ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м У к р а ї н и

28 січня 2026 року 	м. Дніпро	справа № 280/10055/24	

Третій апеляційний адміністративний суд 
у складі колегії суддів: головуючого - судді Щербака А.А. (доповідач),
суддів: Баранник Н.П., Малиш Н.І., 
розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 на рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 27 серпня 2025 року (суддя Кисіль Р.В.) у справі за позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Запорізькій області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,-

ВСТАНОВИВ:
ФОП ОСОБА_1 звернулася з позовом до Головного управління ДПС у Запорізькій області, в якому просить визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення відповідача від 05 серпня 2024 року №00141550709 про застосування відносно позивачки штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) у сумі 1 045 883,88 грн.
Рішенням Запорізького окружного адміністративного суду від 27 серпня 2025 року у задоволенні позову відмовлено.
Позивачем подана апеляційна скарга, просить рішення суду першої інстанції скасувати, позов задовольнити.
Апеляційна скарга обґрунтована тим, що судом першої інстанції не було враховано, що доказів на підтвердження існування підстав для призначення фактичної перевірки згідно із підпунктом 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України, зокрема існування конкретної інформації органу державної влади або органу місцевого самоврядування, матеріали справи не містять.
Відповідач не довів наявності порушень платником податків пунктів 1, 2 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг». Доказів не проведення розрахункових операцій на суму 26 878 грн через ПРРО в момент продажу товарів матеріали справи не містять. Розрахункові операції на суму 26 878,00 грн здійснено з застосуванням ПРРО.
Також зазначено, що надання договору комісії, акту приймання-передачі до нього та форми ведення обліку товарних запасів під час подання заперечень до акту є можливим та узгоджується із нормами ПК України
Адміністративна справа розглянута апеляційним судом відповідно до пункту 3 частини 1 ст.311 КАС України в порядку письмового провадження, на підставі наявних у ній доказів. 
Колегія суддів доходить висновку, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню.
Як було встановлено судом першої інстанції, ФОП ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 ) зареєстрована як суб`єкт підприємницької діяльності 22.09.2021 (номер запису: 2010350000000051360).
Зареєстроване місцезнаходження ФОП ОСОБА_1 за даними Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань - АДРЕСА_1 .
Відповідно Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань, позивач здійснює наступні види економічної діяльності за КВЕД: 46.19 Діяльність посередників у торгівлі товарами широкого асортименту (основний); 47.42 Роздрібна торгівля телекомунікаційним устаткованням у спеціалізованих магазинах; 47.41 Роздрібна торгівля комп`ютерами, периферійним устаткованням і програмним забезпеченням у спеціалізованих магазинах; 47.78 Роздрібна торгівля іншими невживаними товарами в спеціалізованих магазинах; 95.11 Ремонт комп`ютерів і периферійного устатковання; 95.12 Ремонт обладнання зв`язку; 46.51 Оптова торгівля комп`ютерами, периферійним устаткованням і програмним забезпеченням; 46.52 Оптова торгівля електронним і телекомунікаційним устаткованням, деталями до нього; 68.20 Надання в оренду й експлуатацію власного чи орендованого нерухомого майна.
ФОП ОСОБА_1 перебуває на спрощеній системі оподаткування - 2 група, ставка податку 20%.
Відповідно до договору суборенди нежитлового приміщення від 11.04.2024 №33-11/04/24, позивачка здійснює господарську діяльність в тому числі в магазині « ІНФОРМАЦІЯ_1 » за адресою: АДРЕСА_2 .
Фахівцями Головного управління ДПС у Волинській області проведено аналіз отриманої від позивачки податкової інформації з якої встановлено, що: до баз даних СОД РРО в червні 2024 року не надходили електронні копії фіскальних чеків з РРО/ПРРО, що зареєстрований на об`єкті господарювання (магазину « ІНФОРМАЦІЯ_1 ») за адресою: АДРЕСА_2 (скрін-екрана з СОД РРО всіх чеків, сформованих ПРРО ФН4000860156 з 01.06.204 по 11.06.2024 додано відповідачем до матеріалів справи). Зазначену інформацію доведено до керівника доповідною запискою від 11.06.2024 №225/03-20-07-05-02.
