ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м У к р а ї н и

28 січня 2026 року 	м. Дніпро	справа № 340/3272/24	

Третій апеляційний адміністративний суд 
у складі колегії суддів: головуючого - судді Кругового О.О. (доповідач),
суддів: Шлай А.В., Щербака А.А., 

розглянувши в порядку письмового провадження в місті Дніпрі апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Кіровоградській області 
на рішення Кіровоградського окружного адміністративного суду від 01.05.2025, (суддя суду першої інстанції Черниш О.А.), прийняте в порядку письмового провадження в м. Кропивницький, в адміністративній справі №340/3272/24 за позовом товариства з обмеженою відповідальністю «Матагі» до Головного управління ДПС у Кіровоградській області, Державної податкової служби України про визнання протиправним та рішення, зобов`язання вчинити певні дії, 
УСТАНОВИВ:
17.05.2025 товариство з обмеженою відповідальністю «Матагі» звернулось до суду з адміністративним позовом, в якому просило: 
- визнати протиправними та скасувати рішення комісії Головного управління ДПС в Кіровоградській області №10418190/42503977 від 23.01.2024 року, №10418186/42503977 від 23.01.2024 року, №10418188/42503977 від 23.01.2024 року, №10418189/42503977 від 23.01.2024 року, №10418193/42503977 від 23.01.2024 року, №10418187/42503977 від 23.01.2024 року, №10418191/42503977 від 23.01.2024 року, №10418192/42503977 від 23.01.2024 року, 
- зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні №1 від 01.02.2023 року, №76 від 28.02.2023 року, №5 від 02.02.2023 року, №6 від 02.02.2023 року, №12 від 06.02.2023 року, №32 від 13.02.2023 року, №77 від 28.02.2023 року, №87 від 28.02.2023 року датою їх фактичного надіслання на реєстрацію. 
Позов мотивовано тим, що ТОВ "Матагі" уклало з ТОВ "Марлен-КД" договори про надання транспортно-експедиційних послуг. За фактом постачання послуг позивач оформив податкові накладні №1 від 01.02.2023 року, №76 від 28.02.2023 року, а також №5 від 02.02.2023 року, №6 від 02.02.2023 року, №12 від 06.02.2023 року, №32 від 13.02.2023 року, №77 від 28.02.2023 року, №87 від 28.02.2023 року та направив їх на реєстрацію до Єдиного реєстру податкових накладних. Проте реєстрацію цих податкових накладних було зупинено, а рішеннями комісії ГУ ДПС у Кіровоградській області від 23.01.2024 року у реєстрації податкових накладних відмовлено. Позивач стверджує, що він є сумлінним платником податків, має необхідні умови для здійснення господарської діяльності, а на вимогу контролюючого органу надав пояснення та усі необхідні документи на підтвердження реальності здійснення господарських операцій. 
Кіровоградський окружний адміністративний суд рішенням від 01.05.2025 задовольнив позовні вимоги товариства з обмеженою відповідальністю «Матагі». Визнав протиправними та скасувати рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Кіровоградській області: 
- №10418190/42503977 від 23.01.2024 року про відмову у реєстрації податкової накладної №1 від 01.02.2023 року,
- №10418186/42503977 від 23.01.2024 року про відмову у реєстрації податкової накладної №76 від 28.02.2023 року.
- №10418193/42503977 від 23.01.2024 року про відмову у реєстрації податкової накладної №5 від 02.02.2023 року,
- №10418192/42503977 від 23.01.2024 року про відмову у реєстрації податкової накладної №6 від 02.02.2023 року,
- №10418191/42503977 від 23.01.2024 року про відмову у реєстрації податкової накладної №12 від 06.02.2023 року,
- №10418189/42503977 від 23.01.2024 року про відмову у реєстрації податкової накладної №32 від 13.02.2023 року,
- №10418187/42503977 від 23.01.2024 року про відмову у реєстрації податкової накладної №77 від 28.02.2023 року,
- №10418188/42503977 від 23.01.2024 року про відмову у реєстрації податкової накладної №87 від 28.02.2023 року.
Зобов`язав Державну податкову службу України зареєструвати податкові накладні №1 від 01.02.2023 року, №76 від 28.02.2023 року, №5 від 02.02.2023 року, №6 від 02.02.2023 року, №12 від 06.02.2023 року, №32 від 13.02.2023 року, №77 від 28.02.2023 року, №87 від 28.02.2023 року, складені товариством з обмеженою відповідальністю "Матагі", в Єдиному реєстрі податкових накладних днем їх подання.
