ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД	
Справа № 320/43929/23 Суддя (судді) першої інстанції: Головенко О.Д.

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

21 січня 2026 року м. Київ

Шостий апеляційний адміністративний суд у складі:
головуючого судді Ганечко О.М.,
суддів Кузьменка В.В.,
Сорочка Є.О.,
за участі секретаря судового засідання Фищук Н.А.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у м. Києві на рішення Київського окружного адміністративного суду від 14 лютого 2025 року у справі за адміністративним позовом ОСОБА_1 до Головного управління Державної податкової служби у м. Києві про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, податкової вимоги,
У С Т А Н О В И В :

До Київського окружного адміністративного суду звернулась ОСОБА_1 з позовом до Головного управління Державної податкової служби у м. Києві про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 28.09.2023 № 6075624021, № 6077024021, № 6060624021, податкової вимоги від 28.09.2023 № Ф60771.
Обґрунтовуючи позовні вимоги позивач зазначила, що контролюючим органом було проведено документальну позапланову невиїзну перевірку фінансово - господарської діяльності платника податків, з питань дотримання вимог податкового та валютного законодавства за період з 11.10.2018 по 22.12.2021, правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове пенсійне страхування та встановлено ряд порушень вимог податкового законодавства, які було відображено в акті перевірки від 11.08.2023 № 53487/Ж5/26-15-24-02-01/32999807069. На думку позивача, висновки податкового органу є помилковими та безпідставними, тому вважає, що спірні рішення мають бути скасовані.
Ухвалою Київського окружного адміністративного суду від 01.2023 справу прийнято до розгляду та продовжено її розгляд за правилами спрощеного позовного провадження без виклику учасників справи (в порядку письмового провадження).
Відповідачем було подано відзив на позовну заяву, в якому останній просив суд відмовити у задоволенні позовних вимог з підстав, які зазначені у відзиві на позовну заяву, а також в акті перевірки платника податків, який складено за результатом проведеної перевірки.
Рішенням Київського окружного адміністративного суду від 14 лютого 2025 року адміністративний позов задоволено.
Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення - рішення Головного управління ДПС у місті Києві від 28.09.2023 № 6075624021 про збільшення суми грошового зобов`язання за платежем податок на доходи фізичних осіб на 98 268,65 грн.
Визнано протиправною та скасовано вимогу про сплату боргу (недоїмки) з єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування Головного управління ДПС у місті Києві від 28.09.2023 № Ф 60771 в розмірі 79 107,49 грн.
Визнано протиправною та скасовано рішення Головного управління ДПС у місті Києві від 28.09.2023 № 6077024021 про застосування штрафних санкцій за донарахування податковим органом своєчасно не нарахованого єдиного внеску в розмірі 22 758,20 грн.
Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення - рішення Головного управління ДПС у місті Києві від 28.09.2023 № 6060624021 про застосування штрафних санкцій в розмірі 1 7300 223, 18 грн за порушення Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг».
Стягнуто на користь ОСОБА_1 за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень - Головного управління ДПС у місті Києві судовий збір у розмірі 12734,00 грн.
Не погоджуючись із зазначеним рішенням суду, Головне управління ДПС у м. Києві подало апеляційну скаргу, в які просить рішення суду першої інстанції скасувати та прийняти нове рішення, яким в задоволенні позовних вимог відмовити в повному обсязі, при цьому, посилаючись на неповне з`ясування всіх обставин справи та порушення судом першої інстанції норм матеріального права, що призвело до неправильного вирішення спору.
Ухвалами Шостого апеляційного адміністративного суду від 24.07.2025 відкрито апеляційне провадження та призначено апеляційну скаргу до розгляду в порядку письмового провадження на 19.11.2025.
Ухвалою Шостого апеляційного адміністративного суду від 19.11.2025 витребувано у ОСОБА_1 додатки (належним чином засвідчені копії), надані до Київського окружного адміністративного суду у додаткових поясненнях по справі від 20.11.2024 (видаткові накладні), у строк, до 28.11.2025. Оголошено по справі перерву до 03.12.2025. Продовжено строк розгляду апеляційної скарги.
Ухвалою Шостого апеляційного адміністративного суду від 08.12.2025 призначено справу до апеляційного розгляду в судовому засіданні на 14.01.2026.
У судовому засіданні представник апелянта вимоги апеляційної скарги підтримала у повному обсязі, просила їх задовольнити.
Представник позивача у судовому засіданні заперечував проти задоволення апеляційної скарги, просив залишити рішення суду першої інстанції без змін.
21.01.2026 судом оголошено вступну і резолютивну частини постанови. 
Заслухавши суддю доповідача, вислухавши пояснення представників сторін, дослідивши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга Головного управління ДПС у м. Києві не підлягає задоволенню, з огляду на таке.
Як вбачається з матеріалів справи та встановлено судом першої інстанції, Головним управлінням ДПС в м. Києві була проведена документальна позапланова невиїзна перевірка фінансово-господарської діяльності платника податків ОСОБА_1 у питань дотримання платником податків вимог податкового та валютного законодавства за період з 11.10.2018 по 22.12.2021 правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 11.10.2018 по 22.12.2021.