На підставі аналізу податкової інформації, керуючись пп.20.1.9, 20.1.10, 20.1.11, п.20.1 ст.20, п.75.1 ст.75, пп.80.2.2 п.80.2 ст.80, п.80.8 ст.80, пп.69.2, 69.27 п.69 Підрозділу 10 Розділу ХХ Податкового кодексу України, керівником Головного управління ДПС у Волинській області 14.06.2024 підписано наказ №2165-п та 17.06.2024 направлення №3302/03-20-07-05, №3304/03-20-07-05, №3305/03-20-07-05 на проведення фактичної перевірки об`єкта господарювання (магазину « ІНФОРМАЦІЯ_1 ») за адресою: АДРЕСА_2 , де здійснює діяльність ФОП ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 ).
За результатами фактичної перевірки складено акт, зареєстрований 26.06.2024 за №17185/03-20-07-05/ НОМЕР_1 (бланк №002996).
В ході проведення фактичної перевірки, яка розпочата о 17:40 17.06.2024, встановлено, що на об`єкті господарювання (в магазині « ІНФОРМАЦІЯ_1 » за адресою: АДРЕСА_2 ) використовується програмний реєстратор розрахункових операцій фіскальний номер 4000860156, зареєстрований в органах ДПС 25.04.2024.
З метою перевірки питань дотримання суб`єктом господарювання порядку здійснення розрахункових операцій та ведення касових операцій, перед початком фактичної перевірки 17.06.2024 приблизно о 17-25 год. здійснено спробу придбати Чохол для телефону IPhone 11 за ціною 600,00 грн. з розрахунком у безготівковій формі з використанням електронних платіжних засобів (ЕПЗ) та платіжного терміналу. Під час передачі коштів за товар особі, що проводила розрахункові операції, було повідомлено, що програми забезпечення проведення розрахункових операцій, не працюють.
17.06.2024 приблизно о 17-30 год. ОСОБА_2 (представник позивачки відповідно до договору про співпрацю від 15.04.2024) пред`явлено наказ Головного управління ДПС у Волинській області про проведення фактичної перевірки та витребувано Х-звіт з ПРРО фіскальний номер 4000860156.
17.06.2024 о 17-31 год. ОСОБА_2 сформовано та видано Х-звіт з ПРРО фіскальний номер 4000860156.
17.06.2024 о 17-34 год. ОСОБА_2 сформовано та видано Х-звіт з електронного платіжного засобу АТКБ «Приватбанк» - платіжного терміналу S1VF01MS (далі – ЕПЗ або платіжний термінал).
17.06.2024 о 17-40 год. ОСОБА_2 під особистий підпис отримав для ознайомлення направлення та службові посвідчення.
ОСОБА_2 17.06.2024 також отримав під особистий підпис запит на надання до перевірки документів, пов`язаних з предметом перевірки.
В Акті також зазначено, що в магазині, де проводилась перевірка, відповідно даних з СОД РРО, переданих позивачкою з ПРРО фіскальний номер 4000860156, 17.06.2024 о 17:26 год. на ПРРО відкрито зміну.
Згідно X-звіту, сформованому ПРРО ФН 4000860156 17.06.2024 за період з 17:26 год. по 17:31 год., були проведені через цей ПРРО 5 розрахункових операцій у безготівковій формі на загальну суму 26 878,00 грн. Сума, отримана в безготівковій формі збігається з сумою в X-звіті з платіжного банківського терміналу S1VF01MS, який сформовано 17.06.2024 о 17:31 год. Також сума за проведені 5 розрахункових операцій збігається з інформацією з фіскальних чеків, переданих до СОД РРО.
Відповідач стверджує, що час формування таких фіскальних чеків ПРРО ФН 4000860156 (17:27:55, 17:28:53, 17:29:42, 17:30:20, 17:31:21) свідчить, що вони сформовані 17.06.2024 протягом 4 хвилин в період спілкування з податківцями, коли не відбувалось жодних інших розрахункових операцій.
Зазначене, на думку відповідача, свідчить про порушення позивачкою вимог пунктів 1, 2 статті 3 Закону України від 06.07.1995 №265/95-ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій в сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» (далі - Закон №265/95-ВР).
До перевірки надано завірені 17.06.2024 представником позивача Сахарчуком Р.Б. копії Форми обліку товарних запасів та первинних документів.
