ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

25 грудня 2025 року 
м. Київ

справа №320/13672/24
адміністративне провадження № К/990/20620/25 

Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача - Олендера І.Я.,
суддів: Ханової Р.Ф.,  Гончарової І.А., 

розглянув в порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Айдіа Тех» на постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 22.04.2025 (судді: Сорочко Є.О. (головуючий), Коротких А.Ю., Чаку Є.В.) у справі №320/13672/24 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Айдіа Тех» до Головного управління ДПС у м. Києві про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,
У С Т А Н О В И В:
ІСТОРІЯ СПРАВИ
Короткий зміст позовних вимог
1. Товариство з обмеженою відповідальністю «Айдіа Тех» (далі - позивач, Товариство) звернулось до суду з позовом до Головного управління ДПС у м. Києві, утвореного на правах відокремленого підрозділу ДПС України (далі - відповідач, контролюючий орган) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 11.03.2024 №00182860702, яким позивачу нараховано пеню за порушення термінів розрахунку у сфері зовнішньоекономічної діяльності в розмірі 1 170 160,31 грн.
2. Позовні вимоги обґрунтовані наступним:
- пеня за контрактом від 17.10.2022 № 17/10-22 нарахована з 17.04.2023 по 19.04.2023 (за 3 дні) протиправно, оскільки контролюючим органом не враховано дату подання Товариством позову до суду про стягнення заборгованості за вказаним контрактом;
- не враховано період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобіганню поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19), під час якого у контролюючого органу були відсутні підстави для нарахування пені за порушення строків розрахунків у сфері зовнішньоекономічної діяльності, що чітко передбачено положенням абзацу 11 пункту 52-1 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України:
- станом на 15.11.2023 борг за контрактом № 31/10 від 31.10.2022 вже було частково погашено, а тому період порушених граничних термінів контролюючим органом також визначено не правильно; 
- в діях позивача відсутня вина у вчиненні податкового правопорушення, а порушення строків розрахунків за операціями зовнішньоекономічної діяльності відбулось з вини нерезидентів, що виключає можливість застосування до позивача відповідальності. При цьому відповідно до пункту 112.1 статті 112 Податкового кодексу України особа може бути притягнута до фінансової відповідальності за вчинення податкового правопорушення за умови наявності в її діянні (дії або бездіяльності) вини, крім випадків, передбачених цим Кодексом;
- день зарахування коштів на поточний рахунок позивача не може вважатися днем прострочення, а відповідно позивачу безпідставно нараховано пеню за 07.08.2023, оскільки в цій день кошти надійшли на рахунок Товариства.
Тобто на переконання позивача оскаржуване податкове повідомлення - рішення є протиправним та підлягає скасуванню.
Короткий зміст рішень судів першої та апеляційної інстанцій 
3. Рішенням Київського окружного адміністративного суду від 02.12.2024 позов задоволено, визнано протиправним та скасовано оскаржуване податкове повідомлення - рішення від 11.03.2024 №00182860702.
Задовольняючи позовні вимоги суд першої інстанції дійшов висновків про те, що згідно положень Податкового кодексу України пеня за порушення строків розрахунків в іноземній валюті є різновидом грошового зобов`язання платника податків та застосовується контролюючим органом в порядку, який передбачений для прийняття податкових повідомлень-рішень, а тому з урахуванням абзацу одинадцятого пункту 52-1 підрозділу 10 розділу XX Податкового кодексу України, яким визначено, що протягом періоду з 1 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), платникам податків не нараховується пеня, а нарахована, але не сплачена за цей період пеня підлягає списанню, а отже відсутні підстави для нарахування Товариству у період дії карантину пені за порушення строків розрахунків у сфері зовнішньоекономічної діяльності.
Також порушення строків розрахунків за операціями з експорту та імпорту товарів, в даному випадку, відбулось з вини нерезидентів компанії «SILVAN GRUPA d.o.o.» (Хорватія) та компанії TAIZHOU BISON MACHINERY INDUSTRY CO, LTD (КНР), що виключає можливість застосування до позивача відповідальності передбаченої частиною п`ятою статті 13 Закону України «Про валюту і валютні операції», оскільки вказана відповідальність застосовується виключно у випадку порушення вказаних строків резидентами.
4. Постановою Шостого апеляційного адміністративного суду від 22.04.2025 рішення суду першої інстанцій скасовано, в задоволенні позовних вимог Товариства відмовлено.
Суд апеляційної інстанції дійшов наступних висновків.
Позовну заяву про стягнення заборгованості з компанії «SILVAN GRUPA d.o.o» (Хорватія) за зовнішньоекономічним контрактом від 17.10.2022 № 17/10-22 прийнято до розгляду ухвалою Господарського суду Дніпропетровської області від 20.04.2023 у справі № 904/1951/23, а тому відповідач здійснив правомірне нарахування пені за період з 17.04.2023 і до 19.04.2023 (включно).
Пеня, що передбачена частиною п`ятою статті 13 Закону України від 21 червня 2018 року №2473-VIII «Про валюту і валютні операції» (далі - Закон №2473-VIII), за порушення строків розрахунків за операціями з експорту та імпорту товарів, у період дії карантину, встановленого КМУ на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID- 19), застосовується на загальних підставах і на таку не поширюються положення абзацу 11 пункту 52-1 підрозділу«Перехідні положення» Податкового кодексу України. Аналогічну позицію висловила Судова палата з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду у постанові від 23.07.2024 у справі № 240/25642/22.
Позивачем в підтвердження існування форс-мажорної обставини (обставини непереборної сили) не надано сертифіката (довідки) Торгово-промислової палати України чи уповноваженої нею регіональної ТПП, а також і інших належних доказів, що підтверджують існування форс-мажорних обставин, які призвели до порушення строків розрахунків згідно спірних контрактів. У зв`язку із наведеним суд також відхилив доводи позивача та мотиви суду першої інстанції про те, що спірні порушення виникли не із вини позивача, оскільки вказані обставини не підтверджені у встановленому законом порядку.
Короткий зміст вимог касаційної скарги
5. Не погодившись із рішенням суду апеляційної інстанції, Товариство подало касаційну скаргу, де посилаючись на порушення судами норм матеріального та процесуального права, просить скасувати постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 22.04.2025, а рішення Київського окружного адміністративного суду від 02.12.2024 залишити в силі.
6. Касаційний розгляд справи проведено в порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами відповідно до пункту 1 частини першої статті 345 Кодексу адміністративного судочинства України (відсутність клопотань від усіх учасників справи про розгляд справи за їх участю).
СТИСЛИЙ ВИКЛАД ОБСТАВИН СПРАВИ, ВСТАНОВЛЕНИХ СУДАМИ ПЕРШОЇ ТА АПЕЛЯЦІЙНОЇ ІНСТАНЦІЙ
7. Судами попередніх інстанцій встановлено, що контролюючим органом проведена документальна позапланова виїзна перевірка ТОВ «АЙДІА ТЕХ» з питань дотримання вимог валютного законодавства при розрахунках за зовнішньоекономічними контрактами (інвойсами) від 17.10.2022 № 17/10-22 та від 31.10.2022 № 31/10 з нерезидентом «SILVAN GRUP d.o.o.» (Республіка Хорватія) та від 05.01.2023 № BSTR230105UKR з нерезидентом «TAIZHOU MACHINERY INDUSTRY CO, LTD» (КНР) за період з 17.10.2022 по 12.02.2024.
За результатами перевірки складено акт від 19.02.2024 № 13481/26-15-07-02-03-03 та встановлено порушення позивачем вимог:
- частини другої, з урахуванням частини сьомої статті 13 Закону України «Про валюту і валютні операції», що полягало в ненадходженні валютних коштів за експортним контрактом від 17.10.2022 № 17/10-22 з нерезидентом «SILVAN GRUP d.o.o.» (Республіка Хорватія) на суму 104 000 Євро (еквівалент 476 409,14 грн) та надходження валютних коштів із порушенням граничних термінів розрахунків за експортним контрактом від 31.10.2022 № 31/10 з нерезидентом «SILVAN GRUP 40.0.» (Республіка Хорватія) на суму 49 123,22 Євро (еквівалент 1 899 233 грн);
- частини третьої статті 13 Закону України «Про валюту і валютні операції», що полягало у несвоєчасному поверненні валютних коштів у сумі 85520,05 Доларів США (еквівалент 3 127 348,50 грн) за імпортним контрактом від 05.01.2023 № BSTR230105UKR з нерезидентом «TAIZHOU MACHINERY INDUSTRY CO, LTD» (KHP).
