ЛЬВІВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

Р І Ш Е Н Н Я
І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

29 січня 2026 року	справа № 380/8636/25	

Львівський окружний адміністративний суд, у складі головуючої судді Морської Галини Михайлівни, розглянувши у письмовому провадженні в м. Львові в порядку спрощеного позовного провадження адміністративну справу за позовом Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Львівській області про скасування рішення, -

в с т а н о в и в :

Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 (далі - позивач) звернувся до суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Львівській області (далі - відповідач), в якому, з урахуванням уточнень, просить:
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Львівській області від 28.03.2025 №13540/13-01-24-08, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб, що сплачується податковими агентами, із доходів платника податку у вигляді заробітної плати на 99802,41 грн., у тому числі: за податковим зобов`язанням 77260,12 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями – 17560,03 грн., сума пені – 4982,26 грн.;
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Львівській області від 28.03.2025 №13545/13-01-24-08, яким збільшено суму грошового зобов`язання з військового збору на 8316,88 грн., у тому числі: за податковим зобов`язанням – 6438,35 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями – 1463,34 грн., сума пені – 415,19 грн.;
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Львівській області від 28.03.2025 №13542/13-01-24-08, яким застосовано штрафні (фінансові) санкції в сумі 1020,00 грн. за платежем податок на доходи фізичних осіб, що сплачується податковими агентами, із доходів платника податку у вигляді заробітної плати;
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Львівській області від 28.03.2025 №13543 /13-01-24-08, яким застосовано штрафні (фінансові) санкції в сумі 1020,00 грн. за платежем адміністративні штрафи та інші санкції;
- визнати протиправною та скасувати вимогу Головного управління ДПС у Львівській області про сплату боргу (недоїмки) від 28.03.2025 №Ф-13546/13-01-24-08, згідно якої визначено заборгованість (недоїмку, штраф, пеню) зі сплати єдиного внеску в сумі 94429,02 грн.;
- визнати протиправним та скасувати рішення Головного управління ДПС у Львівській області про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним податковим органом або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску від 28.03.2025 №13547/13-01-24-08, яким застосовано штрафні санкції в розмірі 18484,51 грн.
Ухвалою від 05.05.2025 відкрите спрощене провадження у справі без виклику сторін.
Позовні вимоги обґрунтовані тим, що Головним управлінням ДПС у Львівській області проведена документальна позапланова невиїзна перевірка платника податків-фізичної особи ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 ) з питань ухилення податковим агентом від оподаткування виплаченої (нарахованої) найманим особам (у тому числі без документального оформлення) заробітної плати, пасивних доходів, додаткових благ, інших виплат та відшкодувань, що підлягають оподаткуванню, у тому числі внаслідок не укладення платником податків трудових договорів з найманими особами згідно із законом за період з 01.04.2022 по 31.12.2024 року, за результатами якої складений акт від 03.03.2025 №9826/13-01-24-08-03/ НОМЕР_1 . Документальною перевіркою встановлено, що ФОП ОСОБА_1 допущено до роботи водіями громадян, відомості про яких включені до ІС «Шлях», без укладення трудового договору, оформленого наказом чи розпорядженням роботодавця, та без повідомлення центрального органу виконавчої влади про прийняття працівника на роботу. Таким чином, встановлено порушення трудового законодавства в частині використання праці найманих працівників без укладення трудового договору, оформленого наказом. На підставі вказаного акта прийняті спірні ППР.
Позивач вважає висновки акта перевірки необгрунтованими, а спірні ППР – пртиправними та просить суд задовольнити позов.
Відповідач надіслав суду відзив, у якому заперечив проти задоволення позову, мотивуючи тим, що під час проведення перевірки встановлено, що ОСОБА_1 документально не підтверджено оформлення трудових відносин з особами, які включені до відомостей про водіїв внесених до ІС «Шлях». ФОП ОСОБА_1 допущені до роботи водіями громадяни без укладення трудового договору, оформленого наказом чи розпорядженням роботодавця, та без повідомлення центрального органу виконавчої влади про прийняття працівника на роботу. Платник податків-фізична особа ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 ) є суб`єктом надання транспортних послуг, основним видом діяльності якого є здійснення внутрішніх та міжнародних перевезень пасажирів, багажу з обов`язковим дотриманням вимог ліцензування. 
Статтею 16 Закону України від 05.04.2001 № 2344-III «Про автомобільний транспорт» визначається статус персоналу автомобільного транспорту, до якого належать працівники, які безпосередньо надають послуги з перевезення пасажирів чи вантажів, виконують роботи з ремонту та технічного обслуговування транспортних засобів, надають допоміжні послуги, пов`язані з перевезеннями. Трудові відносини персоналу автомобільного транспорту регулюються трудовим законодавством, у тому числі положенням про дисципліну та правилами внутрішнього трудового розпорядку. Отже, здійснення перевезення має здійснюватися виключно найманими працівниками – ліцензіата.