За результатами перевірки, контролюючим органом було складено акт від 11.08.2023 № 53487/5/26-15-24-02-01/3299807069 «Про результати документальної позапланової виїзної перевірки платника податків ОСОБА_1 щодо своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків і зборів, дотримання вимог валютного та іншого законодавства за період з 11.10.2018 по 22.12.2021, дотримання законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками, правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 11.10.2018 по 22.12.2021.
Відповідно до висновків акту перевірки встановлені такі порушення:
п.п. 49.18.5 п. 49.18 ст. 49, п. 177.11 ст. 177 Податкового кодексу України (далі - ПК України) неподання податкових декларацій про майновий стан та доходи за 2019, 2021 роки та несвоєчасне подання за 2021 рік;
п. 177.2, п. 177.4 ст. 177 ПК України заниження податку на доходи фізичних осіб від здійснення підприємницької діяльності в розмірі 786 14,92 грн в т.ч. за 2019 - 7 333,92 грн, за 2020 рік - 63 522,19 грн, за 2021 - 7 758,81 грн;
п. 57.1 ст. 57 ПК України несвоєчасно сплачено ПДФО в сумі 9 070,49 грн за 2020 рік;
п. 16' підрозділу 10 Розділу ХХ ПК України не нараховано та не перераховано до бюджету військового збору з чистого оподатковуваного доходу в розмірі 6 551,25 грн в т.ч. за 2019 рік - 611,16 грн, за 2020 рік - 5 293,52 грн, за 2021 рік - 646,57 грн;
п. 57.1 ст. 57 ПК України несвоєчасно сплачено військового збору в сумі 755,87 грн за 2020 рік;
п. 51.1 ст. 51 ПК України несвоєчасне подання податкових розрахунків (форма № 1ДФ) за ІІ квартал 2020 року, що є порушенням ;
п. 57.3 ст. 57 ПК України несвоєчасно сплачено суму штрафної санкції з ПДФО 1 020 грн (акт Nє4043/26-15-33-04-11/3299807069 від 25.06.2020, податкове повідомлення-рішення № 0414013304 від 12.08.2020);
п. 4 ч. 2 ст. 6 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» (далі - Закон Про РРО), несвоєчасно подані звіти ЄСВ за 2018 - 2019 роки;
п. 1 ч. 2 ст. 6, п. 2 4.1 ст. 7, ч. 8 ст. 9 Закону Про РРО єдиний внесок із сум чистого доходу не нарахований, і не перерахований в розмірі 79 107,49 грн, в т.ч. 2019 рік - 6 209,49 грн, 2020 рік - 56 948,00 грн, 2021 рік - 15 950,00 грн;
п. 1 ч. 2 ст. 6 Закону Про РРО, а саме несвоєчасно сплачено єдиного внеску в сумі 819,05 грн за 2019 рік;
ч. 2 ст. 6 Закону Про РРО несвоєчасне подання звітів за звітні періоди з березень 2019 року по липень 2020 року;
п. 8 ст. 9 Закону Про РРО несвоєчасно сплачено єдиного внеску з доходів у вигляді зарплати в сумі 3 402,16 грн за період з 2020 по 2021 року;
п.п. «а» п. 185.1 ст. 185, п. 181.1 ст. 181, п. 183.1, п. 183.2, п. 183.4, п. 183.10 ст. 183, п. 187.1 ст. 187, п. 194.1 ст. 194, п. 200.1, п. 200.2 ст. 200 ПК України, платником не задекларовано податку на додану вартість, що підлягає сплаті до бюджету в сумі 2 369,04 грн в т. ч. у 2019 році - 982,34 грн, у 2020 році - 1 079,26 грн, у 2021 році - 307,44 грн.
п.п. 16.1.7 п. 16.1 ст. 16 ПК України, не подано до податкового органу за місцем реєстрації повідомлення про об`єкти оподаткування або об`єкти, пов`язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність за формою № 20-ОПП;
п. 1 ст. 3 розділу ІІ Закону Про РРО, отримання торгової виручки без застосування РРО у загальній сумі 1 073 223,18 грн в т.ч. за IV квартал 2019 року - 206 459,74 грн, 2020 року - 783 048,78 грн, 2021 року - 83 714,66 грн;
п. 44.1, п. 44.3 ст. 44 ПК України, надання не в повному обсязі на перевірку первинних документів про фінансово - господарську діяльність, отримані доходи, видатки платника податків та іншу інформацію, пов`язану з обчисленням та сплатою податків, зборів, платежів за період з 11.10.2018 по 22.12.2021.
На підставі висновків, які викладено в акті перевірки від 11.08.2023 № 53487/Ж5/26-15-24-02-01/32999807069, контролюючим органом прийнято:
податкове повідомлення - рішення від 28.09.2023 № 6075624021 , яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на доходи фізичних осіб на суму 98 268,65 грн, з яких за податковим зобов`язанням 78 614,92 грн, за штрафними фінансовими санкціями - 19 653,73 грн;
вимогу про сплату боргу (недоїмки) від 28.09.2023 № Ф - 60771 про сплату єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування в розмірі 79 107, 47 грн;
податкове повідомлення - рішення від 28.09.2023 № 6077024021 про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним податковим органом або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску в сумі 22 758, 20 грн;
податкове повідомлення - рішення від 28.09.2023 № 6060624021 про застосування штрафних санкцій в розмірі 1300 223,18 грн за порушення законодавства про патентування, за порушення норм регулювання обігу готівки та про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг.
