ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

05 січня 2026 року	Львів	Справа № 460/15196/24 пров. № А/857/10649/25	

Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі:

головуючого судді: Глушка І.В.,
суддів: Затолочного В.С., Судової-Хомюк Н.М.,

розглянувши у порядку письмового провадження в м.Львові апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Рівненській області на рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 12 лютого 2025 року, ухвалене суддею Комшелюк Т.О. у м. Рівне у порядку письмового провадження за правилами спрощеного позовного провадження у справі №460/15196/24 за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «База Компані» до Головного управління ДПС у Рівненській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,-

ВСТАНОВИВ:

12 грудня 2024 року позивач - Товариство з обмеженою відповідальністю «База Компані» звернувся до суду з позовом до відповідача - Головного управління ДПС у Рівненській області, у якому просив визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення №1308417000701 від 05.09.2024, №1308517000701 від 05.09.2024, №1308617000701 від 05.09.2024, №1846317000701 від 29.11.2024. 
Доводи позовної заяви зводяться до незгоди позивача із висновками контролюючого органу про порушення податкового законодавства, що були встановлені в ході перевірки.
Рішенням Рівненського окружного адміністративного суду від 12 лютого 2025 року адміністративний позов задоволено частково.
Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Рівненській області від 05.09.2024 № 1308417000701; № 1308517000701; № 1308617000701 в повному обсязі.
В задоволенні позовних вимог про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Рівненській області від 29.11.2024 №1846317000701 відмовлено.
Не погоджуючись з вищевказаним рішенням суду, відповідач оскаржив його в апеляційному порядку. Вважає, що оскаржуване рішення ухвалене з неповним з`ясуванням обставин, що мають значення для справи, з порушенням норм матеріального та процесуального права та підлягає скасуванню з підстав, наведених у апеляційній скарзі. Просить скасувати оскаржуване рішення в частині задоволених позовних вимог та ухвалити нове, яким в задоволенні адміністративного позову в цій частині відмовити.
Переглянувши справу за наявними у ній доказами, перевіривши законність та обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги та відзиву на неї, суд апеляційної інстанції приходить до висновку, що в задоволенні апеляційної скарги слід відмовити.
Так, судом першої інстанції достовірно встановлено, матеріалами справи підтверджено, що у період з 08.07.2024 по 26.07.2024 посадовими особами Головного управління ДПС у Рівненській області була проведена планова виїзна документальна перевірка ТОВ «База Компані» з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючий орган за період діяльності з 18.07.2017 по 31.12.2023.
За результатами такої перевірки було складено акт № 11692/Ж5/17-00-07-01/41466395 від 02.08.2024, яким зафіксовано порушення:
1) 14.1.191 п. 14.1 ст. 14, п. 188.1 ст. 188, п. 198.5 ст. 198, п. 199.1, п. 199.4 ст. 199 ПК України, що з врахуванням від`ємного значення попереднього звітного періоду, що переноситься до складу податкового кредиту поточного звітного періоду, призвело до заниження податку на додану вартість на суму 110 775 грн.
2) п. 44.1, пп. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 ПК України, п. 15 П(С)БО 15 «Дохід», що затверджено Наказом Міністерства фінансів України від 29 листопада 1999 року №290, п.5 П(С)БО 11 «Зобов`язання», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.01.2000 №20, ТОВ «База Компані» занижено інші доходи операційної діяльності в розмірі 2 010 757 грн, що з врахуванням від`ємного значення попередніх звітних періодів призвело до заниження податку на прибуток в сумі 361 936 грн.
3) п. 201.1 п. 201.10 ПК України:
- не складено та не зареєстровано податкову накладну при нарахуванні податкових зобов`язань відповідно до п. 198.5 ст. 198 ПК України на суму 326 970,95 грн, ПДВ - 65394,19 грн;
- не складено та не зареєстровано податкові накладні на суму нарахування податкових зобов`язань відповідно до п. 188.1 ст. 188 ПК України при реалізації послуг оренди нижче ціни придбання на загальну суму 272 286 грн., в т. ч. ПДВ 45 381 грн.
4) п. 63.3 ст. 63 ПК України та Порядку обліку платників податків і зборів, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 09.12.2011 року №1588 (із змінами та доповненнями), станом на 30.06.2023 ТОВ «База Компані» не подано до контролюючого органу 24 Повідомлення за формою №20 ОПП.