Стверджує, що платником податків-фізичною особою ОСОБА_1 порушене законодавство про працю в частині допуску працівників до роботи без оформлення трудового договору (контракту), нарахування та виплати їм заробітної плати, а значить, і без нарахування, утримання та сплати ПДФО. Платником податків-фізичною особою ОСОБА_1 заробітна плата водіям за надані послуги з міжнародних перевезень вантажів та пасажирів не нарахована, не відображена у бухгалтерському обліку підприємства, не включена до фонду оплати праці, не нарахований і не сплачений єдиний внесок.
Із вказаних підстав просить суд відмовити у задоволенні позову.
Позивач надіслав суду додаткові пояснення, у яких зазначив, що як слідує із долученого відповідачем наказу про проведення перевірки ОСОБА_1 від 13.02.2025 №243-ПП, підставою для проведення перевірки слугувала доповідна записка управління оподаткування фізичних осіб від 09.01.2025 №58/13-01-24-08-08, працівником якого (головним державним інспектором Хованець Наталією) в подальшому і проведено перевірку позивача. При цьому, відповідачем так і не представлено суду доказів того, що інформація про водіїв, зареєстрованих у системі «Шлях», отримана ним із зовнішнього незалежного джерела. Проте, як вбачається з акту перевірки, відповідач посилається на отримання інформації про водіїв, зареєстрованих у системі «Шлях». Жодної інформації про нарахування чи виплату доходів найманим особам, як це передбачає п.п.78.1.13 п.78.1 ст.78 ПК України, відповідач не отримував, а тому і підстав для проведення перевірки за цією статтею не було. Отже, безпідставно і незаконно проведена перевірка не може тягнути за собою правомірних наслідків, а тому є достатні підстави стверджувати про протиправність податкових повідомлень-рішень, прийнятих за результатами такої перевірки.
Податковим органом не доведено належними і допустимими доказами наявність трудових відносин між ФОП ОСОБА_1 та переліченими в акті перевірки особами. З самого акту перевірки вбачається, що по більшості із перелічених осіб лише один раз чи двічі вносилась інформація у систему «Шлях». Зокрема, один раз вносилась інформація по ОСОБА_2 – травень 2022 року, Качинському – серпень 2022 року, ОСОБА_3 – листопад 2023 року, ОСОБА_4 – травень 2024 року, двічі– по ОСОБА_5 – червень 2022 року, березень 2023 року, ОСОБА_6 березень, вересень 2023 року.
Таким чином, здійснюючи перевірку ФОП ОСОБА_1 , податковому органу слід було детально встановити характер взаємовідносин, які виникли між позивачем та особами, перелік яких наведено в акті.
Просить суд задовольнити позов.
Розглянувши надані сторонами документи, з`ясувавши фактичні обставини справи, оцінивши докази, які мають юридичне значення для розгляду спору по суті, проаналізувавши норми законодавства які регулюють спірні відносини та їх застосування сторонами, суд зазначає наступне.
Головним управлінням ДПС у Львівській області проведена документальна позапланова невиїзна перевірка платника податків-фізичної особи ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 ) з питань ухилення податковим агентом від оподаткування виплаченої (нарахованої) найманим особам (у тому числі без документального оформлення) заробітної плати, пасивних доходів, додаткових благ, інших виплат та відшкодувань, що підлягають оподаткуванню, у тому числі внаслідок неукладення платником податків трудових договорів з найманими особами згідно із законом за період з 01.04.2022 по 31.12.2024 року, за результатами якої складений акт від 03.03.2025 №9826/13-01-24-08-03/ НОМЕР_1 . 
За результатами документальної позапланової невиїзної перевіри ФОП ОСОБА_1 контролюючим органом зроблений висновок про наступні порушення: 
1. п.51.1 ст.51, п.п. «б» п.176.2 ст.176 Податкового кодексу України, розділу ІІІ Порядку заповнення та подання податковими агентами Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь фізичних осіб, і сум отриманого з них податку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 13 січня 2015 року №4 зі змінами, в частині неповідомлення державним податковим інспекціям за встановленою формою відомостей про доходи громадян за формою 4ДФ за період з 01.04.2022 по 31.12.2024 року; 
2. п.36.1 ст.36, п.37.2 ст.37, п.38.1 ст.38, п.164.1, п.п.164.2.1 п.164.2 ст.164, п.п.168.1.1, 168.1.2, 168.1.5 п.168.1 ст.168, п.171.1 ст.171, п.п. «а» п.176.2 ст.176 Податкового кодексу України, а саме не нараховано, не утримано та не перераховано до бюджету податку на доходи фізичних осіб на загальну суму 77260,12 грн.; 
3. п.36.1 ст.36, п.37.2 ст.37, п.38.1 ст.38, п.164.1, п.п.164.2.1 п.164.2 ст.164, п.п.168.1.1, 168.1.2, 168.1.5 п.168.1 ст.168, п.171.1 ст.171, п.п. «а» п.176.2 ст.176, п.п.1.4, 1.5, 1.6 п.16-1 підрозділу 10 «Інші перехідні положення» розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України, а саме не нараховано, не утримано та не перераховано до бюджету військового збору на загальну суму 6438,35 грн.; 
4. п.1 ч.2 ст.6, п.1 ч.1 ст.7, ч.5 ст.8, ч.8 ст.9 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування», у результаті чого перевіркою донараховано своєчасно не нарахований єдиний внесок за період, що перевірявся, на загальну суму 94429,02 грн.; 
5. п.44.1, п.44.3, п.44.5, п.44.6 ст.44 Податкового кодексу України, в частині ненадання платником податків контролюючим органам оригіналів документів чи їх копій при здійсненні податкового контролю. 
