестися в паперовому та/або електронному вигляді, у тому числі через електронний кабінет.
Облік доходів і витрат від виробництва та реалізації власної сільськогосподарської продукції ведеться окремо від обліку доходів і витрат від здійснення інших видів господарської діяльності.
Типова форма, за якою здійснюється облік доходів і витрат, та порядок ведення такого обліку визначаються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.
Фізичні особи-підприємці застосовують реєстратори розрахункових операцій відповідно до Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг».
Правові засади застосування реєстраторів розрахункових операцій та програмних реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг регламентовано приписами Закону№ 265/95-ВР, дія якого поширюється на усіх суб`єктів господарювання, їх господарські одиниці та представників (уповноважених осіб) суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції у готівковій та/або безготівковій формі.
Відповідно до пункту 12 статті 3 Закону № 265/95-ВР суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов`язані вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів, здійснювати продаж лише тих товарів, що відображені в такому обліку. При цьому суб`єкт господарювання зобов`язаний надати контролюючим органам на початок проведення перевірки документи (у паперовій або електронній формі), що підтверджують облік та походження товарних запасів (зокрема, але не виключно, документи щодо інвентаризації товарних запасів, документи про отримання товарів від інших суб`єктів господарювання та/або документи на внутрішнє переміщення товарів), які на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті).
За приписами стаття 20 Закону № 265/95-ВР до суб`єктів господарювання, що здійснюють реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку, та/або не надали під час проведення перевірки документи, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті), за рішенням контролюючих органів застосовується фінансова санкція у розмірі вартості таких товарів, які не обліковані у встановленому порядку, за цінами реалізації, але не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян. Такі вимоги не поширюються на фізичних осіб-підприємців, які є платниками єдиного податку та не зареєстровані платниками податку на додану вартість (крім тих, які здійснюють діяльність з реалізації технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту, а також лікарських засобів та виробів медичного призначення, ювелірних та побутових виробів з дорогоцінних металів, дорогоцінного каміння, дорогоцінного каміння органогенного утворення та напівдорогоцінного каміння).
На підставі наведеного слід погодитися із судом першої інстанції у тому, приписами пункту 12 статті 3 Закону № 265/95-ВР на суб`єктів господарювання покладено обов`язок, який полягає у веденні у встановленому законодавством порядку обліку товарних запасів, здійсненні продажу лише тих товарів, що відображені в такому обліку. 
Водночас у відповідності до вказаної норми на початок проведення перевірки суб`єкт господарювання зобов`язаний надати контролюючому органу документи, що підтверджують облік та походження товарних запасів, які на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті).
Ведення обліку товарних запасів для фізичних осіб - підприємців, у тому числі платників єдиного податку регламентовано Порядком №496.
У пункті 2 вказаного Порядку містяться визначення термінів, що у ньому вживаються, а саме: 
документи, які підтверджують облік та походження товарів - Форма ведення обліку товарних запасів, визначена додатком до цього Порядку (далі - Форма обліку), та первинні документи;
первинні документи - опис залишку товарів на початок обліку, накладні, транспортні документи, митні декларації, акти закупки, фіскальні чеки, товарні чеки, інші документи, що містять реквізити, які дозволяють ідентифікувати постачальника та отримувача товару (найменування суб`єкта господарювання, реєстраційний номер облікової картки платника податків (далі - РНОКПП) або код згідно з ЄДРПОУ суб`єкта господарювання, серія та номер паспорта / номер ID картки для фізичних осіб, які через свої релігійні переконання відмовились від прийняття РНОКПП та офіційно повідомили про це відповідний контролюючий орган і мають відповідну відмітку в паспорті), дату проведення операції, найменування, кількість та вартість товару.
Опис залишку товарів на початок обліку складається в довільній формі та має містити інформацію про: найменування товарів, наявних у такої ФОП на дату набуття ним обов`язку щодо ведення обліку товарних запасів, кількості таких товарів (із зазначенням одиниці виміру) та їх вартості, самостійно визначеної ФОП.