Наведене і стало підставою для звернення до суду з даним позовом. 
Суд першої інстанції, задовольняючи позовні вимоги, виходив з того, що в матеріалах справи відсутні відомості щодо ненадання позивачем на вимогу контролюючого органу первинних документів для проведення перевірки. 
Як зазначив суд першої інстанції, правомірність формування витрат у 2019, 2020, 2021 роках підтверджується документами, які було подано позивачем до суду.
Суд першої інстанції дійшов до висновку, що при обрахунку витрат, контролюючим органом не враховано витрати по взаємовідносинам з ТОВ «Лінгвіст», ТОВ «Елект-К», ФОП ОСОБА_2 , ФОП ОСОБА_3 та ФОП ОСОБА_4 .
Щодо встановленого порушення Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», суд зазначив, що оплата за товар здійснювалася шляхом перерахування коштів з IBAN рахунків покупців на IBAN рахунок одержувача (позивача) (оплата за допомогою банківських систем дистанційного обслуговування («Онлайн-Банкінг)», а тому, застосування РРО не є обов`язковим.
На думку суду першої інстанції у разі відсутності розрахунків у готівковій формі, застосування реєстраторів розрахункових операцій є необов`язковим.
Суд також акцентував увагу на тому, що в акті перевірки не зазначено, які саме операції позивача мають бути проведені із застосування реєстратора розрахункових операцій.
Щодо застосування контролюючим органом до позивача штрафних санкцій у розмірі - 100%, які знайшли своє відображення у спірному податковому повідомленні - рішення від 28.09.2023 № 6060624021, суд зазначив, що відсутні докази щодо притягнення раніше позивача до відповідальності за Законом України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг»,
Натомість, апелянт вважає вказані висновки суду необґрунтованими та помилковими, оскільки: 
-  платником податків за фактом встановлених порушень пояснення та додаткові документи до перевірки не надано, а також не надано на перевірку накладні на придбання товару у ТОВ «Лінгвіст» (код ЄДРПОУ 35133534) в 4 кварталі 2019-2020 роках, ТОВ «Елект-К» (код ЄДРПОУ 31777741) в 2020 році, ФОП ОСОБА_2 (РНОКПП НОМЕР_1 ) в 2020 році, ФОП ОСОБА_3 (РНОКПП НОМЕР_2 ) в 2020 році, ФОП ОСОБА_4 (РНОКПП НОМЕР_3 ) в 2021 році;
- при оплаті покупціем замовлених на сайті підприємства послуг платіжною карткою, застосування РРО є обов`язковим;
- судом першої інстанції не надано належної правової оцінки доводам контролюючого органу стосовно порушень позивачем податкового законодавства.
З урахуванням наведеного, колегія суддів вважає за необхідне зазначити наступне.
Згідно з п.п. 20.1.4 п. 20.1 ст. 20 ПК України, контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.
Пунктом 177.4 ст. 177 ПК України, встановлено, що до переліку витрат, безпосередньо пов`язаних з отриманням доходів, належать:
витрати, до складу яких включається вартість сировини, матеріалів, товарів, що утворюють основу для виготовлення (продажу) продукції або товарів (надання робіт, послуг), купівельних напівфабрикатів та комплектуючих виробів, палива й енергії, будівельних матеріалів, запасних частин, тари й тарних матеріалів, допоміжних та інших матеріалів, які можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об`єкта витрат;
витрати на оплату праці фізичних осіб, що перебувають у трудових відносинах з таким платником податку, які включають витрати на оплату основної і додаткової заробітної плати та інших видів заохочень і виплат виходячи з тарифних ставок, у вигляді премій, заохочень, відшкодувань вартості товарів (робіт, послуг), витрати на оплату за виконання робіт, послуг згідно з договорами цивільно-правового характеру, будь-яка інша оплата у грошовій або натуральній формі, встановлена за домовленістю сторін (крім сум матеріальної допомоги, які звільняються від оподаткування згідно з нормами цього розділу); обов`язкові виплати, а також компенсація вартості послуг, які надаються працівникам у випадках, передбачених законодавством, внески платника податку на обов`язкове страхування життя або здоров`я працівників у випадках, передбачених законодавством;
суми податків, зборів, які пов`язані з проведенням господарської діяльності такої фізичної особи - підприємця (крім податку на додану вартість для фізичної особи - підприємця, зареєстрованого як платник податку на додану вартість, та акцизного податку, податку на доходи фізичних осіб з доходу від господарської діяльності, податку на майно); суми єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування у розмірах і порядку, встановлених законом; платежі, сплачені за одержання ліцензій на провадження певних видів господарської діяльності фізичною особою - підприємцем, одержання дозволу, іншого документа дозвільного характеру, які пов`язані з господарською діяльністю фізичної особи - підприємця;
інші витрати, до складу яких включаються витрати, що пов`язані з веденням господарської діяльності, які не зазначені в п.п. 177.4.1-177.4.3 цього пункту, до яких відносяться витрати на відрядження найманих працівників, на послуги зв`язку, реклами, плати за розрахунково-касове обслуговування, на оплату оренди, ремонт та експлуатацію майна, що використовується в господарській діяльності, на транспортування готової продукції (товарів), транспортно-експедиційні та інші послуги, пов`язані з транспортуванням продукції (товарів), вартість придбаних послуг, прямо пов`язаних з виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг.
