П О С Т А Н О В А 
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
Справа №  560/12899/24 
Головуючий суддя 1-ої інстанції -  Фелонюк Д.Л. 
Суддя-доповідач -  Драчук Т. О.   
27 листопада 2025 року                                                                                 
                                                                                                                    м. Вінниця
Сьомий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
головуючого судді:  Драчук Т. О. 
суддів:  Полотнянка Ю.П.  Смілянця Е. С. , 

розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Державного підприємства "Шепетівський військовий лісгосп" на рішення Хмельницького окружного адміністративного суду від 02 квітня 2025 року у справі за адміністративним позовом Державного підприємства "Шепетівський військовий лісгосп" до Головного управління ДПС у Хмельницькій області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, 
В С Т А Н О В И В :
в серпні 2024 року позивач, - ДП "Шепетівський військовий лісгосп", звернувся до Хмельницького окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Хмельницькій області про визнання протиправним та скасування винесених ГУ ДПС у Хмельницькій області податкових повідомлень-рішень від 08.05.2024 № 0117300407 про сплату державним підприємством "Шепетівський військовий лісгосп" штрафних (фінансових) санкцій у сумі 31958,46 (тридцять одна тисяча дев`ятсот п`ятдесят вісім грн. 46 коп.) грн; від 08.05.2024 № 0117260407 про сплату державним підприємством "Шепетівський військовий лісгосп" штрафних (фінансових) санкцій у сумі 117012,51 (сто сімнадцять тисяч двадцять грн. 51 коп.) грн.; від 08.05.2024 № 0117240407 про сплату державним підприємством "Шепетівський військовий лісгосп" штрафних (фінансових) санкцій у сумі 17654,43 (сімнадцять тисяч шістсот п`ятдесят чотири грн. 43 коп.) грн.
Рішенням Хмельницького окружного адміністративного суду від 02.04.2025 у задоволенні адміністративного позову відмовлено.
Не погоджуючись з рішенням суду першої інстанції, позивачем подано апеляційну скаргу, в якій апелянт просить рішення суду першої інстанції скасувати та прийняти нове рішення, яким адміністративний позов задовольнити в повному обсязі, посилаючись на неправильне застосування судом першої інстанції норм матеріального та порушення норм процесуального права.
Відповідно до п.3 ч.1 ст.311 КАС України суд апеляційної інстанції може розглянути справу без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження) за наявними у справі матеріалами, якщо справу може бути вирішено на підставі наявних у ній доказів, у разі подання апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції, які ухвалені в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження).
Враховуючи, що матеріали справи містять достатньо доказів для вирішення спору, колегія суддів вважає за можливе розглядати справу в порядку письмового провадження.
Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, законність і обґрунтованість рішення суду в межах доводів апеляційної скарги, а також правильність застосування судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що апеляційну скаргу слід залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції без змін, виходячи з наступного.
Як встановлено судом першої інстанції та підтверджується матеріалами справи, Головним управлінням ДПС у Хмельницькій області проведено камеральну перевірку Державного підприємства "Шепетівський військовий лісгосп" щодо дотримання порядку реєстрації податкових накладних та розрахунків коригування до таких накладних з податку на додану вартість в Єдиному реєстрі податкових накладних та порушення термінів сплати узгодженої суми податкового зобов`язання з податку на додану вартість.
За результатами проведеної перевірки складено акт від 12.04.2024 №9069/22-01-04-07-11/43075760, в якому зазначено, що перевіркою встановлено, що Державне підприємство "Шепетівський військовий лісгосп" в порушення вимог:
- пункту 89 підрозділу 2 розділу ХХ «Перехідні положення», пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України (далі - ПК України) податкові накладні в кількості 62 шт на загальну суму ПДВ 737433,50 грн, виписані в серпні, вересні, жовтні, листопаді, грудні 2023 року та розрахунки коригування в кількості 5 шт на загальну суму ПДВ (-) 35501,33 грн, виписані в жовтні 2020 року та в квітні 2022 року, зареєстровані в Єдиному реєстрі податкових накладних з порушенням граничних строків;
- пункту 50.1 статті 50, пункту 57.1 статті 57, підпункту 98.2.2 пункту 98.2 статті 98, пункту 203.1 статті 203 ПК України несвоєчасно сплачено узгоджену суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість в сумі 2340249,35 грн із затримкою до 30 календарних днів, наступних за останнім днем строку сплати суми грошового зобов`язання; в сумі 319584,55 грн із затримкою понад 30 календарних днів, наступних за останнім днем строку сплати суми грошового зобов`язання.
За результатами камеральної перевірки, Головним управлінням ДПС у Хмельницькій області прийнято податкові повідомлення-рішення:
- від 08.05.2024 №0117300407, яким, за несвоєчасну сплату узгоджених сум грошових зобов`язань по податкових деклараціях з податку на додану вартість в розмірі 319584,55 грн, до позивача застосовано штрафну (фінансову) санкцію (штраф) в сумі 31958,46 грн;
- від 08.05.2024 №0117260407, яким, за несвоєчасну сплату узгоджених сум грошового зобов`язання по податкових деклараціях з податку на додану вартість в розмірі 2340249,35 грн, до позивача застосовано штрафну (фінансову) санкцію (штраф) в сумі 117012,51 грн;
- від 08.05.2024 №0117240407, яким, за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних/розрахунків коригування з порушенням граничних строків реєстрації за жовтень 2020 року, квітень 2022 року, серпень, вересень, жовтень, листопад, грудень 2023 року, лютий, березень, квітень 2023 року, до позивача застосовано штрафну (фінансову) санкцію (штраф) в сумі 33935,92 грн, у тому числі: у розмірі 2% в сумі 15458,73 грн; у розмірі 5% в сумі 41,67 грн; у розмірі 10% в сумі 42,96 грн; у розмірі 15% в сумі 699,63 грн; у розмірі 20% в сумі 38,50 грн; у розмірі 50% в сумі 17654,43 грн.
Позивач подав скаргу на зазначені податкові повідомлення-рішення, за результатами розгляду якої рішенням Державної податкової служби України №22015/6/99-00-06-03-01-06 від 18.07.2024 податкові повідомлення-рішення від 08.05.2024 №0117240407, №0117260407, №0117300407 залишено без змін, а скаргу - без задоволення.
Не погодившись із вказаними податковими повідомленнями-рішеннями, позивач звернувся до суду з цим позовом.
Приймаючи оскаржуване рішення суд першої інстанції виходив з того, що (Щодо податкового повідомлення-рішення від 08.05.2024 №0117240407 в частині застосування до позивача штрафної (фінансової) санкції (штрафу) у розмірі 50% в сумі 17654,43 грн) як зазначено в акті від 12.04.2024 №9069/22-01-04-07-11/43075760 згідно з даними ЄРПН податкові накладні, що підлягають наданню покупцям - платникам ПДВ ДП «Шепетівський військовий лісгосп» за:
- серпень 2023 року в кількості 2 шт (№221 від 18.08.2023 та №222 від 18.08.2023) ПДВ в сумі 1345,83 грн, зареєстровано з порушенням терміну реєстрації на 120 календарних днів;
- вересень 2023 року в кількості 1 шт (№226 від 19.09.2023) ПДВ в сумі 3318,39 грн, зареєстровано з порушенням терміну реєстрації на 90 календарних днів;
- жовтень 2023 року в кількості 43 шт (№190 від 26.10.2023, №153 від 20.10.2023, №149 від 20.10.2023, №211 від 31.10.2023, №200 від 27.10.2023, №208 від 30.10.2023, №167 від 23.10.2023, №225 від 28.10.2023, №197 від 27.10.2023, №154 від 20.10.2023, №132 від 18.10.2023, №219 від 31.10.2023, №216 від 31.10.2023, №116 від 17.10.2023, №112 від 16.10.2023, №120 від 17.10.2023, №159 від 20.10.2023, №172 від 23.10.2023, №175 від 24.10.2023, №205 від 30.10.2023, №198 від 27.10.2023, №144 від 19.10.2023, №201 від 28.10.2023, №164 від 20.10.2023, №123 від 17.10.2023, №176 від 24.10.2023, №165 від 23.10.2023, №160 від 20.10.2023, №113 від 16.10.2023, №142 від 19.10.2023, №196 від 27.10.2023, №187 від 26.10.2023, №157 від 20.10.2023, №108 від 16.10.2023, №163 від 20.10.2023, №109 від 16.10.2023, №111 від 16.10.2023, №189 від 26.10.2023, №191 від 27.10.2023, №178 від 24.10.2023, №192 від 27.10.2023, №182 від 26.10.2023, №147 від 19.10.2023) ПДВ в сумі 713049,87 грн, зареєстровано з порушенням терміну реєстрації на 3, 4, 5, 10 календарних днів;
- листопад 2023 року в кількості 2 шт (№208 від 30.11.2023, №209 від 08.11.2023) ПДВ в сумі 1262,90 грн, зареєстровано з порушенням терміну реєстрації на 29 та 42 календарних дні;
- грудень 2023 року в кількості 14 шт (№27 від 06.12.2023, №89 від 14.12.2023, №80 від 14.12.2023, №72 від 13.12.2023, №50 від 08.12.2023, №22 від 05.12.2023, №75 від 14.12.2023, №10 від 02.12.2023, №96 від 15.12.2023, №94 від 15.12.2023, №39 від 07.12.2023, №84 від 14.12.2023, №78 від 14.12.2023, №63 від 12.12.2023) ПДВ в сумі 18456,51 грн, зареєстровано з порушенням терміну реєстрації на 3 календарних дні.
Згідно з даними ЄРПН розрахунки коригування, що підлягають наданню покупцям - платникам ПДВ ДП «Шепетівський військовий лісгосп» за:
- квітень 2022 року в кількості одна шт (№144 від 29.04.2022) ПДВ в сумі (-)192,49 грн, зареєстровано з порушенням терміну реєстрації на 19 календарних днів;
- жовтень 2020 року в кількості 4 шт (№4485//586 від 05.10.2020, №20678//586 від 20.10.2020, №23410//586 від 22.10.2020, №4484//586 від 05.10.2020) ПДВ в сумі (-)35501,33 грн, зареєстровано з порушенням терміну реєстрації на 472 календарних днів.
В свою чергу, розповсюджувати дію пунктів 89, 90 підрозділу 2 розділу XX ПК України на правовідносини, які були припинені (тобто, податкові накладні складені та зареєстровані з порушенням строку, який визначений пунктом 201.1 статті 201 ПК України, до внесення змін Законом №2876-IX) є неможливим.