Надходження товарів в дану господарську одиницю обліковано за наступними первинними документами:
- Акт передачі товару до Договору комісії №ТМ-29-04-24-ФД від 29.04.2024 на 1964106,00 грн.;
- Акт передачі товару до Договору комісії №ТМ-29-04-24-ФД від 30.04.2024 на 163519,00 грн.;
- Акт передачі товару до Договору комісії №ТМ-29-04-24-ФД від 01.06.2024 на 1828246,00 грн.;
Вибуття товарів обліковано згідно наступних первинних документів:
- Акт повернення товарів до Договору комісії №ТМ-29-04-24-ФД від 31.05.2024 на 1946525,80 грн.;
- розрахункові документи: чек №5802 від 02.05.2024 на суму 749,00 грн.; чек №5803 від 02.05.2024 на суму 66499,00 грн.; чек №5811 від 02.05.2024 на суму 17257,00 грн.; чек №5822 від 02.05.2024 на суму 299,00 грн.; чек №5837 від 02.05.2024 на суму 30324,00 грн.; чек №5840 від 02.05.2024 на суму 349,00 грн.; чек №5843 від 02.05.2024 на суму 48699,00 грн.; чек №5844 від 02.05.2024 на суму 16924,00 грн.; чек №5845 від 11.06.2024 на суму 48398,00 грн.; чек №5846 від 13.06.2024 на суму 7585,00 грн.; чек №5847 від 13.06.2024 на суму 15981,00 грн.; чек №5848 від 14.06.2024 на суму 11199,00 грн.; чек №5849 від 14.06.2024 на суму 899,00 грн.; чек №5850 від 14.06.2024 на суму 449,00 грн.; чек №5851 від 15.06.2024 на суму 27445,00 грн.; чек №5852 від 15.06.2024 на суму 12129,20 грн.; чек №5853 від 17.06.2024 на суму 9999,00 грн.; чек №5854 від 17.06.2024 на суму 10082,00 грн.; чек №5855 від 17.06.2024 на суму 1898,00 грн.; чек №5856 від 17.06.2024 на суму 400,00 грн.; чек №5857 від 17.06.2024 на суму 4499,00 грн.
Додатково від позивачки поштою надійшли наступні документи: пояснення, ідентичний наданому на початок перевірки примірник завіреної Форми обліку товарних запасів від 17.06.2024, акти приймання-передачі товарів на комісію від 01.06.2024, акт повернення товарів від 31.05.2024.
Під час перевірки встановлені факти продажу товарів через ПРРО в період з 17.06.2024 по 26.06.2024, але зазначені операції не відображені в наданих до перевірки копіях Форми обліку товарних запасів та не підтверджені первинними документами.
26.06.2024 представником позивача Сахарчуком Р.Б. надано завірену 26.06.2024 копію Форми ведення обліку товарних запасів, яка містить зміни, а також надано копію Акту передачі товару на суму 1019005,88 грн від 13.06.2024 (згідно Договору комісії №ТМ-29-04-24-ФД).
Перевіркою встановлено факт наявності 17.06.2024 в реалізації товарів та факти реалізації з 17.06.2024 по 26.06.2024 в магазині необлікованих у встановленому законодавством порядку товарів на загальну суму 1019005,88 грн, отриманих від ФОП ОСОБА_3 (РНОКПП НОМЕР_2 ) за актом приймання-передачі товарів на комісію від 13.06.2024, що є порушенням вимог пункту 12 статті 3 Закону №265/95-ВР та Порядку ведення обліку товарних запасів для фізичних осіб – підприємців, у тому числі платників єдиного податку, затв. наказом Мінфіну України від 03.09.2021 №496, який зареєстровано в Міністерстві юстиції України 02.11.2021 року за №1411/37033.
Станом на 07.05.2024 відповідно до письмового запиту до перевірки не надано банківських виписок щодо руху коштів на розрахункових рахунках, що використовуються в підприємницькій діяльності (в т.ч. для зарахування коштів при проведенні розрахунків у безготівковій формі (послуга Еквайринг).
За вказаними обставинами перевіряючими складено Акт який засвідчує факт ненадання у визначений у запиті строк (надання не в повному обсязі) платником податків документів для фактичної перевірки від 26.06.2024, що є порушенням вимог пункту 44.6 статті 44 та пункту 85.2 статті 85 ПК України.