Не погодившись з рішенням суду першої інстанції Головне управління ДПС у Кіровоградській області звернулось з апеляційною скаргою, в якій посилаючись на порушення судом першої інстанції вимог норм матеріального та процесуального права, просить рішення суду першої інстанції скасувати та ухвалити нову постанову про відмову в задоволенні позовних вимог.
Апеляційна скарга обґрунтована тим, що позивач з 16.02.2023 року включений до переліку ризикових платників податків. На розгляд комісії позивач не подав підтверджуючі документи, необхідні для розгляду питання прийняття комісією рішення про реєстрацію податкових накладних в ЄРПН. З цих підстав комісією ГУ ДПС у Кіровоградській області прийняті рішення про відмову у реєстрації податкових накладних в ЄРПН. Зазначає, що Комісією регіонального рівня було встановлено, що відповідно поданої «Матагі» звітності по ПДВ у січні – грудні 2022 року обсяг постачання склав 37 962,80 тис. грн., залишок від`ємного значення (р.21 декларації ПДВ за грудень 2022 року) становив 83,69 тис. грн.., відповідно податкове навантаження за відповідний період складає 0 відсотки. Сума реєстраційного ліміту становить 958,16 тис. грн. Протягом 2022 року товариство здійснювало зовнішньоекономічну діяльність, а саме імпорт – напівпричіп, сідельний тягач, шрот соєвий на суму 4 074,1 тис. грн.., експорт – олія соєва, шрот соєвий, лушпиння соєве, зернова культура на суму 5 714,0 тис. грн. В ході проведеного аналізу Єдиного реєстру податкових накладних встановлено, що ТОВ «Матагі» протягом 2022 року придбавало дизельне паливо, шрот, олія соєва, послуги: залізничні, транспортно-експедиційні, міжнародні транспортні перевезення. Податкове зобов`язання у 2022 році сформовано за рахунок надання послуг з використанням рухомого складу, експедиційні послуги, перевезення вантажу в обсягах реалізації – 91 455 тис. грн.., з яких 42 827 тис. грн.. (46,8%) реалізовано на підприємства ризикових категорій, а саме: ТОВ «МЕРКАТ ТРЕЙД» (код ЄДРПОУ 44773505), ТОВ «ВІТРІОЛ» (код ЄДРПОУ 42564343), ТОВ «ПАРАЛЬЯНС ГРУП» (код ЄДРПОУ 43572769), ТОВ «ІНТВАЙР» (код ЄДРПОУ 34230377) – включені до переліку ризикових згідно Постанови КМУ від 11.12.2019 № 1165. Вище викладене свідчить про те, що ТОВ «Матагі» (код ЄДРПОУ 42503977) приймає участь у ймовірних схемах формування, використання та розповсюдження ризикового податкового кредиту. 20.07.2023 року Комісією регіонального рівня ГУ ДПС у Кіровоградській області було прийнято ще одне рішення (витяг з протоколу комісії регіонального рівня № 133 від 20.07.2023 року додається). Комісією було встановлено факт реалізації товару на підприємства ризикових категорій, а саме: на ТОВ «САНМАКС ОІЛ», ТОВ «ФАЛЬКОН АГРО ГРУП», ТОВ «МЕРКАТ ТРЕЙД», ТОВ «ВІТРІОЛ», ТОВ «ПАРАЛЬЯНС ГРУП», ТОВ «ІНТВАЙР» - були включені до переліку ризикових згідно Постанови КМУ від 11.12.2019 № 1165. Враховуючи викладене, Комісією регіонального рівня 20.07.2023 року було прийнято рішення № 29134, за результатами аналізу документів Комісія віднесла платника податку до переліку ризикових платників податку. З урахуванням зазначених обставин Комісією ГУ ДПС у Кіровоградській області були прийняті рішення від 23.01.2024 року за № 10418190/42503977; №10418193/42503977; № 10418192/42503977; № 10418191/42503977; № 10418189/42503977; № 10418186/42503977; № 10418187/42503977 та № 10418188/42503977.
Дослідивши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, перевіривши правильність застосування судом першої інстанції при прийнятті оскаржуваного судового рішення норм матеріального та процесуального права, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з огляду на таке.