На підставі акту перевірки та встановлених порушень контролюючим органом прийнято оскаржуване податкове повідомлення – рішення від 11.03.2024 № 00182860702 яким позивачу нараховано пеню за порушення термінів розрахунку у сфері зовнішньоекономічної діяльності, невиконання зобов`язань та штрафні санкції за порушення валютного законодавства в розмірі 1 170 160,31 грн.
Не погодившись з вказаним податковим повідомленням-рішенням позивач звернувся до суду з цим позовом.
ДОВОДИ УЧАСНИКІВ СПРАВИ
8. Підставою касаційного оскарження рішень судів першої та апеляційної позивач зазначив неправильне застосування судами норм матеріального права та порушення норм процесуального права, а саме пункти 1, 3 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України – якщо суд апеляційної інстанції в оскаржуваному судовому рішенні застосував норму права без урахування висновку щодо застосування норми права у подібних правовідносинах, викладеного у постанові Верховного Суду, крім випадку наявності постанови Верховного Суду про відступлення від такого висновку; якщо відсутній висновок Верховного Суду щодо питання застосування норми права у подібних правовідносинах.
В частині порушення судами пункту 1 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України скаржник свої вимоги обґрунтовує тим, що суд апеляційної інстанції застосував частину сьому статті 13 Закону України «Про валюту і валютні операції» без урахування висновку Верховного Суду, викладеного в постановах від 04.02.2020 у справі № 815/3991/16 та від 21.02.2023 у справі №826/10651/16 у подібних правовідносинах. Вказує, що згідно висновків Верховного Суду дата звернення резидента із позовом до суду про стягнення з нерезидента заборгованості за зовнішньоекономічним контрактом є або дата поштового штемпеля підприємства зв`язку, через яке надсилається позовна заява, а в разі подання її безпосередньо до господарського суду - дата реєстрації цієї заяви в канцелярії суду, внаслідок чого зупиняється нарахування пені за порушення строків здійснення розрахунків у іноземній валюті, як це передбачено положеннями частини сьомої статті 13 Закону України «Про валюту і валютні операції». Товариство наголошує, що позовну заяву про стягнення заборгованості з компанії «SILVAN GRUPA d.o.o» (Хорватія) за зовнішньоекономічним контрактом від 17.10.2022 № 17/10-22 подано до суду 17.04.2023, а відтак пеня не нараховується з зазначеної дати.
В частині порушення судами пункту 1 частини четвертої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України скаржник свої вимоги також обґрунтовує тим, що суд апеляційної інстанції застосував частину п`яту статті 13 Закону України «Про валюту і валютні операції» без урахування висновку Верховного Суду, викладеного в постановах від 07.03.2023 у справі №804/858/16 та від 18.10.2019 у справі №810/3506/16 у подібних правовідносинах, а саме не враховано, що день зарахування валютної виручки на валютний рахунок резидента не може вважатися днем, за який здійснено прострочення зарахування вказаної виручки, та, відповідно, за такий день не може нараховуватися пеня. Позивач зазначає, що нарахування йому пені за 07.08.2023 є протиправним, оскільки 07.08.2023 фактично, є днем зарахування коштів на поточний рахунок Товариства й не може вважатися днем, за який здійснено прострочення зарахування суми заборгованості, а відповідно не може нараховуватися й пеня. 
Свої вимоги Товариство обґрунтовує і тим, що на момент звернення ТОВ «Айдіа Тех» до суду в березні 2024 року, у правозастосовній практиці Верховного Суду був чинним та загальноприйнятим правовий висновок, викладений у постанові Верховного Суду від 15 лютого 2024 року у справі № 420/1538/23. У зазначеній постанові було сформульовано правовий висновок, що пеня, нарахована за порушення резидентами строку розрахунків в іноземній валюті, з 01.01.2021 (дата набрання чинності Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо вдосконалення адміністрування податків, усунення технічних та логічних неузгодженостей у податковому законодавстві» від 16.01.2020 № 466-IX) є одним із різновидів пені в розумінні приписів підпункту 14.1.162 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України, та, відповідно, на неї розповсюджується дія положень абзацу 11 пункту 52-1 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України. При цьому у цій справі суд апеляційної інстанції дійшов протилежних висновків, зазначивши, що на штрафні санкції та пеню, які нараховані відповідно до Закону Закон №2473-VIII, не поширюються положення пункту 52-1 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України. 
На переконання позивача формування нового підходу Верховним Судом у постанові від 23.07.2024 у справі № 240/25642/22, яким відступлено від попередніх правових позицій, зокрема у справах №420/1538/23 не може впливати на правомірність позиції позивача на момент звернення до суду, яка ґрунтувалася на чинному на той час тлумаченні норм матеріального права Верховним Судом.
В частині порушення пункту 3 частини другої статті 328 Кодексу адміністративного судочинства України, в касаційній скарзі позивач зазначає про відсутність висновку Верховного Суду щодо питання застосування норми права у подібних правовідносинах, а саме норм частини п`ятої статті 13 Закону України «Про валюту і валютні операції» у взаємозв`язку з частинами шостою та сьомою статті 13 Закону України «Про валюту і валютні операції» щодо підходів до зупинення строків, передбачених валютним законодавством, за об`єктивної неможливості виконати валютне зобов`язання з причин, що не залежать від їх волі платника та у випадках, коли державні валютні обмеження унеможливлюють виконання обов`язку щодо завершення валютних розрахунків та/або реалізацію права на звернення до іноземного суду з метою зупинення строків, передбачених валютним законодавством.
Зазначає, що суд апеляційної інстанції не надав належної правової оцінки тій обставині, що Товариство не мало об`єктивної можливості завершити розрахунки за зовнішньоекономічним договором у зв`язку з: діями контрагента-нерезидента з КНР, який не виконав зобов`язання з оплати; неможливістю реалізації правового захисту у суді КНР у зв`язку з валютними обмеженнями, запровадженими Постановою НБУ № 18 від 24.02.2022; об`єктивною неможливістю отримання висновку ТПП, оскільки валютні обмеження не визнаються форс-мажором.
В цьому контексті також звертає увагу на наявність подібних обставин і нормативного підходу щодо пункту 13 статті 16 ЗУ «Про валюту і валютні операції», яка, на переконання позивача хоча і стосується заборони імпорту з РФ, проте демонструє застосування принципу виключення відповідальності у випадках, коли резидент не має реальної можливості виконати зовнішньоекономічне зобов`язання з причин, що не залежать від його волі.
Крім того, Товариство вважає у спірних правовідносинах застосовною і статтю 112 Податкового кодексу України, що особа може бути притягнута до фінансової відповідальності за вчинення податкового правопорушення за умови наявності в її діянні (дії або бездіяльності) вини, крім випадків, передбачених цим Кодексом. Наголошує, що позивач не допускав порушення строків розрахунків за Договором BSTR230105UKR, а порушення таких строків допустило ТОВ «ТАЙЖОУ БІСОН МАЧІНЕРІ ІНДУСТРІЇ КО., ЛІМІТЕД» (TAIZHOU BISON MACHINERY INDUSTRY СО., LIMITED, LTD (КНР), тобто нерезидент.
9. Контролюючим органом подано відзив на касаційну скаргу Товариства, в якому відповідач просить залишити скаргу без задоволення, оскільки вважає, що доводи касаційної скарги є необґрунтованими та безпідставними.
Вказує, що позивачем не надано доказів наявності законних підстав для звільнення від відповідальності на підставі форс-мажорних обставин, як передбачено частиною шостою статті 13 Закону України «Про валюту і валютні операції». 
