ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

16 грудня 2025 року 
м. Київ
справа № 380/4205/24
адміністративне провадження № К/990/19724/25 
Верховний Суд у складі Касаційного адміністративного суду:
судді-доповідача - Хохуляка В.В., 
суддів - Бившевої Л.І., Олендера І.Я.,   
розглянув у попередньому судовому засіданні як суд касаційної інстанції справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Альянс Маркет» до Західного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків про визнання протиправними і скасування податкових повідомлень-рішень, провадження у якій відкрито за касаційною скаргою Західного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків на рішення Львівського окружного адміністративного суду від 07.08.2024 (суддя - Коморний О.І.) та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 20.02.2025 (головуючий суддя - Онишкевич Т.В., судді: Сеник Р.П., Гудим Л.Я.) у справі №380/4205/24.

встановив:
Товариство з обмеженою відповідальністю «Альянс Маркет» (далі - ТОВ «Альянс Маркет») звернулось до Львівського окружного адміністративного суду з позовом, в якому просило суд визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Західного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків (далі - Західне міжрегіональне управління ДПС по роботі з великими платниками податків) від 25.08.2023 №677/33-00-07-01,                          № 679/33-00-07-01, № 678/33-00-07-01, № 676/33-00-07-01, № 675/33-00-07-01, № 674/33-00-07-01.

Рішенням Львівського окружного адміністративного суду від 07.08.2024, залишеним без змін постановою Восьмого апеляційного адміністративного суду від 20.02.2025, позов задоволено. 

Західне міжрегіональне управління ДПС по роботі з великими платниками податків звернулось з касаційною скаргою до Верховного Суду, в якій просить скасувати рішення Львівського окружного адміністративного суду від 07.08.2024 та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 20.02.2025 у справі №380/4205/24 та прийняти нове рішення, яким відмовити в позові повністю.

Підставою касаційного оскарження відповідач зазначає пункт 1 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України та вважає рішення судів попередніх інстанцій такими, що ухвалені без повного з`ясування обставин у цій справі, та з порушенням норм матеріального та процесуального права, що призвело до невірного вирішення справи по суті без урахування висновків Верховного суду щодо застосування норм права у подібних правовідносинах, викладених у постановах від 17.01.2024 по справі №520/11067/18, від 02.11.2020 у справі №520/528/19, від 15.11.2021 по справі №420/3542/19, від 28.07.2021 у справі №826/12872/17, від 03.04.2020 по справі №580/908/19.

У касаційній скарзі зазначає, що  судами не досліджено питання належного формування резерву сумнівних боргів позивачем та не взято до уваги обставини зазначені в акті перевірки про порушення ПСБО 15 та ПСБО 16 «Витрати». Суди не вірно встановили, що ТОВ «ЖЛ» не припинено, та в майбутньому очікується та є можливість стягнення кредиторської заборгованості, хоча загальний термін позовної давності минув. Зазначає, що договір поруки є безоплатним, а отже не приносить жодної економічної вигоди поручителеві. Сума перерахована кредиторові в погашення заборгованості боржника як і відшкодування боржником погашеного поручителем зобов`язання не збільшують бухгалтерські доходи /витрати поручителя, а отже не впливають на його фінансовий результат. Суд першої інстанції невірно зазначив, що в матеріалах справи відсутні докази, що позовна давність минула по договорах позики, якими надавалась поворотна фінансова допомога, оскільки договір укладений у 2012 році, а період списаної заборгованості 2018 -2019 рік.

У відзиві на касаційну скаргу ТОВ «Альянс Маркет» зазначає, що рішення судів першої та апеляційної інстанції постановлено з додержанням норм матеріального та процесуального права, правову оцінку обставинам справи судами надано правильно, а доводи касаційної скарги є необґрунтованими. Отже, позивач просить залишити касаційну скаргу відповідача без задоволення, а оскаржувані судові рішення - без змін.

Переглядаючи оскаржувані судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, перевіряючи дотримання судами першої та апеляційної інстанцій норм процесуального права при встановленні фактичних обставин у справі та правильність застосування ними норм матеріального права, Верховний Суд дійшов висновку, що касаційна скарга задоволенню не підлягає з огляду на наступне.

Як з`ясовано судами попередніх інстанцій, Західним міжрегіональним управлінням ДПС по роботі з великими платниками податків проведено документальну планову виїзну перевірку ТОВ «Альянс Маркет», за результатами якої склало акт №512/33-00-07-01/38316777 від 10.08.2023.