У первинних документах, що засвідчують знищення, втрату або використання товарів на власні потреби, зазначається вартість товару за ціною придбання, підтвердженою обліком товарів, визначеним цим Порядком, та не зазначаються реквізити постачальника і отримувача товару;
місце продажу (господарський об`єкт) - стаціонарний або будь-який пересувний об`єкт, у тому числі транспортний засіб, частина пересувного чи стаціонарного об`єкта, у тому числі транспортного засобу, де здійснюються розрахункові операції під час продажу товарів (надання послуг);
місце зберігання - стаціонарний або будь-який пересувний об`єкт, у тому числі транспортний засіб, частина пересувного чи стаціонарного об`єкта, у тому числі транспортного засобу, земельна ділянка, де зберігаються товарні запаси, що належать ФОП;
товарні запаси - сукупність товарів, що утримуються ФОП для подальшого продажу (надання послуг).
Інші терміни, що вживаються в цьому Порядку, застосовуються в значеннях, визначених законодавством.
Порядок ведення обліку товарних запасів передбачений у ІІ розділі Порядку №496.
За правилами пунктів 1, 2 розділу ІІ Порядку № 496 облік товарних запасів здійснюється ФОП шляхом постійного внесення до Форми обліку інформації про надходження та вибуття товарів на підставі первинних документів, які є невід`ємною частиною такого обліку.
ФОП, яка здійснює діяльність у декількох місцях продажу (господарських об`єктах), веде облік товарних запасів також за кожним окремим місцем продажу (господарським об`єктом) на підставі первинних документів, які підтверджують отримання товарів такою ФОП або окремим місцем продажу (господарським об`єктом), та/або первинних документів на внутрішнє переміщення товарів між ФОП та його окремими місцями продажу (господарськими об`єктами). Первинні документи на внутрішнє переміщення товарів є невід`ємною частиною такого обліку.
Первинні документи, на підставі яких внесено записи до Форми обліку, є обов`язковими додатками до такої форми. Внесення даних до Форми обліку щодо надходження товарів на підставі первинних документів здійснюється до початку їх реалізації.
Форма обліку ведеться за вибором ФОП у паперовій або в електронній формі.
Форма обліку має містити зазначені в довільному порядку дані ФОП: прізвище, ім`я та по батькові (за наявності), реєстраційний номер облікової картки ФОП або серія та номер паспорта/номер ID картки для фізичних осіб, які через свої релігійні переконання відмовились від прийняття РНОКПП та офіційно повідомили про це відповідний контролюючий орган і мають відповідну відмітку в паспорті, податкова адреса, назва та адреса місця продажу (господарського об`єкта) або місця зберігання, в межах якого ведеться облік. Для паперової форми обліку зазначені дані мають міститися на титульному аркуші.
Під час ведення обліку товарних запасів у паперовій формі записи у Формі обліку виконуються розбірливо чорнилом темного кольору або кульковою ручкою (пункт 7 розділу ІІ Порядку № 496).
У відповідності до пунктів 9 - 11 Порядку № 496 заборонено продаж товарів, на які у місцях продажу таких товарів (господарських об`єктах) відсутні:
1) первинні документи, записи про які внесено до Форми обліку;
2) відповідні записи у Формі обліку про наявні первинні документи;
3) первинні документи і записи у Формі обліку про такі первинні документи.
Форма обліку, первинні документи на товари мають зберігатись у місці продажу (господарському об`єкті) до моменту вибуття останньої одиниці товару, відображеної в таких первинних документах.
Такі документи щомісячно групуються в хронологічному порядку їх відображення у Формі обліку та/або підшиваються для подальшого зберігання разом із Формою обліку, в якій інформацію про такі документи відображено.
Форма обліку, первинні документи, які підтверджують облік та походження товарів, надаються посадовій особі контролюючого органу на її вимогу під час проведення перевірки. У разі якщо оригінали первинних документів відсутні у місці продажу, посадовій особі контролюючого органу можуть бути надані копії таких первинних документів з подальшим пред`явленням їх оригіналів до закінчення перевірки (за потреби).
Такі документи надаються особисто ФОП або особою, яка фактично здійснює продаж товарів (надання послуг) та/або розрахункові операції в місці продажу (господарському об`єкті) такої ФОП.
Форма обліку в електронній формі на вимогу посадових осіб контролюючого органу має бути візуалізована у форматі, який дозволяє такій особі здійснити його перегляд та/або копіювання.
У відповідності до матеріалів справи під час фактичної перевірки працівники контролюючого органу дійшли висновку про порушення ФОП ОСОБА_1 вимог пункту 12 статті 3 Закону №265/95-ВР, що проявилося у реалізації 2 одиниць товарів на загальну суму 81384,00 грн, які не обліковані у встановленому порядку.