ТОВ «База Компані» подано заперечення від 19.08.2024 на акт перевірки, проте, згідно відповіді № 5823/Ж12/17-00-07-01-11 від 04.09.2024 висновки акту залишені без змін.
На підставі акту перевірки ГУ ДПС у Рівненській області прийнято наступні податкові повідомлення-рішення:
1. №1308417000701 від 05.09.2024, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток в розмірі 382 339 грн, з яких 361 936 грн за податковими зобов`язаннями та 20 403 грн за штрафними санкціями;
2. №1308517000701 від 05.09.2024, яким збільшено суму грошового зобов`язання з ПДВ в розмірі 138 469 грн, з яких 110 775 грн за податковими зобов`язаннями та 27 694 грн за штрафними санкціями;
3. №1308617000701 від 05.09.2024 року, яким застосовано штраф в розмірі 26 091 грн за відсутність складення та реєстрацію податкових накладних в ЄРПН;
4. №1308817000701 від 05.09.2024, яким застосовано штраф в розмірі 24 480 грн за неподання 24 повідомлень за формою 20-ОПП.
Позивач оскаржив такі рішення в адміністративному порядку до ДПС України, яка рішенням № 35605/6/99-00-06-01-01-06 від 27.11.2024 про результати розгляду скарги скасувала ППР від 05.09.2024 №1308817000701 у частині застосованих штрафних санкцій у сумі 2040,00 грн, а в іншій частині зазначене ППР та ППР ГУ ДПС у Рівненській області від 05.09.2024 року №1308417000701, №1308517000701, №1308617000701 - залишила без змін.
На підставі такого рішення ДПС України відповідачем було прийнято нове податкове повідомлення рішення № 1846317000701 від 29.11.2024, яким застосовано штраф в розмірі 22440 грн за неподання 22 повідомлень за формою 20-ОПП.
ТОВ «База Компані», вважаючи податкові повідомлення-рішення №1308417000701 від 05.09.2024, №1308517000701 від 05.09.2024, №1308617000701 від 05.09.2024, №1846317000701 від 29.11.2024 протиправними, звернувся до суду з вимогами про їх скасування.
Надаючи юридичну оцінку спірним правовідносинам, що виникли між сторонами у справі, суд апеляційної інстанції вважає, що суд першої інстанції правильно застосував норми матеріального та процесуального права, з огляду на таке.
Враховуючи вимоги частини 2 статті 19 Конституції України та частини 2 статті 2 КАС України, законодавцем визначено критерії для оцінювання рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень, які одночасно є принципами адміністративної процедури, що вироблені у практиці європейських країн.
Наведена норма означає, що суб`єкт владних повноважень зобов`язаний діяти лише на виконання закону, за умов і обставин, визначених ним, вчиняти дії, не виходячи за межі прав та обов`язків, дотримуватися встановленої законом процедури, обирати лише встановлені законодавством України способи правомірної поведінки під час реалізації своїх владних повноважень.
Згідно з пунктом 1.1 статті 1 Податкового кодексу України (далі - ПК України) цей Кодекс регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.
Підпунктом 14.1.178 пункту 14.1 статті 14 ПК України визначено, що податок на додану вартість - непрямий податок, який нараховується та сплачується відповідно до норм розділу V цього Кодексу.
В розумінні підпункту 14.1.181 пункту 14.1 статті 14 ПК України податковий кредит - сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.
Відповідно до підпункту «а» пункту 185.1 статті 185 ПК України об`єктом оподаткування є операції платників податку з постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу.
За приписами пункту 187.1 статті 187 ПК України датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.
Відповідно до підпункту «а» пункту 198.1 статті 198 ПК України, до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів та послуг.
Згідно із пунктом 198.2 статті 198 ПК України, датою віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг.
Пунктом 198.3 статті 198 ПК України встановлено, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку, зокрема, з придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг.
Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
Згідно з п. 198.5 ст.198 ПК України платник податку зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання, виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього Кодексу та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних в терміни, встановлені цим Кодексом для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами, придбаними/виготовленими з податком на додану вартість (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2-015 року, - у разі якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися в операціях, звільнених від оподаткування відповідно до статті 197, підрозділу 2 розділу XX цього Кодексу, міжнародних договорів (угод) (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 197.1.28 пункту 197.1 статті 197 цього Кодексу та операцій, передбачених пунктом 197.11 статті 197 цього Кодексу).