Тому зменшений розмір штрафних санкцій може бути застосований лише щодо податкових накладних, складених та зареєстрованих несвоєчасно після набрання чинності Законом №2876-IX або до накладних, строк реєстрації яких не скінчився станом на день набрання чинності цим Законом (08.02.2023).
Таким чином, контролюючий орган правомірно прийняв податкове повідомлення-рішення від 08.05.2024 №0117240407 в частині застосування до позивача штрафної (фінансової) санкції (штрафу) у розмірі 50% в сумі 17654,43 грн.
Щодо податкового повідомлення-рішення від 08.05.2024 за №0117260407, суд першої інстанції зазначив, що на підставі аналізу даних інтегрованої картки позивача перевіркою встановлено несвоєчасну сплату самостійно узгодженого грошового зобов`язання з податку на додану вартість при граничних термінах сплати, а саме:
- декларація №9131421804 від 18.07.2022 граничний термін сплати - 01.08.2022, дата фактичної сплати 15.08.2022, 25.08.2022, 25.08.2022 із затримкою, відповідно, на 14, 24 та 24 днів;
- декларація №9160285182 від 16.08.2022 граничний термін сплати -17.08.2022, дати фактичної сплати 25.08.2022 та 06.09.2022 із затримкою, відповідно, на 8 та 20 днів;
- декларація №9172762794 від 02.09.2022 граничний термін сплати - 05.09.2022, дати фактичної сплати 06.09.2022, 12.09.2022 та 13.09.2022 із затримкою, відповідно, на 1, 7 та 8 днів;
- декларація №9179473511 від 12.09.2022, граничний термін сплати - 13.09.2022, дата фактичної сплати 06.10.2022 із затримкою на 23 днів;
- декларація №9434378466 від 05.10.2022, граничний термін сплати - 06.10.2022, дата фактичної сплати - 28.10.2022 із затримкою на 22 дні;
- декларація №9256145006 від 29.11.2022 граничний термін сплати - 30.11.2022, дати - фактичної сплати 02.12.2022 та 23.12.2022 із затримкою, відповідно, на 2 та 23 дні;
- декларація №9273696392 від 20.12.2022 граничний термін сплати - 30.12.2022, дата фактичної сплати 24.01.2023, 24.01.2023 із затримкою, відповідно, на 25, 25 днів;
- декларація №9300056096 від 19.01.2023 граничний термін сплати - 30.01.2023, дата фактичної сплати 27.02.2023 із затримкою на 28 днів;
- декларація №9064961870 від 30.03.2023 граничний термін сплати - 31.03.2023, дата фактичної сплати 03.04.2023 та 24.04.2023 із затримкою, відповідно, на 3 та 24 дні;
- декларація №9086824310 від 20.04.2023 граничний термін сплати - 01.05.2023, дата фактичної сплати 25.05.2023 із затримкою на 28 днів;
- декларація №91165548651 від 19.05.2023 граничний термін сплати - 30.05.2023, дата фактичної сплати 20.06.2023, 23.06.2023, 23.06.2023 із затримкою, відповідно, на 21, 24 та 24 дні;
- декларація №9145121684 від 19.06.2023 граничний термін сплати - 30.06.2023, дата фактичної сплати 25.07.2023 із затримкою 25 днів.
Таким чином, податкове повідомлення-рішення від 08.05.2024 №0117260407 є правомірним та, відповідно, відсутні підстави для його скасування.
Щодо податкового повідомлення-рішення від 08.05.2024 за №0117300407, суд першої інстанції зазначив, що на підставі аналізу даних інтегрованої картки позивача лісгосп» перевіркою встановлено несвоєчасну сплату самостійно узгодженого грошового зобов`язання з податку на додану вартість при граничних термінах сплати, а саме:
1) декларація №30021529 від 17.10.2019 граничний термін сплати - 30.10.2019, дата фактичної сплати - 26.11.2019 із затримкою 27 днів;
2) декларація №33617053 від 19.11.2019 граничний термін сплати - 30.11.2019, дата фактичної сплати - -18.12.2019 із затримкою 18 днів;
3) декларація №36079400 від 17.12.2019 граничний термін сплати - 30.12.2019, дата фактичної сплати - 24.01.2020 із затримкою 25 днів;
4) декларація №5250179 від 20.01.2020 граничний термін сплати - 30.01.2020, дата фактичної сплати - 12.02.2020 із затримкою 13 днів;
5) декларація №9224132840 від 27.10.2022 граничний термін сплати - 31.10.2022, дата фактичної сплати - 02.12.2022 із затримкою 32 дні;
6) декларація №9033709759 від 24.02.2023: граничний термін сплати - 02.03.2023, дата фактичної сплати - 03.04.2023 (затримка 32 дня); граничний термін сплати - 06.08.2020, дата фактичної сплати - 04.01.2022 (затримка 516 днів); граничний термін сплати - 11.07.2021, дата фактичної сплати - 04.01.2022 (затримка 177 днів); граничний термін сплати - 26.10.2019, дата фактичної сплати - 04.01.2022 (затримка 802 дні); граничний термін сплати - 15.11.2018, дата фактичної сплати - 04.01.2022 (затримка 1146 днів); граничний термін сплати - 07.06.2020, дата фактичної сплати - 04.01.2022 (затримка 576 дні); граничний термін сплати - 30.09.2021, дата фактичної сплати - 04.01.2022 (затримка 96 днів); граничний термін сплати - 05.01.2018, дата фактичної сплати - 04.01.2022 (затримка 1461 день); граничний термін сплати - 05.01.2018, дата фактичної сплати - 04.01.2022 (затримка 1461 день); граничний термін сплати - 05.01.2018, дата фактичної сплати - 04.01.2022 (затримка 1461 день); граничний термін сплати - 17.07.2019, дата фактичної сплати - 04.01.2022 (затримка 903 дні); граничний термін сплати - 09.06.2019, дата фактичної сплати - 04.01.2022 (затримка 941 день); граничний термін сплати - 17.07.2019, дата фактичної сплати - 04.01.2022 (затримка 903 дні); граничний термін сплати - 26.10.2019, дата фактичної сплати - 04.01.2022 (затримка 802 дні); граничний термін сплати - 26.10.2019, дата фактичної сплати - 04.01.2022 (затримка 802 дні); граничний термін сплати - 13.02.2019, дата фактичної сплати - 04.01.2022 (затримка 1056 днів); граничний термін сплати - 20.03.2018, дата фактичної сплати - 04.01.2022 (затримка 1386 днів); граничний термін сплати - 03.05.2021, дата фактичної сплати - 04.01.2022 (затримка 246 днів); граничний термін сплати - 14.10.2019, дата фактичної сплати - 04.01.2022 (затримка 813 днів); граничний термін сплати - 09.02.2020, дата фактичної сплати - 04.01.2022 (затримка 695 днів); граничний термін сплати - 08.04.2020, дата фактичної сплати - 04.01.2022 (затримка 636 днів); граничний термін сплати - 14.05.2019, дата фактичної сплати - 04.01.2022 (затримка 966 днів); граничний термін сплати - 18.06.2018, дата фактичної сплати - 04.01.2022 (затримка 1296 днів); граничний термін сплати - 20.05.2018, дата фактичної сплати - 04.01.2022 (затримка 1325 днів); граничний термін сплати - 13.02.2019, дата фактичної сплати - 04.01.2022 (затримка 1056 днів); граничний термін сплати - 29.01.2018, дата фактичної сплати - 04.01.2022 (затримка 1436 днів); граничний термін сплати - 17.07.2019, дата фактичної сплати - 04.01.2022 (затримка 903 дні); граничний термін сплати - 02.02.2021, дата фактичної сплати - 04.01.2022 (затримка 336 днів); граничний термін сплати - 02.02.2021, дата фактичної сплати - 04.01.2022 (затримка 336 днів); граничний термін сплати - 05.10.2020, дата фактичної сплати - 04.01.2022 (затримка 456 днів); граничний термін сплати - 05.10.2020, дата фактичної сплати - 04.01.2022 (затримка 456 днів); граничний термін сплати - 07.07.2020, дата фактичної сплати - 04.01.2022 (затримка 546 днів); граничний термін сплати - 14.10.2019, дата фактичної сплати - 04.01.2022 (затримка 813 днів); граничний термін сплати - 14.07.2019, дата фактичної сплати - 04.01.2022 (затримка 905 днів); граничний термін сплати - 13.06.2019, дата фактичної сплати - 04.01.2022 (затримка 936 днів); граничний термін сплати - 09.01.2020, дата фактичної сплати - 04.01.2022 (затримка 726 днів); граничний термін сплати - 10.12.2019, дата фактичної сплати - 04.01.2022 (затримка 756 днів); граничний термін сплати - 20.12.2017, дата фактичної сплати - 04.01.2022 (затримка 1476 днів); граничний термін сплати - 31.10.2021, дата фактичної сплати - 04.01.2022 (затримка 65 днів); граничний термін сплати - 02.06.2021, дата фактичної сплати - 04.01.2022 (затримка 216 днів); граничний термін сплати - 03.05.2021, дата фактичної сплати - 04.01.2022 (затримка 246 днів); граничний термін сплати - 04.03.2021, дата фактичної сплати - 04.01.2022 (затримка 306 днів); граничний термін сплати - 06.12.2020, дата фактичної сплати - 04.01.2022 (затримка 394 дні); граничний термін сплати - 07.06.2020, дата фактичної сплати - 04.01.2022 (затримка 576 днів); граничний термін сплати - 18.07.2018, дата фактичної сплати - 04.01.2022 (затримка 1266 днів); граничний термін сплати - 01.08.2021, дата фактичної сплати - 04.01.2022 (затримка 156 днів); граничний термін сплати - 02.02.2021, дата фактичної сплати - 04.01.2022 (затримка 336 днів); граничний термін сплати - 02.02.2021, дата фактичної сплати - 04.01.2022 (затримка 336 днів); граничний термін сплати - 16.12.2018, дата фактичної сплати - 04.01.2022 (затримка 1115 днів); граничний термін сплати - 02.02.2021, дата фактичної сплати - 04.01.2022 (затримка 336 днів); граничний термін сплати - 03.05.2021, дата фактичної сплати - 04.01.2022 (затримка 246 днів); граничний термін сплати - 06.09.2020, дата фактичної сплати - 04.01.2022 (затримка 485 днів); граничний термін сплати - 15.11.2018, дата фактичної сплати - 04.01.2022 (затримка 1146 днів); граничний термін сплати - 17.03.2019, дата фактичної сплати - 04.01.2022 (затримка 1024 дні); граничний термін сплати - 14.04.2019, дата фактичної сплати - 04.01.2022 (затримка 996 днів); граничний термін сплати - 09.06.2019, дата фактичної сплати - 04.01.2022 (затримка 941 день); граничний термін сплати - 17.07.2019, дата фактичної сплати - 04.01.2022 (затримка 903 дні); граничний термін сплати - 17.07.2019, дата фактичної сплати - 04.01.2022 (затримка 903 дні); граничний термін сплати - 17.07.2019, дата фактичної сплати - 04.01.2022 (затримка 903 дні); граничний термін сплати - 06.08.2020, дата фактичної сплати - 04.01.2022 (затримка 517 днів); граничний термін сплати - 26.10.2019, дата фактичної сплати - 04.01.2022 (затримка 802 дні); граничний термін сплати - 17.07.2019, дата фактичної сплати - 04.01.2022 (затримка 903 дні); граничний термін сплати - 15.02.2019, дата фактичної сплати - 04.01.2022 (затримка 1055 днів); граничний термін сплати - 09.06.2019, дата фактичної сплати - 04.01.2022 (затримка 941 день); граничний термін сплати - 09.06.2019, дата фактичної сплати - 04.01.2022 (затримка 941 день); граничний термін сплати - 17.03.2019, дата фактичної сплати - 04.01.2022 (затримка 1024 днів); граничний термін сплати - 13.02.2019, дата фактичної сплати - 04.01.2022 (затримка 1056 днів); граничний термін сплати - 13.06.2019, дата фактичної сплати - 04.01.2022 (затримка 936 днів); граничний термін сплати - 17.03.2019, дата фактичної сплати - 04.01.2022 (затримка 1024 днів); граничний термін сплати - 16.12.2018, дата фактичної сплати - 04.01.2022 (затримка 1115 днів); граничний термін сплати - 31.10.2021, дата фактичної сплати - 04.01.2022 (затримка 65 днів); граничний термін сплати - 06.08.2020, дата фактичної сплати - 04.01.2022 (затримка 516 днів); граничний термін сплати - 20.12.2017, дата фактичної сплати - 04.01.2022 (затримка 1476 днів); граничний термін сплати - 04.11.2020, дата фактичної сплати - 04.01.2022 (затримка 426 днів); граничний термін сплати - 06.08.2020, дата фактичної сплати - 04.01.2022 (затримка 516 днів); граничний термін сплати - 16.10.2018, дата фактичної сплати - 04.01.2022 (затримка 1176 днів).