Під час перевірки контролюючий орган дійшов висновку про порушення позивачем вимог:

пп.134.1.1 п.134.1 ст.134, п.135.1 ст.135, пп.140.4.2 п.140.4 ст.140 Податкового кодексу України; п.5 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 11 «Зобов`язання», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.01.2000 № 20, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 11.02.2000 за №85/4306; п.5, п.7, п.8, п.15 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 15 «Дохід», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29.11.1999 № 290, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 14.12.1999 за № 860/4153; п.5, п.9, п.14 Міжнародного стандарту бухгалтерського обліку 18 Доходи (МСБО 18), виданого Радою з Міжнародних стандартів бухгалтерського обліку зі змінами та доповненнями, п.5, п.20 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку Витрати, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.12.1999 №318, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 19.01.2000 за № 27/4248, у зв`язку із чим ТОВ Альянс маркет завищено від`ємне значення об`єкта оподаткування податку на прибуток на загальну суму 37 927 679 грн;

п.198.5 ст.198, п.200.4 ст. 200, п.п. 69.1 п. 69 підрозд. 10 розд. XX Перехідні положення Податкового кодексу, у зв`язку із чим позивачем було занижено податок на додану вартість за грудень 2018 року на суму 264 578,20 грн;

п.201.1, п.201.7 ст.201 Податкового кодексу з огляду на нездійснення товариством реєстрації ПН в ЄРПН протягом граничного строку, передбаченого статтею 201 Податкового кодексу, за грудень 2018 року на суму 264 578,20 грн;

пп.14.1.47, пп.14.1.54, пп.14.1.56, пп.14.1.180, п.14.1 ст.14, пп.18.1 ст.18, пп.163.1.1 ст.163, пп.164.2.7, пп. д, е пп.164.2.17, пп.164.2.20 п.164.2 пункт 164.5 ст.164, пп.165.1.139 п.165.1 ст.165, ст.167, пп.168.1.1, пп.168.1.2, пп.168.1.5 п.168.1 ст.168, пп.а п.171.2 ст.171, пп. а, б п.176.2 ст.176, п.177.6,п.177.8. ст.177 Податкового кодексу, чим занижено базу оподаткування на суму прощення (списання) боргу в розмірі 175 273,74 грн у 2018-2019 роках;

розділу ІІІ Порядку подання відомостей про виплачені доходи податковими агентами - Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податків, і сум утриманого з них податку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 13.01.2015 № 4, який зареєстровано в Міністерстві юстиції України 30.01.2015 за №111/26556 (із змінами та доповненнями), п.70.13, ст.70, пп. б, ґ п.176.2 ст.176 Податкового кодексу України, що призвело до неповідомлення за встановленою формою відомостей №1-ДФ про доходи громадян у вигляді заробітної плати з ознакою доходу 101 за звітні періоди у 2018, 2019, 2020 років та про суми прощеного боргу (дарування) з відповідними ознаками доходу 126, 160 за відповідні звітні періоди 2018, 2019 років;

пп.14.1.47, пп.14.1.54, пп.14.1.56, пп.14.1.180, п.14.1 ст.14, пп.18.1 ст.18, пп.163.1.1 ст.163, пп.164.2.7, пп. д, е пп.164.2.17, пп.164.2.20 п.164.2 пункт 164.5 ст.164, пп.165.1.139 п.165.1 ст.165, ст.167, пп.168.1.1, пп.168.1.2, пп.168.1.5 п.168.1 ст.168, пп.а п.171.2 ст.171, п.177.6, п.177.8 ст.177, абз.а,б, ґ п.176.2 ст.176 п.177.6, п.177.8. ст.177 та пп.1.2 п.16 1 підрозділу 10 розділу XX Податкового кодексу України, чим занижено базу оподаткування на суму прощення (списання) боргу в розмірі 175 273,74 грн, в результаті чого перевіркою донараховано військовий збір в сумі 2629,11 грн.