Суд апеляційної інстанції, здійснивши перевірку рішень суб`єкта владних повноважень щодо відповідності визначеним ч.2 ст.2 КАС України критеріям, вважає за необхідне зазначити наступне
Відповідно до ч.1 ст.72 КАС України доказами в адміністративному судочинстві є будь-які дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин (фактів), що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи.
Згідно з ч.1 ст.77 КАС України, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.
Відповідно до ч.2 ст.77 КАС Українив адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
Суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні. Жодні докази не мають для суду наперед встановленої сили. Суд оцінює належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв`язок доказів у їх сукупності (ч.ч.1-3 ст.90 КАС України).
Так, згідно акта перевірки, вибірковою перевіркою повноти визначення задекларованих ТОВ «База Компані» показників у рядку 01 Декларацій «Дохід від будь-якої діяльності (за вирахуванням непрямих податків), визначений та правилами бухгалтерського обліку» та період діяльності 18.07.2017 по 31.12.2023 встановлено їх заниження на суму 2 010 757 грн, а саме:
Перевіркою встановлено, що ТОВ «База Компані» користується нежитловим приміщенням магазину та адресою м. Вараш, вул. Комунальна, 9.
До перевірки представлено Договір позички нежитлового приміщення площею 793,80 кв.м, що розташоване за адресою: м. Вараш, вул. Комунальна, 9, укладений ОСОБА_1 (РНОК ПП НОМЕР_1 ) (Позичкодовець) з однієї сторони та ТОВ «База Компані» 41466395 в особі директора ОСОБА_1 (Користувач) Договір б/н від 15.08.2017, договір б/н від 01.08.2020, договір б/н від 01.07.2023.
Згідно доводів контролюючого органу, користування приміщеннями магазинів, отриманими в позичку є безоплатно отриманою послугою. За час користування майном необхідно нараховувати дохід від безоплатного користування об`єктом позички. Сума доходу визначається на рівні середньої орендної плати, що справляється при оренді подібного майна та відображається за кредитом рахунку 719 «Інші доходи від операційної діяльності».
Перевіркою також встановлено, що в ході здійснення господарської діяльності ТОВ «База Компані» укладало договори оренди частини приміщень магазинів з ФОП-ами для здійснення ними роздрібної торгівлі окремими групами товарів. Умовами таких договорів передбачено площу та вартість послуги з оренди. Виходячи з викладеного вище, середня орендна плата 1 кв.м становить 40 грн з ПДВ.
Отже, перевіркою встановлено, що ТОВ «База Компані» при отриманні у позичку приміщення площею 793,80 кв.м занижено інші доходи операційної діяльності в розмірі 2010 757 грн, в т.ч. за 2017р. – 105829 грн за 2018р. - 317488 грн, за 2019 р. - 317488грн, за 2020 р. – 317488 грн, за 2021р. -317488 грн, за 2022р. – 317488 грн, за 2023р. – 317488 грн.
Водночас судом враховано, що згідно положень статті 827 Цивільного кодексу України за договором позички одна сторона (позичкодавець) безоплатно передає або зобов`язується передати другій стороні (користувачеві) річ для користування протягом встановленого строку.
Користування річчю вважається безоплатним, якщо сторони прямо домовилися про це або якщо це випливає із суті відносин між ними.
Відповідно до пункту 3 статті 827 Цивільного кодексу України до договору позички застосовуються положення глави 58 «Найм (оренда)» Цивільного кодексу.
Звідси, зважаючи на наведені норми Цивільного кодексу України, умови договорів позички від 15.08.2017, від 01.08.2020, від 01.07.2023 та з огляду на те, що перехід права власності не здійснюється, за своєю сутністю договір позички є близьким до договору найму (оренди) майна, але основна відмінність між ними полягає в тому, що договір найму (оренди), на відміну від договору позички, є оплатним.
Пунктом 44.1 статті 44 ПК України встановлено, що для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. 
Відповідно до п.44.2. ст.44 ПК України, для обрахунку об`єкта оподаткування платник податку на прибуток використовує дані бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо доходів, витрат та фінансового результату до оподаткування.