Згідно з нормами ч. 1 ст. 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.
Відповідно до положень ч. ч. 1, 2 ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій.
Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
Підпунктом 2.15 п. 2 "Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 № 88, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 05.06.1995 за № 168/704, визначено, що первинні документи підлягають обов`язковій перевірці працівниками, які ведуть бухгалтерський облік, за формою і змістом, тобто перевіряється наявність у документі обов`язкових реквізитів та відповідність господарської операції діючому законодавству, логічна ув`язка окремих показників.
Верховний Суд в постанові від 09.07.2020 у справі № 440/3973/18 зазначив, що відповідно до положень п. 177.2, 177.4 ст. 177 ПК України право підприємця на включення витрат до витрат звітного періоду виникає, коли вони відповідають таким вимогам: документально підтверджені належним чином оформленими первинними документами; пов`язані із господарською діяльністю підприємця; безпосередньо пов`язані з отриманням доходів; мають бути фактично сплачені; товари мають бути поставлені, а послуги - отримані.
У постанові від 21.05.2020 у справі № 824/257/18-а Верховний Суд виснував, що положення ст. 177 ПК України вказують на те, що об`єктом оподаткування ПДФО є чистий оподатковуваний дохід, який визначається як різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та не грошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов`язаними з отриманням доходу у межах здійснюваної фізичною особою-підприємцем господарською діяльністю. У податковому обліку понесені витрати мають бути підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими документами, які містять відомості про господарську операцію, підтверджують її фактичне здійснення, тобто призводити до фактичного руху активів або зміни у власному капіталі чи зобов`язаннях платника податків у зв`язку з його господарською діяльністю. До первинних документів бухгалтерського обліку, що підтверджують показники, відображені платником податків у податковій звітності, належать усі документи в їх сукупності, складені щодо господарської операції, які за змістом відповідають вимогам закону та які відображають реальні господарські операції.
Під терміном «господарська діяльність» розуміється діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами (п.п. 14.1.36 п. 14.1 ст. 14 ПК України).
Отже, основним критерієм визначення діяльності господарською у розумінні цієї норми є зв`язок з виробництвом чи операціями, спрямованими на отримання доходу.
Щодо доводів апелянта про те, що платником подактів за фактом встановлених порушень пояснення та додаткові документи до перевірки не надано, колегія суддів апеляційної інстанції звертає увагу, що в матеріалах справи відсутні відомості щодо ненадання позивачем на вимогу контролюючого органу первинних документів для проведення перевірки, позивачем не надано на перевірку накладні на придбання товару у ТОВ «Лінгвіст» (код ЄДРПОУ 35133534) в 4 кварталі 2019-2020 роках, ТОВ «Елект-К» (код ЄДРПОУ 31777741) в 2020 році, ФОП ОСОБА_2 (РНОКПП НОМЕР_1 ) в 2020 році, ФОП ОСОБА_3 (РНОКПП НОМЕР_2 ) в 2020 році, ФОП ОСОБА_4 (РНОКПП НОМЕР_3 ) в 2021 році.
Так, зокрема контролюючим органом не заперечується, що товарно-матеріальні цінності, які були придбані позивачем у ТОВ «Лінгвіст», ТОВ «Елект-К», ФОП ОСОБА_2 , ФОП ОСОБА_3 та ФОП ОСОБА_4 були оплачені, використані у господарській діяльності, пов`язаний з отримання доходу.
Підставою щодо не визнання витрат, стало не надання накладних по взаємовідносинах з ТОВ «Ліпевіст», ТОВ «Елект - К», ФОП ОСОБА_2 , ФОП ОСОБА_3 та ФОП ОСОБА_4 .
Пункт 44.7 ст. 44 ПК України, встановлює, що у разі якщо посадова особа контролюючого органу, яка здійснює перевірку, відмовляється з будь-яких причин від врахування документів, наданих платником податків під час проведення перевірки, платник податків має право до закінчення перевірки надіслати листом з повідомленням про вручення та з описом вкладеного або надати безпосередньо до контролюючого органу, який проводить перевірку, копії таких документів (засвідчені печаткою платника податків (за наявності печатки) та підписом платника податків - фізичної особи або посадової особи платника податків - юридичної особи).
У разі якщо під час проведення перевірки платник податків надає документи менше ніж за три дні до дня її завершення або коли надіслані у передбаченому абзацом першим цього пункту порядку документи надійшли до контролюючого органу менше ніж за три дні до дня завершення перевірки, проведення перевірки продовжується на строк, визначений ст. 82 цього Кодексу.
У разі якщо надіслані у передбаченому абзацом першим цього пункту порядку документи надійшли до контролюючого органу після завершення перевірки, контролюючий орган має право не приймати рішення за результатами проведеної перевірки та призначити позапланову документальну перевірку такого платника податків.