На підставі акту фактичної перевірки заступником керівника Головного управління ДПС у Запорізькій області прийняте податкове повідомлення-рішення форми «С» від 05.08.2024 №00141550709 про застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) у сумі 1045883,88 грн. та податкове повідомлення-рішення форми «ПС» від 05.08.2024 №00141560709 про застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) у сумі 2040,00 грн.
Вважаючи протиправним податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Запорізькій області форми «С» від 05.08.2024 №00141550709 про застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) у сумі 1045883,88 грн. позивач звернулася з даним позовом до суду.
Податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Запорізькій області форми «ПС» від 05.08.2024 №00141560709 про застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) у сумі 2040,00 грн. за порушення вимог ст.44; п. 85.2 ст.85 ПК України в рамках даної справи не оскаржується.
Відмовляючи в задоволенні позову, суд першої інстанції зазначив, що відповідачем правомірність оскарженого податкового повідомлення-рішення було доведено.
Колегія суддів з висновками суду першої інстанції погоджується. 
Відповідно до пункту 75.1. статті 75 ПК України, контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.
Відповідно до підпункту 75.1.3. пункту 75.1 статті 75 ПК України, фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).
Відповідно до пункту 80.1. статті 80 ПК України, фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи).
Пунктом 80.2. статті 80 ПК України визначено, що фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з таких підстав, визначених в підпунктах 80.2.1-80.2.7 пункту 80.2 статті 80 ПК України.
Як встановлено судом першої інстанції, в наказі №2165-п від 17.06.2024 міститься посилання на норми ПК України, зокрема: підпункт 80.2.2, пункту 80.2 статті 80 ПК України, як на підставу призначення перевірки: у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, у тому числі із забезпеченням можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів.
Підставою для проведення фактичної перевірки ФОП ОСОБА_1 стала інформація, викладена в листі ДПС України від 29.04.2024 №12571/7/99-00-07-04-02-07, про можливі порушення вимог законодавства при проведенні розрахунків за товари в торгівельній мережі під торговою маркою «ЯБКО», а також факти можливих порушень Закону №265/95-ВР, які встановлено за результатами аналізу інформаційних систем ДПС України, в тому числі фіскальних чеків із системи обліку даних РРО в магазинах « ІНФОРМАЦІЯ_1 » (відсутні данні про розрахунки за червень 2024 року), про що повідомлено керівника Головного управління ДПС у Вінницькій області доповідною запискою відділу фактичних перевірок управління податкового аудиту від 11.06.2024 №225/03-20-07-05-02.
Судом було вірно взято до уваги, що в самому наказі, наявне посилання на обґрунтування видачі наказу – наявність інформації, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи. Тобто, фактичною підставою для проведення перевірки була наявна в органах ДПС податкова інформація.
Суд вірно встановив, що наявність листа Державної податкової служби України про ймовірні порушення, є достатньою підставою, в розумінні підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України, для призначення та проведення фактичних перевірок, а у податкового органу об`єктивно існували правові підстави для проведення фактичної перевірки у магазинах мережі «ЯБКО», в даному випадку в магазині за адресою: Волинська область, м. Ковель, бульвар Лесі Українки, буд. 11-А.
Щодо наявності (відсутності) порушень вимог Закону України №265/95-ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг».
Щодо порушення п.п. 1, 2 ст.3 Закону №265/95-ВР.
Відповідно до преамбули, Закону №265/95-ВР визначає правові засади застосування реєстраторів розрахункових операцій та програмних реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг. Дія його поширюється на усіх суб`єктів господарювання, їх господарські одиниці та представників (уповноважених осіб) суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції у готівковій та/або безготівковій формі.
Встановлення норм щодо незастосування реєстраторів розрахункових операцій у інших законах, крім Податкового кодексу України, не допускається.
Відповідно до абзацу шостого статті 2 Закону №265/95-ВР розрахункова операція - приймання від покупця готівкових коштів, платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо за місцем реалізації товарів (послуг), видача готівкових коштів за повернутий покупцем товар (ненадану послугу), а у разі застосування банківської платіжної картки - оформлення відповідного розрахункового документа щодо оплати в безготівковій формі товару (послуги) банком покупця або, у разі повернення товару (відмови від послуги), оформлення розрахункових документів щодо перерахування коштів у банк покупця.
