ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

30 грудня 2025 року 
м. Київ
справа №820/1539/18
адміністративне провадження № К/9901/55889/18 
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду:
Судді-доповідача - Васильєвої І.А.,
суддів -Юрченко В.П., Хохуляка В.В.
розглянувши в порядку письмового провадження
касаційну скаргу Головного управління ДФС у Харківській області 
на рішення Харківського окружного адміністративного суду від 27.04.2018 (суддя: Мельников Р.В.)
та постанову Харківського апеляційного адміністративного суду від 13.06.2018 (судді: Бершов Г.Є., Ральченко І.М., Катунов В.В.)
у справі № 820/1539/18
за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Гранд Дистриб`юшн Схід»
до Головного управління ДФС у Харківській області
про скасування податкових повідомлень-рішень, 
В С Т А Н О В И В:
У березні 2018 року Товариство з обмеженою відповідальністю «Гранд Дистриб`юшн Схід» (далі - позивач, ТОВ «Гранд Дистриб`юшн Схід») звернулося до суду з адміністративним позовом до Головного управління ДФС у Харківській області (далі - відповідач, ГУ ДФС у Харківській області, податковий/контролюючий орган), в якому просив суд: 
1) визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 20.10.2017 № 0009271410 про застосування штрафу 326282,60 грн. згідно абз. 3 ст. 1 Указу Президента України № 436/95 від 12.06.1995 «Про застосування штрафних санкції! за порушення норм з регулювання обігу готівки»;
2) визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 20.10.2017 № 0009281410 про застосування штрафу 1,00 грн. згідно п/п. 54.3.3. п. 54.3. ст. 54 Податкового кодексу України та абз. 3 п. 1. ст. 17 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг».
В обґрунтування позовних вимог позивач наголосив на протиправності спірних податкових повідомлень-рішень, оскільки такі рішення прийняті податковим орган без урахування всіх обставин справи.
Рішенням Харківського окружного адміністративного суду від 27.04.2018, залишеного без змін постановою Харківського апеляційного адміністративного суду від 13.06.2018, позовні вимоги задоволено частково, визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення від 20.10.2017 № 0009271410. В решті позовних вимог відмовлено.
Задовольняючи частково позовні вимоги, суд першої інстанції, з мотивами якого погодився суд апеляційної інстанції, виходили з того, що усі грошові кошти були оприбутковані у той же день, обліковані у касовій книзі та КОРО на підставі фіскальних звітних чеків РРО в повній сумі їх надходження за відповідний день наприкінці робочого дня, що підтверджено наявними в матеріалах справи документами, наслідком чого є протиправність та скасування податкового повідомлення-рішення від 20.10.2017 № 0009271410. 
Щодо податкового повідомлення-рішення від 20.10.2017 № 0009281410, то суди зазначили, що сума готівкових коштів на місці проведення розрахунків складала 697,84 грн., а сума готівкових коштів, яка зазначена в денному звіті РРО складала 0 грн., що свідчить про встановлену невідповідність сум готівкових коштів на 697,84 грн., з огляду на що вказаним податковим повідомленням-рішенням правомірно застосовано штрафну (фінансову) санкцію у розмірі 1 грн.
Не погоджуючись із судовими рішеннями першої та апеляційної інстанції відповідач звернувся до Верховного Суду із касаційною скаргою, в якій просить скасувати судові рішення першої та апеляційної інстанції в частині задоволення позовних вимог та ухвалити нове рішення, яким у задоволені позову відмовити повністю.
В доводах касаційної скарги скаржник, посилаючись на обставини, викладені в акті перевірки, при цьому зазначивши, що судами попередніх інстанцій порушено норми матеріального та процесуального права та порушено принцип офіційного з`ясування всіх обставин справи, що призвело до неправильного вирішення спору. 