На підставі вказаного акта перевірки Головним управління ДПС у Львівській області винесені спірні ППР від 28.03.2025:
- №13540/13-01-24-08, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб, що сплачується податковими агентами, із доходів платника податку у вигляді заробітної плати на 99802,41 грн., у тому числі: за податковим зобов`язанням 77260,12 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями – 17560,03 грн., сума пені – 4982,26 грн.;
- №13545/13-01-24-08, яким збільшено суму грошового зобов`язання з військового збору на 8316,88 грн., у тому числі: за податковим зобов`язанням – 6438,35 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями – 1463,34 грн., сума пені – 415,19 грн.;
- №13542/13-01-24-08, яким застосовано штрафні (фінансові) санкції в сумі 1020,00 грн. за платежем податок на доходи фізичних осіб, що сплачується податковими агентами, із доходів платника податку у вигляді заробітної плати;
- №13543 /13-01-24-08, яким застосовано штрафні (фінансові) санкції в сумі 1020,00 грн. за платежем адміністративні штрафи та інші санкції;
- вимога про сплату боргу (недоїмки) від 28.03.2025 №Ф-13546/13-01-24-08, згідно якої визначено заборгованість (недоїмку, штраф, пеню) зі сплати єдиного внеску в сумі 94429,02 грн.;
- рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним податковим органом або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску від 28.03.2025 №13547/13-01-24-08, яким застосовано штрафні санкції в розмірі 18484,51 грн.
Не погодившись із цими рішеннями, позивач звернувся до суду.
Щодо наявності підстав для проведення перевірки, суд зазначає наступне.
Згідно з актом документальної позапланової невиїзної перевірки від 03.03.2025 №9826/13-01-24-08-03/1651505614 перевірка позивача проведена на підставі п.п.78.1.13 п.78.1 ст.78 ПК України. 
Відповідно до п.п.78.1.13 п.78.1 ст.78 ПК України документальна позапланова перевірка здійснюється у разі отримання інформації про ухилення податковим агентом від оподаткування виплаченої (нарахованої) найманим особам (у тому числі без документального оформлення) заробітної плати, пасивних доходів, додаткових благ, інших виплат та відшкодувань, що підлягають оподаткуванню, у тому числі внаслідок не укладення платником податків трудових договорів з найманими особами згідно із законом, а також здійснення особою господарської діяльності без державної реєстрації. Така перевірка проводиться виключно з питань, що стали підставою для проведення такої перевірки. 
Як слідує з акту перевірки, підставою для проведення перевірки ФОП ОСОБА_1 слугувала інформація отримана від Державної податкової служби України (лист від 19.12.2024 №35253/7/99-00-24-04-03-07) про водіїв зареєстрованих у системі «Шлях».
Так у листі ДПС України від 19.12.2024 №35253/7/99-00-24-04-03-07 зазначено, що з метою здійснення територіальними органами ДПС належного контролю за додержанням вимог законодавства суб`єктами господарювання, які здійснюють діяльність у сфері міжнародних перевезень вантажів та пасажирів автомобільним транспортом та використовують працю водіїв без оформлення трудових відносин скеровано інформацію з ЄКІС одержану листом Державної служби України з безпеки на транспорті від 09.12.2024 №11525/12./15-24.
Отже, суд встановив, що податковий орган отримав від Державної служби України з безпеки на транспорті інформацію про ухилення податковим агентом від оподаткування виплаченої (нарахованої) найманим особам (у тому числі без документального оформлення) заробітної плати, що стало підставою для проведення перевірки.
Відтак суд відхиляє твердження позивача про відсутність підстав для призначення та проведення перевірки.
Щодо порушень, встановлених під час перевірки, суд зазначає наступне.
Документальною перевіркою встановлено, що ФОП ОСОБА_1 допущено до роботи водіями громадян, відомості про яких включені до ІС «Шлях», без укладення трудового договору, оформленого наказом чи розпорядженням роботодавця, та без повідомлення центрального органу виконавчої влади про прийняття працівника на роботу. Таким чином, встановлено порушення трудового законодавства в частині використання праці найманих працівників без укладення трудового договору, оформленого наказом. 
Висновок щодо наявності трудових відносин між ФОП ОСОБА_1 та фізичними особами, перелік яких наведено в п.п.3.1.1 розділу ІІІ акту перевірки, відповідач зробив на підставі листа Державної податкової служби України від 19.12.2024 №35253/7/99-00-24-04-03-07.