Порядок розрахунку об`єкта оподаткування з податку на прибуток викладено в статті 134 ПК України, згідно якої, оподатковується прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень розділу III ПК України (підприємства, у яких річний дохід від будь-якої діяльності за останній річний звітний період не перевищує двадцяти мільйонів гривень мають право прийняти рішення про незастосування коригувань фінансового результату).
Статтями 138, 139, 140, 141 та підрозділом 4 розділу XX «Перехідні положення» ПК України визначено порядок розрахунку різниць, якими обумовлено збільшення або зменшення фінансового результату до оподаткування та встановлено виключний перелік підстав для коригування.
Слід зазначити, що нормами податкового законодавства станом на момент складання акту перевірки не передбачено коригування фінансового результату до оподаткування для операцій позички нерухомого майна чи його оренди.
Отже, такі операції відображаються згідно з правилами бухгалтерського обліку при формуванні фінансового результату та підстави для його коригування (збільшення) на вартість користування за безоплатно отриманим майном відсутні.
Судом першої інстанції слушно зауважено, що відповідачем не наведено в акті перевірки обґрунтувань, чому користування приміщенням, отриманим у позичку, є безоплатно отриманою послугою, а не товаром.
Ба більше, здійснюючи нарахування середньої орендної плати по договорах позички, відповідач фактично здійснив подвійне нарахування доходів позивача: перше нарахування доходів здійснив позивач від отримання коштів в результаті здавання в оренду позиченого приміщення, а друге нарахування доходів здійснив вже відповідач, порахувавши дохід від безоплатного користування об`єктом позички в середній сумі від першого доходу.
Згідно з Національним положенням (Стандартом) бухгалтерського обліку 14 «Оренда» Затверджено Наказ Міністерства фінансів України «28» липня 2000 року №181, яке визначає методологічні засади формування у бухгалтерському обліку інформації про оренду необоротних активів та її розкриття у фінансовій звітності (зареєстрований в Міністерстві юстиції України 10.08.2000 року за № 487/4708 (далі П(С)БО № 14)).
П(С)БО № 14 та ПК України дано визначення термінів операційна оренда та фінансова оренда.
В зв`язку з тим, що умови позички нерухомого майна не відповідають критеріям фінансової оренди, порядок оподаткування операції позички для цілей оподаткування тотожній оподаткуванню за договором операційної оренди.
Згідно пункту 8 П(С)БО № 14, об`єкт операційної оренди відображається орендарем на позабалансовому рахунку бухгалтерського обліку за вартістю, указаною в угоді про оренду.
Пунктом 5 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 15 «Дохід», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29.11.1999 року № 290 та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України від 14.12.1999 року за № 860/4153 (далі П(С)БО № 15), визначено, що дохід визнається під час збільшення активу або зменшення зобов`язання, що зумовлює зростання власного капіталу (за винятком зростання капіталу за рахунок внесків учасників підприємства), за умови, що оцінка доходу може бути достовірно визначена.
Згідно з пунктом 7 цього Стандарту визнані доходи класифікуються в бухгалтерському обліку за такими групами: дохід (виручка) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг); чистий дохід від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг); інші операційні доходи; фінансові доходи; інші доходи.
Дохід (виручка) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) загальний дохід (виручка) від реалізації продукції, товарів, робіт або послуг без вирахування наданих знижок, повернення раніше проданих товарів та непрямих податків і зборів (податку на додану вартість, акцизного збору тощо).
Чистий дохід від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) визначається шляхом вирахування з доходу від реалізації продукції, товарів, робіт, послуг наданих знижок, вартості повернутих раніше проданих товарів, доходів, що за договорами належать комітентам (принципалам тощо), та податків і зборів.
До складу інших операційних доходів включаються суми інших доходів від операційної діяльності підприємства, крім чистого доходу від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг), зокрема: дохід від операційної оренди активів; дохід від операційних курсових різниць; відшкодування раніше списаних активів; дохід від роялті, відсотків, отриманих на залишки коштів на поточних рахунках в банках, дохід від реалізації оборотних активів (крім фінансових інвестицій), необоротних активів, утримуваних для продажу, та групи вибуття тощо.
До складу фінансових доходів включаються дивіденди, відсотки та інші доходи, отримані від фінансових інвестицій (крім доходів, які обліковуються за методом участі в капіталі).