Судом встановлено та матеріалами справи підтверджено, що Товариство з обмеженою відповідальністю "Матагі" зареєстроване як юридична особа, з 01.11.2018 року зареєстроване платником податку на додану вартість. Основними видами його економічної діяльності є: інша допоміжна діяльність у сфері транспорту (52.29), вантажний автомобільний транспорт (49.20).
Між позивачем та ТОВ "Марлен-КД" укладено договір доручення №30102022-МК від 30.10.2022 року на транспортно-експедиційне обслуговування вантажів, за умовами якого позивач як експедитор зобов`язується за дорученням і за рахунок клієнта ТОВ "Марлен-КД" надати йому транспортно-експедиторські послуги по перевезенню вантажів. 
Сторонами договору оформлено акти про надання послуг:
- №99 від 01.02.2023 року про надання послуг по компенсації залізничного тарифу на суму 9178 грн., у т.ч. ПДВ – 0,
- №174 від 28.02.2023 року про надання послуг по транспортно-експедиторському обслуговуванню з наданням рухомого складу на суму 1400,70 грн., у т.ч. ПДВ – 233, 34 грн. 
Позивач на дату виникнення податкових зобов`язань у зв`язку з оформленням актів, що засвідчують факт постачання послуг, склав податкові накладні №1 від 01.02.2023 року, №76 від 28.02.2023 року та направив їх в електронній формі засобами електронного зв`язку на реєстрацію до Єдиного реєстру податкових накладних.
За результатами перевірки та обробки цих податкових накладних автоматизованою системою "Єдине вікно подання електронних документів" ДПС України позивачу 20.02.2023 року та 29.03.2023 року надіслані квитанції про зупинення їх реєстрації на підставі п.201.16 ст.201 ПК України з тієї причини, що податкові накладні складені та подані платником податку, який відповідає п.8 Критеріїв ризиковості платника податку. Запропоновано надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних.
У зв`язку з цим позивач 17.01.2024 року направив до контролюючого органу пояснення та копії документів на підтвердження реальності здійснення операції за цими податковими накладними. 
За наслідками розгляду поданих документів комісія регіонального рівня - комісія з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних ГУ ДПС у Кіровоградській області прийняла рішення:
- №10418190/42503977 від 23.01.2024 року про відмову у реєстрації податкової накладної №1 від 01.02.2023 року,
- №10418186/42503977 від 23.01.2024 року про відмову у реєстрації податкової накладної №76 від 28.02.2023 року.
Між позивачем та ТОВ "Марлен-КД" укладено договір №02012023-МКД від 02.01.2023 року на транспортно-експедиційне обслуговування вантажів, за умовами якого позивач як експедитор зобов`язується за рахунок клієнта ТОВ "Марлен-КД" надати йому послуги з організації та супроводу перевезень експортних, імпортних, транзитних або інших вантажів. 
Сторонами договору оформлено акти про надання послуг:
- №103 від 02.02.2023 року про отримання винагороди експедитора на суму 7314,90 грн., у т.ч. ПДВ – 1219, 15 грн.,
- №104 від 02.02.2023 року про отримання винагороди експедитора на суму 13819,50 грн., у т.ч. ПДВ – 2303,25 грн., 
- №110 від 06.02.2023 року про надання послуг по компенсації залізничного тарифу на суму 36712, 40 грн., у т.ч. ПДВ – 0,
- №128 від 13.02.2023 року про надання послуг по компенсації залізничного тарифу на суму 55068, 60 грн., у т.ч. ПДВ – 0,
- №175 від 28.02.2023 року про надання послуг по транспортно-експедиторському обслуговуванню з наданням рухомого складу на суму 117603, 36 грн., у т.ч. ПДВ – 19600,56 грн.,
- №186 від 28.02.2023 року про надання послуг по транспортно-експедиторському обслуговуванню з наданням рухомого складу на суму 131 976 грн., у т.ч. ПДВ – 21996 грн.
Позивач на дату виникнення податкових зобов`язань у зв`язку з оформленням актів, що засвідчують факт постачання послуг, склав податкові накладні №5 від 02.02.2023 року, №6 від 02.02.2023 року, №12 від 06.02.2023 року, №32 від 13.02.2023 року, №77 від 28.02.2023 року, №87 від 28.02.2023 року та направив їх в електронній формі засобами електронного зв`язку на реєстрацію до Єдиного реєстру податкових накладних.