В касаційній скарзі скаржник акцентує увагу на тому, що підставі даних, отриманих під час фактичної перевірки, контролюючим органом було зроблено висновок, що суб`єкт господарювання не здійснив оприбуткування готівки в сумі 65 256,52 грн., у зв`язку з чим та на підставі абз. 3 ст. 1 Указу Президента України «Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки» № 436/95 від 12.06.1995, податковим органом правомірно застосовано штрафні (фінансові) санкції у п`ятикратному розмірі 326282,60 грн. (65 256,52 грн.*5) згідно податкового повідомлення-рішення від 20.10.2017 № 0009271410.
Позивач надіслав відзив на касаційну скаргу, в якому просив касаційну скаргу залишити без задоволення, а судові рішення судів попередніх інстанцій залишити без змін, зважаючи на їх правомірність.
Дослідивши матеріали справи та переглянувши судові рішення судів першої та апеляційної інстанції в межах доводів касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, Суд приходить до висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню з наступних підстав.
Судами попередніх інстанцій встановлено, що посадовими особами Головного управління ДФС у Донецькій області 29.09.2017 проведено перевірку господарської одиниці ТОВ «Гранд Дистриб`юшн Схід» - офісу, що розташований за адресою: Донецька обл., м. Краматорськ, вул. Куінджи, буд. 1, щодо дотримання порядку проведення розрахунків за товари (послуги), вимог з регулювання обігу готівки, наявності свідоцтв про державну реєстрацію суб`єктів підприємницької діяльності торгових патентів і ліцензій, за результатами якої складено акт від 29.09.2017 № 000200, дата реєстрації акту 05.10.2017 за реєстраційним номером 41/05/99/14/05/3609464 (т. 1 а.с. 11-14).
Суди встановили, що зі змісту описової частини акту перевірки від 05.10.2017 № 41/05/99/14/05/3609464 вбачається, що підставою для таких висновків посадових осіб контролюючого органу слугувало встановлення порушень, а саме:
1) не забезпечена відповідність сум готівкових коштів на місці проведення розрахункових операцій сумі коштів, яка зазначена в денному звіті, який роздрукований на РРО 29.09.2017 о 11:00 - надлишок 697,84 грн.;
2) в порушення п. 2.6. Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затвердженого постановою Правління НБУ № 637 від 15.12.2004 р. зі змінами і доповненнями, а саме: неоприбуткування готівкових коштів у книзі обліку розрахункових операцій на підставі фіскальних звітних чеків РРО 29.09.2017 у сумі 65256,52 гри., однак в касовій книзі {сторінка 21) за 29.09.2017 зроблені наступні записи: залишок на початок дня - 441,32 грн., прийнято від каса РРО торгова виручка прибутковим ордером № 223 від 29.09.2017 р. - 65256,52 грн., видано видатковим ордером № 205 від 29.09.2017р. - 65000,00 грн., залишок на кінець дня 697,84 грн.;
- у реалізації знаходиться товар, облік якого не ведеться в порядку, встановленому законодавством, а саме: накладних, товарно-транспортних накладних на реалізуємий товар, зазначений у додатку 2 до акту перевірки, на загальну суму 116245,20 грн. до перевірки не надані, чим порушено п. 12 ст. 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг».
Відтак, вказаним актом перевірки встановлено порушення позивачем:
1) вимог п. 12, 13 ст. 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг»;
2) вимог п. 2.6 глави 2 Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затвердженого постановою Правління НБУ № 637 від 15.12.2004 зі змінами і доповненнями.
Суди також встановили, що з наявної в матеріалах справи копії акту від 05.10.2017 № 41/05/99/14/05/3609464 вбачається, що при оформленні та підписанні акту перевірки представник підприємства позивача останній підписав із зауваженнями, шляхом зазначення, що прибуткові накладні на товар, що реалізується, знаходяться у центральному офісі в м. Харків та будуть надані за місцем реєстрації у ДПІ м. Харкова.