До складу інших доходів, зокрема, включаються дохід від реалізації фінансових інвестицій; дохід від неопераційних курсових різниць та інші доходи, які виникають у процесі господарської діяльності, але не пов`язані з операційною діяльністю підприємства.
З урахуванням вищевикладеного та в зв`язку з тим, що безоплатне отримання нерухомого майна за договором позички не призвело до збільшення активів (збільшення балансової вартості основних засобів) підприємства, то така операція не вплинула на фінансовий результат до оподаткування та, відповідно, на об`єкт оподаткування податком на прибуток.
В розумінні пп. 14.1.71 п. 14.1 ст. 14 ПК України звичайна ціна - ціна товарів (робіт, послуг), визначена сторонами договору, якщо інше не встановлено цим Кодексом. Якщо не доведено зворотне, вважається, що така звичайна ціна відповідає рівню ринкових цін. Це визначення не поширюється на операції, що визнаються контрольованими відповідно до статті 39 цього Кодексу.
Згідно договорів позички, сторонами визначено безоплатність користування приміщенням. Відповідачем під час здійснення перевірки не проводилося дослідження рівня ринкових цін, а в якості середньої орендної плати бралися суми за договорами оренди, укладеними між ТОВ «База Компані» та іншими ФОП-ами, що, в свою чергу, свідчить про неповне з`ясування контролюючим органом обставин при проведенні перевірки.
Таким чином, заниження податку на прибуток в сумі 361936 грн відсутнє.
Щодо нарахування ПДВ, то перевіркою встановлено, що в ході здійснення господарської діяльності ТОВ «База Компані» укладало договори оренди частини приміщень магазинів з ФОП-ами для здійснення ними роздрібної торгівлі окремими групами товарів. Умовами таких договорів передбачено площу та вартість послуги з оренди. Виходячи з викладеного вище, середня орендна плата 1 м.кв. становить 40 грн з ПДВ (33,33 грн, без ПДВ).
ТОВ «База Компані» заключено договори на постачання комунальник послуг по обслуговуванню приміщення за адресою м. Вараш вул. Комунальна, 9 з ТОВ «РІВНЕНСЬКА ОБЛАСНА ЕНЕРГОПОСТАЧАЛЬНА КОМПАНІЯ», ПрАТ «РІВНЕОБЛЕНЕРГО», КП «ВАРАШТЕПЛОВОДОКАНАЛ» BMP, Комунальне підприємство «Міські електричні мережі», Приватне підприємство фірма «Імбекс» та ін.
Відповідно до вартості отриманих послуг, вартість обслуговування 1 кв.м площі у 2018р. становить - 45,64 грн без ПДВ, у 2019р. становить - 41,47 грн, без ПДВ, у 2020р. становить - 38,03 грн, без ПДВ, 2021р. становить - 70,34 грн, без ПДВ, у 2022р. становить - 63 грн без ПДВ, у 2023р. становить - 130,59 грн, без ПДВ (розрахунок наведено в таблицях до акта перевірки).
Як зазначено в акті перевірки, в ході проведення перевірки ТОВ «База Компані» не надано документи щодо підтвердження факту розподілу фактичного використання комунальних послуг між споживачами електроенергії (відсутні окремо встановленні засоби обліку використання електроенергії, води, теплоенергії). Відповідно до заключних договорів оренди з ФОП-ами, які орендують приміщення у ТОВ «База Компані», вартість комунальних послуг входить у вартість орендованого приміщення. Відповідно до договорів оренди заключних з ФОП-ами, мінімальна площа орендованих приміщень становить 100 кв.м/ місяць. Відповідно, ТОВ «База Компані» надавало послуги оренди нижче ціни їх придбання. В ході проведення перевірки ТОВ «База Компані» встановлено факти реалізації послуг оренди нижче ціни придбання. ТОВ «База Компані» не донараховано податок на додану вартість за операціями з реалізації послуг нижче ціни придбання.
Проте, суд не погоджується з такими доводами відповідача, оскільки згідно пп. 14.1.185 п. 14.1 ст. 14 ПК України під постачання послуг розуміється будь-яка операція, що не є постачанням товарів, чи інша операція з передачі права на об`єкти права інтелектуальної власності та інші нематеріальні активи чи надання інших майнових прав стосовно таких об`єктів права інтелектуальної власності, а також надання послуг, що споживаються в процесі вчинення певної дії або провадження певної діяльності.