За результатами перевірки та обробки цих податкових накладних автоматизованою системою "Єдине вікно подання електронних документів" ДПС України позивачу 20.02.2023 року та 29.03.2023 року надіслані квитанції про зупинення їх реєстрації на підставі п.201.16 ст.201 ПК України з тієї причини, що податкові накладні складені та подані платником податку, який відповідає п.8 Критеріїв ризиковості платника податку. Запропоновано надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних.
У зв`язку з цим позивач 18.01.2024 року направив до контролюючого органу пояснення та копії документів на підтвердження реальності здійснення операції за цими податковими накладними. 
За наслідками розгляду поданих документів комісія регіонального рівня - комісія з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних ГУ ДПС у Кіровоградській області прийняла рішення:
- №10418193/42503977 від 23.01.2024 року про відмову у реєстрації податкової накладної №5 від 02.02.2023 року,
- №10418192/42503977 від 23.01.2024 року про відмову у реєстрації податкової накладної №6 від 02.02.2023 року,
- №10418191/42503977 від 23.01.2024 року про відмову у реєстрації податкової накладної №12 від 06.02.2023 року,
- №10418189/42503977 від 23.01.2024 року про відмову у реєстрації податкової накладної №32 від 13.02.2023 року,
- №10418187/42503977 від 23.01.2024 року про відмову у реєстрації податкової накладної №77 від 28.02.2023 року,
- №10418188/42503977 від 23.01.2024 року про відмову у реєстрації податкової накладної №87 від 28.02.2023 року.
Позивач оскаржував ці рішення в адміністративному порядку до комісії центрального рівня - комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних ДПС України, якою 14.02.2024 року прийняті рішення про залишення скарг ТОВ "Матагі" без задоволення, а рішень комісії регіонального рівня про відмову у реєстрації податкової накладної в ЄРПН - без змін.
Не погодившись з такими рішеннями, позивач звернувся до суду позовом в цій справі.
Вирішуючи спір між сторонами та задовольняючи позовні вимоги суд першої інстанції виходив з того, що рішення про відмову в реєстрації податкових накладних ухвалені відповідачем без належної оцінки поданих позивачем документів, а також без дотримання порядку встановленого законодавством. 
Колегія суддів погоджується з такими висновками суду першої інстанції з огляду на таке.
Відповідно до пункту 201.1 статті 201 Податкового кодексу України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Згідно з пунктом 201.10 статті 201 Податкового кодексу України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, права та обов`язки їх членів визначені Порядком зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затверджений постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 року №1165 (далі - Порядок №1165).
Приписами вказаного Порядку визначено, що прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС (далі - комісія регіонального рівня).
Згідно п.4 Порядку №520 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі.
Пунктом 7 Порядку №520 встановлено, що письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку подає до ДПС в електронній формі за допомогою засобів електронного зв`язку з урахуванням вимог Законів України “Про електронні документи та електронний документообіг”, “;Про електронні довірчі послуги” та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.
Згідно п.9 Порядку №520 комісія регіонального рівня протягом п`яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку, приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 Кодексу.
Згідно п.10 Порядку №520 комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі:
ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі;
та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку;
та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.
Рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі набирає чинності в день прийняття відповідного рішення.
Рішення комісії регіонального рівня про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі може бути оскаржено в адміністративному або судовому порядку.
Під час розгляду справи судом встановлено, що реєстрацію податкових накладних позивача зупинено з тієї підстави, що позивач відповідає п.1 Критеріїв ризиковості платника податку. Запропоновано надати пояснення та/або копії документів, достатні для прийняття рішення про реєстрацію ПН/РК в ЄРПН.
Пункт 1 додатку 3 до Порядку №1165 відносить до ознак ризиковості здійснення операцій наступне: відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, поданій для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), у таблиці даних платника податку на додану вартість (далі - платник податку) як товару/послуги, що на постійній основі постачається, та обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі.
Відтак, аналіз пункту 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій свідчить про те, що для того, аби встановити наявність у господарської операції такої ознаки мають існувати визначені цим пунктом передумови, а також для підтвердження відповідності господарської операції вказаному критерію слід навести обґрунтований розрахунок за цим критерієм, якому відповідає платник податку, чого вимагає пункт 11 Порядку №1165.