Система «Шлях», як зазначає податковий орган, або Єдиний комплекс інформаційних систем у сфері безпеки на наземному транспорті, як визначено у Ліцензійних умовах провадження господарської діяльності з перевезення пасажирів, небезпечних вантажів та небезпечних відходів автомобільним транспортом, міжнародних перевезень пасажирів та вантажів автомобільним транспортом, затверджених постановою Кабінету Міністрів України від 02.12.2015 №1001, є інформаційно-комунікаційною системою Укртрансбезпеки, що становить сукупність автоматизованих систем, програмно-інформаційних комплексів, програмних, програмно-технічних та технічних засобів електронної комунікації, що забезпечують обробку та захист інформації, електронну взаємодію з метою надання послуг та забезпечення реалізації державної політики з питань безпеки на наземному транспорті.
Відтак відомості що містяться у вказаній інформаційно-комунікаційній системі підтверджують факт перетину кордону певними водіями на певних транспортних засобах і не можуть вважатися належними та допустимими доказами на підтвердження факту наявності чи відсутності трудових відносин.
Суд вважає, що встановлення наявності чи відсутності трудових відносин позивача із фізичними особами, перелік яких наведено в п.п.3.1.1 розділу ІІІ акту перевірки, необхідно з`ясувати сутність поняття «трудові відносини».
Відповідно до ч. 5 ст. 241 КАС України при виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду.
Верховний Суд у постанові від 09.06.2021 по справі №420/2174/19 вказує, що трудовий договір - це угода щодо здійснення і забезпечення трудової функції. За трудовим договором працівник зобов`язаний виконувати роботу з визначеної однієї або кількох професій, спеціальностей, посади відповідної кваліфікації, виконувати визначену трудову функцію в діяльності підприємства. Після закінчення виконання визначеного завдання трудова діяльність не припиняється. Предметом трудового договору є власне праця працівника в процесі виробництва. Характерними ознаками трудових відносин є: - систематична виплата заробітної плати за процес праці (а не її результат); - підпорядкування правилам внутрішнього трудового розпорядку; - виконання роботи за професією (посадою), визначеною Національним класифікатором України ДК 003:2010 "Класифікатор професій", затвердженим наказом Держспоживстандарту від 28.07.2010 № 327; - обов`язок роботодавця надати робоче місце; - дотримання правил охорони праці на підприємстві, в установі, організації тощо. 
У правовій позиції, викладеній у постанові від 11.01.2022 у справі №280/5370/19, Верховний Суд вказав на характерні ознаки трудового договору, якими, зокрема є: систематична виплата заробітної плати за процес праці (а не її результат); підпорядкування правилам внутрішнього трудового розпорядку; виконання роботи за професією (посадою), визначеною Національним класифікатором України ДК 003:2010 «Класифікатор професій»; обов`язок роботодавця надати робоче місце; дотримання правил охорони праці на підприємстві, в установі, організації тощо.
Саме наявність таких характерних ознак, а не вимога законодавства про оформлення трудових відносин, вказує про наявність трудових відносин між роботодавцем і найманою особою, і саме за такими ознаками трудові відносини відрізняються від цивільно-правових. Основною ж ознакою, що відрізняє цивільно-правові відносини від трудових, є те, що трудовим законодавством регулюється процес організації трудової діяльності. За цивільно-правовим договором процес організації трудової діяльності залишається за його межами, метою договору є отримання певного матеріального результату. Виконавець, який працює за цивільно-правовим договором, на відміну від працівника, який виконує роботу відповідно до трудового договору, не підпорядковується правилам внутрішнього трудового розпорядку, він сам організовує свою роботу і виконує її на власний ризик.
Отже, основною ознакою, що відрізняє цивільно-правові відносини від трудових, є те, що трудовим законодавством регулюється процес організації трудової діяльності. За цивільно-правовим договором процес організації трудової діяльності залишається за його межами, метою договору є отримання певного матеріального результату. 
Таким чином, здійснюючи перевірку ФОП ОСОБА_1 , податковому органу слід було детально встановити характер взаємовідносин, які виникли між позивачем та особами, перелік яких наведено в акті.
Судом встановлено, що обґрунтування факту трудових відносин позивача із фізичними особами, перелік яких наведено в п.п.3.1.1 розділу ІІІ акта перевірки, описане на ст. 6 акту перевірки: 
«…Відповідно до наявної інформації, отриманої від Укртрансбезпеки та наявної у системі «Шлях», платником податків-фізичною особою ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 ) внесено дані щодо найманих працівників, які здійснювали послуги водія з перевезення пасажирів (приміські та міські перевезення пасажирів і багажу за встановленими маршрутами, посадку та висадку пасажирів на вказаних в графіку зупинках).
Трудові договори або інші документи, які підтверджують оформлення трудових відносин відсутні. Також, до податкового органу не подані повідомлення про прийняття водіїв на роботу та податкові розрахунки сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податків - фізичних осіб, і сум утриманого з них податку, а також сум нарахованого єдиного внеску.
Отже, платником податків-фізичною особою ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 ) допущено до роботи працівників (водії), в т. ч без укладення трудового договору, оформленого наказом чи розпорядженням роботодавця, та без повідомлення центрального органу виконавчої влади про прийняття працівника на роботу…».