Відповідно до п. 188.1 ст. 188 розділу V ПК України база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім акцизного податку на реалізацію суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів, збору на обов`язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв`язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб`єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів).
При цьому, база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг не може бути нижче ціни придбання таких товарів/послуг, база оподаткування операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг не може бути нижче звичайних цін, а база оподаткування операцій з постачання необоротних активів не може бути нижче балансової (залишкової) вартості за даними бухгалтерського обліку, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи із звичайної ціни), за винятком: товарів (послуг), ціни на які підлягають державному регулюванню; газу, який постачається для потреб населення.
Таким чином, покликання в акті перевірки контролюючого органу на співставлення вартості отриманих комунальних послуг та вартості орендної плати, як на підставу для встановлення заниження податкових зобов`язань з ПДВ, суд вважає необґрунтованим, оскільки ТОВ «База Компані» не здійснювало постачання комунальних послуг для орендарів, а тому заниження бази оподаткування з постачання комунальних послуг та орендної плати відсутнє.
Також згідно акта перевірки, перевіркою встановлено, що частка використання товарів/послуг та необоротних активів в неоподатковуваних операціях, розрахована відповідно до вимог п. 199.4 ст. 199 ПК України у 2022 році становить - 26,58%, у 2023 році - 40,44%. Перевіркою встановлено придбання з ПДВ товарів, робіт послуг подвійного призначення, що використовуються як в оподатковуваних ПДВ операціях, так і неоподатковуваних ПДВ операціях. Для розрахунку враховано придбання з ПДВ товарів, робіт послуг подвійного призначення, а саме (придбання електроенергії, теплоенергії, послуги охорони, послуги оренди, послуги зв`язку, канцелярські приладдя, придбання основних засобів, тощо). Перелік отриманих ТМЦ та послуг подвійного призначення (з ПДВ) наведено у додатку 18 до Акта перевірки.
Суд зауважує, що ПК України не містить визначення терміну «основні засоби подвійного призначення».
Відповідач посилається в акті перевірки на п. 198.5 ст.198 ПК України, згідно якого, платник податку зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання, виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього Кодексу та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних в терміни, встановлені цим Кодексом для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/ послугами, необоротними активами, придбаними/виготовленими з податком на додану вартість (для товарів/ послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2-015 року, - у разі якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися в операціях, звільнених від оподаткування відповідно до статті 197, підрозділу 2 розділу XX цього Кодексу, міжнародних договорів (угод) (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 197.1.28 пункту 197.1 статті 197 цього Кодексу та операцій, передбачених пунктом 197.11 статті 197 цього Кодексу).
Проте, відповідач не зазначив, яким чином контролюючий орган дійшов висновку, що всі перераховані у додатку придбані товарно-матеріальні цінності, послуги та роботи є товарами, роботами та послугами подвійного призначення, що використовуються як в оподатковуваних ПДВ операціях, так і неоподатковуваних ПДВ операціях.
Таким чином, оскільки відповідачем не надано суду доказів, які б підтверджували факт використання ТМЦ, послуг та робіт поза межами господарської діяльності позивача (в неоподатковуваних операціях), висновки акту перевірки в частині заниження податкових зобов`язань з ПДВ в сумі 65394 грн не знайшли свого підтвердження.
Щодо решти порушень: відсутності реєстрації податкових накладних, то, згідно акта перевірки, проведеною вибірковою перевіркою встановлено порушення реєстрації (відсутності реєстрації) податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних: в порушення п. 201.1, п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України від 02.12.2010 № 2755-VI (із змінами і доповненнями) ТОВ «База Компані»:
- не складено та не зареєстровано податкові накладні при нарахуванні податкових зобов`язань відповідно до п. 198.5 ст. 198 Податкового кодексу України від 02.12.2010р. №2755-VI із змінами та доповненнями в результаті не дотримання ТОВ «База Компані» вимог порядку пропорційного віднесення сум податку до податкового кредиту у разі якщо придбані та/або виготовлені товари/послуги, необоротні активи частково використовуються в оподатковуваних ПДВ операціях, а частково в неоподатковуваних ПДВ операціях, що встановлено ст. 199 Податкового кодексу України, де обсяг операцій 326 970,95 грн, сума ПДВ - 65 394,19 грн.