В результаті реорганізації ДП «Поділлявибухпром» (код ЄДРПОУ 23656341) шляхом приєднання його ДП «Шепетівський військовий лісгосп» в інтегрованій картці платника ДП «Шепетівський військовий лісгосп» (КБК 14010100) збільшено боргу та пені нарахованої в минулих періодах правонаступнику в розмірі 56279,16 грн.
Заборгованість по податку на додану вартість в сумі 56279,16 грн ДП «Шепетівський військовий лісгосп» погашено 04.01.2022 за рахунок переплати в сумі 56279,16 грн, яка обліковувалась в ІКП станом на 01.01.2022.
За результатами камеральної перевірки Головним управлінням ДПС у Хмельницькій області сформовано та вручено податкове повідомлення-рішення від 08.05.2024 за №0117300407 про застосування штрафної (фінансової) санкції в розмірі 10% в сумі 31958,46 грн.
Згідно з пунктом 124.1 статті 124 ПК України у разі якщо платник податків не сплачує узгоджену суму грошового зобов`язання (крім грошового зобов`язання у вигляді штрафних (фінансових) санкцій, застосованих до нього на підставі цього Кодексу чи іншого законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, а також пені, застосованої до нього на підставі цього Кодексу чи іншого законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи) протягом строків, визначених цим Кодексом, такий платник податків притягується до відповідальності у вигляді штрафу в таких розмірах: при затримці до 30 календарних днів включно, наступних за останнім днем строку сплати суми грошового зобов`язання, - у розмірі 5 відсотків погашеної суми податкового боргу; при затримці більше 30 календарних днів, наступних за останнім днем строку сплати суми грошового зобов`язання, - у розмірі 10 відсотків погашеної суми податкового боргу.
Таким чином, податкове повідомлення-рішення від 08.05.2024 за №0117300407 є правомірним.
Твердження позивача про допущені відповідачем помилки при обрахунку кількості днів порушення термінів реєстрації податкових накладних, що, на його думку, є підставою скасування оскаржених податкових повідомлень-рішень, суд оцінює критично, оскільки жодних розрахунків позивач не надав та не встановлено вказаних помилок судом.
Інші доводи та заперечення сторін висновків суду по суті заявлених позовних вимог не спростовують.
Колегія суддів апеляційної інстанції погоджується з таким висновком суду першої інстанції, з огляду на наступне.
Згідно з вимог ч.1 ст.2 КАС України завданням адміністративного судочинства є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб`єктів владних повноважень.
Відповідно до вимог ч.1 ст.5 КАС України кожна особа має право в порядку, встановленому цим Кодексом, звернутися до адміністративного суду, якщо вважає, що рішенням, дією чи бездіяльністю суб`єкта владних повноважень порушені її права, свободи або інтереси.
Згідно з вимогами ч.1 ст.6 КАС України суд при вирішенні справи керується принципом верховенства права, відповідно до якого, зокрема, людина, її права та свободи визнаються найвищими цінностями та визначають зміст і спрямованість діяльності держави.
Статтею 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
В силу ст.308 КАС України суд апеляційної інстанції перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
Податковий кодекс України є спеціальним законом з питань оподаткування та установлює порядок погашення зобов`язань юридичних або фізичних осіб перед бюджетами та державними цільовими фондами з податків і зборів (обов`язкових платежів), нарахування і сплати пені та штрафних санкцій, що застосовуються до платників податків, визначені заходи, які вживаються контролюючим органом з метою погашення платниками податків податкового боргу.
Згідно з п.п. 14.1.175 п. 14.1 ст.14 ПК України податковий борг - сума узгодженого грошового зобов`язання, не сплаченого платником податків у встановлений цим Кодексом строк, та непогашеної пені, нарахованої у порядку, визначеному цим Кодексом.
Відповідно до пп. 14.1.39 п. 14.1 ст. 14 ПК України грошове зобов`язання платника податків - сума коштів, яку платник податків повинен сплатити до відповідного бюджету або на єдиний рахунок як податкове зобов`язання та/або інше зобов`язання, контроль за сплатою якого покладено на контролюючі органи, та/або штрафну (фінансову) санкцію, що справляється з платника податків у зв`язку з порушенням ним вимог податкового законодавства та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також санкції за порушення законодавства у сфері зовнішньоекономічної діяльності та пеня.
Згідно з пп. 14.1.156 п. 14.1 ст. 14 ПК України податкове зобов`язання - сума коштів, яку платник податків, у тому числі податковий агент, повинен сплатити до відповідного бюджету або на єдиний рахунок як податок або збір на підставі, в порядку та строки, визначені податковим законодавством (у тому числі сума коштів, визначена платником податків у податковому векселі та не сплачена в установлений законом строк), та/або сума коштів, сформована за рахунок податкових пільг, що були використані платником податків не за цільовим призначенням чи з порушенням порядку їх надання, встановленим цим Кодексом та/або    Митним кодексом України.
Згідно з пп.16.1.4 п.16.1 ст.16 Податкового кодексу України платник податків зобов`язаний сплачувати податки та збори в строки та у розмірах, встановлених цим Кодексом та законами з питань митної справи.
Також, згідно з п.201.1 статті 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи а зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Відповідно до абз.1 п.201.10 статті 201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Положенням абз.4 п.201.10 статті 201 ПК України передбачено, що податкові накладні, які не надаються покупцю, а також податкові накладні, складені за операціями з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування, підлягають реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Згідно з абз.14 п.201.10 статті 201 ПК України реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків:
- для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені;
- для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені;
- для зведених податкових накладних та/або розрахунків коригування до таких зведених податкових накладних, складених за операціями, визначеними пунктом 198.5 статті 198 та пунктом 199.1 статті 199 цього Кодексу, - протягом 20 календарних днів, що настають за останнім календарним днем місяця, в якому вони складені;
- для розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, що складена на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, - протягом 15 календарних днів з дня отримання такого розрахунку коригування до податкової накладної отримувачем (покупцем).
У разі порушення таких строків застосовуються штрафні санкції згідно з цим Кодексом.
Статтею 120-1 ПК України визначена відповідальність платників податків за порушення строків реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних та допущення помилок при зазначенні обов`язкових реквізитів податкової накладної. Тобто, законодавець передбачив для платників податків відповідальність за порушення п.201.10 статті 201 ПК України.
Згідно п.120-1.1 статті 120 ПК України порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції з постачання товарів/послуг, що звільняються від оподаткування податком на додану вартість; податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції, що оподатковуються за нульовою ставкою; податкової накладної, складеної відповідно до пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу у разі здійснення операцій, визначених підпунктами "а" - "г" цього пункту, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної; податкової накладної, складеної відповідно до статті 199 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної; податкової накладної, складеної відповідно до абзацу одинадцятого пункту 201.4 статті 201 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної) тягне за собою накладення на платника податку на додану вартість, на якого відповідно до вимог статей 192 і 201 цього Кодексу покладено обов`язок щодо такої реєстрації, штрафу в розмірі:
- 10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів;
- 20 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів;
- 30 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів;
- 40 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів;
- 50 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.
Отже за порушення строків реєстрації податкових накладних до платника застосовується штраф за п.120-1.1 статті 120-1 ПК України.
Спірним у даній справі є питання щодо розміру штрафних санкцій, оскільки позивач погоджується з тим, що зареєстрував податкові накладні пізніше встановленого строку (як вбачається з адміністративного позову).
Відповідно до розрахунку штрафу за порушення термінів реєстрації ПН в ЄРПН відповідачем застосовано, штрафні санкції за порушення строку реєстрації.
Разом з тим, на дату застосування штрафних санкцій відповідач мав керуватись пунктами 80-90 підрозділу 2 розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України, якими передбачено суттєво нижчі розміри штрафних санкцій за порушення граничних термінів реєстрації податкових накладних відповідно до наступного.