На підставі вказаного акта перевірки відповідачем 25.08.2023 прийнято наступні податкові повідомлення-рішення:

№677/33-00-07-01, згідно з яким зменшено суму від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток в сумі 37 927 679,00 грн;

№679/33-00-07-01, згідно з яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість в розмірі 264 578,20 грн за основним платежем та застосовано штрафні санкції в сумі 66144,55 грн;

№678/33-00-07-01 про нарахування штрафу в сумі 132 289,10 грн за відсутність реєстрації податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних;

№676/33-00-07-01 про збільшення грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб в сумі 30503,58 грн за основним платежем та застосування штрафу в сумі 7625,90 грн та нарахування пені в сумі 5579,38 грн;

№675/33-00-07-01 про збільшення грошового зобов`язання з військового збору в сумі 2629,11 грн, застосування штрафу в сумі 657,28 грн та нарахування пені в сумі 482,54 грн;

№674/33-00-07-01 про застосування штрафних санкцій в сумі 1020,00 грн з податку на доходи фізичних осіб.

Ухвалюючи рішення про задоволення позову суд першої інстанції, з висновками якого погодилась колегія суддів апеляційної інстанції, виходив з того, що у зв`язку із припиненням ТОВ «Торгова мережа «Барвінок» (боржника позивача) позивачем правомірно зменшено фінансовий результат до оподаткування на суму списаної безнадійної дебіторської заборгованості в сумі 36 604 788,00 грн, а відповідно помилковим є висновок податкового органу про порушення позивачем вимог податкового законодавства.

Відповідачем на надано доказів про заниження позивачем доходів на суму 1 322 891 грн за 2018 рік від протермінованої кредиторської заборгованості по ТДОВ «ЖЛ», оскільки матеріали справи не містять жодних документів щодо строку поставки товару і обов`язку здійснити оплату, а отже відсутні докази з якого моменту та у який строк у позивача виник обов`язок здійснити оплату за товар на користь ТДОВ «ЖЛ». Тому відповідачем не доведено того, що має місце сплив строку позовної давності ТДОВ «ЖЛ» до позивача та зроблено помилковий висновок, що ТДОВ «ЖЛ» припинено.

Несписання позивачем кредиторської заборгованості за грудень 2018 року по ТДОВ «ЖЛ» на суму                      1 587 469,20 грн не створює обов`язку для позивача здійснювати реєстрацію податкових накладних за грудень 2018 року на загальну суму 1 587 469,20 грн, у тому числі ПДВ 264 578,20 грн, оскільки позивач не був продавцем товарів/послуг. Відповідно позивач не зобов`язаний складати податкові накладні та реєструвати її у ЄРПН.

Окрім того, відповідачем не надано доказів того, що строк позовної давності за договором від 08.10.2012 № ЛМ0699/0-12 між ОСОБА_1 (Позичальник) та ТОВ «Альянс Маркет» (Позикодавець) не минув/не сплив, як і не надано самого договору. Також відповідачем не надано доказів того, що ОСОБА_2 , ОСОБА_3 , ОСОБА_4 , ОСОБА_5 на момент вчинення правочинів не були суб`єктами підприємницької діяльності, а тому позивач не виступає щодо них податковим агентом.

Оскільки відповідачем не надано доказів нарахування (сплати) на користь фізичних осіб доходу, то у товариства був відсутній обов`язок подавати податковий розрахунок суми доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, а також суми утриманого з них податку до контролюючого органу.

Надаючи оцінку оскаржуваним судовим рішенням у межах доводів касаційної скарги та підстав касаційного оскарження за правилами статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України, Верховний Суд виходить з наступного.

За приписами пп. 14.1.43 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу дебітор особа, у якої внаслідок минулих подій утворилася заборгованість перед іншою особою у формі певної суми коштів, їх еквіваленту або інших активів.

Згідно з пп. 14.1.95 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу кредитор юридична або фізична особа, яка має підтверджені у встановленому порядку вимоги щодо грошових зобов`язань до боржника, у тому числі щодо виплати заборгованості із заробітної плати працівникам боржника, а також контролюючі органи щодо податків та зборів.

Частиною 1 ст. 512 Цивільного кодексу України передбачено, що кредитор у зобов`язанні може бути замінений іншою особою внаслідок: 1) передання ним своїх прав іншій особі за правочином (відступлення права вимоги); 2) правонаступництва; 3) виконання обов`язку боржника поручителем або заставодавцем (майновим поручителем); 4) виконання обов`язку боржника третьою особою.

Відповідно до ст. 514 Цивільного кодексу України до нового кредитора переходять права первісного кредитора у зобов`язанні в обсязі і на умовах, що існували на момент переходу цих прав, якщо інше не встановлено договором або законом.