Разом із тим акт перевірки не містить опису обставин встановлення характерних ознак, які вказують саме на наявність трудових відносин. 
За відсутності таких ознак, стверджувати про наявність трудових відносин немає підстав.
Щодо способу обрахунку розміру грошового зобов`язання по податку з доходів фізичних осіб та військовому збору та ЄСВ, застосованого податковим органом для визначення позивачу сум зобов`язань у акті перевірки, суд зазначає наступне.
Згідно ст. 24 Кодексу законів про працю України працівник не може бути допущений до роботи без укладення трудового договору, оформленого наказом чи розпорядженням роботодавця, та повідомлення центрального органу виконавчої влади з питань забезпечення формування та реалізації державної політики з адміністрування єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування про прийняття працівника на роботу в порядку, встановленому Кабінетом Міністрів України.
Порядок повідомлення Державній податковій службі та її територіальним органам про прийняття працівника (домашнього працівника) на роботу/укладення гіг-контракту або припинення трудового договору з домашнім працівником, затверджений постановою Кабінету Міністрів України від 17 червня 2015 року №413.
Вказаним порядком установлено, що повідомлення про прийняття працівника на роботу/укладення гіг-контракту подається власником підприємства, установи, організації або уповноваженим ним органом (особою) чи фізичною особою (крім повідомлення про прийняття на роботу члена виконавчого органу господарського товариства, керівника підприємства, установи, організації) та/або резидентом Дія Сіті до територіальних органів Державної податкової служби за місцем обліку їх як платника єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за формою згідно з додатком до початку роботи працівника за укладеним трудовим договором та/або до початку виконання робіт (надання послуг) гіг-спеціалістом резидента Дія Сіті засобами електронного зв`язку з використанням електронного підпису відповідальних осіб, що базується на кваліфікованому сертифікаті електронного підпису, відповідно до вимог законодавства у сфері електронного документообігу.
Системний аналіз наведених норм свідчить, що суб`єкт господарювання, який використовує працю найманих працівників зобов`язаний до початку роботи працівника повідомити територіальні органи Державної податкової служби про прийняття працівника на роботу.
Податковий орган вважає, що позивач використовував працю найманих працівників, однак в установленому порядку не повідомив про їх прийняття на роботу, що свідчить про ухилення ФОП ОСОБА_1 , як податковим агентом, від оподаткування нарахованої заробітної плати на користь таких найманих осіб.
Абзацом 2 ч. 2 ст. 265 КЗпП України передбачено, що юридичні та фізичні особи - підприємці, які використовують найману працю, несуть відповідальність у вигляді штрафу в разі фактичного допуску працівника до роботи без оформлення трудового договору (контракту), оформлення працівника на неповний робочий час або за трудовим договором з нефіксованим робочим часом у разі фактичного виконання роботи протягом усього робочого часу, установленого на підприємстві, та виплати заробітної плати (винагороди) без нарахування та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування та податків - у десятикратному розмірі мінімальної заробітної плати, встановленої законом на момент виявлення порушення, за кожного працівника, стосовно якого скоєно порушення, а до юридичних осіб та фізичних осіб - підприємців, які використовують найману працю та є платниками єдиного податку першої - третьої груп, застосовується попередження.
З аналізу перелічених положень законодавства слідує, що у разі фактичного допуску працівника до роботи без оформлення трудового договору (контракту), оформлення працівника на неповний робочий час у разі фактичного виконання роботи повний робочий час, установлений на підприємстві, та виплати заробітної плати (винагороди) без нарахування та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування та податків, до роботодавця застосовується штраф у десятикратному розмірі мінімальної заробітної плати, встановленої законом на момент виявлення порушення, за кожного працівника, стосовно якого скоєно порушення.
Своєю чергою, відповідно до пп. 163.1.1 п. 163.1 ст.163 Податкового кодексу України - об`єктом оподаткування податком на доходи фізичних осіб резидента є загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід.
Відповідно до пп. 163.1.2 п.163.1 ст.163 Податкового кодексу України - об`єктом оподаткування резидента є доходи з джерела їх походження в Україні, які остаточно оподатковуються під час їх нарахування (виплати, надання).
Відповідно до п. 164.1 ст.164 Податкового кодексу України - базою оподаткування є загальний оподатковуваний дохід, з урахуванням особливостей, визначених розділом IV цього Кодексу.
Загальний оподатковуваний дохід - будь-який дохід, який підлягає оподаткуванню, нарахований (виплачений, наданий) на користь платника податку протягом звітного податкового періоду.
Відповідно до пп, 164.1.2 п. 164.1 ст.164 Податкового кодексу України - загальний місячний оподатковуваний дохід складається із суми оподатковуваних доходів, нарахованих (виплачених, наданих) протягом такого звітного податкового місяця.
Ставки податку на доходи фізичних осіб визначені статтею 167 Податкового кодексу України.
Згідно з п. 167.1. ст.167 Податкового кодексу України ставка податку становить 18 відсотків бази оподаткування щодо доходів, нарахованих (виплачених, наданих) (крім випадків, визначених у пунктах 167.2 - 167.5 цієї статті).