Однак, відсутність у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної зазначення конкретного критерію ризиковості здійснення операцій, про які йдеться у пункті 1 додатку 3 до Порядку №1165, із розрахованим показником за відповідним критерієм, якому відповідає платник податку, свідчить про необґрунтованість віднесення господарської операції до відповідного критерію, що визначений пунктом 1 Критеріїв ризиковості господарських операцій.
Зокрема, контролюючим органом не наведено обґрунтування того, що обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі, що свідчить про необґрунтованість такої квитанції.
Відтак, квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної не відповідає вимогам, що встановлені до неї пунктом 11 Порядку №1165 в частині необхідності зазначення критерію (їв) ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (их) зупинено реєстрацію податкової накладної в Реєстрі, із розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку.
Крім того, у квитанції не зазначено, які саме документи слід надати платнику податків та чого мають стосуватися пояснення такого платника податків для того, аби реєстрація податкової накладної стала можливою, що також свідчить про невідповідність сформованої квитанції вимогам до таких, що визначені пунктом 11 Порядку №1165.
Аналогічного висновку дотримується Сьомий апеляційний адміністративний суд у постановах № 600/3380/21-а від 16 травня 2022 року, № 560/17936/21 від 21 червня 2022 року.
Як вбачається з матеріалів справи, підставою для зупинення у лютому та березні 2023 року реєстрації податкових накладних, поданих позивачем на реєстрацію до ЄРПН, стали висновки контролюючого органу про відповідність позивача пункту 8 Критеріїв ризиковості платників податку (у контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній / розрахунку коригування).
Відповідач-1 у відзиві на позов посилався на те, що ТОВ "Матагі" рішеннями від 16.02.2023 року та від 20.07.2023 року визнане таким, що відповідає критеріям ризиковості платника податку, та включене до переліку ризикових платників податків відповідно до пункту 8 Критеріїв ризиковості платників податку.
Між тим, суд установив, що рішенням Кіровоградського окружного адміністративного суду від 21.02.2024 року та постановою Третього апеляційного адміністративного суду від 19.06.2024 року у справі №340/9174/23 за позовом ТОВ "Матагі" до ГУ ДПС у Кіровоградській області визнано протиправним та скасовано останнє рішення ГУ ДПС у Кіровоградській області №29134 від 20.07.2023 року про відповідність платника податку ТОВ "Матагі" критеріям ризиковості. Зобов`язано ГУ ДПС у Кіровоградській області виключити ТОВ "Матагі" з переліку платників податків, які відповідають критеріям ризиковості. Цими судовими рішеннями спростовано висновки контролюючого органу про відповідність позивача пункту 8 Критеріїв ризиковості платників податку.
У ході судового розгляду справи відповідачами не доведено, що на момент автоматизованого моніторингу податкових накладних №1 від 01.02.2023 року, №76 від 28.02.2023 року та №5 від 02.02.2023 року, №6 від 02.02.2023 року, №12 від 06.02.2023 року, №32 від 13.02.2023 року, №77 від 28.02.2023 року, №87 від 28.02.2023 року вони відповідали критеріям ризиковості здійснення операцій, що б давало відповідачу-1 право на зупинення їх реєстрації.
Також відповідачами не надано інших доказів виявлення під час моніторингу об`єктивних ознак неможливості здійснення позивачем господарських операцій з постачання послуг, дані про яку зазначені у податкових накладних, та/або ймовірності уникнення позивачем виконання свого податкового обов`язку, які б свідчили про ризик порушення ним норм податкового законодавства.
Таким чином, відповідачами не доведено, а судом не встановлено наявність підстав для зупинення реєстрації складених позивачем податкових накладних.
Між тим, ТОВ "Матагі", одержавши квитанції про зупинення реєстрації цих податкових накладних, у встановлений строк направило до контролюючого органу пояснення на підтвердження реальності здійснення операції щодо постачання послуг, зазначених у них, та копії відповідних документів.
Комісія регіонального рівня - комісія ГУ ДПС у Кіровоградській області, розглянувши ці документи, 23.01.2024 року прийняла спірні рішення про відмову в реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних. 