Так, Законом України від 12.01.2023 № 2876-ІХ "Про внесення змін до розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України щодо відновлення обмеження перебування грального бізнесу на спрощеній системі оподаткування", який набрав чинності 08.02.2023, зокрема підрозділ 2 розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України доповнено пунктами 89 та 90 такого змісту:
"89. Тимчасово, протягом дії воєнного стану в Україні, введеного Указом Президента України "Про введення воєнного стану в Україні" від 24 лютого 2022 року № 64/2022, затвердженим Законом України "Про затвердження Указу Президента України "Про введення воєнного стану в Україні" від 24 лютого 2022 року № 2102-IX, та шести місяців після місяця, в якому воєнний стан буде припинено або скасовано, реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних здійснюється з урахуванням таких граничних строків: для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до 5 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені; для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 18 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені; для розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, що складена на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, - протягом 18 календарних днів з дня отримання такого розрахунку коригування до податкової накладної отримувачем (покупцем).
90. Тимчасово, протягом дії воєнного стану в Україні, введеного Указом Президента України "Про введення воєнного стану в Україні" від 24 лютого 2022 року № 64/2022, затвердженим Законом України "Про затвердження Указу Президента України "Про введення воєнного стану в Україні" від 24 лютого 2022 року № 2102-IX, та шести місяців після місяця, в якому воєнний стан буде припинено або скасовано, штраф за порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого пунктом 89 цього підрозділу для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, встановлюється у розмірі: 2 відсотки суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів; 5 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів; 10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів; 15 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів; 25 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів;
69.18. Установити, що тимчасово, на період до припинення або скасування воєнного, надзвичайного стану на території України, з метою захисту прав платників, збереження та захисту даних надання електронних сервісів та приймання електронних документів від платників податків здійснюються у робочі дні з 8 години до 20 години.
Операційний день для реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, на який припадає граничний строк реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, триває з 0 годин 00 хвилин до 24 години 00 хвилин.
Квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації щодо податкових накладних/розрахунків коригування, поданих для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних протягом операційного дня, на який припадає граничний строк реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, надсилається платнику податку не пізніше наступного операційного дня.
Якщо протягом наступного операційного дня після операційного дня, на який припадає граничний строк реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, не надіслано квитанції про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, така податкова накладна вважається зареєстрованою в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається не пізніше наступного операційного дня".
Отже, Законом України від 12.01.2023 № 2876-ІХ, який набрав чинності 08.02.2023, збільшено тривалість граничного строку реєстрації податкової накладної, залежно від дня її складення, та зменшено відсоткові розміри ставок штрафу за порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого пунктом 89 підрозділу 2 розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Як зазначив Конституційний Суд України у рішенні від 13 травня 1997 року № 1-зп/1997, стаття 58 Конституції України 1996 року закріплює один з найважливіших загальновизнаних принципів сучасного права – закони та інші нормативно-правові акти не мають зворотної дії в часі.
Це означає, що вони поширюють свою дію тільки на ті відносини, які виникли після набуття законами чи іншими нормативно-правовими актами чинності. Закріплення названого принципу на конституційному рівні є гарантією стабільності суспільних відносин (включаючи відносини між державою і громадянами), породжуючи у громадян впевненість у тому, що їхнє дійсне становище не буде погіршене прийняттям більш пізнього закону чи іншого нормативно-правового акта. При цьому Закон № 2876-IX не містить прямої вказівки про надання зворотної дії в часі, а отже його дія не поширюється на період до набрання ним чинності.
Відповідальність, установлена пунктом 90 підрозділу 2 розділу XX ПК, застосовується за порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, закріпленого для пункту 89 цього розділу, тобто прямо пов`язана зі збільшеними строками реєстрації податкових накладних.
Податкове правопорушення у вигляді несвоєчасної реєстрації ПН у ЄРПН є триваючим порушенням, початком якого є наступний день за останнім (граничним) днем реєстрації податкової накладної, а припиняється таке порушення в день фактичної реєстрації податкової накладної. Тому не можна поширювати дію пунктів 89, 90 на правовідносини, які були припинені (оскільки ПН були складені та зареєстровані з порушенням строку, визначеного пунктом 201.1 статті 201 ПК, до внесення змін Законом №2876-IX).
Таким чином, зменшений розмір штрафних санкцій може бути застосований лише щодо ПН, складених та зареєстрованих несвоєчасно після набрання чинності Законом №2876-IX або до накладних, строк реєстрації яких не скінчився станом на день набрання чинності цим Законом (08 лютого 2023 року).
Як вбачається з матеріалів справи, в межах даного податкового повідомлення-рішення та Акту камеральної перевірки, строк реєстрації більшості податкових накладних в межах даної справи закінчився до 08.02.2023, а щодо податкових накладних строк реєстрації яких припадає на період після 08.02.2023, податковим органом застосовану зменшений розмір штрафних санкцій.
Також, відповідно до п.192.1 ст.192 ПК України якщо після постачання товарів/послуг здійснюється будь-яка зміна суми компенсації їх вартості, включаючи наступний за постачанням перегляд цін, перерахунок у випадках повернення товарів/послуг особі, яка їх надала, або при поверненні постачальником суми попередньої оплати товарів/послуг, суми податкових зобов`язань та податкового кредиту постачальника та отримувача підлягають відповідному коригуванню на підставі розрахунку коригування   до   податкової накладної, складеному в порядку, встановленому для податкових накладних, та зареєстрованому в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Розрахунок коригування, складений постачальником товарів/послуг до податкової накладної, яка складена на отримувача – платника податку, підлягає реєстрації в ЄРПН:
- постачальником (продавцем) товарів/послуг, якщо передбачається збільшення суми компенсації їх вартості на користь такого постачальника або якщо коригування кількісних та вартісних показників у підсумку не змінює суму компенсації;
- отримувачем (покупцем) товарів/послуг, якщо передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, для чого постачальник надсилає складений розрахунок коригування отримувачу.
Згідно з вимогами п.201.10 ст.201 ПК України та п. 89 підрозділ 2 розділу XX “Перехідні положення” ПК України для розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, що складена на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, такий платник податків зобов`язаний зареєструвати РК протягом:
- 15 календарних днів (до 08.02.2023) з дня отримання такого РК отримувачем (покупцем),
- 18 календарних днів (з 08.02.2023) з дня отримання такого РК отримувачем (покупцем).
Враховуючи зазначене, колегія суддів зазначає, що з метою встановлення факту порушення граничного строку реєстрації РК в ЄРПН, обчисленого з дня отримання такого розрахунку, контролюючому необхідно встановити, чи зменшує РК суму компенсації вартості товарів (послуг), чи складені РК постачальником товарів/послуг на адресу отримувача, та безпосередню дату отримання РК отримувачем (покупцем).
Тобто, обов`язковою умовою встановлення факту порушення граничного строку реєстрації РК є саме встановлення дати отримання РК від постачальника (продавця).
Апелянт в цій частині доводів не зазначає, а тому суд першої інстанції не надає оцінку рішення суду першої інстанції в ці й частині.
За встановлені порушення податковим органом, згідно податкового повідомлення-рішення №0117240407 накладено штраф у відсоткових розмірах відповідно до положень ПК України.
Крім того, Законом № 2260-IX було внесено зміни й до підпункту 69.9 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України. Відповідно до нової редакції цієї норми для платників податків та контролюючих органів зупинявся перебіг строків, визначених податковим законодавством та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, крім дотримання строків реєстрації податкових накладних, розрахунків коригування до них в Єдиному реєстрі податкових накладних, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, сплати податків та зборів платниками податків.
Також зазначеним Законом № 2260-IX пункт 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України доповнений підпунктом 69.1-1, відповідно до якого платники податку на додану вартість зобов`язані забезпечити у строки, встановлені підпунктом 69.1 цього пункту, реєстрацію податкових накладних та розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, граничний термін реєстрації яких припадає на періоди, зазначені у підпункті 69.1 цього пункту, та уточнити (привести у відповідність) податковий кредит, задекларований платниками на підставі наявних у платника первинних (розрахункових) документів, з урахуванням даних податкових накладних та/або розрахунків коригування, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Законом України від 13 грудня 2022 року № 2836-IX (набрав чинності 03 січня 2023 року) підпункт 69.1 викладено в новій редакції, зокрема відповідно до абзаців третього - п`ятого цього пункту платники податків, які мають можливість своєчасно виконувати обов`язки, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов`язків щодо:
- реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування, дата складання яких припадає на період з 1 лютого по 31 травня 2022 року, за умови забезпечення їх реєстрації не пізніше 15 липня 2022 року;
- реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних зведених податкових накладних та/або розрахунків коригування до таких зведених податкових накладних, дата складання яких припадає на період з 1 лютого по 31 травня 2022 року, складених за операціями, визначеними пунктом 198.5 статті 198 та пунктом 199.1 статті 199 цього Кодексу, за умови забезпечення їх реєстрації не пізніше 20 липня 2022 року.
З огляду на наведене вище правове регулювання спірних правовідносин колегія суддів Верховного Суду у постановах від 12 квітня 2024 року у справі № 620/9720/23 та 16 квітня 2024 року у справі № 460/21543/23 зазначає, що платник податків звільняється від відповідальності за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних в період дії мораторію, запровадженого пунктом 52-1 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України, а саме з 01 березня 2020 року по 26 травня 2022 року.
Оскільки податкове правопорушення щодо несвоєчасної реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних є триваючим порушенням, початком якого є наступний день за останнім (граничним) днем реєстрації податкової накладної, а припиняється таке порушення в день фактичної реєстрації податкової накладної в ЄРПН, то у випадку коли податкова накладна/розрахунок коригування складена(ий) в період дії мораторію, а зареєстрована(ий) в ЄРПН після скасування дії мораторію (тобто після 26 травня 2022 року), відповідальність за порушення строків реєстрації податкових накладних застосовується за період у якому підстави для звільнення від відповідальності перестали існувати.
В той же час, як зазначено вище, пунктом 69.1 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України (з урахуванням змін, внесених Законом України від 13 грудня 2022 року № 2836-IX) установлено, що платники податків, які мають можливість своєчасно виконувати обов`язки, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов`язків щодо: реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування, дата складання яких припадає на період з 1 лютого по 31 травня 2022 року, за умови забезпечення їх реєстрації не пізніше 15 липня 2022 року.
Отже, якщо податкові накладні/розрахунки коригування складені платником в період з 01 лютого по 31 травня 2022 року, а зареєстровані в ЄРПН з порушенням строку після 15 липня 2022 року, у контролюючого органу також є підстави для застосування штрафних (фінансових) санкцій відповідно до пункту 120-1.1 статті 120-1 Податкового кодексу України.