Відповідно до статті 3 Закону №265/95-ВР, суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для виконання платіжної операції зобов`язані: проводити розрахункові операції на повну суму покупки (надання послуги) через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи реєстратори розрахункових операцій або через зареєстровані фіскальним сервером контролюючого органу програмні реєстратори розрахункових операцій зі створенням у паперовій та/або електронній формі відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій, або у випадках, передбачених цим Законом, із застосуванням зареєстрованих у встановленому порядку розрахункових книжок (пункт 1 статті 3); надавати особі, яка отримує або повертає товар, отримує послугу або відмовляється від неї, включаючи ті, замовлення або оплата яких здійснюється з використанням мережі Інтернет, при отриманні товарів (послуг) в обов`язковому порядку розрахунковий документ встановленої форми та змісту на повну суму проведеної операції, створений в паперовій та/або електронній формі (у тому числі, але не виключно, з відтворюванням на дисплеї реєстратора розрахункових операцій чи дисплеї пристрою, на якому встановлений програмний реєстратор розрахункових операцій QR-коду, який дозволяє особі здійснювати його зчитування та ідентифікацію із розрахунковим документом за структурою даних, що в ньому міститься, та/або надсиланням електронного розрахункового документа на наданий такою особою абонентський номер або адресу електронної пошти). Фізичні особи - підприємці, які є платниками єдиного податку та не зареєстровані платниками податку на додану вартість, при продажу товарів (крім підакцизних товарів, технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту, лікарських засобів, виробів медичного призначення, ювелірних та побутових виробів з дорогоцінних металів, дорогоцінного каміння, дорогоцінного каміння органогенного утворення та напівдорогоцінного каміння) або наданні послуг мають право в розрахунковому документі зазначати назву товару (послуги) у вигляді, що відображає споживчі ознаки товару (послуги) та ідентифікує належність такого товару (послуги) до товарної групи чи послуги (пункт 2 статті 3).
Суд першої інстанції вірно зазначив, що застосування підприємцем РРО/ПРРО у встановленому Законом №265/95-ВР порядку є обов`язковим у разі здійснення розрахункових операцій у розумінні цього Закону.
Відповідно до статті 17 Закону N 265/95-ВР за порушення вимог цього Закону до суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції за товари (послуги), за рішенням відповідних контролюючих органів застосовуються фінансові санкції у таких розмірах: у разі встановлення в ході перевірки факту: проведення розрахункових операцій з використанням реєстраторів розрахункових операцій, програмних реєстраторів розрахункових операцій або розрахункових книжок на неповну суму вартості проданих товарів (наданих послуг); непроведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій та/або програмні реєстратори розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи; невидача (в паперовому вигляді та/або електронній формі) відповідного розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції, або проведення її без використання розрахункової книжки на окремому господарському об`єкті такого суб`єкта господарювання:
100 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за порушення, вчинене вперше;
150 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за кожне наступне вчинене порушення (п. 1).
Як встановлено судом першої інстанції, в магазині, де провадить господарську діяльність позивачка:
17.06.2024 приблизно о 17:20 год. працівниками ГУ ДПС у Волинській області здійснено спробу придбати товар, проте особа, що проводила розрахункові операції, відмовила у видачі розрахункового документу з причини збоїв в роботі програмного забезпечення (тобто ПРРО);
17.06.2024 о 17:26 год. на ПРРО ФН 40008601563 відкрито зміну, тобто під час спілкування з працівниками ГУ ДПС у Волинській області, які представились та повідомили особі, що проводила розрахункові операції, про проведення фактичної перевірки об`єкта господарювання та витребували сформувати фіскальний звітний чек (Х-звіт) за 17.06.2024;
17.06.2024 о 17-31 год. особою, що проводила розрахункові операції, сформовано та роздруковано Х-звіт з ПРРО фіскальний номер 4000860156 за період роботи цього ПРРО 17.06.2024 (тобто з 17:26 год. до 17:31 год.);
17.06.2024 о 17-34 год. особою, що проводила розрахункові операції, сформовано та роздруковано Х-звіт з електронного платіжного засобу АТКБ «Приватбанк» - платіжного терміналу S1VF01MS.
17.06.2024 о 17-40 год. особою, що проводила розрахункові операції, під особистий підпис отримано для ознайомлення наказ, направлення та службові посвідчення.