- не складено та не зареєстровано податкові накладні на суму нарахування податкових зобов`язань відповідно до п. 188.1 ст. 188 при реалізації послуг оренди нижче ціни придбання на загальну суму 272 286 грн, в т. ч. ПДВ 45 381 грн».
Відповідно до п.п.201.1, п.201.10 ст.201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
При здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Порядок і розміри застосування штрафів за порушення строків реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних та допущення помилок при зазначенні обов`язкових реквізитів податкової накладної передбачені статтею 120-1 ПК України.
Виходячи із системного аналізу вказаних норм права та встановлених судом першої інстанції обставин справи, колегія суддів суду апеляційної інстанції погоджується з висновками суду першої інстанції, що за наведених умов (позивач не надавав послуги оренди нижче ціни їх придбання та враховуючи неподання відповідачем доказів, що підтверджують факт використання позивачем ТМЦ, робіт та послуг в неоподатковуваних операціях) у позивача не виникало обов`язку для складання та реєстрації податкових накладних.
Наведені обставини в своїй сукупності були враховані при ухваленні рішення судом першої інстанції.
З огляду на викладене, податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Рівненській області від 05.09.2024 № 1308417000701; № 1308517000701; № 1308617000701 є протиправними та підлягають скасуванню.

Ухвалюючи постанову, колегія суддів керується ст. 322 КАС України, ст. 6 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод, практикою Європейського суду з прав людини (рішення «Серявін та інші проти України») та Висновком №11 (2008) Консультативної ради європейських суддів (п.41) щодо якості судових рішень.
Згідно рішення Європейського суду з прав людини по справі «Серявін та інші проти України» (п.58) суд повторює, що згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішенні судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча п. 1 ст.6Конвенції зобов`язує суди обґрунтувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожний аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення.
Пунктом 41 Висновку №11 (2008) Консультативної ради європейських суддів зазначено, що обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах. З тим, щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд.
Враховуючи вищезазначені положення, дослідивши фактичні обставини та питання права, що лежать в основі спору у цій справі, колегія суддів дійшла висновку про відсутність необхідності надання відповіді на інші аргументи сторін, оскільки судом були досліджені усі основні питання, які є важливими для прийняття даного судового рішення.

З роз`яснень, які наведені в п.13.1 Постанови Пленуму ВАС України № 7 від 20.05.2013 "Про судове рішення в адміністративній справі", слідує, що у разі часткового оскарження судового рішення суд апеляційної інстанції в описовій частині свого рішення повинен зазначити, в якій частині рішення суду першої інстанції не оскаржується, і при цьому не має права робити правові висновки щодо неоскарженої частини судового рішення.
Оцінюючи доводи апеляційного скарги, суд апеляційної інстанції зазначає, що такі були перевірені та проаналізовані судом першої інстанції та їм була надана належна правова оцінка. Доводами апеляційної скарги не спростовуються висновки, викладені судом першої інстанції в оскаржуваному рішенні.
Оскільки рішення суду в частині відмовлених позовних вимог не є предметом оскарження, рішення суду в цій частині апеляційному перегляду не підлягає.

Відповідно до частини першої статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим.
Суд першої інстанції повністю виконав вказані вимоги процесуального закону, оскільки до спірних правовідносин правильно застосував норми матеріального та процесуального права, що призвело до ухвалення законного рішення, яке скасуванню не підлягає.
Судові витрати розподілу не підлягають з огляду результат вирішення апеляційної скарги, характер спірних правовідносин та виходячи з вимог ст. 139 КАС України.
Відповідно до частини третьої частини першої статті 311, статті 263 КАС України апеляційну скаргу розглянуто судом апеляційної інстанції без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження).

Керуючись статтями 139, 242, 308, 309, 311, 316, 321, 322, 325, 328 Кодексу адміністративного суду України, суд,-

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Рівненській області залишити без задоволення, а рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 12 лютого 2025 року у справі №460/15196/24 - без змін.
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її ухвалення та оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених п.2 ч.5 ст.328 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий суддя	 	І. В. Глушко 	
судді	 	В. С. Затолочний 	
 	 	Н. М. Судова-Хомюк