Відповідно до приписів п. 85.7 ст. 85 ПК України, отримання копій документів оформляється описом. Копія опису, складеного посадовими (службовими) особами контролюючого органу, вручається під підпис платнику податків або його законному представнику. Якщо платник податків або його законний представник відмовляється від засвідчення опису або від підпису про отримання копії опису, то посадові (службові) особи контролюючого органу, які отримують колії, роблять відмітку про відмову від підпису.
Згідно з п. 85.6. ст. 85 ПК України, у разі відмови платника податків або його законних представників надати копії документів посадовій (службовій особі контролюючого органу така особа складає акт у довільній формі, що засвідчує факт відмови, із зазначенням посади, прізвища, імені, по батькові платника податків (його законного представника) та переліку документів, які йому запропоновано подати. Зазначений акт підписується посадовою (службовою) особою контролюючого органу та платником податків або його законним представником. У разі відмови платника податків або його законного представника від підписання зазначеного акту в ньому вчиняється відповідний запис.
Факт відмови надання платником податків документів під час податкової перевірки повинен фіксуватися у визначений законом спосіб, а саме шляхом складання відповідного акту про відмову у наданні документів.
Аналогічна правова позиція наведена у постановах Верховного Суду від 26.01.2021 у справі № 814/3617/14, від 03.03.2021 у справі № 824/638/18-a, від 08.09.2022 у справі № 640/26351/20, від 11.11.2023 у справі № 822/554/17, від 10.01.2023 у справі № 814/876/16.
Як вбачається із матеріалів справи та досліджено судом першої інстанції, про правомірність формування витрат у 2019, 2020, 2021 роках підтверджується документами, які було подано позивачем до суду, а саме:
ТОВ «Елект-К»: видатковими накладними № 6470 від 21.05.2020, № 7666 від 29.05.2020, № 11307 від 24.06.2020, № 11307 від 24.06.2020, зворотна накладна від покупця № 4308 від 24.06.2020;
ФОП ОСОБА_2 : видатковими накладними № СПД-000320 від 13.08.2019, № СПД-000272 від 17.10.2019, № СПД-000237 від 05.11.2019, № СПД-000238 від 05.11.2019, № СПД-000183 від 05.02.2020, № СПД-000672 від 05.02.2020, № СПД-000000019 від 19.06.2020, № СПД-00181 від 19.06.2020, № СПД-00184 від 19.06.2020, № СПД-000449 від 19.06.2020, № СПД-00670 від 19.06.2020, № СПД-00671 від 19.06.2020, № СПД-00673 від 19.06.2020, № СПД-000040 від 17.09.2020, № СПД-000041 від 17.09.2020, № СПД-000070 від 17.09.2020, № СПД-000266 від 17.09.2020, № СПД-000267 від 17.09.2020, № СПІД-000306 від 17.09.2020, № СПД-000382 від 17.09.2020, № СПД-000268 від 02.10.2020, № СПД-000317 від 02.10.2020, № СПД-000318 від 02.10.2020, № СПД-000474 від 04.11.2020, № СПД-000475 від 04.11.2020, № СПД-000476 від 04.11.2020, № СПД-00146 від 18.02.2021, № СПД-00147 від 18.02.2021;
ФОП ОСОБА_5 : видатковими накладними № 000031 від 15.04.2019, № 000040 від 13.05.2019, № 000041 від 13.05.2019, № 000042 від 31.05.2019, № 000050 від 25.06.2019, № 000055 від 02.08.2019, № 000062 від 13.08.2019, № 000064 від 13.08.2019, № 000065 від 13.08.2019, № 000075 від 05.09.2019, № 000076 від 05.09.2019, № 000088 від 13.09.2019, № 000093 від 17.09.2019, № 000096 від 20.09.2019, № 000101 від 25.09.2019, № 000110 від 01.10.2019, № 000111 від 01.10.2019, № 000112 від 02.10.2019, № 000114 від 08.10.2019, № 000117 від 15.10.2019, № 000118 від 15.10.2019, № 000125 від 15.10.2019, № 000011 від 10.02.2020;
ТОВ «ТОРГОВИЙ ДІМ «СКАДІ»: видатковими накладними № ТДБГ - 0002192 від 24.02.2021, № ТДБГ - 0008808 від 23.06.2021, № ТДБГ - 0020689 від 04.10.2021, № ТДБГ - 0029843 від 04.12.2021, № ТДБГ - 0029844 від 04.12.2021, № ТДБГ - 0029845 від 04.12.2021, № ТДБГ - 0029846 від 04.12.2021, № 3 від 01.01.2021, № 12 від 01.11.2020, № 11 від 01.10.2020, № 10 від 01.09.2020, № 9 від 01.09.2020, № 8 від 01.07.2020, № 6 від 01.05.2020, № 15 від 01.04.2020, № 16 від 01.03.2020, № 4 від 01.02.2020, № 3 від 01.01.2020, № 9 від 01.09.2019, № 10 від 01.10.2019, № 12 від 01.12.2019, № СКД12 від 01.01.2019, № СКД65 від 01.02.2019, № 3 від 01.03.2019, № 4 від 01.04.2019, № 5 від 01.05.2019, № 6 від 01.06.2019, № 7 від 01.07.2019, № 8 від 01.08.2019;
ТОВ «Лінгвіст»: видатковими накладними № ЛН-00003866 від 12.10.2020, № ЛН-00003859 від 09.10.2020, № ЛН-00003780 від 06.10.2020, № ЛН-00003763 від 02.10.2020;
ФОП ОСОБА_4 : видатковою накладною № 010221 від 01.02.2021;
ФОП ОСОБА_3 : видатковою накладною № 011220 від 01.12.2020.