Разом з тим, на підставі акту перевірки від 05.10.2017 № 41/05/99/14/05/3609464 податковим органом прийнято податкові повідомлення-рішення Головним управлінням ДФС у Харківській області від 20.10.2017:
1) № 0009271410 про застосування штрафу 326282,60 грн. згідно абз. 3 ст. 1 Указу Президента України № 436/95 від 12.06.1995 «Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки»;
2) № 0009281410 про застосування штрафу 01,00 грн. згідно п/п.54.3.3. п.54.3. ст. 54 Податкового кодексу України та абз.3 п.1 ст. 17 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг».
За результатами адміністративного оскарження, рішенням Державної фіскальної служби України «Про результати розгляду скарги» від 24.01.2018 № 2393/6/99-99-11-03-01-25, скаргу позивача залишено без задоволення, а податкові рішення, без змін.
Щодо податкового повідомлення-рішення від 20.10.2017 № 0009271410 про застосування штрафу 326282,60 грн. згідно абз. 3 ст. 1 Указу Президента України № 436/95 від 12.06.1995 «Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки», колегія суддів виходить з наступного.
Так, Постановою Правління Національного банку України від 15.12.2004 № 637, зареєстрованою в Міністерстві юстиції України 13.01.2015 за № 40/10320, затверджено Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні.
Відповідно до пункту 1.2 Положення № 637 та статті 2 Закону України від 06.07.1995 № 265/95-ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» книга обліку розрахункових операцій - прошнурована і належним чином зареєстрована в органах доходів і зборів книга, що містить щоденні звіти, які складаються на підставі відповідних розрахункових документів щодо руху готівкових коштів, товарів (послуг).
У разі проведення готівкових розрахунків із застосуванням РРО або використанням РК оприбуткуванням готівки є здійснення обліку зазначених готівкових коштів у повній сумі їх фактичних надходжень у книзі обліку розрахункових операцій на підставі фіскальних звітних чеків РРО (даних РК).
Суми готівки, що оприбутковуються, мають відповідати сумам, визначеним у відповідних касових (розрахункових) документах.
Відповідно до п. 7.15 Положення № 637 уся готівка, що надходить до кас, має своєчасно та в повній сумі оприбутковуватися. Порядок оприбуткування готівки в касах, у тому числі і під час розрахунків із застосуванням РРО (РК), визначено в пункті 2.6 цього Положення.
Згідно з пунктом 2.6 Положення уся готівка, що надходить до кас, має своєчасно (у день одержання готівкових коштів) та в повній сумі оприбутковуватися.
Разом з цим, податковим повідомленням-рішенням від 20.10.2017 № 0009271410 штрафні (фінансові) санкції застосовані до позивача на підставі абз. 3 ст. 1 Указу Президента України «Про застосування штрафних санкцій за порушення з регулювання обігу готівки» від 12.06.1995 № 436/95 у розмірі 326282,60 грн. (65 256,52 грн. *5)..
Так, відповідно до абзацу 3 ст. 1 Указу Президента України «Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки» від 12.06.1995 № 436/95, установлено, що у разі порушення юридичними особами всіх форм власності, фізичними особами - громадянами України, іноземними громадянами та особами без громадянства, які є суб`єктами підприємницької діяльності, а також постійними представництвами нерезидентів, через які повністю або частково здійснюється підприємницька діяльність, норм з регулювання обігу готівки у національній валюті, що встановлюються Національним банком України, до них застосовуються фінансові санкції у вигляді штрафу за неоприбуткування (неповне та/або несвоєчасне) оприбуткування у касах готівки - у п`ятикратному розмірі неоприбуткованої суми.
Разом з тим, у відповідності до позиції Великої Палати Верховного Суду від 20.05.2020 по справі № 1340/3510/18 абзац 3 статті 1 Указу № 436/95 не застосовується у правовідносинах, які виникли після набрання чинності Законом України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг». Оскільки шляхом прийняття Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 06.07.1995 № 265/95, - ці правовідносини врегулював законодавчий орган, то Указ Президента України «Про застосування штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки» № 436/95 припинив дію як у частині визначення складу такого правопорушення як неоприбуткування (неповне та/або несвоєчасне) оприбуткування у касах готівки, так і в частині встановлених за таке правопорушення санкцій, та його положення уже не могли застосовуватись.