Крім того, зазначає, що згідно частини сьомої статті 13 Закону України «Про валюту і валютні операції» передбачено саме прийняття до розгляду судом, міжнародним комерційним арбітражем позовної заяви, а не подання позовної заяви до суду. За таких обставин контролюючим органом правомірно нараховано пеню у розмірі 37830,69 грн за період з 17.04.2023 по 19.04.2023.
На переконання контролюючого органу базовим та спеціальним Законом України, що регулює спірні правовідносини є Закон №2473–VIII, який не містить положень, які звільняють осіб від відповідальності за порушення вимог цього закону у період дії карантину на території України. Таким чином, вимоги абзацу 11 пункту 52-1 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» Кодексу не поширюються на відносини, які врегульовані Законом №2473 – VIII. Така позиція контролюючого органу відповідає правовій позиції Верховного Суду, що викладена в постанові від 23.07.2024 у справі № 240/25642/22, яку фактично і застосував суд апеляційної інстанції у цій справі.
ПОЗИЦІЯ СУДУ
Оцінка аргументів учасників справи і висновків судів першої і апеляційної інстанцій
10. Надаючи оцінку доводам скаржника наведених у касаційні скарзі колегія суддів касаційної інстанції виходить з вимог частини першої статті 341 Кодексу адміністративного судочинства України, відповідно до якої суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права.
11. Як вже зазначалось вище, відмовляючи у задоволенні позовних вимог Товариства суд апеляційної інстанції, зокрема дійшов висновку, що на пеню, нараховану відповідно до Закону №2473-VIII, не поширюються положення пункту 52-1 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України, тобто пеня за порушення граничних строків розрахунків за операціями з експорту та імпорту товарів в період дії карантину нараховується на загальних підставах.
При цьому позивач вважає, що такий висновок суду є помилковим та суперечить висновку, Верховного Суду у подібних правовідносинах, викладеному у постанові від 15.02.2024 у справі №420/1538/23, а саме, що пеня, нарахована за порушення резидентами строку розрахунків в іноземній валюті, з 01.01.2021 є одним із різновидів пені в розумінні приписів підпункту 14.1.162 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України, та, відповідно, на неї розповсюджується дія положення абзацу 11 пункту 52-1 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України щодо не нарахування пені в період дії «ковідного» карантину (з 1 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину).
Отже, одним із спірних питань у цій справі є нарахування пені за порушення граничних строків розрахунків за операціями з експорту та імпорту товарів під час дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19).
Вирішуючи спірне питання, колегія суддів виходить з наступного.
Правові засади здійснення валютних операцій, валютного регулювання та валютного нагляду, права та обов`язки суб`єктів валютних операцій і уповноважених установ та встановлює відповідальність за порушення ними валютного законодавства визначає Закону України «Про валюту і валютні операції» (в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин).
Статтею 13 вказаного Закону врегульовано особливості встановлення граничних строків розрахунків за операціями з експорту та імпорту товарів.
Зокрема частиною першої статті 13 встановлено, що Національний банк України має право встановлювати граничні строки розрахунків за операціями з експорту та імпорту товарів.
Згідно частини другої вказаної статті у разі встановлення Національним банком України граничного строку розрахунків за операціями резидентів з експорту товарів грошові кошти підлягають зарахуванню на рахунки резидентів у банках України у строки, зазначені в договорах, але не пізніше строку та в обсязі, встановлених Національним банком України. Строк виплати заборгованості обчислюється з дня митного оформлення продукції, що експортується, а в разі експорту робіт, послуг, прав інтелектуальної власності та (або) інших немайнових прав - з дня оформлення у письмовій формі (у паперовому або електронному вигляді) акта, рахунка (інвойсу) або іншого документа, що засвідчує їх надання.
Частиною п`ятою статті 13 Закону України «Про валюту і валютні операції» встановлена відповідальність за порушення встановлених строків розрахунків, а саме порушення резидентами строку розрахунків, встановленого згідно із цією статтею, тягне за собою нарахування пені за кожний день прострочення в розмірі 0,3 відсотка суми неодержаних грошових коштів за договором (вартості недопоставленого товару) у національній валюті (у разі здійснення розрахунків за зовнішньоекономічним договором (контрактом) у національній валюті) або в іноземній валюті, перерахованій у національну валюту за курсом Національного банку України, встановленим на день виникнення заборгованості. Загальний розмір нарахованої пені не може перевищувати суми неодержаних грошових коштів за договором (вартості недопоставленого товару). 
Отже, за порушення граничних строків розрахунків, що встановлюються Національним банком України встановлено відповідальність у вигляді пені.
Відповідно до частини першої статті 11 Закону України «Про валюту і валютні операції» валютний нагляд в Україні здійснюється органами валютного нагляду та агентами валютного нагляду. 
Органами валютного нагляду відповідно до цього Закону є Національний банк України та центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику. Органи валютного нагляду в межах своєї компетенції здійснюють нагляд за дотриманням резидентами та нерезидентами валютного законодавства (частина четверта статті 11 Закону №2473-VIII).
Центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, здійснює валютний нагляд за дотриманням резидентами (крім уповноважених установ) та нерезидентами вимог валютного законодавства (частина шоста статті 11 Закону України «Про валюту і валютні операції»).
Центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, за результатами перевірки стягує у встановленому законом порядку з резидентів пеню, передбачену частиною п`ятою цієї статті (часина восьма статті 13 Закону №2473-VIII). 
Підпунктом 19-1.1.4 пункту 19-1.1 статті 19-1 Податкового кодексу України встановлено, що на контролюючі органи покладено функцію зі здійснення контролю за встановленими законом строками проведення розрахунків в іноземній валюті.
Відповідно до підпункту 54.3.3 пункту 54.3 статті 54 Податкового кодексу України контролюючий орган зобов`язаний самостійно визначити суму грошових зобов`язань, зменшення (збільшення) суми бюджетного відшкодування та/або зменшення (збільшення) від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток або від`ємного значення суми податку на додану вартість платника податків, передбачених цим Кодексом або іншим законодавством, або зменшення суми податку на доходи фізичних осіб, задекларовану до повернення з бюджету у зв`язку із використанням платником податку права на податкову знижку, якщо згідно з податковим та іншим законодавством особою, відповідальною за нарахування сум податкових зобов`язань з окремого податку або збору та/або іншого зобов`язання, контроль за сплатою якого покладено на контролюючі органи, застосування штрафних (фінансових) санкцій та нарахування пені, у тому числі за порушення, у сфері зовнішньоекономічної діяльності, є контролюючий орган.
Отже, контролюючий (податковий) орган здійснює контроль за встановленими законом строками проведення розрахунків в іноземній валюті та у разі встановлення порушень таких строків нараховує пеню у визначених розмірах.
При цьому положеннями Закону № 2473-VIII не врегульовано процедуру прийняття рішення про нарахування пені, як виду адміністративно - господарської санкції за порушення строків проведення розрахунків в іноземній валюті, а такий порядок унормований положеннями Податкового кодексу України, проте це не означає, що правовідносини у сфері здійснення валютних операцій, валютного регулювання та валютного нагляду стають частиною законодавства щодо справляння податків і зборів та на них розповсюджуються всі положення Податкового кодексу України. Закон № 2473-VIII та Податковий кодекс України регулюють різні сфери державної політики.
Підстави для ототожнення пені, яка застосовується у податкових правовідносинах, із пенею, яка застосовується у сфері валютних операцій, валютного регулювання та валютного нагляду (за порушення строків надходження валютної виручки за операціями з експорту та імпорту товарів, відповідальність за яке встановлено статтею 13 Закону № 2473-VIII) – відсутні.
Частинами першою – третьою статті 3 Закону України «Про валюту і валютні операції» передбачено, що відносини, які виникають у сфері здійснення валютних операцій, валютного регулювання і валютного нагляду, регулюються Конституцією України, цим Законом, іншими законами України, а також нормативно-правовими актами, прийнятими відповідно до цього Закону. 
Питання здійснення валютних операцій, основи валютного регулювання та нагляду регулюються виключно цим Законом. Зміна положень цього Закону здійснюється виключно шляхом внесення змін до цього Закону. Зміна положень цього Закону може здійснюватися виключно окремими законами про внесення змін до цього Закону.