Таким чином, колегія суддів погоджується зі висновками суду першої інстанції про те, що при обрахунку витрат, контролюючим органом не враховано витрати по взаємовідносинам з ТОВ «Лінгвіст», ТОВ «Елект - К», ФОП ОСОБА_2 , ФОП ОСОБА_3 та ФОП ОСОБА_4 .
Щодо аргументів апелянта про те, що при оплаті покупціем замовлених на сайті підприємства послуг платіжною карткою Visa, MasterCard та ін - застосування РРО є обов`язковим, колегія суддів зазначає наступне.
Як вбачається із матеріалів справи та встановлено судом першої інстанції, в акті перевірки зазначено, що відповідно до наданого до перевірки руху коштів по розрахунковому рахунку, проведено розрахунки по еквайрингу на загальну суму 1 073 223, 18 грн за кв. 2019 року - 206 459, 74 грн, 2020 році - 783 048, 78 грн, 2021 році - 83 714, 66 грн, що призвело до порушення п. 1 ст. 3 розділуЗакону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», 
Судом встановлено, що позивачем здійснювалася реалізація товару (книги, зошити, канцелярські засоби) через мережу інтернет, що підтверджується банківськими виписками, які були також надані до перевірки.
З банківських виписок вбачається, що позивачу на рахунок IBAN НОМЕР_4 надходили кошти за інтернет замовлення, що підтверджується призначенням платежу, де зазначено, номер замовлення, ПІБ.
Оплата за товар здійснювалася шляхом перерахування коштів з IBAN рахунків покупців на IBAN рахунок одержувача (позивача) (оплата за допомогою банківських систем дистанційного обслуговування («Онлайн-Банкінг)», що вбачається з реквізитів контрагента, де зазначено «Транз pax._ DN. DG, DZ.". Код контрагента: 14360570» (14360570 код ЄДРПОУ АТ «ПриватБанк»).
Статтею 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» визначено, що суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов`язані зокрема пунктами:
1) проводити розрахункові операції на повну суму покупки (надання послуги) через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи реєстратори розрахункових операцій або через зареєстровані фіскальним сервером контролюючого органу програмні реєстратори розрахункових операцій зі створенням у паперовій та/або електронній формі відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій, або у випадках, передбачених цим Законом, із застосуванням зареєстрованих у встановленому порядку розрахункових книжок. Використання програмних реєстраторів розрахункових операцій при оптовій та/або роздрібній торгівлі пальним забороняється;
2) надавати особі, яка отримує або повертає товар, отримує послугу або відмовляється від неї, включаючи ті, замовлення або оплата яких здійснюється з використанням мережі Інтернет, при отриманні товарів (послуг) в обов`язковому порядку розрахунковий документ встановленої форми та змісту на повну суму проведеної операції, створений в паперовій та/або електронній формі (у тому числі, але не виключно, з відтворюванням на дисплеї реєстратора розрахункових операцій чи дисплеї пристрою, на якому встановлений програмний реєстратор розрахункових операцій QR-коду, який дозволяє особі здійснювати його зчитування та ідентифікацію із розрахунковим документом за структурою даних, що в ньому міститься, та/або надсиланням електронного розрахункового документа на наданий такою особою абонентський номер або адресу електронної пошти).
Законодавство України встановлює однакові вимоги щодо фіскалізації як готівкових, так і безготівкових розрахунків, що здійснюються за допомогою POS-терміналів та платіжних сервісів (еквайрингу), що використовують реквізити платіжних карток продавців товарів у мережі Інтернет та проводяться суб`єктами господарювання всіх форм власності у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, тому, обов`язок суб`єкта господарювання застосовувати РРО/ПРРО, при отриманні оплати за товари (послуги), залежить не від форми оплати, а виникає відповідно до способу її здійснення.
Поряд з цим, п. 2 ст. 9 Закону України Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг визначено, що РРО/ПРРО та розрахункові книжки не застосовуються при виконанні банківських операцій.
Отже, якщо підприємець надає покупцю для оплати за товар (послуги) реквізити свого поточного рахунку в форматі IBAN і покупець (споживач) самостійно здійснює оплату з їх використанням (шляхом переказу коштів замовниками із поточного рахунку на поточний рахунок через установу банку або шляхом внесення коштів через касу банку (тому числі інтернет-банкінг), а також у разі проведення розрахунків у касі банку через платіжний термінал та/або ПТКС, який належить банку), то у такому випадку застосування РРО/ПРРО не є обов`язковим, оскільки оплата товарів (послуг) буде відбуватися за допомогою різновиду банківських операції. При цьому, слід зазначити, що банківські операції здійснюються виключно банками.