Згідно із п. з п.п. 14.1.11 п. 14.1 ст.14 Податкового кодексу безнадійна заборгованість заборгованість суб`єктів господарювання, визнаних банкрутами у встановленому законом порядку або припинених як юридичні особи у зв`язку з їх ліквідацією.

Відповідно до п.п. 139.2.2 п. 139.2 ст. 139 Податкового кодексу України фінансовий результат до оподаткування зменшується:

на суму коригування (зменшення) резерву сумнівних боргів, на яку збільшився фінансовий результат до оподаткування відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності;

на суму списаної дебіторської заборгованості (у тому числі за рахунок створеного резерву сумнівних боргів), яка відповідає ознакам, визначеним підпунктом 14.1.11 пункту 14.1 статті 14 цього Кодексу.

Згідно з п. 5 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 10 Дебіторська заборгованість, затвердженого наказом Міністерства фінансів України №237 від 08.10.1999, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 25.10.1999 за № 725/4018 (далі - Положення №237), дебіторська заборгованість визнається активом, якщо існує ймовірність отримання підприємством майбутніх економічних вигод та може бути достовірно визначена її сума.

Пунктом 4 Положення №237 передбачено, що безнадійна дебіторська заборгованість - поточна дебіторська заборгованість щодо якої існує впевненість про її неповернення боржником або за якою минув строк позовної давності.

Витрати - зменшення економічних вигод у вигляді зменшення активів або збільшення зобов`язань, що призводить до зменшення власного капіталу (п. З Національного положення (стандарту) бухгалтерського обліку 1 Загальні вимоги до фінансової звітності, затвердженого наказом Міністерства фінансів України 07.02.2013 № 73, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 28.02.2013 за № 336/22868).

До інших операційних витрат включаються сума безнадійної дебіторської заборгованості та відрахування до резерву сумнівних боргів; інші витрати операційної діяльності (п. 20 Національного положення (стандарту) бухгалтерського обліку 16 Витрати, затвердженого наказом Міністерства фінансів України № 318 від 31.12.1999, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 19.01.2000 за № 27/4248).
Судами встановлено, що підставою для прийняття податкового повідомлення-рішення № 677/33-00-07-01 від 25.08.2023 слугував висновок про зниження позивачем фінансового результату до оподаткування на загальну суму 37 927 679,00 грн., в тому числі за 2018 р. в сумі 37 927 679,00 в результаті заниження інших операційних доходів на зальну суму 1 322 891 грн за 2018 від протермінованої кредиторської заборгованості по pax 631 по ТДОВ «ЖЛ» (ЄДРПОУ 37546647) в сумі 1 322 891 грн. та завищення інших операційних витрат на зальну суму 36 604 788,00 грн. за 2018 рік по операціях зі списання по договорах поруки із ТОВ «Торгова мережа «Барвінок», згідно якими                 ТОВ «Альянс Маркет» виконувало обов`язки поручителя та здійснило оплату заборгованості боржника перед іншими кредиторами у відповідності до укладених договорів поруки на суму               36 604 788 грн.

З матеріалів справи судами встановлено проведення позивачем операцій по списанню безнадійної дебіторської заборгованості по договорах поруки із ТОВ «Торгова мережа «Барвінок», згідно якими ТОВ «Альянс Маркет» виконувало обов`язки поручителя та здійснило оплату заборгованості боржника перед іншими кредиторами у відповідності до укладених договорів поруки на суму               36 604 788 грн., зокрема:

згідно ухвали Господарського суду Львівської області у справі №914/238/16 від 09.02.2017 здійснено заміну в частині вимог шістдесяти чотирьох кредиторів ТОВ «Торгова мережа «Барвінок» на ТОВ «Альянс Маркет» на загальну суму 12 214 032,99 грн.

згідно ухвали Господарського суду Львівської області у справі №914/238/16 від 28.11.2017 здійснено заміну в частині вимог ста семи кредиторів ТОВ «Торгова мережа «Барвінок» на ТОВ «Альянс Маркет» на загальну суму 20 079 701,36 грн.

згідно ухвали Господарського суду Львівської області у справі №914/238/16 від 18.01.2018 здійснено заміну в частині вимог тринадцяти кредиторів ТОВ «Торгова мережа «Барвінок» на ТОВ «Альянс Маркет» на загальну суму 1 852 613,51 грн.