Відповідно до пп. 168.1.1 п. 168.1. ст.168 - податковий агент, який нараховує (виплачує, надає) оподатковуваний дохід на користь платника податку, зобов`язаний утримувати податок із суми такого доходу за його рахунок, використовуючи ставку податку, визначену в ст.167 цього Кодексу.
Відповідно до пп. 168.1.2 п. 168.1 ст.168 Податкового кодексу України - податок сплачується (перераховується) до бюджету під час виплати оподатковуваного доходу єдиним платіжним документом. Банки приймають платіжні документи на виплату доходу лише за умови одночасного, подання розрахункового документа на перерахування цього податку, до бюджету.
Відповідно до п. 171.2 ст. 171 Податкового кодексу України - особою, відповідальною за нарахування, утримання та сплату- (перерахування) до бюджету податку з інших доходів, ніж заробітна плата, є податковий агент - для оподатковуваних доходів з джерела їх походження в Україні.
Відповідно до п. 176.2 «а» п. 176.2 ст. 176 Податкового кодексу України особи, які відповідно до цього Кодексу мають статус податкових агентів, зобов`язані своєчасно та повністю нараховувати, утримувати та сплачувати (перераховувати) до бюджету податок з доходу, що виплачується на користь платника податку та оподатковується до або під час такої виплати за її рахунок.
За змістом абз. 2 п. 57.1 ст. 57 Податкового кодексу України податковий агент зобов`язаний сплатити суму податкового зобов`язання (суму нарахованого (утриманого) податку), самостійно визначеного ним з доходу, що виплачується на користь платника податку - фізичної особи та за рахунок такої виплати, у строки, передбачені цим Кодексом.
З аналізу наведених положень Податкового кодексу України вбачається, що податковий агент самостійно здійснює нарахування податку з доходів фізичних осіб виходячи з бази оподаткування, якою є нарахований та виплачений на користь працівника дохід у вигляді заробітної плати.
Згідно з абзацом першим пункту 16-1 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України тимчасово, до набрання чинності рішенням Верховної Ради України про завершення реформи Збройних Сил України, встановлюється військовий збір.
Підпунктом 1 підпункту 1.1 пункту 16-1 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України визначено, що платниками збору є особи, визначені пунктом 162.1 статті 162 цього Кодексу.
Пунктом першим частини першої статті 4 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» від 8 липня 2010 року №2464-VI, до платників єдиного внеску віднесено роботодавців.
У відповідності до ч. 5 ст. 8 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» єдиний внесок для платників, зазначених у статті 4 цього Закону, встановлюється у розмірі 22 відсотки до визначеної статтею 7 цього Закону бази нарахування єдиного внеску.
З наведеного правового регулювання вбачається, що при виплаті доходів на користь фізичних осіб на роботодавця законодавством покладено обов`язок здійснити відрахування із заробітної плати податку з доходів фізичних осіб, військового збору, а також здійснити нарахування на фонд заробітної плати єдиного соціального внеску.
Суд звертає увагу, що Податковий кодекс України не містить алгоритму нарахування податку з доходів фізичних осіб та військового збору у разі відсутності доказів виплати такого доходу податковим агентом на користь фізичних осіб. Також відсутній механізм нарахування єдиного соціального внеску згідно Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування».
Отже, для нарахування позивачу контролюючим органом податку з доходів фізичних осіб необхідно встановити не тільки допуск до роботи працівника без оформлення трудових відносин, а й кількість відпрацьованого часу та розмір нарахованої заробітної плати.
Зі змісту акту перевірки слідує, що податковий орган для визначення бази нарахування податку з доходів фізичних осіб, військового збору та єдиного соціального внеску використав місячну мінімальну заробітну плату.
Однак, за один день перебування деяких фізичних осіб у базі даних Державної служби України з безпеки на транспорті, податковий орган визначив місячний розмір виплати мінімальної заробітної плати на користь відповідної фізичної особи, працю якої за висновками акту перевірки використовував позивач. Акт перевірки не містить посилань на норми Податкового кодексу України, які регулюють такий порядок нарахування контролюючим органом податку з доходів фізичних осіб та військового збору за відсутності відомостей про фактично нараховані та виплачені суми заробітку на користь фізичних осіб.
Так на ст. 7 акта перевірки міститься наступна інформація:
«…На підставі вищевикладеного, перевіркою платника податків-фізичної особи ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 ) встановлено наступні порушення трудового законодавства:
- використання праці найманих працівників, без укладення трудового договору:
ОСОБА_7 - квітень, травень, червень, липень, серпень, вересень, листопад, грудень 2022 року, лютий, березень, травень, червень, липень, серпень, вересень 2023 року, жовтень 2023 року ( Наказ N 12-К від 26.10.2023року, нараховано заробітну плату в сумі 1218,18 грн.);
ОСОБА_8 - квітень, травень, червень, липень, серпень, вересень, жовтень, листопад, грудень 2022 року,
ОСОБА_9 (РНОКПП НОМЕР_2 ) - травень, липень, серпень, вересень 2022 року (наказ N 6-К від 30.09.2022, нараховано заробітну плату в сумі 1218,18 грн.),
ОСОБА_10 - травень 2022 року,
ОСОБА_11 - липень, серпень, вересень, листопад 2022 року, січень березень, травень, червень, липень, вересень 2023року, жовтень 2023 року (Наказ N 12-К від 26.10.2023 року, нараховано заробітну плату в сумі 1218,18 грн.)