Згідно із п. 12 ч. 1 ст. 9 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», реєстратори розрахункових операцій та/або програмні реєстратори розрахункових операцій, та розрахункові книжки не застосовуються якщо в місці отримання товарів (надання послуг) операції з розрахунків у готівковій формі не здійснюються (склади, місця зберігання товарів, оптова торгівля тощо).
Відповідно до листа Національного Банку України № 57-0010/3184 «Щодо розрахунків за допомогою «банківських систем дистанційного обслуговування та/або сервісів переказу коштів» зазначено, що законодавство України не містить визначень термінів/понять сервіс переказу коштів" та "банківські системи дистанційного обслуговування.
Водночас, законодавство містить визначення терміну «система дистанційного обслуговування», що охоплює системи типу «клієнт - банк», «клієнт - Інтернет - банк», «телефонний банкінг», «платіжний застосунок» та інші системи дистанційного обслуговування, які на підставі дистанційних розпоряджень клієнта можуть виконувати функції надання інформаційних послуг згідно з переліком, що зазначений в договорі між банком та клієнтом, здійснення операцій за рахунком клієнта (глава 10 Інструкції про безготівкові розрахунки в Україні в національній валюті, затверджена постановою Правління Національного банку України від 21.01.2004 № 22, далі - Інструкція № 22).
До систем дистанційного обслуговування відносяться, зокрема, Приват 24, Ощад 24/7 тощо. Інтернет-банкінг, на відміну від платіжного застосунку, робить тільки пряме перерахування коштів з рахунку платника на рахунок отримувача на основі розпоряджень, які клієнт передає банку на відстані, і для цього клієнт самостійно повинен обрати в інтерфейсі Інтернет-банкінгу свій рахунок, з якого він бажає сплатити, та вказати платіжні реквізити отримувача - код отримувача та його IBAN.
Таким чином, як обґрунтовано виснував суд першої інстанції, оскільки оплата здійснювалася за допомогою Інтернет-банкінгу, застосування РРО не є обов`язковим. Згідно із Законом, розрахункова операція передбачає приймання готівки або платіжних карток. Перерахування коштів з рахунку на рахунок (IBAN-IBAN) вважається банківською операцією, а не розрахунковою в розумінні закону.
Колегія суддів наголошує на тому, що незважаючи на те, що структура номера «поточного» та «платіжного» рахунку користувача формується за стандартом IBAN, на відміну від поточних рахунків, які відкриваються та ведуться виключно банками, платіжні рахунки відкриваються небанківськими надавачами платіжних послуг, які не мають банківської ліцензії, а тому, у випадку використання підприємцем послуг небанківських надавачів платіжних послуг для здійснення розрахунків за товари має супроводжуватись обов`язковим застосуванням підприємцем РРО/ПРРО. Якщо це банківська операція (через рахунок у банку, інтернет-банкінг чи касу банку), застосування РРО/ПРРО, не є обов`язковим.
Щодо застосування контролюючим органом до позивача штрафних санкцій у розмірі - 100%, які знайшли своє відображення у спірному податковому повідомленні-рішення від 28.09.2023 № 6060624021, слід врахувати, що відповідачем була застосована штрафна санкція в розмірі - 100%, проте податковим органом не було враховано, що порушення встановлено в IV кв. 2019 року - 206459, 74 грн, в. 2020 році - 783 048, 78 грн, в 2021 році - 83 714, 66 грн, проте штрафна санкція застосована станом на 2023 рік. Станом на вересень 2019 року ч. 1 ст. 17 Закону Про РРО діяла в такій редакції: «За порушення вимог цього Закону до суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції за товари (послуги), за рішенням відповідних органів доходів і зборів застосовуються фінансові санкції у таких розмірах: 1) у разі встановлення протягом календарного року в ході перевірки факту: проведення розрахункових операцій з використанням реєстраторів розрахункових операцій або розрахункових книжок на неповну суму вартості проданих товарів (наданих послуг); не проведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи; невідповідності у юридичних осіб на місці проведення розрахунків суми готівкових коштів сумі коштів, зазначеній у ленному звіті, більше ніж на 10 відсотків розміру мінімальної заробітної плати, встановленої законом на 1 січня податкового (звітного) року, а в разі використання юридичною особою розрахункової книжки - загальній сумі продажу за розрахунковими квитанціями, виданими з початку робочого дня; не роздрукування відповідного розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції, або проведення її без використання розрахункової книжки на окремому господарському об`єкті такого суб`єкта господарювання: вчинене вперше - 1 гривня;
за кожне наступне вчинене порушення - 100 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим підпунктом, товарів (послуг)".
Законом України «Про внесення змін до Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» та інших законів України щодо детінізації розрахунків у сфері торгівлі та послуг» від 20.09.2019 № 128-IX визначено, що «Тимчасово, до 1 січня 2021 року, санкції, визначені п. 1 ст. 17 цього Закону, застосовуються в таких розмірах: 10 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за порушення, вчинене вперше; 50 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за кожне наступне вчинене порушення».
Вищенаведені штрафи мали застосовуватися з 19.04.2020 по 01.08.2020, проте Законом України від 17.03.2020 № 533-IХ «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо підтримки платників податків на період здійснення заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19)» терміни застосування штрафних санкцій було перенесено.