Як вірно зауважив суд першої інстанції, на письмову вимогу контролюючого органу від 09.07.2024 про надання платником податків документів позивач супровідним листом від 09.07.2024 на підставі статті 85 ПК надіслав: копію договору комісії від 07.06.2024 №ЗО-07-06-24-КЮ; копію акта приймання-передачі товарів від 01.07.2024 до договору комісії від 07.06.2024 №ЗО-07-06-24-КЮ; копію форми ведення обліку товарних запасів; копію договору №04-2024/КР суборенди нежитлового приміщення від 24.04.2024; копію договору про співпрацю від 15.05.2024, що були у його розпорядженні станом на 09.07.2024.
При цьому у акті перевірки від 18.07.2024 №2017/04-36-07-14-04/ НОМЕР_4 та в додатку 1 до нього міститься інформація про реалізацію підприємцем відповідно до баз даних ДПС СОД РРО через ПРРО (ф. н. 4000858013) товарів, які відсутні в наданих до перевірки акті приймання-передачі товарів від 01.07.2024 до договору комісії від 07.06.2024 №ЗО-07-06-24-КЮ на суму 81384 грн, а саме: 
14.07.2024 о 14 год 25 хв згідно з фіскальним чеком №265Ехо4Q10 від 14.07.2024 реалізовано “Мобільний телефон iPhone 15 Pro Max 256 Natural Titanium new” на суму 49783,00 грн;
16.07.2024 о 15 год 30 хв згідно з фіскальним чеком №KIdFdiMJf4A від 16.07.2024 реалізовано “Мобільний телефон iPhone НОМЕР_3 Blue new” на суму 31 601,00 грн, які не обліковані у встановленому порядку.
Разом із тим, слід погодитися із судом першої інстанції у тому, що документи, які підтверджують облік зазначених товарі, що були реалізовані ФОП ОСОБА_1 14.07.2024 та 16.07.2024, станом на дату отримання письмової вимоги працівників контролюючого органу та надіслання 09.07.2024 на запит відповідних документів не моли бути надані, оскільки були складені лише 12.07.2024. 
Попри те, первинні документи, що підтверджують облік цих товарів, а саме: копію видаткової накладної №1207 від 12.07.2024; копію договору купівлі-продажу товару №ЗО-1207.24- КА від 12.07.2024, були долучені позивачем до заперечення до акта фактичної перевірки, що є невід`ємною частиною матеріалів перевірки та мали бути враховані контролюючим органом під час винесення оспорюваного ППР.
Водночас апеляційний суд вважає за необхідне наголосити на тому, що відповідно до приписів Порядку № 496 первинними документами є опис залишку товарів на початок обліку, накладні, транспортні документи, митні декларації, акти закупки, фіскальні чеки, товарні чеки, інші документи, що містять реквізити, які дозволяють ідентифікувати постачальника та отримувача товару (найменування суб`єкта господарювання, реєстраційний номер облікової картки платника податків (далі - РНОКПП) або код згідно з ЄДРПОУ суб`єкта господарювання, серія та номер паспорта/номер ID картки для фізичних осіб, які через свої релігійні переконання відмовились від прийняття РНОКПП та офіційно повідомили про це відповідний контролюючий орган і мають відповідну відмітку в паспорті), дату проведення операції, найменування, кількість та вартість товару.
Відтак, слід погодитися із судом першої інстанції у тому, що позивачем у ході фактичної перевірки були надані контролюючому органу документи, які дозволяли дійти висновку про ведення ФОП ОСОБА_1 обліку товарів, що знаходилися в місці продажу (господарському об`єкті).
При цьому апеляційний суд вважає безпідставними покликання апелянта на правову позицію Верховного Суду, викладену у постановах від 27.08.2024 у справі № 300/2879/22 та від 11.01.2024 у справі № 420/12275/22, відповідно дот якої ненадання на початок проведення перевірки документів, які підтверджують облік товарів, що знаходяться в місці продажу (господарському об`єкті), є самостійною підставою для застосування штрафної санкції на підставі статті 20 Закону № 265/95-ВР.
Попри те, суд першої інстанції слушно зауважив, що наказ ГУ ДПС у Дніпропетровській області від 08.07.2024 №2782-п “Про проведення фактичної перевірки суб`єкта господарювання, який здійснює діяльність в магазині “ ІНФОРМАЦІЯ_1 ” за адресою: АДРЕСА_1 ” не відповідає вимогам приписів пункту 81.1 статті 81 ПК, а сам факт допуску працівників контролюючого органу до її проведення таких недоліків не нівелює та не позбавляє можливості посилатися на них при оскарженні рішення, прийнятого за наслідками проведеної перевірки.