Судом вірно було встановлено, що в присутності працівників ГУ ДПС у Волинській області з моменту здійснення спроби придбати товар (приблизно 17:20 год.) до вручення ОСОБА_2 наказу і направлень (о 17:40 год.) розрахункові операції в магазині «ЯБКО» за адресою: Волинська область, м. Ковель, бульвар Лесі Українки, б.11 А, не проводились в безготівковій формі (із застосуванням платіжного терміналу АТКБ «Приватбанк» S1VF01MS).
Відповідно до X-звіту з платіжного банківського терміналу S1VF01MS, сформованого 17.06.2024 о 17:31 год., через термінал 17.06.2024 проведено 5 трансакцій на суму 26 878,00 грн.
Відповідно до X-звіту з ПРРО ФН 4000860156, 17.06.2024 з 17:26 год. по 17:31 год. проведено 5 розрахункових операцій у безготівковій формі на загальну суму 26 878,00 грн. (тобто по одній операції з придбання товару кожної хвилини).
Колегія суддів погоджується з судом першої інстанції, що з огляду на відсутність покупців з 17:20 до 17:31 в місці проведення розрахунків в присутності податківців та особи, що проводила розрахункові операції, формування фіскальних чеків програмним РРО ФН 4000860156 відбулось пізніше реальних фактів передачі товару та отримання коштів (проведення трансакцій через термінал), відповідно, покупцям не видано такі чеки за придбаний товар, а наявність роздрукованих чеків та проведення операцій через зареєстрований фіскальним сервером контролюючого органу програмний реєстратор розрахункових операцій у даному випадку не підтверджує виконання позивачем вимог статті 3 Закону №265/95-ВР.
Щодо порушення п.12 ст.3 Закону №265/95-ВР.
До 01 січня 2022 року пункт 12 статті 3 Закону №265/95-ВР передбачав, що суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов`язані вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів, здійснювати продаж лише тих товарів (послуг), що відображені в такому обліку. При цьому суб`єкт господарювання зобов`язаний надати контролюючим органам під час проведення перевірки документи (у паперовій або електронній формі), які підтверджують облік та походження товарів, що на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті).
Законом України від 30.11.2021 №1914-IX «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законодавчих актів України щодо забезпечення збалансованості бюджетних надходжень», який набрав чинності 01 січня 2022 року, пункт 12 статті 3 Закону №265/95-ВР викладено в наступній редакції (чинній на час існування спірних правовідносин): «Суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для виконання платіжної операції зобов`язані: вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів, здійснювати продаж лише тих товарів, що відображені в такому обліку. Порядок та форма обліку товарних запасів для фізичних осіб - підприємців, у тому числі платників єдиного податку, встановлюються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику. При цьому суб`єкт господарювання зобов`язаний надати контролюючим органам на початок проведення перевірки документи (у паперовій або електронній формі), що підтверджують облік та походження товарних запасів (зокрема, але не виключно, документи щодо інвентаризації товарних запасів, документи про отримання товарів від інших суб`єктів господарювання та/або документи на внутрішнє переміщення товарів), які на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті). Такі вимоги не поширюються на фізичних осіб - підприємців, які є платниками єдиного податку та не зареєстровані платниками податку на додану вартість (крім тих, які провадять діяльність з реалізації технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту, а також лікарських засобів та виробів медичного призначення, ювелірних та побутових виробів з дорогоцінних металів, дорогоцінного каміння, дорогоцінного каміння органогенного утворення та напівдорогоцінного каміння)».
Відповідно до абз. 60 ст. 2 Закону №265/95 термін «технічно складні побутові товари, що підлягають гарантійному ремонту» для цілей цього Закону вживається у значенні, наведеному в Законі України «Про захист прав споживачів». Перелік груп технічно складних побутових товарів, які підлягають гарантійному ремонту (обслуговуванню) або гарантійній заміні, в цілях застосування реєстраторів розрахункових операцій встановлюється Кабінетом Міністрів України.
Відповідно до п. 25-1 ст. 1 Закону України «Про захист прав споживачів» технічно складні побутові товари - непродовольчі товари широкого вжитку (прилади, машини, устаткування та інші), які складаються з вузлів, блоків, комплектуючих виробів, відповідають вимогам нормативних документів, мають технічні характеристики, супроводжуються експлуатаційними документами і на які встановлено гарантійний строк.