згідно ухвали Господарського суду Львівської області у справі №914/238/16 від 22.02.2018 здійснено заміну в частині вимог одинадцяти кредиторів ТОВ «Торгова мережа «Барвінок» на ТОВ «Альянс Маркет» на загальну суму 2 783 232,09 грн.

згідно ухвали Господарського суду Львівської області у справі №914/238/16 від 15.05.2018 здійснено заміну в частині вимог одного кредитора ТОВ «Торгова мережа «Барвінок» на ТОВ «Альянс Маркет» на загальну суму 1 906 116,22 грн.

Ухвалою Господарського суду Львівської області від 27.09.2018 у справі №914/238/16 затверджено звіт ліквідатора та ліквідаційний баланс банкрута ТОВ «Торгова мережа «Барвінок»; визнано погашеними вимоги, які не задоволені за недостатністю майна, в тому числі вимоги ТОВ «Альянс Маркет». ТОВ «Торгова мережа «Барвінок» ліквідовано. Провадження у справі про банкрутство ТОВ «Торгова мережа «Барвінок» закрито (т.1 а.с.199-250, т2. а.с.1-28).

01.10.2018 на підставі вищевказаного судового рішення від 27.09.2018 у справі №914/238/16 до Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців внесено запис №14151170028019027 про припинення ТОВ «Торгова мережа «Барвінок».

29.12.2018 ТОВ «Альянс Маркет» видано наказ № 2018/5636 про списання безнадійної дебіторської заборгованості на суму 36 604 788,00 грн. у зв`язку із припиненням ТОВ «Торгова мережа «Барвінок» у зв`язку з його ліквідацією (т.2 а.с.29-33).

Відтак, з урахуванням приписів п.п. з п.п. 14.1.11 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України та п.п. 139.2.2 п. 139.2 ст. 139 Податкового кодексу України, суди дійшли вірного висновку, що позивачем правомірно зменшено фінансовий результат до оподаткування на суму списаної безнадійної дебіторської заборгованості у зв`язку із визнанням банкрутом та припиненням ТОВ «Торгова мережа «Барвінок» в сумі 36604788,00 грн.

Надаючи оцінку доводам контролюючого органу щодо заниження позивачем інших операційних доходів на зальну суму 1 322 891 грн за 2018 від протермінованої кредиторської заборгованості по ТДОВ ЖЛ (ЄДРПОУ 37546647), по якій станом на 31.12.2018 минув строк позовної давності, судами з`ясовано, що в акті № 512/33-00-07-01/38316777 від 10.08.2023 не викладені всі суттєві обставини фінансово-господарської діяльності позивача із ТДОВ «ЖЛ», не вказано з посиланням на первинні документи (в тому числі договір(и)) між позивачем із ТДОВ «ЖЛ» на основі яких відповідач дійшов зокрема до висновку, що у позивача наявна протермінована кредиторська заборгованість на суму             1 587 469,20 грн. (1 322 891грн + 264 578,20 ПДВ) і що станом на 31.12.2018 минув термін позовної давності ТДОВ «ЖЛ» щодо стягнення із Позивача 1 322 891 грн.

Згідно загальнодоступної інформації ТДОВ «ЖЛ» (ЄДРПОУ 37546647) у Єдиному державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань відсутні відомості про дату та номер запису про державну реєстрацію припинення юридичної особи (т.2, а.с.33-37).

Відповідно до ч.1-2 ст. 77 Кодексу адміністративного судочинства України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Відповідачем на надано доказів про заниження позивачем доходів на зальну суму 1 322 891 грн за 2018 від протермінованої кредиторської заборгованості по ТДОВ «ЖЛ», оскільки матеріали справи не містять жодних документів щодо строку поставки товару і обов`язку здійснити оплату, а відповідно відсутні докази з якого моменту та у який строк у позивача виник обов`язок здійснити оплату ТДОВ «ЖЛ» 1587 469,20 грн.

Відповідно до ч.5 ст. 77 Кодексу адміністративного судочинства України суд не може витребовувати докази у позивача в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень, окрім доказів на підтвердження обставин, за яких, на думку позивача, відбулося порушення його прав, свобод чи інтересів.

Отже, відповідачем належними та допустимими доказами не доведено, що має місце сплив строку позовної давності ТДОВ «ЖЛ» до позивача та зроблено помилковий висновок, що ТДОВ «ЖЛ» припинено.