Перевіряючи вказані рішення відповідача-1, суд виходив з того, що наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019 року №520, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 13.12.2019 року за №1245/34216, затверджено Порядок прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (надалі - Порядок №520), який містить такі норми:
1. Цей Порядок визначає механізм прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), реєстрацію яких відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України (далі - Кодекс) зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
2. Рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, приймають комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі територіальних органів ДПС (далі - комісія регіонального рівня).
3. Комісія регіонального рівня приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі у терміни, визначені пунктом 9 цього Порядку, та надсилає його платнику податку на додану вартість (далі - платник податку) засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України "Про електронні документи та електронний документообіг" і "Про електронні довірчі послуги".
4. У разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі.
5. Платник податку, який склав податкову накладну / розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації таких податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі може подати такі документи:
- договори, у тому числі зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;
- договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;
- первинні документи щодо постачання / придбання товарів / послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи, інвентаризаційні описи, у тому числі рахунки-фактури / інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;
- розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;
- документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством;
- інші документи, що підтверджують інформацію, зазначену у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі.
У разі, коли у квитанції до податкової накладної / розрахунку коригування зазначено код товару / послуги згідно з Українською класифікацією товарів зовнішньоекономічної діяльності / умовним кодом товару / Державним класифікатором продукції та послуг, операція за яким стала підставою для зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування, платник податку має право подати письмові пояснення та копії документів виключно до такої операції. 
6. Письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній / розрахунку коригування.
Платник податку має право подати письмові пояснення та копії документів до декількох податкових накладних / розрахунків коригування, якщо такі податкові накладні / розрахунки коригування складено на одного отримувача - платника податку за одним і тим самим договором або якщо в таких податкових накладних / розрахунках коригування відображено однотипні операції (з однаковими кодами товарів згідно з Українською класифікацією товарів зовнішньоекономічної діяльності (УКТ ЗЕД) або кодами послуг згідно з Державним класифікатором продукції та послуг (ДКПП)). 
7. Письмові пояснення та копії документів, зазначені у пункті 5 цього Порядку, платник податку подає до ДПС засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України "Про електронні документи та електронний документообіг" та "Про електронні довірчі послуги".
8. ДПС розміщує та постійно оновлює на своєму офіційному вебпорталі відомості щодо засобів електронного зв`язку, за допомогою яких можуть подаватися письмові пояснення та копії документів.
9. Письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня.
За результатами розгляду поданих письмових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку:
- або приймає рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України "Про електронні документи та електронний документообіг" та "Про електронні довірчі послуги" за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку;
- або надсилає повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі (далі - Повідомлення), засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України "Про електронні документи та електронний документообіг" та "Про електронні довірчі послуги" за формою згідно з додатком 2 до цього Порядку з пропозицією щодо надання платником податку додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування;
- або приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі у разі надання платником податку копій документів, складених / оформлених із порушенням законодавства, та надсилає його платнику податку засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України "Про електронні документи та електронний документообіг" та "Про електронні довірчі послуги" за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.
Платник податку має право подати до контролюючого органу додаткові пояснення та копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, протягом 5 робочих днів з дня, наступного за днем отримання Повідомлення.
Додаткові письмові пояснення та копії документів, зазначені в абзаці шостому цього пункту, платник податку подає до ДПС засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України "Про електронні документи та електронний документообіг" та "Про електронні довірчі послуги".
За результатами розгляду поданих додаткових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем їх отримання, приймає рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України "Про електронні документи та електронний документообіг" та "Про електронні довірчі послуги" за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.
Якщо платник податку не надав додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі протягом 5 робочих днів, що настають за днем граничного строку їх подання, визначеного абзацом шостим цього пункту, та надсилає його платнику податку засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України "Про електронні документи та електронний документообіг" та "Про електронні довірчі послуги" за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку. 
10. Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі в разі:
- ненадання / часткового надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, при отриманні Повідомлення;
- та/або надання платником податку копій документів, складених / оформлених із порушенням законодавства.
11. Рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі набирає чинності в день прийняття відповідного рішення.
12. Рішення комісії регіонального рівня про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі може бути оскаржено в адміністративному або судовому порядку.
Згідно з пунктами 25, 26 Порядку №1165 комісії регіонального рівня приймають рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації, врахування або неврахування таблиці даних платника податку, відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.
Комісія регіонального рівня діє в межах повноважень, визначених цим Порядком та Порядком прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженим Мінфіном.