Правові ситуації, які пов`язані з можливістю або неможливістю в період воєнного стану реєструвати податкові накладні, є за своєю суттю ідентичними як щодо податкових накладних, складених починаючи з лютого 2022 року, так і щодо тих, які були складені раніше, але не були своєчасно зареєстровані з огляду на надзвичайні обставини - ковідну пандемію та воєнний стан.
Умови юридичної відповідальності визначаються характером діяння, за яке така відповідальність установлюється. Відмінність у заходах відповідальності не може зумовлюватися «випадковими» чинниками, зокрема, недосконалістю законодавчої техніки, коли однакові за характером діяння мають різні умови покарання за них.
За подібних обставин, принцип верховенства права та заборона на дискримінацію платників податків, передбачена підпунктом 4.1.2 пункту 4.1 статті 4 ПК України, вимагають застосування однакових умов притягнення до відповідальності за несвоєчасну реєстрацію всіх податкових накладних, на які до 27.05.2022 поширювалася дія мораторію - як «ковідного», так і «воєнного».
Аналогічні правові висновки викладені у постановах Верховного Суду від 30 січня 2024 року у справі № 280/4484/22, від 12 квітня 2024 року у справі № 620/9720/23 та 16 квітня 2024 року у справі № 460/21543/23.
Як зазначено в акті від 12.04.2024 №9069/22-01-04-07-11/43075760 згідно з даними ЄРПН податкові накладні, що підлягають наданню покупцям - платникам ПДВ ДП «Шепетівський військовий лісгосп» за:
- серпень 2023 року в кількості 2 шт (№221 від 18.08.2023 та №222 від 18.08.2023) ПДВ в сумі 1345,83 грн, зареєстровано з порушенням терміну реєстрації на 120 календарних днів;
- вересень 2023 року в кількості 1 шт (№226 від 19.09.2023) ПДВ в сумі 3318,39 грн, зареєстровано з порушенням терміну реєстрації на 90 календарних днів;
- жовтень 2023 року в кількості 43 шт (№190 від 26.10.2023, №153 від 20.10.2023, №149 від 20.10.2023, №211 від 31.10.2023, №200 від 27.10.2023, №208 від 30.10.2023, №167 від 23.10.2023, №225 від 28.10.2023, №197 від 27.10.2023, №154 від 20.10.2023, №132 від 18.10.2023, №219 від 31.10.2023, №216 від 31.10.2023, №116 від 17.10.2023, №112 від 16.10.2023, №120 від 17.10.2023, №159 від 20.10.2023, №172 від 23.10.2023, №175 від 24.10.2023, №205 від 30.10.2023, №198 від 27.10.2023, №144 від 19.10.2023, №201 від 28.10.2023, №164 від 20.10.2023, №123 від 17.10.2023, №176 від 24.10.2023, №165 від 23.10.2023, №160 від 20.10.2023, №113 від 16.10.2023, №142 від 19.10.2023, №196 від 27.10.2023, №187 від 26.10.2023, №157 від 20.10.2023, №108 від 16.10.2023, №163 від 20.10.2023, №109 від 16.10.2023, №111 від 16.10.2023, №189 від 26.10.2023, №191 від 27.10.2023, №178 від 24.10.2023, №192 від 27.10.2023, №182 від 26.10.2023, №147 від 19.10.2023) ПДВ в сумі 713049,87 грн, зареєстровано з порушенням терміну реєстрації на 3, 4, 5, 10 календарних днів;
- листопад 2023 року в кількості 2 шт (№208 від 30.11.2023, №209 від 08.11.2023) ПДВ в сумі 1262,90 грн, зареєстровано з порушенням терміну реєстрації на 29 та 42 календарних дні;
- грудень 2023 року в кількості 14 шт (№27 від 06.12.2023, №89 від 14.12.2023, №80 від 14.12.2023, №72 від 13.12.2023, №50 від 08.12.2023, №22 від 05.12.2023, №75 від 14.12.2023, №10 від 02.12.2023, №96 від 15.12.2023, №94 від 15.12.2023, №39 від 07.12.2023, №84 від 14.12.2023, №78 від 14.12.2023, №63 від 12.12.2023) ПДВ в сумі 18456,51 грн, зареєстровано з порушенням терміну реєстрації на 3 календарних дні.
Згідно з даними ЄРПН розрахунки коригування, що підлягають наданню покупцям - платникам ПДВ ДП «Шепетівський військовий лісгосп» за:
- квітень 2022 року в кількості одна шт (№144 від 29.04.2022) ПДВ в сумі (-)192,49 грн, зареєстровано з порушенням терміну реєстрації на 19 календарних днів;
- жовтень 2020 року в кількості 4 шт (№4485//586 від 05.10.2020, №20678//586 від 20.10.2020, №23410//586 від 22.10.2020, №4484//586 від 05.10.2020) ПДВ в сумі (-)35501,33 грн, зареєстровано з порушенням терміну реєстрації на 472 календарних днів.
Отже, податковим органом, правомірно встановлено порушення та складено податкове повідомлення-рішення №0117240407, яким накладено штраф у відсоткових розмірах відповідно до положень ПК України.
Щодо доводів апелянта в цій частині з посиланням на пункт 73 підрозділу 2 розділу XX Перехідні положення ПК України, колегія суддів зазначає наступне.
23 травня 2020 року набули чинності положення Закону № 466-IX, яким доповнено підрозділ 2 розділу XX Перехідні положення ПК України пунктом 73, відповідно до якого, штрафи за порушення платниками податку на додану вартість граничного строку для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, за операціями, що звільняються від оподаткування податком на додану вартість, операціями, що оподатковуються податком на додану вартість за нульовою ставкою, операціями, що не передбачають надання податкової накладної отримувачу (покупцю), а також податкової накладної, складеної відповідно до пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу у разі здійснення операцій, визначених підпунктами «а» - «г» пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної, податкової накладної, складеної відповідно до статті 199 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної, податкової накладної, складеної відповідно до абзацу одинадцятого пункту 201.4 статті 201 цього Кодексу, нараховані платникам податків протягом періоду з 1 січня 2017 року до 31 грудня 2019 року, грошові зобов`язання за якими неузгоджені (відповідні податкові повідомлення-рішення знаходяться в процедурі адміністративного або судового оскарження та грошові зобов`язання за ними не сплачено) станом на дату набрання чинності Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо вдосконалення адміністрування податків, усунення технічних та логічних неузгодженостей у податковому законодавстві», застосовуються в розмірі 2 відсотків обсягу постачання (без податку на додану вартість), але не більше 1020 гривень.
Контролюючий орган за місцем реєстрації платника податку здійснює перерахунок суми штрафу і надсилає (вручає) такому платнику нове податкове повідомлення-рішення. Попереднє податкове повідомлення-рішення вважається скасованим (відкликаним).
Законом № 786-IX, який набрав чинності 08 серпня 2020 року, у підрозділі 2 у пункті 73 ПК України в абзаці першому після слів та цифр «відповідно до абзацу одинадцятого пункту 201.4 статті 201 цього Кодексу» доповнено словами «та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної», а слова і цифри «до 31 грудня 2019 року» замінено словами «до дати набрання чинності Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо вдосконалення адміністрування податків, усунення технічних та логічних неузгодженостей у податковому законодавстві», строк сплати грошових зобов`язань за якими не настав або»; в абзаці першому цифри і слова « 2 відсотків обсягу постачання (без податку на додану вартість), але не більше 1020 гривень» замінено цифрами і словами « 1 відсотка обсягу постачання (без податку на додану вартість), але не більше 510 гривень»; в абзаці другому цифри і слова « 5 відсотків обсягу постачання (без податку на додану вартість), але не більше 3400 гривень» замінено цифрами і словами « 2,5 відсотка обсягу постачання (без податку на додану вартість), але не більше 1700 гривень».
Отже, законодавством регламентовано обов`язок платників ПДВ здійснювати реєстрацію податкових накладних в ЄРПН за відповідними операціями.
Разом з тим, системний аналіз статті 201, пункту 120-1.1 статті 120-1 ПК України, Порядку № 1307, дає підстави для висновку про те, що порушення платником податку на додану вартість граничного строку реєстрації податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних є підставою для застосування до такого платника штрафу, за виключенням випадку порушення строку реєстрації податкової накладної, що не надається отримувачу (покупцю) та складена на постачання товарів/послуг для операцій: які звільнені від оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою.
Тобто, для звільнення від відповідальності, передбаченої пунктом 120-1.1 статті 120-1 ПК України, необхідна наявність двох обов`язкових складових: податкова накладна не повинна надаватись отримувачу (покупцю) та, водночас, повинна бути складена на постачання товарів/послуг для операцій, які звільнені від оподаткування або які оподатковуються за нульовою ставкою).
Аналогічна правова позиція викладена в постановах Верховного Суду від 04 вересня 2018 року у справі №816/1488/17 та від 11 грудня 2018 року у справі №   807/68/18.
Водночас, вищенаведеними Законами № 466-IX та № 786-IX, пом`якшено відповідальність платників та визначено обов`язок контролюючого органу перерахувати відповідні неузгоджені штрафи платників.
Верховний Суд у постановах від 17 липня 2020 року у справі №640/5138/19, від 10 вересня 2020 року у справі №520/3188/19 зазначив, що такий підхід законодавця загалом відповідає принципу «доброго врядування» і «належної адміністрації» в світлі практики ЄСПЛ. Зокрема, у пунктах 70-71 рішення по справі «Рисовський проти України» (заява №29979/04) ЄСПЛ підкреслює особливу важливість принципу «належного урядування», зазначивши, що цей принцип передбачає, що у разі, коли йдеться про питання загального інтересу, зокрема, якщо справа впливає на такі основоположні права людини, як майнові права, державні органи повинні діяти вчасно та в належний і якомога послідовніший спосіб (рішення у справах «Беєлер проти Італії» (Beyeler v. Italy), заява №33202/96, пункт 120, «Онер`їлдіз проти Туреччини» (Oneryildiz v. Turkey), заява №48939/99, пункт 128, «Megadat.com S.r.l. проти Молдови» (Megadat.com S.r.l. v. Moldova), №21151/04, пункт 72, «Москаль проти Польщі» (Moskal v. Poland), заява №10373/05, пункт 51).
Принцип «належного урядування», як правило, не повинен перешкоджати державним органам виправляти випадкові помилки, навіть ті, причиною яких є їхня власна недбалість (див. зазначене вище рішення у справі «Москаль проти Польщі» (Moskal v. Poland), заява №10373/05, пункт 73). Будь-яка інша позиція була б рівнозначною, inter alia, санкціонуванню неналежного розподілу обмежених державних ресурсів, що саме по собі суперечило б загальним інтересам (там само).