Вищенаведені фактичні обставини справи вказують на недоведеність відповідачем висновку про заниження позивачем доходів за 2018 на загальну суму 1 322 891 грн.

З урахуванням викладеного суди вірно визнали помилковим висновок відповідача про зниження позивачем фінансового результату до оподаткування на загальну суму 37 927 679,00 грн., в тому числі за 2018 р. в сумі 37 927 679,00, відтак податкове повідомлення-рішення № 677/33-00-07-01 від 25.08.2023 підлягає визнанню протиправним та скасуванню.

Відповідно до висновку акта перевірки № 512/33-00-07-01/38316777 від 10.08.2023 відповідачем встановлено заниження податку на додану вартість на загальну суму 264 578,20 ПДВ, а саме заниження податкових зобов`язань за рахунок не списання протермінованої кредиторської заборгованості по розрахунках із ТДОВ «ЖЛ» за грудень 2018 року.

Відповідно до п. 192.1 ст. 192 Податкового кодексу України (в редакції чинній на момент виникнення спірних правовідносин) якщо після постачання товарів/послуг здійснюється будь-яка зміна суми компенсації їх вартості, включаючи наступний за постачанням перегляд цін, перерахунок у випадках повернення товарів/послуг особі, яка їх надала, або при поверненні постачальником суми попередньої оплати товарів/послуг, суми податкових зобов`язань та податкового кредиту постачальника та отримувача підлягають відповідному коригуванню на підставі розрахунку коригування до податкової накладної, складеному в порядку, встановленому для податкових накладних, та зареєстрованому в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Колегія суддів вважає за необхідне зазначити, що відповідно до сталої судової практики Верховного Суду, викладеної зокрема у постановах від 07.11.2019 у справі №2а-5959/12/1470, від 27.10.2020 у справі №818/1716/18, від 18.02.2021 у справах №804/3044/17 та №815/5277/16, від 12.05.2021 у справі № 820/2257/17, від 29.04.2021 у справі №825/992/17, від 09.02.2022 у справі №640/12697/19, від 01.02.2023 у справі №160/19098/21, обов`язок нараховувати податкові зобов`язання з ПДВ і здійснити коригування суми податкового кредиту при списанні безнадійної кредиторської заборгованості у зв`язку із закінченням терміну позовної давності по отриманим та неоплаченим товарам/послугам, по яким раніше був сформований податковий кредит, у платника податку відсутній, оскільки списання кредиторської заборгованості не є операцією зі зміни суми компенсації вартості товарів (послуг), а норми Податкового кодексу України не встановлюють обов`язку по коригуванню податкових зобов`язань і податкового кредиту з ПДВ у разі проведення процедур з врегулювання сумнівної (безнадійної) заборгованості.

Судами з матеріалів справи не встановлено, що позивачем зроблено списання кредиторської заборгованості ТДОВ «ЖЛ» на суму 1 587 469,20 грн. (1 322 891грн + 264 578,20 ПДВ), а доказів протилежного відповідачем не надано, суди дійшли вірного висновку про необґрунтованість доводів відповідача про заниження позивачем податку на додану вартість на загальну суму                             264 578,20 ПДВ, а саме заниження податкових зобов`язань за рахунок не списання протермінованої кредиторської заборгованості по розрахунках із ТДОВ «ЖЛ» за грудень 2018 року. Відповідно відсутні підстави для застосування до позивача штрафних санкцій 66 144,55грн, а податкове повідомлення-рішення № 677/33-00-07-01 від 25.08.2023 підлягає визнанню протиправним та скасуванню.

Також за висновками акта № 512/33-00-07-01/38316777 від 10.08.2023 ТОВ «Альянс маркет» не зареєстровано в єдиному реєстрі податкову накладну протягом граничного строку, передбаченого ст. 201 Податкового кодексу України на загальну суму на суму за грудень 2018 р. на загальну суму      1 587 469,20 грн., в т. ч. на податок на додану вартість 264 578,20 грн.).

Такий висновок відповідач обґрунтовує тим, що згідно п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. В акті відповідач вказує, що обліковується протермінована кредиторська заборгованість по ТДОВ «ЖЛ» 1 587 469,20 грн. (1 322 891грн + 264 578,20 ПДВ). ТОВ «Альянс Маркет» по взаєморозрахунках із ТДОВ «ЖЛ» включено до податкового кредиту та відображено у реєстрі отриманих податкових накладних та відповідних деклараціях ПДВ.