У разі якщо положення інших законів суперечать положенням цього Закону, застосовуються положення цього Закону.
Отже, Суд приходить до висновку, що спірні правовідносини є специфічними та врегульовані спеціальним Законом України «Про валюту і валютні операції», і саме норми вказаного Закону підлягають застосуванню, зокрема і в питанні нарахування пені за порушення строків розрахунків в іноземній валюті.
Так, дійсно, відповідно до абз. 11 пункту 52-1 підрозділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України протягом дії карантину, встановленого КМУ на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID- 19), платникам податків не нараховується пеня, а нарахована, але не сплачена за цей період пеня підлягає списанню, проте така застосовна у сфері справляння податків і зборів та не підлягає застосуванню у сфері регулювання валютних правовідносин.
Крім того, зміни до положень Закону України «Про валюту і валютні операції» здійснюються виключно шляхом внесення змін до цього Закону. Однак до Закону № 2473-VIII не вносились норми, які б дозволяли не застосовувати пеню (звільняли від застосування пені) за порушення строку розрахунків в іноземній валюті у період дії карантину, встановленого КМУ на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID- 19). 
При цьому Суд зауважує, що маючи на меті звільнити суб`єктів господарювання, які вчинили правопорушення, у вигляд порушення строків розрахунків, від відповідальності у вигляді пені законодавець вносить відповідні зміни саме до Закону України «Про валюту і валютні операції».
Так, Законом України № 2260-IX від 12.05.2022 «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану» статтю 16 Закону України «Про валюту і валютні операції» доповнено пунктом 13 такого змісту: "13. Відповідальність, передбачена частиною п`ятою статті 13 цього Закону, не застосовується до резидентів - суб`єктів господарювання, що вчинили відповідне правопорушення, якщо імпортні операції не можуть бути завершені внаслідок дії постанови Кабінету Міністрів України «Про застосування заборони ввезення товарів з Російської Федерації» від 9 квітня 2022 року № 426".
Тобто, на переконання колегії суддів, у разі якби законодавець мав на меті звільнити суб`єктів господарювання від відповідальності шляхом не нарахування (не застосування) пені під час дії карантину (COVID- 19), відповідні зміни (чи обмеження в застосуванні) були б внесені саме до Закону України «Про валюту і валютні операції», проте таких змін внесено не було.
Отже, колегія суддів приходить до висновку, що пеня, передбачена частиною п`ятою статті 13 Закону України «Про валюту і валютні операції», за порушення строків розрахунків за операціями з експорту та імпорту товарів, у період дії карантину, встановленого КМУ на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID- 19), застосовується на загальних підставах і на таку не поширюються положення абзацу 11 пункту 52-1 підрозділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України.
Аналогічний правовий висновок викладено у постанові Верховного Суду у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду від 23.07.2024 у справі №240/25642/22, відступивши при цьому від висновків, викладених, зокрема у постанові на яку посилається позивач в касаційній скарзі, а саме від 15.02.2024 у справі №420/1538/23.
Слід зазначити, що на час прийняття рішень судами як першої так і апеляційної інстанцій у цій справі, наведений висновок щодо застосування норм права вже існував і у відповідності до положень частини п`ятої статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України мав бути врахований судами при виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин. 
Суд апеляційної інстанції при прийнятті оскаржуваного судового рішення здійснив оцінку спірних правовідносин з урахуванням наведеного висновку, що свідчить про дотримання норм процесуального Закону.
12. Щодо нарахування пені у разі прийняття до розгляду судом позовної заяви резидента про стягнення з нерезидента заборгованості. 
Як вбачається з встановлених у цій справі обставин між ТОВ «АЙДІА ТЕХ» (Постачальник) та компанією «SILVAN GRUPA d.o.o» (Хорватія) (Покупець) укладено експортний контракт від 17.10.2022 № 17/10-22 щодо постачання обладнання для виробництва дерев`яних палетів на загальну суму 104 000,00 євро.
Оплата товару за цим контрактом здійснюється Покупцем шляхом перерахування грошових коштів на банківський рахунок Постачальника в такому порядку: оплата 25% вартості Товару, тобто 26 000,00 Євро, має бути здійснена Покупцем через 90 календарних днів після отримання Товару Покупцем, але не пізніше 20.01.2023; оплата 75% вартості Товару, тобто 78 000,00 євро, має бути здійснена Покупцем через 175 календарних днів після отримання Товару Покупцем.
На виконання умов цього контракту, за період який перевіряється ТОВ «АЙДІА ТЕХ» відвантажило Товар на суму 104 000,00 євро на «SILVAN GRUPA d.o.o» (Хорватія), проте не отримало валютну виручку у встановлені терміни.
Згідно довідки АТ «ПРИВАТБАНК» від 09.02.2024 № 6/1 щодо стану розрахунку за експортним контрактом від 17.10.2022 № 17/10-22 з компанією «SILVAN GRUPA d.o.o» (Хорватія), відповідно до якої станом на 09.02.2024 обліковується заборгованість на суму 104 000,00 євро.
При цьому до перевірки позивачем надано ухвалу Господарського суду Дніпропетровської області від 20.04.2023 № 904/1951/23 про прийняття позовної заяви до розгляду та відкриття провадження у справі про стягнення заборгованості з компанії «SILVAN GRUPA d.o.o» (Хорватія) за зовнішньоекономічним контрактом від 17.10.2022 № 17/10-22.
Також, до перевірки надано рішення Господарського суду Дніпропетровської області від 05.09.2023 по справі № 904/1951/23, яким позов ТОВ «АЙДІА ТЕХ» до нерезидента «SILVAN GRUPA d.o.o.» (Хорватія) про стягнення заборгованості за зовнішньоекономічним контрактом від 17.10.2022 № 17/10-22 y розмірі 104.000,00 євро задоволено в повному обсязі.
Оскільки вказаний позов ТОВ «АЙДІА ТЕХ» до нерезидента «SILVAN GRUPA d.o.o.» (Хорватія) про стягнення заборгованості прийнятий господарським судом до розгляду 20.04.2023, відповідачем нараховано пеню за порушення граничних строків розрахунків за період з 17.04.2023 по 19.04.2023 у сумі 37 830,69 грн.
Позивач в доводах касаційної скарги посилався на те, що дата звернення резидента із позовом до суду про стягнення з нерезидента заборгованості за зовнішньоекономічним контрактом є або дата поштового штемпеля підприємства зв`язку, через яке надсилається позовна заява, а в разі подання її безпосередньо до господарського суду - дата реєстрації цієї заяви в канцелярії суду, а тому суд апеляційної інстанції дійшов помилково висновку, що для цілей нарахування пені за порушення строку розрахунків має значення саме дата прийняття судом до розгляду відповідної заяви, а не дата її подання до суду.
Колегія суддів погоджується з наведеними доводами позивача з огляду на наступне.
Як вже зазначалось вище згідно із вимогами частини третьої статті 13 Закону №2473-VIII у разі встановлення Національним банком України граничного строку розрахунків за операціями резидентів з імпорту товарів їх поставка має здійснюватися у строки, зазначені в договорах, але не пізніше встановленого Національним банком України граничного строку розрахунків з дня здійснення авансового платежу (попередньої оплати).
Порушення резидентами строку розрахунків, встановленого згідно із цією статтею, тягне за собою нарахування пені за кожний день прострочення в розмірі 0,3 відсотка суми неодержаних грошових коштів за договором (вартості недопоставленого товару) у національній валюті (у разі здійснення розрахунків за зовнішньоекономічним договором (контрактом) у національній валюті) або в іноземній валюті, перерахованій у національну валюту за курсом Національного банку України, встановленим на день виникнення заборгованості. Загальний розмір нарахованої пені не може перевищувати суми неодержаних грошових коштів за договором (вартості недопоставленого товару) (частина п`ята статті 13 Закону №2473-VIII).