Приписами частини 2 статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України встановлено, що в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
Відповідно до статті 17 Закону України «Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини» суди застосовують як джерело права при розгляді справ положення Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод та протоколів до неї, а також практику Європейського суду з прав людини та Європейської комісії з прав людини.
Частиною 2 статті 6 Кодексу адміністративного судочинства України передбачено, що суд застосовує принцип верховенства права з урахуванням судової практики Європейського суду з прав людини.
У пункті 110 рішення Європейського суду з прав людини від 23.07.2002 у справі «Компанія «Вестберґа таксі Актіеболаґ» та Вуліч проти Швеції» (Vastberga taxi Aktiebolag and Vulic v. Sweden № 36985/97) Суд визначив, що «…адміністративні суди, які розглядають скарги заявників стосовно рішень податкового управління, мають повну юрисдикцію у цих справах та повноваження скасувати оскаржені рішення. Справи мають бути розглянуті на підставі поданих доказів, а довести наявність підстав, передбачених відповідними законами, для призначення податкових штрафів має саме податкове управління».
Хоча ця справа стосується податкового спору, на переконання апеляційного суду, у ній закладено один з основних принципів забезпечення вирішення спорів у публічно-правовій сфері, зокрема, між суб`єктом приватного права і суб`єктом владних повноважень, який передбачає, що останній зобов`язаний забезпечити доведення в суді правомірності свого рішення, дії або бездіяльності, оскільки, в протилежному випадку, презюмується, що вони є протиправними.
У своїх рішеннях Європейський суд з прав людини зазначає, що хоча національний суд має певну свободу розсуду щодо вибору аргументів у тій чи іншій справі та прийняття доказів на підтвердження позицій сторін, орган влади зобов`язаний виправдати свої дії, навівши обґрунтування своїх рішень (див. рішення у справі «Суомінен проти Фінляндії», № 37801/97, п. 36, від 01.07.2003).
Одночасно апеляційний суд вважає за можливе врахувати позицію Європейського суду з прав людини, яку він висловив у справі «Федорченко та Лозенко проти України» (заява № 387/03, 20.09.2012, п.53), відповідно до якої суд при оцінці доказів керується критерієм доведення «поза розумними сумнівом», тобто, аргументи сторони мають бути достатньо вагомими, чіткими та узгодженими.
З огляду на викладене апеляційний суд погоджується із судом першої інстанції у тому, що оспорюване ППР ГУ ДПС у Волинській області від 06.09.2024 №0245570705 не відповідає критеріям, що передбачені частиною 2 статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України, а тому є протиправним і підлягає скасуванню.
Підсумовуючи наведене, на переконання апеляційного суду, доводи апеляційної скарги, наведені на спростування висновків суду першої інстанції, не містять належного обґрунтування чи фактичних обставин, які б були безпідставно залишені без розгляду судом першої інстанції.
Порушень норм процесуального права, які є обов`язковою підставою для скасування рішення, або неправильного застосування норм матеріального права поза межами вимог апелянта та доводів, викладених у апеляційній скарзі, у ході апеляційного розгляду справи встановлено не було.
З огляду на викладене суд апеляційної інстанції приходить до переконання, що суд першої інстанції, вирішуючи цей публічно-правовий спір, правильно встановив фактичні обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права, а відтак апеляційну скаргу слід залишити без задоволення.
Підстав для зміни розподілу судових витрат за наслідками апеляційного перегляду справи у відповідності до вимог частини 6 статті 139 Кодексу адміністративного судочинства України немає.
Керуючись статтями 241, 243, 308, 311, 316, 321, 322, 325, 328, 329 Кодексу адміністративного судочинства України, апеляційний суд,

ПОСТАНОВИВ :

апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Волинській області залишити без задоволення, а рішення Волинського окружного адміністративного суду від 17 березня 2024 року у справі №140/15066/24 – без змін. 
Постанова набирає законної сили з дати її ухвалення та може бути оскаржена до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складання повного судового рішення шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до суду касаційної інстанції лише у випадках, передбачених пунктом 2 частини 5 статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України. 

Головуючий суддя	 	Т. В. Онишкевич 	
судді	 	Л. Я. Гудим 	
 	 	В. Я. Качмар