Відповідно до пункту 40 Порядку №1165 засідання комісії контролюючого органу проводиться у разі наявності матеріалів для розгляду. Рішення комісії контролюючого органу приймається шляхом відкритого голосування. Рішення комісії контролюючого органу приймається більшістю голосів присутніх на засіданні членів такої комісії.
Згідно з пунктами 44, 46 Порядку №1165 комісія контролюючого органу перевіряє подані платником податку копії документів щодо їх достовірності шляхом звірки даних, які містяться в таких копіях документів, з даними, що надходять або можуть бути отримані з інших джерел інформації (реєстри, що ведуться державними органами, документи, зокрема електронні).
У протоколі засідання комісії контролюючого органу зазначається перелік осіб, присутніх на засіданні, порядок денний засідання, питання, що розглядалися на засіданні, перелік осіб, які виступали під час засідання, результати голосування, прийняті такою комісією рішення.
Відповідач надав до суду першої інстанції витяг з протоколу №18 від 23.01.2024 року засідання комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних ГУ ДПС у Кіровоградській області, на якому прийняті оскаржувані рішення. Згідно з цим протоколом комісією розглядалися повідомлення ТОВ "Матагі" щодо подачі документів про підтвердження господарських операцій за податковими накладними №1 від 01.02.2023 року, №76 від 28.02.2023 року, №5 від 02.02.2023 року, №6 від 02.02.2023 року, №12 від 06.02.2023 року, №32 від 13.02.2023 року, №77 від 28.02.2023 року, №87 від 28.02.2023 року та вирішено відмовити у їх реєстрації через відсутність копій повного пакету документів відповідно до постанови Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 року №1165 та пунктів 5, 9 Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019 року №520. Платника ТОВ "Матагі" включено до переліку ризикових платників згідно постанови КМУ №1165 від 11.12.2019 року.
Натомість, зі змісту оскаржуваних рішень вбачається, що підставою для відмови у реєстрації податкових накладних стало надання платником податку копій документів, складених із порушенням законодавства. Воднораз, у графі "додаткова інформація" рішень вказано, що платника включено до переліку ризикових платників згідно постанови КМУ №1165 від 11.12.2019 року.
Таким чином, відповідачами не доведено, а судом не встановлено наявність підстав для зупинення реєстрації складеної позивачем податкових накладних. а невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.
Також, суд зазначає, що факт зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування у ЄРПН не спростовує ані факту здійснення платником податків господарської операції, ані факту наявності дати виникнення саме першої події (постачання товарів/послуг, або отримання коштів), що підтверджується первинними документами, на підставі яких складається податкова накладна/розрахунок коригування.
Здійснення моніторингу відповідності ПН/РК Критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, що складені з порушенням законодавства. Здійснення моніторингу не повинне підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу.
Аналогічний висновок викладено у постановах Верховного Суду від 18.07.2019 у справі № 1740/2004/18 (ЄДРСР 83105330), від 21.05.2019 у справі № 0940/1240/18 (ЄДРСР 81858144), від 25.10.2019 у справі № 0340/1834/18 (ЄДРСР 85207548), від 12.11.2019 у справі № 816/2183/18 (ЄДРСР 85574619).
Таким чином, проаналізувавши встановлені обставини справи у їх сукупності, суд апеляційної інстанції зазначає, що суд першої інстанції прийшов до правильного висновку, що оскаржуване рішення відповідача про відмову в реєстрації податкової накладної було прийнято з порушенням приписів податкового законодавства, у зв`язку з чим, останнє підлягає скасуванню із зобов`язанням Державної податкової служби України зареєструвати подані позивачу податкову накладну.
З урахуванням вищевикладеного, колегія суддів приходить до висновку, що рішення суду першої інстанції є законним та обґрунтованим, доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду, а тому підстави для зміни або скасування судового рішення – відсутні.
Керуючись ст. 243, 308, 311, 315, 316, 321, 325 КАС України, суд, 

ПОСТАНОВИВ:
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Кіровоградській області – залишити без задоволення.
Рішення Кіровоградського окружного адміністративного суду від 01.05.2025 в адміністративній справі № 340/3272/24– залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з моменту прийняття та оскарженню в касаційному порядку не підлягає. 

Головуючий - суддя О.О. Круговий 

суддя А.В. Шлай 

суддя А.А. Щербак