Відповідно до положень частини сьомої статті 13 Закону №2473-VIII у разі прийняття до розгляду судом, міжнародним комерційним арбітражем позовної заяви резидента про стягнення з нерезидента заборгованості, що виникла внаслідок недотримання нерезидентом строку, передбаченого зовнішньоекономічним договором (контрактом), або прийняття до провадження уповноваженим органом відповідної країни документа про стягнення такої заборгованості з боржника-нерезидента на користь резидента в позасудовому (досудовому) примусовому порядку строк, встановлений відповідно до цієї статті, зупиняється з дня прийняття до розгляду такої заяви (прийняття до провадження відповідного документа) і пеня за порушення строку в цей період не нараховується. У разі ухвалення судом, міжнародним комерційним арбітражем рішення про задоволення позову сплаті підлягає лише пеня, нарахована до дня прийняття позовної заяви до розгляду судом, міжнародним комерційним арбітражем.
Отже, з дня прийняття до розгляду (прийняття до провадження) судом позовної заяви резидента про стягнення з нерезидента заборгованості, що виникла внаслідок недотримання нерезидентом строку передбаченого зовнішньоекономічним договором (контрактом), зупиняється перебіг строку розрахунків за операціями з експорту та імпорту товарів, і пеня за порушення строку в цей період не нараховується.
При цьому дата звернення резидента з позовом до суду або дата відправлення позову поштою є датою прийняття позовної заяви судом, внаслідок чого зупиняється нарахування пені за порушення строків здійснення розрахунків в іноземній валюті та пеня за їх порушення не сплачується.
Таке правозастосування відповідає правовій позиції Верховного Суду, викладеній у постановах від 04.02.2020 у справі № 815/3991/16, від 21.02.2023 у справі № 826/10651/16, на які зокрема посилається позивач в касаційній скарзі, а також в постановах від 28.01.2020 у справі №815/735/16, від 09.12.2020 у справі №826/16955/15, але не виключно.
Таким чином колегія приходить до висновку про помилковість висновку суду апеляційної інстанції в частині того, що для цілей нарахування пені за порушення строку розрахунків має значення саме дата прийняття судом до розгляду відповідної заяви, а не дата її подання до суду.
Як встановлено судами та вбачається з розрахунку штрафних (фінансових) санкцій та/або пені до оскаржуваного податкового повідомлення – рішення від 11.03.2024 №00182860702, контролюючим органом по експортному контракту 17.10.2022 № 17/10-22 застосовано пеню у розмірі 37 830,69 грн за період порушення граничних строків розрахунків з 17.04.2023 по 19.04.2023 (включно).
Як стверджує позивач, він звернувся в Господарський суд Дніпропетровської області з позовною заявою про стягнення заборгованості саме 17.04.2023, до позовної заяви було додано докази надсилання позову відповідачу ТОВ «Сілван Група» (Sіlvan Grupa d.o.o.) у Хорватію, а саме поштові квитанції від 17.04.2023, що на переконання позивача свідчить про факт прийняття судом вказаної позовної заяви та відповідно зупинення строку саме з 17.04.2023.
Проте колегія суддів зазначає, що з позовної заяви Товариства до ТОВ «Сілван Група" (Sіlvan Grupa d.o.o.), (справа № 904/1951/23) про стягнення заборгованість за зовнішньоекономічним контрактом № 17/10-22 від 17.10.2022 у розмірі 104 000 Євро, яка була додана до позовної заяви у цій справі, вбачається, що така подана до Господарського суду Дніпропетровської області саме 18.04.2023, про що свідчить відповідний штемпель суду з проставленою датою – 18.04.2023. 
Посилання позивача на те, що з огляду на роботу канцелярії Господарського суду Дніпропетровської області та кінець робочого дня, реєстраційна дата проставлена співробітником суду на такій позовній заяві 18.04.2023, а не фактична дата подання - 17.04.2023, колегія суддів не приймає до уваги, оскільки, як вбачається з доданої до такої позовної заяви платіжної інструкції №774 судовий збір за подання такої позовної заяви сплачено позивачем 18.04.2023, що свідчить про неможливість подання позовної заяви з додатком - платіжна інструкція саме 17.04.2023. Доказів того, що така платіжна інструкція була подана пізніше, тобто не разом з позовною заявою, позивачем не надано.
Поштова квитанція від 17.04.2023 про надсилання позовної заяви відповідачу - ТОВ «Сілван Група» (Sіlvan Grupa d.o.o.) у Хорватію, на яку посилається позивач, не є доказом подання позовної заяви до суду.
Таким чином, оскільки позов ТОВ «АЙДІА ТЕХ» до нерезидента «SILVAN GRUPA d.o.o.» (Хорватія) про стягнення заборгованості поданий до суду 18.04.2023, обґрунтованим є нарахування пені за порушення граничних строків розрахунків за 17.04.2023 (за 1 день) у сумі 12 610,23 грн. При цьому пеня у сумі 25 220,46 грн за період з 18.04.2023 по 19.04.2023 (за 2 дні) контролюючим органом застосовано безпідставно, а відповідно така підлягає скасуванню.
13. Щодо нарахування позивачу пені за 07.08.2023 за контрактом від 05.01.2023 №BSTR230105UKR укладеним з «TAIZHOU BISON MACHINERY INDUSTRY CO. LTD» (КНР) щодо поставки генераторів (бензинові та дизельні).
Як встановлено судами між ТОВ «АЙДІА ТЕХ» (Покупець) та «TAIZHOU BISON MACHINERY INDUSTRY CO. LTD» (КНР) (Продавець) укладено імпортний контракт від 05.01.2023 №BSTR230105UKR щодо поставки генераторів (бензинові та дизельні).
Відповідно до додаткової угоди від 07.03.2023 № 1 до контракту від 05.01.2023 № BSTR230105UKR з компанією «TAIZHOU BISON MACHINERY INDUSTRY CO. LTD» (КНР) сторони дійшли згоди викласти п. 4 договору у новій редакції: термін доставки в Україну не перевищуватиме 180 днів.
Відповідно до додаткової угоди від 02.08.2023 № 2 до контракту від 05.01.2023 №BSTR230105UKR з компанією «TAIZHOU BISON MACHINERY INDUSTRY CO. LTD» (КНР), згідно з якою, керуючись умовами Договору, сторони дійшли згоди змінити кількість, обсяг Товару та загальну вартість генераторів та викласти преамбулу у наступній редакції: Загальна кількість генераторів (дизельні) 188 штук на загальну суму 80 319,26 доларів США. Керуючись умовами Договору. Сторони дійшли згоди викласти п. 3 Договору у новій редакції: Оплата: Попередню оплату по даному контракту було проведено покупцем у розмірі 85 520,05 доларів США. Грошова сума у розмірі 5200,79 доларів США, що залишалася після внесення попередньої оплати і наразі є надлишком по відношенню до вартості Товару, який затверджено та наразі поставляється, залишається попередньою оплатою на наступну партію Товару, яка буде затверджена не пізніше 30 жовтня 2023 року.
ТОВ «АЙДІА ТЕХ» здійснено перерахування коштів за контрактом від 05.01.2023 №BSTR230105UKR на адресу компанії «TAIZHOU BISON MACHINERY INDUSTRY CO. LTD» (КНР) на загальну суму 171 040,10 доларів США.
Компанією «TAIZHOU BISON MACHINERY INDUSTRY CO, LTD» (КНР) здійснено повернення коштів 07.08.2023 за вищенаведеним контрактом на суму 88 520,05 доларів США (еквівалент 3127 348,50 грн) та поставлено товар (генератори) на суму 80 319,26 доларів США (еквівалент 2927 639,25 грн). що підтверджується митною декларацією від 18.10.2023 № 23UA100440497996U6.
До перевірки надано платіжну інструкцію АТ «ОТП БАНК» від 07.08.2023 № 9356953 щодо повернення коштів TAIZHOU BISON MACHINERY INDUSTRY CO, LTD (КНР) на загальну суму 85 442,24 доларів США.
До перевірки надано довідку АТ «ОТП БАНК» від 09.02.2024 № 020-01-020-3-020-3/28-БТ щодо стану розрахунку за контрактом від 05.01.2023 № BSTR230105UKR з компанією TAIZHOU BISON MACHINERY INDUSTRY CO, LTD» (КНР). Дата перерахування коштів: 18.01.2023 на суму 88 520,05 доларів США, граничний термін 16.07.2023; 02.07.2023 на суму 855 520,05 доларів США, граничний термін 22.01.2024. Передплата від 18.01.2023 була закрита поверненням коштів від 07.08.2023 у сумі 85 442,24 доларів США, а передплата 27.07.2023 закрита реєстром МД 18.10.2023 у сумі 80 319,26 доларів США.