Перелік груп технічно складних побутових товарів, які підлягають гарантійному ремонту (обслуговуванню) або гарантійній заміні, в цілях застосування реєстраторів розрахункових операцій затверджений Постановою Кабінету міністрів України від 16.03.2017 №231. Смартфони, мобільні телефони, пилососи, роботи-пилососи та навушники відносяться до даного переліку.
Суд обґрунтовано встановив, що ФОП ОСОБА_1 провадить діяльність з реалізації технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту, та відповідно зобов`язана надати контролюючому органу на початок проведення перевірки документи, що підтверджують облік та походження товарних запасів, які на момент перевірки знаходяться у місці продажу.
Відповідно до статті 20 Закону №265/95-ВР до суб`єктів господарювання, що здійснюють реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку, та/або не надали під час проведення перевірки документи, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті), за рішенням контролюючих органів застосовується фінансова санкція у розмірі вартості таких товарів, які не обліковані у встановленому порядку, за цінами реалізації, але не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян. Такі вимоги не поширюються на фізичних осіб - підприємців, які є платниками єдиного податку та не зареєстровані платниками податку на додану вартість (крім тих, які здійснюють діяльність з реалізації технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту, а також лікарських засобів та виробів медичного призначення, ювелірних та побутових виробів з дорогоцінних металів, дорогоцінного каміння, дорогоцінного каміння органогенного утворення та напівдорогоцінного каміння).
Порядок ведення обліку товарних запасів для фізичних осіб - підприємців, у тому числі платників єдиного податку, затверджений наказом Міністерства фінансів України від 03.09.2021 №496 (далі - Порядок №496) визначає правила ведення обліку товарних запасів та поширюється на фізичних осіб - підприємців, у тому числі платників єдиного податку (далі - ФОП), які відповідно до Закону №265/95-ВР зобов`язані вести облік товарних запасів та здійснювати продаж лише тих товарів, що відображені в такому обліку, та осіб, які фактично здійснюють продаж товарів (надання послуг) та/або розрахункові операції в місці продажу (господарському об`єкті) такого ФОП.
Нормами пункту 2 розділу ІІ Порядку №496 визначено, що цьому Порядку терміни вживаються в таких значеннях:
документи, які підтверджують облік та походження товарів - Форма ведення обліку товарних запасів, визначена додатком до цього Порядку (далі - Форма обліку), та первинні документи;
первинні документи - опис залишку товарів на початок обліку, накладні, транспортні документи, митні декларації, акти закупки, фіскальні чеки, товарні чеки, інші документи, що містять реквізити, які дозволяють ідентифікувати постачальника та отримувача товару (найменування суб`єкта господарювання, реєстраційний номер облікової картки платника податків (далі - РНОКПП) або код згідно з ЄДРПОУ суб`єкта господарювання, серія та номер паспорта / номер ID картки для фізичних осіб, які через свої релігійні переконання відмовились від прийняття РНОКПП та офіційно повідомили про це відповідний контролюючий орган і мають відповідну відмітку в паспорті), дату проведення операції, найменування, кількість та вартість товару.
товарні запаси - сукупність товарів, що утримуються ФОП для подальшого продажу (надання послуг).
Відповідно до пункту 1 розділу ІІ Порядку №496 облік товарних запасів здійснюється ФОП шляхом постійного внесення до Форми обліку інформації про надходження та вибуття товарів на підставі первинних документів, які є невід`ємною частиною такого обліку.