Відповідно несписання позивачем кредиторської заборгованості за грудень 2018 по ТДОВ «ЖЛ» на суму 1 587 469,20 грн не створює обов`язку для позивача здійснювати реєстрацію податкової накладної за грудень 2018 р. на загальну суму 1 587 469,20 грн., в т. ч. 264 578,20 грн ПДВ, оскільки позивач не був продавцем товарів/послуг, відповідно позивач не зобов`язаний складати податкову накладну та реєструвати її у Єдиному реєстрі податкових накладних.

Наведене вказує на неправомірність накладення на позивача штрафу за порушення строків реєстрації податкової накладної за грудень 2018 року на загальну суму 1 587 469,20 грн., в т. ч. на податок на додану вартість 264 578,20 грн, тому податкове повідомлення-рішення № 678/33-00-07-01 від 25.08.2023 підлягає визнанню протиправним та скасуванню.

Надаючи оцінку доводами відповідача щодо порушення ТОВ «Альянс Маркет» вимог податкового законодавства при здійсненні за період діяльності з 01.01.2018 по 30.09.2021 прощення дебіторської заборгованості фізичним особам в сумі 175 273,74 грн без виконання функцій податкового агента, судами з`ясовано, що у матеріалах перевірки та судової справи відсутні договори ТОВ Альянс Маркет» із фізичними особами ОСОБА_1 , ОСОБА_2 , ОСОБА_3 , ОСОБА_4 , ОСОБА_5 , а також докази того, що на час виникнення відповідних правовідносин такі не були суб`єктами підприємницької діяльності, а також того, що за такими договорами минув строк позовної давності.

За приписами пп. 164.2.7 ст. 164 Податкового кодексу України до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включаються сума заборгованості платника податку за укладеним ним цивільно-правовим договором, за якою минув строк позовної давності та яка перевищує суму, що становить 50 відсотків місячного прожиткового мінімуму, діючого для працездатної особи на 1 січня звітного податкового року, крім сум податкової заборгованості, за якими минув строк позовної давності згідно з розділом II цього Кодексу, що встановлює порядок стягнення заборгованості з податків, зборів і погашення податкового боргу. Фізична особа самостійно сплачує податок з таких доходів та зазначає їх у річній податковій декларації.

Однак відповідачем не надано належних та допустимих доказів що строк позовної давності за укладеним договором від 08.10.2012 № ЛМ0699/0-12 між ОСОБА_6 (Позичальник) та Позивачем (Позикодавець) не минув/не сплив, як і не надано такого договору.

Також відповідачем не надано доказів, що ОСОБА_2 , ОСОБА_3 , ОСОБА_4 ,                    ОСОБА_5 , на момент вчинення правочинів вони не були суб`єктами підприємницької діяльності, а відповідно позивач не виступає податковим агентом.

При розгляді справи суду не надано відповідачем доказів нарахування (сплати) на користь фізичних осіб доходу. Відтак, у позивача відсутній був обов`язок подавати податковий розрахунок суми доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, а також суми утриманого з них податку до контролюючого органу.

За змістом положень п. 1.5 - 1.7, 2.3.2.2 Порядку оформлення результатів документальних перевірок щодо дотримання податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи державної податкової служби, платниками податків-фізичними особами, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 14.03.2013 №395, який зареєстровано в Міністерстві юстиції України 12.04.2013 за №607/23139 (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), акт документальної перевірки повинен містити систематизований виклад виявлених під час перевірки фактів порушень норм податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи державної податкової служби. За результатами документальної перевірки в акті викладаються всі суттєві обставини діяльності платника податків, які стосуються фактів виявлених порушень податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи державної податкової служби. Факти виявлених порушень податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи державної податкової служби, викладаються в акті документальної перевірки чітко, об`єктивно та повною мірою, з посиланнями на первинні або інші документи, які зафіксовані в обліку та підтверджують наявність зазначених фактів.

У разі встановлення перевіркою порушень податкового законодавства за кожним відображеним в акті фактом порушення необхідно: чітко викласти зміст порушення з посиланням на конкретні пункти і статті законодавчих актів, що порушені платником податків, зазначити період (місяць, квартал, рік) діяльності платника податків та операцію, в результаті якої здійснено це порушення, при цьому додати до акта письмові пояснення платника податків або його законних представників щодо встановлених порушень; зазначити первинні документи, на підставі яких вчинено записи з обліку, та інші документи, пов`язані з обчисленням і сплатою податків і зборів, та докази, що підтверджують наявність факту порушення; у разі відсутності первинних документів або ненадання їх чи інших документів, що підтверджують факт порушення, зазначити інші докази, що достовірно підтверджують наявність факту порушення.