Актом перевірки зафіксовано, що довідку уповноваженої організації (органу) країни розташування сторони зовнішньоекономічного договору (контракту) або третьої країни, відповідно до умов контракту від 05.01.2023 № BSTR230105UKR з нерезидентом «TAIZHOU BISON MACHINERY INDUSTRY CO, LTD» (КНР) щодо виникнення та закінчення дії форс-мажорних обставин до перевірки не надано.
За вказаних обставин, контролюючим органом за період з 17.07.2023 по 07.08.2023 нараховано пеню ТОВ «АЙДІА ТЕХ» за порушення граничних строків розрахунків за контрактом від 05.01.2023 № BSTR230105UKR у сумі 206 405,00 грн.
Позивач стверджує, що судом апеляційної інстанції при прийняті рішення не враховано висновки Верховного Суду, відносно того, що день зарахування валютної виручки на валютний рахунок резидента не може вважатися днем, за який здійснено прострочення зарахування вказаної виручки, та, відповідно, за такий день не може нараховуватися пеня. Позивач зазначає, що нарахування йому пені за 07.08.2023 є протиправним, оскільки 07.08.2023 фактично, є днем зарахування коштів на поточний рахунок Товариства й не може вважатися днем, за який здійснено прострочення зарахування суми заборгованості, а відповідно не може нараховуватися й пеня. 
Колегія суддів погоджується з наведеними доводами позивача.
Відповідно до частини другої статті 13 Закону №2473-VIII у разі встановлення Національним банком України граничного строку розрахунків за операціями резидентів з експорту товарів грошові кошти підлягають зарахуванню на рахунки резидентів у банках України у строки, зазначені в договорах, але не пізніше строку та в обсязі, встановлених Національним банком України. 
Порушення резидентами строку розрахунків, встановленого згідно із цією статтею, тягне за собою нарахування пені за кожний день прострочення в розмірі 0,3 відсотка суми неодержаних грошових коштів за договором (вартості недопоставленого товару) у національній валюті (у разі здійснення розрахунків за зовнішньоекономічним договором (контрактом) у національній валюті) або в іноземній валюті, перерахованій у національну валюту за курсом Національного банку України, встановленим на день виникнення заборгованості. Загальний розмір нарахованої пені не може перевищувати суми неодержаних грошових коштів за договором (вартості недопоставленого товару) (частина п`ята статті 13 Закону №2473-VIII).
Верховний Суд зазначає, що датою зарахування валютної виручки вважається зарахування її на відповідний рахунок в банківській установі. 
Аналіз наведеної норми свідчить, що пеня за порушення резидентами строку розрахунків застосовується за кожний день прострочення. При цьому день в якому кошти надійшли на рахунок резидента у банку України не є днем прострочення. 
Разом із тим порушення вимог статті 13 Закону №2473-VIII є триваючим порушенням, так як здійснюється безперервне невиконання вимог щодо надходження грошових коштів, яке припиняється зарахуванням коштів на рахунок резидента-постачальника продукції.
Тобто днем припинення такого порушення є день зарахування виручки (грошових коштів) на рахунок резидента-постачальника.
Відтак, колегія суддів погоджується з доводами позивача, що такий день не може вважатися днем, за який здійснено прострочення зарахування грошових коштів, та, відповідно, за такий день не може нараховуватися пеня, передбачена частиною п`ятою статті 13 Закону № №2473-VIII.
Аналогічна правова позиція вже висловлювалась Верховним Судом, зокрема, але не виключно, у постановах від 07.03.2023 у справі № 804/858/16, від 18.10.2019 у справі №810/3506/16, на які зокрема посилається і позивач в касаційній скарзі, а також у постановах від 14.08.2018 у справі №808/502/17, від 02.04.2019 у справі №815/342/16, від 23.09.2020 у справі №813/1703/17.
Таким чином, враховуючи вищевикладене та встановлені обставини, що по контракту від 05.01.2023 № BSTR230105UKR з компанією TAIZHOU BISON MACHINERY INDUSTRY CO, LTD» (КНР) здійснено повернення коштів 07.08.2023, що не заперечується і контролюючим органом (платіжна інструкція АТ «ОТП Банк» від 07.08.2023 №9356953 надавалась до перевірки) колегія суддів приходить до висновку про безпідставність нарахування Товариству пені за 1 день - 07.08.2023 у сумі 9 382,05 грн.
14. Відносно посилань позивача щодо зупинення строків на підставі частини шостої передбачених валютним законодавством, за об`єктивної неможливості виконати валютне зобов`язання з причин, що не залежать від їх волі платника.
Позивач в касаційній скарзі посилається на те, що за вищенаведеним контрактом від 05.01.2023 № BSTR230105UKR з компанією TAIZHOU BISON MACHINERY INDUSTRY CO, LTD» (КНР) він не мав об`єктивної можливості завершити розрахунки у зв`язку з: невиконанням саме контрагентом-нерезидентом з КНР обов`язку щодо оплати; неможливістю реалізації правового захисту у суді КНР у зв`язку з валютними обмеженнями, запровадженими Постановою НБУ № 18 від 24.02.2022; об`єктивною неможливістю отримання висновку ТПП, оскільки валютні обмеження не визнаються форс-мажором.
В цьому контексті також звертає увагу на наявність подібних обставин і нормативного підходу, щодо пункту 13 статті 16 ЗУ «Про валюту і валютні операції», яка, на переконання позивача і стосується заборони імпорту з РФ, проте демонструє застосування принципу виключення відповідальності у випадках, коли резидент не має реальної можливості виконати зовнішньоекономічне зобов`язання з причин, що не залежать від його волі.
Щодо форс – мажору.
Частина шоста статті 13 Закону №2473-VIII передбачає, що у разі якщо виконання договору, передбаченого частинами другою або третьою цієї статті, зупиняється у зв`язку з виникненням форс-мажорних обставин, перебіг строку розрахунків, установленого згідно з частиною першою цієї статті, та нарахування пені відповідно до частини п`ятої цієї статті зупиняється на весь період дії форс-мажорних обставин та поновлюється з дня, наступного за днем закінчення дії таких обставин. Підтвердженням виникнення та закінчення дії форс-мажорних обставин є відповідна довідка уповноваженої організації (органу) країни розташування сторони зовнішньоекономічного договору (контракту) або третьої країни відповідно до умов цього договору (контракту).
Отже, у разі зупинення виконання господарської операції, яке зумовлене виникненням форс-мажорних обставин, зупиняється як перебіг строку розрахунків за операціями з експорту та імпорту товарів, так і нарахування пені на весь період дії форс-мажорних обставин.
Таким чином частина шоста статті 13 Закону №2473-VIII передбачає можливість зупинення нарахування пені виключно на період дії форс-мажорних обставин.
Вирішуючи питання щодо того, які саме обставини слід розглядати як форс-мажорні (обставини непереборної сили), а також щодо документів та доказів, які підтверджують їх настання та припинення, та органу, уповноваженого на таке засвідчення, суд касаційної інстанції враховує наступне правове регулювання та судову практику.
Стаття 14-1 Закону України «Про торгово-промислові палати в Україні» передбачає, що Торгово-промислова палата України та уповноважені нею регіональні торгово-промислові палати засвідчують форс-мажорні обставини (обставини непереборної сили) та видають сертифікат про такі обставини протягом семи днів з дня звернення суб`єкта господарської діяльності за собівартістю. Сертифікат про форс-мажорні обставини (обставини непереборної сили) для суб`єктів малого підприємництва видається безкоштовно.