Тобто, законодавцем, який виявив певні недоліки (непропорційність) у механізмі відповідальності за несвоєчасну реєстрацію податкової накладної, що не надається покупцю товарів, законодавчими змінами чітко закріплено, що пункт 73 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» ПК України, підлягає застосуванню до штрафів, нарахованих платникам податків протягом періоду з 01 січня 2017 року до дати набрання чинності законом № 466-ІХ (22 травня 2020 року) за наведених у цій же нормі умов.
Внесення змін Законом № 786-IX до наведеної норми підтверджує послідовний підхід законодавця, за яким платники податків звільняються від надмірного тягаря відповідальності, встановленого раніше чинними нормами податкового законодавства, за наведених у пункті 73 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» ПК України умов.
Конституційний Суд України у рішенні від 09 лютого 1999 року №1-рп/99 дійшов висновку, що надання зворотної дії в часі нормативно-правовим актам може бути передбачено шляхом прямої вказівки про це в законі або іншому нормативно-правовому акті.
Зворотна дія нормативно-правового акта у часі (ex post facto) - це дія нового нормативно-правового акта на факти та відносини, що мали місце до набуття ним чинності.
Також, питання застосування пункту 73 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» ПК України було предметом неодноразового розгляду Верховним Судом. Практика суду щодо тлумачення законодавчої норми є сталою і полягає, зокрема, у наступному: 1) законодавець передбачив ретроспективну дію положень пункту 73 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» ПК України в частині порядку застосування штрафів за порушення платниками податку на додану вартість порядку реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних протягом строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, за операціями, визначеними таким пунктом, яка проявляється в тому, що такі положення поширюють свою дію на всі штрафні санкції, нараховані платникам податків протягом періоду з 1 січня 2017 року до дати набрання чинності Законом №466-ІХ, у разі, якщо відповідні податкові повідомлення-рішення перебувають у процедурі адміністративного або судового оскарження (без обмеження інстанційності судового розгляду) та грошові зобов`язання за ними не сплачено станом на дату набрання чинності цим Законом; 2) законодавцем для цілей пункту 73 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» ПК України закріплено відмінне від загального (пункт 56.18 статті 56 ПК України) розуміння неузгодженого грошового зобов`язання, а саме - для цілей цієї норми грошове зобов`язання є неузгодженим протягом всієї процедури судового оскарження (без обмеження в суді якої інстанції знаходиться спір) за умови, що грошове зобов`язання за ними не сплачено.
Наведений підхід висловлено, зокрема, в постановах Верховного Суду від 29 липня 2020 року у справі № 440/813/19; від 17 липня 2020 року у справі № 640/5138/19; від 10 серпня 2020 року у справі № 640/6528/19; від 06 серпня 2020 року у справі № 200/7002/19-а; від 10 вересня 2020 року у справі № 520/3188/19; від 11 листопада 2020 року у справі № 160/1553/19; від 11 січня 2021 року у справі № 480/3000/19.
Таким чином, для здійснення перерахунку штрафних санкцій за правилами пункту 73 підрозділу 2 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України необхідно, щоб таке зобов`язання відповідало наступній сукупності умов: 1) штрафні санкції мають бути нараховані за несвоєчасну реєстрацію або відсутність реєстрації податкових накладних або розрахунків коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних за операціями, що звільняються від оподаткування податком на додану вартість, операціями, що оподатковуються податком на додану вартість за нульовою ставкою, операціями, що не передбачають надання податкової накладної отримувачу (покупцю), а також податкової накладної, складеної відповідно до пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу у разі здійснення операцій, визначених підпунктами «а» - «г» пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної, податкової накладної, складеної відповідно до статті 199 цього Кодексу та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної, податкової накладної, складеної відповідно до абзацу одинадцятого пункту 201.4 статті 201 цього Кодексу; 2) штрафні санкції мають бути нараховані у період з 01 січня 2017 року до дати набрання чинності Законом №466-ІХ; 3) відповідне податкове повідомлення-рішення станом на 23 травня 2020 року перебуває у процедурі адміністративного або судового оскарження (без обмеження в суді якої інстанції знаходиться спір); 4) грошове зобов`язання за таким податковим повідомленням-рішенням не сплачено станом на 23 травня 2020 року.
Період, за яким у платника податків є право на перегляд застосування штрафних санкцій, розпочинається з 01.01.2017 і закінчується 23.05.2020 (датою набрання чинності Законом України №466 від 16.01.2020 «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо вдосконалення адміністрування податків, усунення технічних та логічних неузгодженостей у податковому законодавстві»).
У спірних правовідносинах нарахування штрафу здійснювалось у грудні 2024 року за порушення строку реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування після 23 травня 2020 року, тому зазначені строки не охоплюються строками, визначеними пунктом 73 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» ПК України.
З урахуванням зазначеного підходу щодо застосування положень пункту 73 підрозділу 2 розділу ХХ «Перехідних положень» ПК України до спірних правовідносин у справі, що розглядається, колегія суддів зазначає, що суд першої інстанції дійшов правильного висновку щодо відсутності правових підстав застосування вказаних положень податкового законодавства до даних правовідносин.
Щодо інших податкових повідомлень-рішень суд зазначає, що 
Відповідно до п.36.1 ст.36 ПК України податковим обов`язком визнається обов`язок платника податку обчислити, задекларувати та/або сплатити суму податку та збору в порядку і строки, визначені цим Кодексом, законами з питань митної справи.
Згідно з ст.38 ПК України виконанням податкового обов`язку визнається сплата в повному обсязі платником відповідних сум податкових зобов`язань у встановлений податковим законодавством строк.
Сплата податку та збору здійснюється платником податку безпосередньо, а у випадках, передбачених податковим законодавством, - податковим агентом, або представником платника податку.
Як передбачено п.31.1 ст.31 ПК України строком сплати податку та збору визнається період, що розпочинається з моменту виникнення податкового обов`язку платника податку із сплати конкретного виду податку і завершується останнім днем строку, протягом якого такий податок чи збір повинен бути сплачений у порядку, визначеному податковим законодавством. Податок чи збір, що не був сплачений у визначений строк, вважається не сплаченим своєчасно.
Момент виникнення податкового обов`язку платника податків, у тому числі податкового агента, визначається календарною датою.
Відповідно до п.54.1 ст.54 ПК України крім випадків, передбачених податковим законодавством, платник податків самостійно обчислює суму податкового та/або грошового зобов`язання та/або пені, яку зазначає у податковій (митній) декларації або уточнюючому розрахунку, що подається контролюючому органу у строки, встановлені цим Кодексом. Така сума грошового зобов`язання та/або пені вважається узгодженою.
Відповідно до норм п. 46.1 ст. 46, пп. 49.18.1 п. 49.18 ст. 49 ПК України податкова декларація, розрахунок, звіт (далі - податкова декларація) - документ, що подається платником податків (у тому числі відокремленим підрозділом у випадках, визначених цим Кодексом) контролюючим органам у строки, встановлені законом, на підставі якого здійснюється нарахування та/або сплата грошового зобов`язання, у тому числі податкового зобов`язання або відображаються обсяги операції (операцій), доходів (прибутків), щодо яких податковим та митним законодавством передбачено звільнення платника податку від обов`язку нарахування і сплати податку і збору, чи документ, що свідчить про суми доходу, нарахованого (виплаченого) на користь платників податків - фізичних осіб, суми утриманого та/або сплаченого податку, а також суми нарахованого єдиного внеску.
Податкові декларації, крім випадків, передбачених цим Кодексом, подаються за базовий звітний (податковий) період, що дорівнює, зокрема, календарному місяцю (у тому числі в разі сплати місячних авансових внесків) - протягом 20 календарних днів, що настають за останнім календарним днем звітного (податкового) місяця.
При цьому, п. 203.1 ст. 203 ПК України встановлено, що податкова декларація подається за базовий звітний (податковий) період, що дорівнює календарному місяцю, протягом 20 календарних днів, що настають за останнім календарним днем звітного (податкового) місяця.
Згідно з абз. 1 п. 57.1 ст. 57 ПК України платник податків зобов`язаний самостійно сплатити суму податкового зобов`язання, зазначену у поданій ним податковій декларації, протягом 10 календарних днів, що настають за останнім днем відповідного граничного строку, передбаченого цим Кодексом для подання податкової декларації, крім випадків, встановлених цим Кодексом.
Згідно абзацу 1 п. 50.1 цієї статті 50 Кодексу у разі якщо у майбутніх податкових періодах (з урахуванням строків давності, визначених статтею 102 цього Кодексу) платник податків самостійно (у тому числі за результатами електронної перевірки) виявляє помилки, що містяться у раніше поданій ним податковій декларації (крім обмежень, визначених цією статтею), він зобов`язаний надіслати уточнюючий розрахунок до такої податкової декларації за формою чинного на час подання уточнюючого розрахунку.
Порядок електронного адміністрування податку на додану вартість, затверджено постановою Кабінету Міністрів України від 16.10.2014 № 569 (в редакції постанови Кабінету Міністрів України від 30.12.2015 № 1177), в подальшому іменовано Порядок №1177.
Відповідно до положень пункту 20 у разі подання платниками податку уточнюючих розрахунків до податкових декларацій з податку за попередні звітні (податкові) періоди, за результатами яких зменшуються позитивні нарахування в межах залишку узгоджених податкових зобов`язань, не сплачених до бюджету, що обліковуються Казначейством до виконання в повному обсязі, ДПС не пізніше наступного робочого дня подання таких уточнюючих розрахунків надсилає Казначейству коригуючий реєстр. На підставі такого реєстру Казначейство уточнює інформацію, зазначену в раніше надісланих реєстрах.
Відповідно до пункту 31.1 ст. 31 ПК України строком сплати податку та збору визнається період, що розпочинається з моменту виникнення податкового обов`язку платника податку із сплати конкретного виду податку і завершується останнім днем строку, протягом якого такий податок чи збір повинен бути сплачений у порядку, визначеному податковим законодавством. Податок чи збір, що не був сплачений у визначений строк, вважається не сплаченим своєчасно.