Отже, детальне відображення в акті змісту виявлених порушень з боку платника податків є обов`язковою умовою вчинення податковим органом подальших дій щодо притягнення такого платника до фінансової відповідальності, застосування механізмів примусового стягнення податку, а також слугує гарантією дотримання прав платника; факти податкових порушень, не зафіксовані в акті перевірки, не можуть слугувати підставою для притягнення платника до відповідальності.

Аналогічна правова позиція була неодноразово викладена Верховним Судом, зокрема, у постановах від 21.08.2024 по справі № 824/995/19-а, від 15.02.2023 по справі № 420/2114/22 та від 11.11.2021 по справі № 420/1878/19.

Враховуючи вищенаведене та фактичні обставини справи, як вірно враховано судами, вказують на протиправність податкового повідомлення-рішення № 676/33-00-07-01 від 25.08.2023, податкового повідомлення-рішення №675/33-00-07-01 від 25.08.2023, податкового повідомлення-рішення                            № 674/33-00-07-01 від 25.08.2023, тому такі підлягають скасуванню.

Підсумовуючи викладене, висновок судів першої та апеляційної інстанцій про протиправність оскаржуваних податкових повідомлень-рішень ґрунтується на правильному застосуванні норм матеріального права.

В обсязі встановлених в цій справі фактичних обставин колегія суддів вважає, що висновки судів першої та апеляційної інстанцій є обґрунтованими, а доводи касаційної скарги не дають підстав для висновків про їх невідповідність нормам матеріального та процесуального права, а тому підстави для скасування чи зміни оскаржуваних судових рішень відсутні.

Доводи скаржника про те, що оскаржувані рішення ухвалені без урахування висновків щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладених у постановах Верховного Суду від 15.11.2021 по справі №420/3542/19, від 28.07.2021 у справі №826/12872/17, від 03.04.2020 по справі №580/908/19 колегія суддів вважає безпідставними. 

Так, аналіз наведених скаржником судових рішень дає підстави вважати, що їх було ухвалено за інших фактичних обставин, установлених судами (щодо заниження загального річного оподатковуваного доходу отриманого у вигляді додаткового блага відповідно до пп. «д» пп.164.2.17 п.164.2 статті 164 Податкового кодексу України; оподаткування доходу осіб, які відбувають покарання). У зв`язку з викладеним не можна дійти висновку про невідповідність судового рішення суду касаційної інстанції викладеному у постанові Верховного Суду висновку щодо застосування у подібних правовідносинах норм матеріального права, оскільки подібності правовідносин не встановлено.

Водночас посилання у касаційній скарзі на постанови Верховного Суду від 17.01.2024 у справі №520/11067/18, від 02.11.2020 у справі №520/528/19 є неприйнятним, оскільки рішення судів першої та апеляційної інстанцій у наведених справах у відповідній частині скасовано, а справи направлено на новий розгляд з огляду на неналежне з`ясування фактичних обставин справи, що виключає можливість формулювання судом касаційної інстанції остаточної правової позиції у справі, оскільки застосування норм матеріального права можливе лише на підставі повного і всебічного встановлення обставин справи.

За правилами частини другої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства  України суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази.

Враховуючи вищевикладене, колегія суддів вважає, що оскаржувані рішення про задоволення позову є обґрунтованими, відповідають нормам матеріального та процесуального права, внаслідок чого касаційна скарга підлягає залишенню без задоволення, а рішення судів попередніх інстанцій - без змін.

Як встановлено пунктом 1 частини першої статті 349 Кодексу адміністративного судочинства  України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право залишити судові рішення судів першої та  (або) апеляційної інстанцій без змін, а скаргу без задоволення.

Керуючись статтями 341, 343, 349, 350, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -

постановив:
Касаційну скаргу  Західного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків  - залишити без задоволення.

Рішення  Львівського окружного адміністративного суду від 07.08.2024 та постанову Восьмого апеляційного адміністративного суду від 20.02.2025 у справі №380/4205/24  - залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною та не може бути оскаржена.

Судді | В.В. Хохуляк Л.І. Бившева   І.Я.Олендер