Форс-мажорними обставинами (обставинами непереборної сили) є надзвичайні та невідворотні обставини, що об`єктивно унеможливлюють виконання зобов`язань, передбачених умовами договору (контракту, угоди тощо), обов`язків згідно із законодавчими та іншими нормативними актами, а саме: загроза війни, збройний конфлікт або серйозна погроза такого конфлікту, включаючи але не обмежуючись ворожими атаками, блокадами, військовим ембарго, дії іноземного ворога, загальна військова мобілізація, військові дії, оголошена та неоголошена війна, дії суспільного ворога, збурення, акти тероризму, диверсії, піратства, безлади, вторгнення, блокада, революція, заколот, повстання, масові заворушення, введення комендантської години, карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України, експропріація, примусове вилучення, захоплення підприємств, реквізиція, громадська демонстрація, блокада, страйк, аварія, протиправні дії третіх осіб, пожежа, вибух, тривалі перерви в роботі транспорту, регламентовані умовами відповідних рішень та актами державних органів влади, закриття морських проток, ембарго, заборона (обмеження) експорту/імпорту тощо, а також викликані винятковими погодними умовами і стихійним лихом, а саме: епідемія, сильний шторм, циклон, ураган, торнадо, буревій, повінь, нагромадження снігу, ожеледь, град, заморозки, замерзання моря, проток, портів, перевалів, землетрус, блискавка, пожежа, посуха, просідання і зсув ґрунту, інші стихійні лиха тощо.
У постанові від 21 липня 2021 року (справа №912/3323/20) Верховний Суд дійшов висновку, що надзвичайними є ті обставини, настання яких не очікується сторонами при звичайному перебігу справ. Під надзвичайними можуть розумітися такі обставини, настання яких добросовісний та розумний учасник правовідносин не міг очікувати та передбачити при прояві ним достатнього ступеня обачливості. Невідворотними є обставини, настанню яких учасник правовідносин не міг запобігти, а також не міг запобігти наслідкам таких обставин навіть за умови прояву належного ступеня обачливості та застосуванню розумних заходів із запобігання таким наслідкам. Ключовим є те, що непереборна сила робить неможливим виконання зобов`язання в принципі, незалежно від тих зусиль та матеріальних витрат, які сторона понесла чи могла понести.
Поряд із цим усталеною є практика Верховного Суду, що форс-мажорні обставини не мають преюдиційного (заздалегідь встановленого) характеру. У разі їх виникнення сторона, яка посилається на дію форс-мажорних обставин, повинна довести їх наявність не тільки самих по собі, але і те, що вони були форс-мажорними саме для цього конкретного випадку (зокрема, але не виключно постанови Верховного Суду від 16 липня 2019 року у справі №917/1053/18, від 25 січня 2022 року у справі №904/3886/21, від 18 січня 2024 року у справі № 914/2994/22).
Верховний Суд також неодноразово вказував (постанови від 05 грудня 2023 року у справі №917/1593/22, від 18 січня 2024 року у справі № 914/2994/22, від 19 серпня 2022 року у справі №908/2287/17 тощо), що підтвердженням існування форс-мажорних обставин є відповідний сертифікат Торгово-промислової палати України чи уповноваженої нею регіональної ТПП. Водночас, сертифікат Торгово-промислової палати України не є єдиним доказом існування форс-мажорних обставин; обставина форс-мажору має оцінюватись судом з урахуванням встановлених обставин справи та у сукупності з іншими доказами. Саме суд повинен на підставі наявних у матеріалах справи доказів встановити, чи дійсно такі обставини, на які посилається сторона, є надзвичайними і невідворотними, що об`єктивно унеможливили належне виконання стороною свого обов`язку.
У постановах від 05 жовтня 2023 року у справі №520/14773/21, від 19 серпня 2022 року у справі №818/2429/18, від 17 червня 2020 року у справі №812/677/17, від 03 вересня 2019 року у справі №805/1087/16 Верховний Суд зазначив, що має встановлюватися (доводитися) вплив обставин непереборної сили, засвідчених відповідними сертифікатами ТПП України, на неможливість платника податку належним чином виконувати свої зобов`язання і на зміну його економічного стану цими форс-мажорними обставинами. Ці фактори мають перебувати у причинно-наслідковому зв`язку.
Отже саме по собі існування форс-мажорної обставини (обставини непереборної сили) ще не є свідченням того, що безпосередньо вона вплинула на неможливість виконання особою певного зобов`язання за договором чи обов`язку, передбаченого законодавчими та іншими нормативними актами. Такий зв`язок має доводитись як шляхом надання сертифіката (довідки) Торгово-промислової палати України чи уповноваженої нею регіональної ТПП, так і інших належних доказів, що можуть це підтвердити.
Суд апеляційної інстанції встановив, що фактично не заперечується і позивачем, що ним не було надано сертифіката (довідки) Торгово-промислової палати України чи уповноваженої нею регіональної ТПП, а також і інших належних доказів, що підтверджують існування форс-мажорних обставин, які призвели до порушення строків розрахунків згідно спірних контрактів.
Відносно неможливості реалізації правового захисту у суді КНР у зв`язку з тим, що договір №UKR не містив арбітражного застереження щодо можливості розгляду справи в суді в Україні і позивач був позбавлений права подати позов до суду в КНР (Народний суд району Цзяоцзян, м. Тайчжоу) з огляду на неможливість сплати судового збору у зв`язку з валютними обмеженнями, запровадженими Постановою НБУ № 18 від 24.02.2022 (заборона здійснювати транскордонний переказ валютних цінностей з України/переказ коштів на кореспондентські рахунки банків-нерезидентів у гривнях/іноземній валюті, відкриті в банках-резидентах, включаючи перекази, що здійснюються за дорученням клієнтів, в тому числі сплата судових зборів при зверненні в суди в інших країнах), колегія суддів не приймає до уваги з огляду на те, що зазначені обмеження введені Постановою НБУ ще 24.02.2022, а контракт з компанією «TAIZHOU BISON MACHINERY INDUSTRY CO, LTD» укладено 05.01.2023, тобто при укладенні контракту позивач мав розуміти наслідки умов щодо розгляду спірних питань в суді КНР (Народний суд району Цзяоцзян, м. Тайчжоу) та відсутності умови (застереження) щодо можливості розгляду спору в суді України, проте позивач належної обачності не виявив.
Наведені обставини по своїй суті не є форс – мажорними обставинами (обставинами непереборної сили).
Відносно посилань позивача на статтю 112 Податкового кодексу України та те, що порушення строків розрахунків за операціями з експорту та імпорту товарів, в даному випадку, відбулось з вини нерезидентів компанії TAIZHOU BISON MACHINERY INDUSTRY CO, LTD (КНР) та компанії «SILVAN GRUPA d.o.o.» (Хорватія), що виключає можливість застосування до позивача відповідальності у вигляді пені, передбаченої частиною 5 статті 13 Закону України «Про валюту і валютні операції».
Щодо застосування до спірних правовідносин статті 112 Податкового кодексу України в контексті можливості притягнення позивача до фінансової відповідальності, суд касаційної інстанції вважає за необхідне зазначити про таке.
Згідно з абзацом другим пункту 111.2 статті 111 Податкового кодексу України фінансова відповідальність, що встановлюється згідно з іншими законами, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи, може застосовуватися у вигляді штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) та/або пені.
Стаття 112 Податкового кодексу України визначає загальні умови притягнення до фінансової відповідальності за вчинення податкових правопорушень та порушення іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.
Зокрема, згідно з положеннями пунктів 112.1, 112.2, 112.7 статті 112 Податкового кодексу України особа може бути притягнута до фінансової відповідальності за вчинення податкового правопорушення за умови наявності в її діянні (дії або бездіяльності) вини, крім випадків, передбачених цим Кодексом.
Особа вважається винною у вчиненні правопорушення, якщо буде встановлено, що вона мала можливість для дотримання правил та норм, за порушення яких цим Кодексом передбачена відповідальність, проте не вжила достатніх заходів щодо їх дотримання.
Вжиті платником податків заходи щодо дотримання правил та норм податкового законодавства вважаються достатніми, якщо контролюючий орган не доведе, що, вчиняючи певні дії або допускаючи бездіяльність, за які передбачена відповідальність, платник податків діяв нерозумно, недобросовісно та без належної обачності.