Качинський - серпень 2022 року,
ОСОБА_12 - лютий, березень, квітень 2023року,
Борік Роман - вересень, жовтень, листопад 2023 року,
ОСОБА_13 - липень, серпень, вересень 2023 року,
ОСОБА_14 - травень, червень, липень, серпень 2023 року,
ОСОБА_6 - березень, вересень 2023 року,
ОСОБА_3 - листопад 2023 року,
ОСОБА_4 - травень 2024 року,
ОСОБА_5 - червень 2022 року, березень 2023р.,
ОСОБА_13 - серпень, вересень, листопад, грудень 2022 року, березень 2023 року: 
- не повідомлення центрального органу виконавчої влади з питань забезпечення формування та реалізації державної політики з адміністрування єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування про прийняття працівника на роботу в порядку, встановленому Кабінетом Міністрів України;
- відсутність нарахування заробітної плати;
- не ведення обліку робочого часу (табеля).
Законодавство про працю не дозволяє безоплатне використання праці найманих працівників.
Мінімальна заробітна плата в Україні встановлена: з 1 січня 2022р. - 6500 грн., з 1 жовтня
2022 р. - 6700 грн., з 01 січня 2023р. - 6700,0 грн., з 01 січня 2024р. - 7100,0 грн., з 01.04.2024р. - 8000,0 грн….».
З огляду на викладене, суд дійшов висновку, що база нарахування податку з доходів фізичних осіб визначена податковим органом за відсутності достатніх правових підстав.
В контексті наведеного, суд звертає увагу, що відповідно до правових висновків Верховного Суду, які висловлені у постанові від 18.03.2021 у справі № 280/4057/19, загальними вимогами, які висуваються до актів індивідуальної дії, як актів правозастосування, є їх обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення суб`єктом владних повноважень конкретних підстав його прийняття (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття.
Рішення суб`єкта владних повноважень повинно ґрунтуватися на оцінці усіх фактів та обставин, що мають значення. Принцип обґрунтованості рішення вимагає від суб`єкта владних повноважень враховувати як обставини, на обов`язковість урахування яких прямо вказує закон, так і інші обставини, що мають значення у конкретній ситуації. Відповідач, як суб`єкт владних повноважень, повинен уникати прийняття невмотивованих висновків, обґрунтованих припущеннями та неперевіреними фактами, а не конкретними обставинами. Несприятливе для особи рішення повинно бути вмотивованим.
За таких обставин, суд дійшов висновку, що висновки акту перевірки базують на припущеннях та не підтверджені належними доказами, тому нарахування позивачу податку з доходів фізичних осіб, військового збору та єдиного соціального внеску, а також штрафних санкцій пов`язаних з таким нарахуванням, є незаконним тому оскаржені рішення контролюючого органу, що стосуються такого нарахування підлягають скасуванню
Щодо позовної вимоги про скасування податкового повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Львівській області від 28.03.2025 №13543 /13-01-24-08, яким застосовано штрафні (фінансові) санкції в сумі 1020,00 грн. за платежем адміністративні штрафи та інші санкції, суд зазначає наступне.
ГУ ДПС у Львівській області засобами поштового зв`язку позивачу скероване повідомлення № 80/13-01-24-08-08 від 14.01.2025 (р/п №7902600152610 від 14.01.25) про дату та місце проведення перевірки в якому визначено про обов`язок надання документів до перевірки, а саме: «…про надання всіх необхідних документів, що підтверджують дані податкових декларацій (розрахунків), зокрема первинні та інші документ, які підтверджують отримання доходів і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків і зборів, виконання вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на ДПС…». 
Поштове відправлення повернулось до податкового органу без вручення із відміткою «за закінченням терміну зберігання». 
Пунктом 42.2 статті 42 ПК України передбачено, що документи вважаються належним чином врученими, якщо вони надіслані за адресою (місцезнаходженням, податковою адресою) платника податків рекомендованим листом з повідомленням про вручення або особисто вручені платнику податків або його законному чи уповноваженому представникові.
Відповідно до ч. 5 ст. 241 КАС України при виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду.
Так Верховний Суд неодноразово у своїх рішеннях зокрема у постанові від 30.01.2024 у справі №380/15525/21 звертав увагу на те, що обов`язку контролюючого органу щодо повідомлення платника податків про проведення відповідної перевірки кореспондує обов`язок такого платника добросовісно ставитись до отримання відповідної кореспонденції або повідомлень, крім того, необізнаність платника з наказом про проведення перевірки через нехтування або ухилення від виконання такого обов`язку без поважних причин не може бути в подальшому розцінена на користь останнього. 