Так, штраф у розмірі 10 % (за перше порушення) і 50 % (за кожне наступне порушення) вартості проданих з порушенням товарів (робіт, послуг) застосовуватиметься з 01.08.2020. 
Отже, протягом 2021 року штрафи за порушення РРО, діяли в такому обсязі "Тимчасово, до 1 січня 2022 року, санкції, визначені п. 1 ст. 17 цього Закону, застосовуються в таких розмірах: 10 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за порушення, вчинене вперше; 50 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за кожне наступне вчинене порушення" (визначено п. 11 Прикінцевих положень Закону про РРО відповідно до Закону України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо лібералізації застосування реєстраторів розрахункових операцій платниками єдиного податку та скасування механізму компенсації покупцям (споживачам) за скаргами щодо порушення встановленого порядку проведення розрахункових операцій частини суми застосованих штрафних санкцій» № 1017-IХ від 01.12.2020).
Таким чином, протягом IV кв. 2019 року - 206 459, 74 грн, в. 2020 році - 783 048, 78 грн, в 2021 році - 83 714, 66 грн (момент вчинення порушення відповідно до акту перевірки, штрафна санкція в розмірі 100% не діяла).
Колегія суддів наголошує на тому, що податковий орган може застосувати підвищений розмір штрафної санкції за кожне наступне вчинене порушення, лише після узгодження суми за попереднє порушення, однак, як доцільно звернув увагу суд першої інстанції, в матеріалах справи відсутні докази щодо притягнення раніше позивача до відповідальності за аналогічне порушення Закону..
Щодо доводів апелянта про те, що судом першої інстанції не надано належної правової оцінки доводам контролюючого органу стосовно порушень позивачем податового законодавства, колегія суддів зазначає, що в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, проте, у даному випадку, на переконання колегії суддів, контролюючий орган, як суб`єкт владних повноважень не довів правомірність прийнятих спірних податкових повідомлень-рішень та податкової вимоги, у зв`язку з чим, позов підлягає задоволенню.
Відповідно до статті 9 КАС України, розгляд і вирішення справ в адміністративних судах здійснюються на засадах змагальності сторін та свободи в наданні ними суду своїх доказів і у доведенні перед судом їх переконливості. Суд розглядає адміністративні справи не інакше як за позовною заявою, поданою відповідно до цього Кодексу, в межах позовних вимог.
Контролюючим органом, у свою чергу, не наведено переконливих доводів, що ґрунтуються на об`єктивній інформації та спростовують факти господарської діяльності, засвідчені вказаними документами, а також не представлено жодних доказів на підтвердження того, що відомості, які містяться в цих документах, неповні, недостовірні та (або) суперечливі.
Також, не подано відповідачем жодних доказів на підтвердження недобросовісності позивача, як платника податків, не наведено будь-яких доводів щодо здійснення позивачем операцій за відсутності розумних економічних причин (ділової мети) та наміру одержати економічний ефект тощо. Наведені у акті перевірки обставини та порушення, не структуровані, не містять належного обґрунтування з наданням відповідних доказів. 
У рішеннях Європейського суду з прав людини у справах «Компанія «Вестберґа таксі Актіеболаґ» та «Вуліч проти Швеції», суд звертав увагу на необхідність покладення обов`язку доказування на податковий орган, що цілком відповідає положенням статті 72 КАС України.
Колегія суддів зауважує, що прозорість адміністративних процедур є ефективним запобіжником. Вмотивоване рішення демонструє особі, що вона була почута, дає стороні можливість апелювати проти нього. Лише за умови прийняття обґрунтованого рішення може забезпечуватися належний публічний та, зокрема, судовий контроль за адміністративними актами суб`єкта владних повноважень. Про дотримання контролюючим органом вимог обґрунтованості під час прийняття відповідного акта індивідуальної дії свідчитиме належна мотивація його висновку, зокрема зі встановленням обставин, що мають значення, а також за умови посилання на докази, якими такі обставини обґрунтовані, із зазначенням причин їх прийняття чи відхилення.
Інші доводи апеляційної скарги не спростовують докази, досліджені та перевірені в суді першої інстанції та не впливають на висновки суду, викладені в оскаржуваному рішенні.
За таких обставин, рішення суду першої інстанції є законним та обґрунтованим, і доводи апелянта, викладені у скарзі, не свідчать про порушення судом першої інстанції норм матеріального чи процесуального права, які могли б призвести до неправильного вирішення справи.
Отже, при ухваленні оскаржуваного рішення судом першої інстанції було дотримано всі вимоги законодавства, а тому відсутні підстави для його скасування.
За правилами статті 316 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Судові витрати розподілу не підлягають.
Керуючись ст. ст. 243, 250, 315, 316, 321, 322, 325, 328 - 331 КАС України, суд 

У Х В А Л И В :

Апеляційну скаргу Головного управління Державної податкової служби у м. Києві - залишити без задоволення.

Рішення Київського окружного адміністративного суду від 14 лютого 2025 року - залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її ухвалення та може бути оскаржена, з урахуванням положень ст. 329 КАС України, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду.

Головуючий суддя О.М. Ганечко 

Судді В.В. Кузьменко

Є.О.Сорочко
Повний текст постанови складено 22.01.2026.