У разі якщо контролюючий орган не доведе, що платник податків мав можливість для дотримання правил та норм, за порушення яких цим Кодексом передбачена відповідальність, проте не вжив достатніх заходів щодо їх дотримання, платник податків не може бути притягнутий до відповідальності за таке порушення. Положення цього пункту застосовуються виключно в разі, якщо умовою притягнення до фінансової відповідальності за податкове правопорушення є наявність вини платника податків.
При цьому, як уже зазначалось, спірна у цій справі пеня нарахована на підставі приписів Закону №2473-VIII.
Разом з тим, питання щодо поширення дії вказаних норм Податкового кодексу України на вказані правовідносини вже неодноразово предметом дослідження касаційного суду. Так, у постановах Верховного Суду у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду від 23 липня 2024 року у справі №240/25642/22, від 27 лютого 2025 року у справі № 520/2941/24 сформовано правовий висновок про те, що питання зупинення нарахування пені за порушення термінів розрахунків у сфері зовнішньоекономічної діяльності у зв`язку з виникненням форс-мажорних обставин врегульовано спеціальним Законом України «Про валюту і валютні операції», а тому відповідно на ці правовідносини не розповсюджуються положення підпунктів статті 112 Податкового кодексу України, за аналогією з положеннями абз. 11 п. 52-1 та пп. 69.9 п. 69 підрозд. 10 розд. XX «Перехідні положення» цього ж Кодексу.
Щодо посилання позивача на пункту 13 статті 16 Закону України «Про валюту і валютні операції» Суд зазначає наступне.
Верховний Суд у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду у постанові від 23 липня 2024 року справа № 240/25642/22 наголосив на тому, що законодавець, маючи на меті звільнити суб`єктів господарювання, які вчинили правопорушення, у вигляд порушення строків розрахунків, від відповідальності у вигляді пені, вносить відповідні зміни саме до Закону України «Про валюту і валютні операції». 
Так, Законом України № 2260-IX від 12.05.2022 «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану» статтю 16 Закону України «Про валюту і валютні операції» доповнено пунктом 13 такого змісту: « 13. Відповідальність, передбачена частиною п`ятою статті 13 цього Закону, не застосовується до резидентів - суб`єктів господарювання, що вчинили відповідне правопорушення, якщо імпортні операції не можуть бути завершені внаслідок дії постанови Кабінету Міністрів України «Про застосування заборони ввезення товарів з Російської Федерації» від 9 квітня 2022 року № 426».
Тобто зазначена норма стосується безпосередньо відповідальності за правопорушення, які допущені внаслідок неможливості завершення імпортних операцій з огляду на дію постанови Кабінету Міністрів України «Про застосування заборони ввезення товарів з Російської Федерації» від 9 квітня 2022 року № 426», якою заборонено ввезення на митну територію України в митному режимі імпорту товарів з Російської Федерації. 
При цьому Суд зазначає, що в частині звільнення суб`єктів господарювання від відповідальності у вигляді пені за порушення строків розрахунків при виконанні контрактів з нерезидентами Китайської Народної Республіки (КНР) жодних змін чи доповнень до Закону України «Про валюту і валютні операції» не вносилось, а відтак наведені посилання позивача є безпідставними.
15. Щодо експортного контракту від 31.10.2022 № 31/10 з компанією «SILVAN GRUPA d.o.o.» (Хорватія) (покупець) позивач в касаційній скарзі зазначає, що 06.11.2023 між ТОВ «Айдіа Тех» (Кредитор), «SILVAN GRUPA d.o.o.» (Первісний боржник) та ТОВ «Трейдінг енд Делівері Експо» (Trading and Delivery Expo d.o.o.) (Новий боржник) укладено Договір про переведення боргу № 6/11-2023. Зазначає, що в період з 15.11.2023 по 30.11.2023 ТОВ «Трейдінг енд Делівері Експо» (Trading and Delivery Expo d.o.o.) сплатило на користь ТОВ «Айдіа Тех» суму у розмірі 59 633,3 євро. Тобто станом на 15.11.2023 борг за контрактом № 31/10 від 31.10.2022 вже було частково оплачено, а тому і сума на яку відповідач нараховує пеню по контракту № 31/10 від 31.10.2022 і період начебто порушення граничних термінів визначено помилково.
Однак колегія суддів вказує на помилковість зазначених доводів. 
З акту перевірки, розрахунку штрафних (фінансових) санкцій та/або пені до спірного податкового повідомлення – рішення, а також долученого позивачем до позовної заяви листа АТ «ПРИВАТБАНК» щодо проведених операцій ТОВ «Айдіа Тех» по експортному контракту від 31.10.2022 № 31/10 вбачається, що 15.11.2023 було проведено оплату 3390,00 євро за митною декларацією (МД) №22UA101020040535U8 від 03.11.2022 (граничний строк розрахунку по якій 02.05.2023). При цьому як вбачається з розрахунку штрафних (фінансових) санкцій та/або пені нарахування пені по наведеній вище митній декларації контролюючим органом не проводилось. 
З розрахунку штрафних (фінансових) санкцій та/або пені до спірного податкового повідомлення – рішення та листа АТ «ПРИВАТБАНК» щодо проведених операцій ТОВ «Айдіа Тех» по експортному контракту від 31.10.2022 № 31/10, в якому зазначені конкретні дати постачання та дати платежів, не вбачається, що контролюючим органом допущено неправильне обчислення розміру пені у розмірі 925 924,62 грн за порушення Товариством граничних строків розрахунків за контрактом від 31.10.2022 № 31/10.
16. З огляду на вказане податкове повідомлення-рішення податкового повідомлення-рішення від 11.03.2024 №00182860702 є правомірним в частині нарахування пені за порушення термінів розрахунку у сфері зовнішньоекономічної діяльності в розмірі 1 135 557,80 грн.
Висновки за результатами розгляду касаційної скарги
17. Відповідно до пункту 3 частини першої статті 349 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції за наслідками розгляду касаційної скарги має право скасувати судові рішення судів першої та (або) апеляційної інстанцій повністю або частково і ухвалити нове рішення у відповідній частині або змінити рішення, не передаючи справи на новий розгляд.
Згідно з частиною першою статті 351 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції скасовує судове рішення повністю або частково і ухвалює нове рішення у відповідній частині або змінює його, якщо таке судове рішення, переглянуте в передбачених статтею 341 цього Кодексу межах, ухвалено з неправильним застосуванням норм матеріального права або порушенням норм процесуального права. Неправильним застосуванням норм матеріального права вважається: неправильне тлумачення закону або застосування закону, який не підлягає застосуванню, або незастосування закону, який підлягав застосуванню (частина третя статті 351 Кодексу адміністративного судочинства України).
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду, враховуючи норми законодавства, що регулюють спірні правовідносини дійшов висновку, що оскільки обставини у справі встановлені з достатньою повнотою, але судове рішення ухвалене частково з неправильним застосуванням норм матеріального права, а тому таке підлягає скасуванню в частині відмови в задоволенні позовних вимог про визнання протиправним і скасування податкового повідомлення-рішення від 11.03.2024 №00182860702 в частині нарахування пені за порушення термінів розрахунку у сфері зовнішньоекономічної діяльності в розмірі 34 602,51 грн.
Керуючись статтями 341, 345, 349, 351, 355, 356, 359 Кодексу адміністративного судочинства України, Суд,
П О С Т А Н О В И В:
Касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Айдіа Тех» задовольнити частково.
Постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 22.04.2025 у справі №320/13672/24 щодо відмови в задоволенні позовних вимог Товариства з обмеженою відповідальністю «Айдіа Тех» про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення - рішення від 11.03.2024 №00182860702 в частині нарахування пені за порушення термінів розрахунку у сфері зовнішньоекономічної діяльності в розмірі 34 602,51 грн - скасувати та в цій частині ухвалити нове рішення про задоволення позовних вимог Товариства з обмеженою відповідальністю «Айдіа Тех».
В решті постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 22.04.2025 у справі №320/13672/24 залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття, є остаточною і оскарженню не підлягає.

...........................

...........................

...........................

І.Я.Олендер
Р.Ф. Ханова 
 І.А. Гончарова ,
Судді Верховного Суду