Відповідно до п. 124.1 ст. 124 ПК України у разі якщо платник податків не сплачує узгоджену суму грошового зобов`язання (крім грошового зобов`язання у вигляді штрафних (фінансових) санкцій, застосованих до нього на підставі цього Кодексу чи іншого законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, а також пені, застосованої до нього на підставі цього Кодексу чи іншого законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи) протягом строків, визначених цим Кодексом, такий платник податків притягується до відповідальності у вигляді штрафу в таких розмірах:
при затримці до 30 календарних днів включно, наступних за останнім днем строку сплати суми грошового зобов`язання, - у розмірі 5 відсотків погашеної суми податкового боргу;
при затримці більше 30 календарних днів, наступних за останнім днем строку сплати суми грошового зобов`язання, - у розмірі 10 відсотків погашеної суми податкового боргу.
Підсумовуючи викладене, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції проте, що аналіз наведених норм ПК України у сукупності дає підстави для висновків, що на платника податків покладено обов`язок здійснити у встановлені строки сплату узгодженого грошового зобов`язання. За несплату або несвоєчасну сплату платником податків узгодженої суми податкового зобов`язання, такий притягується до відповідальності у вигляді штрафу на умовах визначених податковим законодавством, - а саме ст. 124 ПК України.
Отож, передумовою нарахування штрафних санкцій з підстав, визначених пунктом 124.1 статті 124 ПК України, є несплата платником податків суми узгодженого грошового (податкового) зобов`язання у встановлені законом строки. Більш того, передбачена названим пунктом статті 124 ПК України відповідальність у вигляді штрафу застосовується в силу самого факту погашення (сплати) грошового зобов`язання з простроченням, і розмір такої відповідальності залежить виключно від терміну прострочення, а не від способу і порядку погашення грошового зобов`язання.
Відповідно до п. 87.9 ст. 87 ПК України у разі наявності у платника податків податкового боргу контролюючі органи зобов`язані зарахувати кошти, що сплачує такий платник податків, в рахунок погашення податкового боргу згідно з черговістю його виникнення незалежно від напряму сплати, визначеного платником податків.
Спрямування коштів платником податків на погашення грошового зобов`язання перед погашенням податкового боргу забороняється, крім випадків спрямування цих коштів на виплату заробітної плати та єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування.
На підставі аналізу даних інтегрованої картки позивача перевіркою встановлено несвоєчасну сплату самостійно узгодженого грошового зобов`язання з податку на додану вартість при граничних термінах сплати, а саме:
- декларація №9131421804 від 18.07.2022 граничний термін сплати - 01.08.2022, дата фактичної сплати 15.08.2022, 25.08.2022, 25.08.2022 із затримкою, відповідно, на 14, 24 та 24 днів;
- декларація №9160285182 від 16.08.2022 граничний термін сплати -17.08.2022, дати фактичної сплати 25.08.2022 та 06.09.2022 із затримкою, відповідно, на 8 та 20 днів;
- декларація №9172762794 від 02.09.2022 граничний термін сплати - 05.09.2022, дати фактичної сплати 06.09.2022, 12.09.2022 та 13.09.2022 із затримкою, відповідно, на 1, 7 та 8 днів;
- декларація №9179473511 від 12.09.2022, граничний термін сплати - 13.09.2022, дата фактичної сплати 06.10.2022 із затримкою на 23 днів;
- декларація №9434378466 від 05.10.2022, граничний термін сплати - 06.10.2022, дата фактичної сплати - 28.10.2022 із затримкою на 22 дні;
- декларація №9256145006 від 29.11.2022 граничний термін сплати - 30.11.2022, дати - фактичної сплати 02.12.2022 та 23.12.2022 із затримкою, відповідно, на 2 та 23 дні;
- декларація №9273696392 від 20.12.2022 граничний термін сплати - 30.12.2022, дата фактичної сплати 24.01.2023, 24.01.2023 із затримкою, відповідно, на 25, 25 днів;
- декларація №9300056096 від 19.01.2023 граничний термін сплати - 30.01.2023, дата фактичної сплати 27.02.2023 із затримкою на 28 днів;
- декларація №9064961870 від 30.03.2023 граничний термін сплати - 31.03.2023, дата фактичної сплати 03.04.2023 та 24.04.2023 із затримкою, відповідно, на 3 та 24 дні;
- декларація №9086824310 від 20.04.2023 граничний термін сплати - 01.05.2023, дата фактичної сплати 25.05.2023 із затримкою на 28 днів;
- декларація №91165548651 від 19.05.2023 граничний термін сплати - 30.05.2023, дата фактичної сплати 20.06.2023, 23.06.2023, 23.06.2023 із затримкою, відповідно, на 21, 24 та 24 дні;
- декларація №9145121684 від 19.06.2023 граничний термін сплати - 30.06.2023, дата фактичної сплати 25.07.2023 із затримкою 25 днів.
Таким чином, податкове повідомлення-рішення від 08.05.2024 №0117260407 є правомірним та, відповідно, відсутні підстави для його скасування.
Аналогічно, на підставі аналізу даних інтегрованої картки позивача лісгосп» перевіркою встановлено несвоєчасну сплату самостійно узгодженого грошового зобов`язання з податку на додану вартість при граничних термінах сплати, а саме:
1) декларація №30021529 від 17.10.2019 граничний термін сплати - 30.10.2019, дата фактичної сплати - 26.11.2019 із затримкою 27 днів;
2) декларація №33617053 від 19.11.2019 граничний термін сплати - 30.11.2019, дата фактичної сплати - -18.12.2019 із затримкою 18 днів;
3) декларація №36079400 від 17.12.2019 граничний термін сплати - 30.12.2019, дата фактичної сплати - 24.01.2020 із затримкою 25 днів;
4) декларація №5250179 від 20.01.2020 граничний термін сплати - 30.01.2020, дата фактичної сплати - 12.02.2020 із затримкою 13 днів;
5) декларація №9224132840 від 27.10.2022 граничний термін сплати - 31.10.2022, дата фактичної сплати - 02.12.2022 із затримкою 32 дні;
6) декларація №9033709759 від 24.02.2023: граничний термін сплати - 02.03.2023, дата фактичної сплати - 03.04.2023 (затримка 32 дня); граничний термін сплати - 06.08.2020, дата фактичної сплати - 04.01.2022 (затримка 516 днів); граничний термін сплати - 11.07.2021, дата фактичної сплати - 04.01.2022 (затримка 177 днів); граничний термін сплати - 26.10.2019, дата фактичної сплати - 04.01.2022 (затримка 802 дні); граничний термін сплати - 15.11.2018, дата фактичної сплати - 04.01.2022 (затримка 1146 днів); граничний термін сплати - 07.06.2020, дата фактичної сплати - 04.01.2022 (затримка 576 дні); граничний термін сплати - 30.09.2021, дата фактичної сплати - 04.01.2022 (затримка 96 днів); граничний термін сплати - 05.01.2018, дата фактичної сплати - 04.01.2022 (затримка 1461 день); граничний термін сплати - 05.01.2018, дата фактичної сплати - 04.01.2022 (затримка 1461 день); граничний термін сплати - 05.01.2018, дата фактичної сплати - 04.01.2022 (затримка 1461 день); граничний термін сплати - 17.07.2019, дата фактичної сплати - 04.01.2022 (затримка 903 дні); граничний термін сплати - 09.06.2019, дата фактичної сплати - 04.01.2022 (затримка 941 день); граничний термін сплати - 17.07.2019, дата фактичної сплати - 04.01.2022 (затримка 903 дні); граничний термін сплати - 26.10.2019, дата фактичної сплати - 04.01.2022 (затримка 802 дні); граничний термін сплати - 26.10.2019, дата фактичної сплати - 04.01.2022 (затримка 802 дні); граничний термін сплати - 13.02.2019, дата фактичної сплати - 04.01.2022 (затримка 1056 днів); граничний термін сплати - 20.03.2018, дата фактичної сплати - 04.01.2022 (затримка 1386 днів); граничний термін сплати - 03.05.2021, дата фактичної сплати - 04.01.2022 (затримка 246 днів); граничний термін сплати - 14.10.2019, дата фактичної сплати - 04.01.2022 (затримка 813 днів); граничний термін сплати - 09.02.2020, дата фактичної сплати - 04.01.2022 (затримка 695 днів); граничний термін сплати - 08.04.2020, дата фактичної сплати - 04.01.2022 (затримка 636 днів); граничний термін сплати - 14.05.2019, дата фактичної сплати - 04.01.2022 (затримка 966 днів); граничний термін сплати - 18.06.2018, дата фактичної сплати - 04.01.2022 (затримка 1296 днів); граничний термін сплати - 20.05.2018, дата фактичної сплати - 04.01.2022 (затримка 1325 днів); граничний термін сплати - 13.02.2019, дата фактичної сплати - 04.01.2022 (затримка 1056 днів); граничний термін сплати - 29.01.2018, дата фактичної сплати - 04.01.2022 (затримка 1436 днів); граничний термін сплати - 17.07.2019, дата фактичної сплати - 04.01.2022 (затримка 903 дні); граничний термін сплати - 02.02.2021, дата фактичної сплати - 04.01.2022 (затримка 336 днів); граничний термін сплати - 02.02.2021, дата фактичної сплати - 04.01.2022 (затримка 336 днів); граничний термін сплати - 05.10.2020, дата фактичної сплати - 04.01.2022 (затримка 456 днів); граничний термін сплати - 05.10.2020, дата фактичної сплати - 04.01.2022 (затримка 456 днів); граничний термін сплати - 07.07.2020, дата фактичної сплати - 04.01.2022 (затримка 546 днів); граничний термін сплати - 14.10.2019, дата фактичної сплати - 04.01.2022 (затримка 813 днів); граничний термін сплати - 14.07.2019, дата фактичної сплати - 04.01.2022 (затримка 905 днів); граничний термін сплати - 13.06.2019, дата фактичної сплати - 04.01.2022 (затримка 936 днів); граничний термін сплати - 09.01.2020, дата фактичної сплати - 04.01.2022 (затримка 726 днів); граничний термін сплати - 10.12.2019, дата фактичної сплати - 04.01.2022 (затримка 756 днів); граничний термін сплати - 20.12.2017, дата фактичної сплати - 04.01.2022 (затримка 1476 днів); граничний термін сплати - 31.10.2021, дата фактичної сплати - 04.01.2022 (затримка 65 днів); граничний термін сплати - 02.06.2021, дата фактичної сплати - 04.01.2022 (затримка 216 днів); граничний термін сплати - 03.05.2021, дата фактичної сплати - 04.01.2022 (затримка 246 днів); граничний термін сплати - 04.03.2021, дата фактичної сплати - 04.01.2022 (затримка 306 днів); граничний термін сплати - 06.12.2020, дата фактичної сплати - 04.01.2022 (затримка 394 дні); граничний термін сплати - 07.06.2020, дата фактичної сплати - 04.01.2022 (затримка 576 днів); граничний термін сплати - 18.07.2018, дата