Відтак, абзац 3 статті 1 Указу № 436/95 не застосовується у правовідносинах, які виникли після набрання чинності Законом України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг».
Вказаний правовий висновок узгоджується з висновком Верховного Суду, викладеним, зокрема, у постанові від 12.05.2023 у справі № 824/214/16-а.
Оскільки сума штрафів нарахована на підставі абзацу 3 статті 1 Указу № 436/95, положення якого не могли застосовуватись внаслідок дії Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 06.07.1995 року № 265/95, то податкове повідомлення-рішення від 20.10.2017 № 0009271410 підлягає скасуванню саме з цих підстав.
Щодо податкового повідомлення-рішення від 20.10.2017 № 0009281410 про застосування штрафу 1,00 грн. згідно п/п.54.3.3. п.54.3. ст. 54 Податкового кодексу України та абз. 3 п. 1. ст. 17 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», то Суд зазначає, що у касаційній скарзі податковим органом не оскаржувалися судові рішення судів попередніх інстанцій в частині відмови у задоволені позовних вимог щодо визнання протиправним та скасування вказаного податкового повідомлення-рішення , рішення від 20.10.2017 № 0009281410, а також касаційна скарга позивачем на судові рішення судів попередніх інстанцій в частині відмови у визнанні протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 20.10.2017 № 0009281410 не подавалась, у зв`язку з чим правомірність його прийняття Верховним Судом не досліджується, а судові рішення судів попередніх інстанцій в частині відмови у задоволенні позовних вимог не перевіряються..
Касаційний перегляд справи здійснено в порядку, що діяв до набрання чинності Законом України «Про внесення змін до Господарського процесуального кодексу України, Цивільного процесуального кодексу України, Кодексу адміністративного судочинства України щодо вдосконалення порядку розгляду судових справ» від 15.01.2020 № 460-ІХ (відповідно до пункту 2 розділу ІІ цього Закону), та в межах доводів та вимог касаційної скарги відповідно до ч. 1 ст. 341 КАС України.
Відповідно до ст. 351 Кодексу адміністративного судочинства України, підставами для скасування судових рішень повністю або частково і ухвалення нового рішення або зміни рішення у відповідній частині є неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.
Порушення норм процесуального права може бути підставою для скасування або зміни рішення лише за умови, якщо це порушення призвело до ухвалення незаконного рішення.
Неправильним застосуванням норм матеріального права вважається: неправильне тлумачення закону або застосування закону, який не підлягає застосуванню, або незастосування закону, який підлягав застосуванню.
Зміна судового рішення може полягати в доповненні або зміні його мотивувальної та (або) резолютивної частин, а отже судові рішення судів попередніх інстанцій підлягають зміні в мотивувальній частині щодо підстав задоволення позовних вимог про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 20.10.2017 № 0009271410.
На підставі викладеного, керуючись статтями 341, 345, 349, 351, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Верховний Суд, -
П О С Т А Н О В И В:
Касаційну скаргу Головного управління ДФС у Харківській області задовольнити частково.
Рішення Харківського окружного адміністративного суду від 27.04.2018 та постанову Харківського апеляційного адміністративного суду від 13.06.2018 у справі № 820/1539/18 змінити у мотивувальній частині щодо підстав задоволення позовних вимог про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 20.10.2017 № 0009271410.
.В іншій частині рішення Харківського окружного адміністративного суду від 27.04.2018 та постанову Харківського апеляційного адміністративного суду від 13.06.2018 у справі № 820/1539/18 залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною та оскарженню не підлягає.
Головуючий суддя І.А. Васильєва
Cудді В.П. Юрченко
В.В. Хохуляк