Окрім цього, Верховним Судом сформовано практику, відповідно до якої добросовісний платник податків зобов`язаний забезпечити отримання ним кореспонденції за адресою місцезнаходження, що зазначена в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб та фізичних осіб-підприємців. У разі невиконання цього обов`язку платник не вправі посилатись на неотримання ним документів як на обставину, що звільняє його від настання у зв`язку з цим негативних для такого платника наслідків. Неотримання платником податків копії наказу та повідомлення про проведення перевірки надісланим контролюючим органом рекомендованим листом з повідомленням про вручення поштового відправлення не свідчить про невиконання відповідачем обов`язку встановленого податковим законодавством щодо своєчасного та належного повідомлення платника податків про проведення перевірки (зокрема, постанови Верховного Суду від 9 жовтня 2018 року у справі №820/1864/17, від 18 липня 2019 року у справі №0440/5993/18, від 21.10.2021 року по справі №360/4692/19 та від 17.03.2021 по справі №823/1606/17).
Судом встановлено, що позивач до перевірки не надав жодних первинних документів, про що складений акт від 24.02.2025 року за № 359/13-01-07-14-03/1651505614. 
Відповідно до пункту 85.2 статті 85 ПК України платник податків зобов`язаний надати посадовим (службовим) особам органів державної податкової служби у повному обсязі всі документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки. Такий обов`язок виникає у платника податків після початку перевірки. Цьому обов`язку кореспондує право посадових осіб органу державної податкової служби при проведенні перевірок вимагати і отримувати у платників податків копії первинних фінансово-господарських, бухгалтерських та інших документів, що свідчать про приховування (заниження) об`єктів оподаткування, несплату податків, зборів (обов`язкових платежів), порушення вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи державної податкової служби. Таке право закріплене нормою пункту 85.4 статті 85 ПК України.
Відповідно п.44.6 ст.44 Кодексу у разі якщо до закінчення перевірки або у терміни, визначені в абзаці другому пункту 44.7 цієї статті платник податків не надає посадовим особам
контролюючого органу, які проводять перевірку, документи (незалежно від причин такого
ненадання, крім випадків виїмки документів або іншого вилучення правоохоронними органами), що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, вважається, що такі документи були відсутні у такого платника податків на час складення такої звітності.
Згідно п. 121.1 ст.121 Кодексу у випадку незабезпечення платником податків зберігання первинних документів облікових та інших регістрів, бухгалтерської та статистичної звітності, інших документів з питань обчислення і сплати податків та зборів протягом установлених ст.44 Кодексу строків їх зберігання та/або ненадання платником податків контролюючим органам оригіналів документів чи їх копій при здійсненні податкового контролю передбачена відповідальність цим Кодексом.
Враховуючи наведене суд вважає правомірним застосування до позивача штрафної санкції та відмовляє у задоволенні позову в частині скасування ППР від 28.03.2025 №13543 /13-01-24-08.
Решта доводів та заперечень сторін висновків суду по суті заявлених позовних вимог не спростовують. Слід зазначити, що згідно практики Європейського суду з прав людини та зокрема, рішення у справі Серявін та інші проти України від 10.02.2010, заява 4909/04, відповідно до п. 58 якого суд повторює, що згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються.
Згідно приписів ч.1 ст.77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього кодексу, проте згідно ч.2 ст.77 КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
Всупереч наведеним вимогам, відповідач, як суб`єкт владних повноважень, не надав суду достатніх беззаперечних доказів в обґрунтування правомірності своїх рішень.
З огляду на викладені мотиви суд дійшов висновку, що позовні вимоги підлягають частковому задоволенню.
Відповідно до ч. 3 ст. 139 КАС України при частковому задоволенні позову судові витрати покладаються на обидві сторони пропорційно до розміру задоволених позовних вимог. При цьому суд не включає до складу судових витрат, які підлягають розподілу між сторонами, витрати суб`єкта владних повноважень на правничу допомогу адвоката та сплату судового збору.
Керуючись ст.ст.2, 6, 8-10, 13, 14, 72-77, 139, 241-246, 250, підп.15.5 п.15 Перехідних положень Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

в и р і ш и в :

Позов задовольнити частково.
Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Львівській області від 28.03.2025 №13540/13-01-24-08. 
Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Львівській області від 28.03.2025 №13545/13-01-24-08.
Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Львівській області від 28.03.2025 №13543 /13-01-24-08.
Визнати протиправною та скасувати вимогу Головного управління ДПС у Львівській області про сплату боргу (недоїмки) від 28.03.2025 №Ф-13546/13-01-24-08.
Визнати протиправним та скасувати рішення Головного управління ДПС у Львівській області про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним податковим органом або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску від 28.03.2025 №13547/13-01-24-08.
У задоволенні решти позову відмовити.
Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС України у Львівській області (79026, м. Львів, вул. Стрийська, буд. 35; ЄДРПОУ ВП 43968090) на користь Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 , адреса: АДРЕСА_1 ) судовий збір у сумі 2219 (дві тисячі двісті дев`ятнадцять) грн 58 коп. 
Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.
Апеляційна скарга на рішення суду подається протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення безпосередньо до Восьмого апеляційного адміністративного суду.

Суддя	Морська Галина Михайлівна