фактичної сплати - 04.01.2022 (затримка 1266 днів); граничний термін сплати - 01.08.2021, дата фактичної сплати - 04.01.2022 (затримка 156 днів); граничний термін сплати - 02.02.2021, дата фактичної сплати - 04.01.2022 (затримка 336 днів); граничний термін сплати - 02.02.2021, дата фактичної сплати - 04.01.2022 (затримка 336 днів); граничний термін сплати - 16.12.2018, дата фактичної сплати - 04.01.2022 (затримка 1115 днів); граничний термін сплати - 02.02.2021, дата фактичної сплати - 04.01.2022 (затримка 336 днів); граничний термін сплати - 03.05.2021, дата фактичної сплати - 04.01.2022 (затримка 246 днів); граничний термін сплати - 06.09.2020, дата фактичної сплати - 04.01.2022 (затримка 485 днів); граничний термін сплати - 15.11.2018, дата фактичної сплати - 04.01.2022 (затримка 1146 днів); граничний термін сплати - 17.03.2019, дата фактичної сплати - 04.01.2022 (затримка 1024 дні); граничний термін сплати - 14.04.2019, дата фактичної сплати - 04.01.2022 (затримка 996 днів); граничний термін сплати - 09.06.2019, дата фактичної сплати - 04.01.2022 (затримка 941 день); граничний термін сплати - 17.07.2019, дата фактичної сплати - 04.01.2022 (затримка 903 дні); граничний термін сплати - 17.07.2019, дата фактичної сплати - 04.01.2022 (затримка 903 дні); граничний термін сплати - 17.07.2019, дата фактичної сплати - 04.01.2022 (затримка 903 дні); граничний термін сплати - 06.08.2020, дата фактичної сплати - 04.01.2022 (затримка 517 днів); граничний термін сплати - 26.10.2019, дата фактичної сплати - 04.01.2022 (затримка 802 дні); граничний термін сплати - 17.07.2019, дата фактичної сплати - 04.01.2022 (затримка 903 дні); граничний термін сплати - 15.02.2019, дата фактичної сплати - 04.01.2022 (затримка 1055 днів); граничний термін сплати - 09.06.2019, дата фактичної сплати - 04.01.2022 (затримка 941 день); граничний термін сплати - 09.06.2019, дата фактичної сплати - 04.01.2022 (затримка 941 день); граничний термін сплати - 17.03.2019, дата фактичної сплати - 04.01.2022 (затримка 1024 днів); граничний термін сплати - 13.02.2019, дата фактичної сплати - 04.01.2022 (затримка 1056 днів); граничний термін сплати - 13.06.2019, дата фактичної сплати - 04.01.2022 (затримка 936 днів); граничний термін сплати - 17.03.2019, дата фактичної сплати - 04.01.2022 (затримка 1024 днів); граничний термін сплати - 16.12.2018, дата фактичної сплати - 04.01.2022 (затримка 1115 днів); граничний термін сплати - 31.10.2021, дата фактичної сплати - 04.01.2022 (затримка 65 днів); граничний термін сплати - 06.08.2020, дата фактичної сплати - 04.01.2022 (затримка 516 днів); граничний термін сплати - 20.12.2017, дата фактичної сплати - 04.01.2022 (затримка 1476 днів); граничний термін сплати - 04.11.2020, дата фактичної сплати - 04.01.2022 (затримка 426 днів); граничний термін сплати - 06.08.2020, дата фактичної сплати - 04.01.2022 (затримка 516 днів); граничний термін сплати - 16.10.2018, дата фактичної сплати - 04.01.2022 (затримка 1176 днів).
В свою чергу, стаття 98 Податкового кодексу України регулює порядок погашення грошових зобов`язань або податкового боргу у разі реорганізації платника податків, або передачі цілісного майнового комплексу державного чи комунального підприємства в оренду чи концесію.
Підпунктом 98.2.2 пункту 98.2 статті 98 Податкового кодексу України визначено, що якщо реорганізація здійснюється шляхом об`єднання двох або більше платників податків в одного платника податків з ліквідацією платників податків, що об`єдналися, об`єднаний платник податків набуває усіх прав і обов`язків щодо погашення грошових зобов`язань чи податкового боргу всіх платників податків, що об`єдналися.
В результаті реорганізації ДП «Поділлявибухпром» (код ЄДРПОУ 23656341) шляхом приєднання його ДП «Шепетівський військовий лісгосп» в інтегрованій картці платника ДП «Шепетівський військовий лісгосп» (КБК 14010100) збільшено боргу та пені нарахованої в минулих періодах правонаступнику в розмірі 56279,16 грн.
Заборгованість по податку на додану вартість в сумі 56279,16 грн ДП «Шепетівський військовий лісгосп» погашено 04.01.2022 за рахунок переплати в сумі 56279,16 грн, яка обліковувалась в ІКП станом на 01.01.2022.
За результатами камеральної перевірки Головним управлінням ДПС у Хмельницькій області сформовано та вручено податкове повідомлення-рішення від 08.05.2024 за №0117300407 про застосування штрафної (фінансової) санкції в розмірі 10% в сумі 31958,46 грн.
Посилання в межах даної частини на п.69.1 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України є необґрунтованими, оскільки пунктом 69.1 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України (з урахуванням змін, внесених Законом України від 13 грудня 2022 року № 2836-IX) установлено, що платники податків, які мають можливість своєчасно виконувати обов`язки, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов`язків щодо: реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування, дата складання яких припадає на період з 1 лютого по 31 травня 2022 року, за умови забезпечення їх реєстрації не пізніше 15 липня 2022 року.
В свою чергу, податковим органом враховано при винесенні ППР вимоги п.69.1 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України.
З урахуванням вказаного, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про відмову у задоволенні адміністративного позову щодо визнання протиправним та скасування податкових повідомлень-рішень від 08.05.2024 №0117300407, від 08.05.2024 №0117260407 та від 08.05.2024 №0117240407 в частині застосування штрафної (фінансової) санкції (штрафу) в сумі 17654,43 грн.
Крім того, колегія суддів зазначає, що певні описки та/або недоліки ППР не можуть слугувати підставою для їх скасування, у разі встановлення факту порушення та правильності застосування санкції.
В свою чергу, щодо доводів апелянта про неврахування доводів позивача при вирішенні справи та прийнятті відповідного рішення, колегія суддів зазначає, що як встановлено з оскаржуваного рішення суд першої інстанції в повній мірі надав оцінку доводам позивача.
Щодо доводів апелянта в частині невірного розрахунку кількості днів затримки сплати, колегія суддів зазначає, що позивач правомірно вказує на цю обставину, однак як вірно вказав суд першої інстанції дана обставина в цілому, не може звільнити позивача від відповідальності за затримку строку сплати суми грошового зобов`язання і в межах даних правовідносин не впливає на відсотки штрафної санкції.
Щодо доводів апелянта в частині граничного терміну та порядку застосування штрафних санкцій, колегія суддів зазначає, що штрафна санкція нараховується на суму фактичної сплати в залежності від кількості днів затримки сплати узгодженої суми грошового зобов`язання.
Тобто, обов`язковою умовою для застосування до платника податку штрафної (фінансової) санкції на підставі ст. 124 ПКУ є сплата грошового зобов`язання або факт погашення податкового боргу, то відлік строку давності для застосування штрафної (фінансової) санкції за порушення правил сплати (перерахування) узгодженої суми грошового зобов`язання починається з дня, наступного за днем фактичної сплати такого грошового зобов`язання.
В свою чергу, як вірно вказав суд першої інстанції, факти несвоєчасної сплати позивачем податкових зобов`язань мали місце в межах 1095 днів до прийняття відповідачем оспорюваного рішення, що відповідає вимогам ПК України (п.102.1 ст.102 ПК України). Тобто, доводи апелянта в цій частині не знаходять свого підтвердження.
Щодо доводів апелянта в частині рішення ДПС України, колегія суддів зазначає, що вказане рішення не було предметом розгляду справи, а фактично свідчать про спробу досудового порядку вирішення спору. В свою чергу, вказане вище рішення ДПС України не впливає на висновки суду першої інстанції в частині правомірності оспорюваних податкових повідомлень-рішень.
Також, ЄСПЛ у п.36 по справі "Суомінен проти Фінляндії" (Suominen v. Finland), №37801/97 від 1 липня 2003 року зазначив, що хоча національний суд має певну свободу розсуду щодо вибору аргументів у тій чи іншій справі та прийняття доказів на підтвердження позицій сторін, орган влади зобов`язаний виправдати свої дії, навівши обґрунтування своїх рішень.
Рішення судів повинні достатнім чином містити мотиви, на яких вони базуються для того, щоб засвідчити, що сторони були заслухані, та для того, щоб забезпечити нагляд громадськості за здійсненням правосуддя (див. п.30. Рішення Європейського Суду з прав людини у справі "Hirvisaari v. Finland" від 27 вересня 2001 року).
Судова колегія зазначає, що згідно з практикою ЄСПЛ, зокрема, в рішенні по справі "Серявін та інші проти України" від 10 лютого 2010 року, відповідно до п. 58 якого суд повторює, що згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (рішення у справі "Руїс Торіха проти Іспанії" (Ruiz Torija v. Spain) від 9 грудня 1994 року, п. 29).
Оскільки доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду першої інстанції, колегія суддів вважає, що суд першої інстанції ухвалив оскаржуване рішення відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права, а тому підстави для його скасування або зміни відсутні.
За таких обставин, колегія суддів вважає, що суд першої інстанції надав належну оцінку наявним у справі доказам та зробив вірний висновок щодо відмови у задоволенні адміністративного позову.
Відповідно до п.1 ч.1 ст.315, 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права. 
Керуючись ст.ст. 243, 250, 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 329 КАС України, суд 
П О С Т А Н О В И В :
апеляційну скаргу Державного підприємства "Шепетівський військовий лісгосп" залишити без задоволення, а рішення Хмельницького окружного адміністративного суду від 02 квітня 2025 року - без змін.
Постанова суду набирає законної сили з моменту прийняття та оскарженню не підлягає, крім випадків передбачених пп. "а"-"г" п.2 ч.5 ст. 328 КАС України. 

Головуючий	 	 	Драчук Т. О.	
 	 	 	 	
Судді	 	    	Полотнянко Ю.П.    Смілянець Е. С.