Як встановлено судом першої інстанції, під час проведення перевірки суб`єктом господарювання до перевірки надано:
Документи, що підтверджують надходження товарів: Акт передачі товару до Договору комісії №ТМ-29-04-24-ФД від 29.04.2024 на 1964106,00 грн.; Акт передачі товару до Договору комісії №ТМ-29-04-24-ФД від 30.04.2024 на 163519,00 грн.; Акт передачі товару до Договору комісії №ТМ-29-04-24-ФД від 01.06.2024 на 1828246,00 грн.;
Документи, що підтверджують вибуття товарів: Акт повернення товарів до Договору комісії №ТМ-29-04-24-ФД від 31.05.2024 на 1946525,80 грн.; розрахункові документи: чек №5802 від 02.05.2024 на суму 749,00 грн.; чек №5803 від 02.05.2024 на суму 66499,00 грн.; чек №5811 від 02.05.2024 на суму 17257,00 грн.; чек №5822 від 02.05.2024 на суму 299,00 грн.; чек №5837 від 02.05.2024 на суму 30324,00 грн.; чек №5840 від 02.05.2024 на суму 349,00 грн.; чек №5843 від 02.05.2024 на суму 48699,00 грн.; чек №5844 від 02.05.2024 на суму 16924,00 грн.; чек №5845 від 11.06.2024 на суму 48398,00 грн.; чек №5846 від 13.06.2024 на суму 7585,00 грн.; чек №5847 від 13.06.2024 на суму 15981,00 грн.; чек №5848 від 14.06.2024 на суму 11199,00 грн.; чек №5849 від 14.06.2024 на суму 899,00 грн.; чек №5850 від 14.06.2024 на суму 449,00 грн.; чек №5851 від 15.06.2024 на суму 27445,00 грн.; чек №5852 від 15.06.2024 на суму 12129,20 грн.; чек №5853 від 17.06.2024 на суму 9999,00 грн.; чек №5854 від 17.06.2024 на суму 10082,00 грн.; чек №5855 від 17.06.2024 на суму 1898,00 грн.; чек №5856 від 17.06.2024 на суму 400,00 грн.; чек №5857 від 17.06.2024 на суму 4499,00 грн.
Додатково було надано акти приймання-передачі товарів на комісію від 01.06.2024, акт повернення товарів від 31.05.2024.
Операції з продажу товарів через ПРРО в період з 17.06.2024 по 26.06.2024, не відображені в наданих до перевірки копіях Форми обліку товарних запасів та не підтверджені первинними документами.
Перевіркою встановлено факт наявності 17.06.2024 в реалізації товарів та факти реалізації з 17.06.2024 по 26.06.2024 в магазині необлікованих у встановленому законодавством порядку товарів на загальну суму 1019005,88 грн, отриманих від ФОП ОСОБА_3 (РНОКПП НОМЕР_2 ) за актом приймання-передачі товарів на комісію від 13.06.2024.
Пунктом 11 Розділу ІІ Порядку №496 передбачено, що Форма обліку, первинні документи, які підтверджують облік та походження товарів, надаються посадовій особі контролюючого органу на її вимогу під час проведення перевірки. У разі якщо оригінали первинних документів відсутні у місці продажу, посадовій особі контролюючого органу можуть бути надані копії таких первинних документів з подальшим пред`явленням їх оригіналів до закінчення перевірки (за потреби). Такі документи надаються особисто ФОП або особою, яка фактично здійснює продаж товарів (надання послуг) та/або розрахункові операції в місці продажу (господарському об`єкті) такої ФОП. Форма обліку в електронній формі на вимогу посадових осіб контролюючого органу має бути візуалізована у форматі, який дозволяє такій особі здійснити його перегляд та/або копіювання.
Пункт 12 статті 3 Закону №265/95-ВР зобов`язує суб`єктів господарювання (як юридичних осіб, так і фізичних осіб-підприємців (за виключенням перелічених в другому абзаці цієї норми осіб, до яких позивач не відноситься)) вести облік товарних запасів і у разі проведення перевірки надати документи (у паперовій або електронній формі), що підтверджують облік та походження тих товарних запасів, які на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті). При цьому до 01 січня 2022 року суб`єкт господарювання зобов`язаний був надати такі документи під час проведення перевірки, а після цієї дати такий обов`язок має бути виконаним саме на початок її проведення.
Колегія суддів погоджується з судом першої інстанції, що ненадання на початок проведення перевірки документів, які підтверджують облік товарів, що знаходяться в місці продажу (господарському об`єкті), є самостійною підставою для застосування штрафної санкції на підставі статті 20 Закону №265/95-ВР.
Позивачкою не надано до перевірки банківських виписок щодо руху коштів на розрахункових рахунках, що використовуються в підприємницькій діяльності (в т.ч. для зарахування коштів при проведенні розрахунків у безготівковій формі (послуга Еквайринг). Ці обставини викладені в акті про ненадання платником податків у визначений в запиті строк документів для фактичної перевірки.
Суд першої інстанції дійшов вірного висновку, що в ході перевірки третьою особою правомірно встановлено порушення позивачем вимог пункту 12 статті 3 Закону №265/95-ВР, за яке відповідачем застосовано штрафні санкції на підставі статті 20 Закону №265/95-ВР.
Доводи апеляційної скарги висновків суду першої інстанції не спростовують.
Керуючись ст. ст. 315, 316, 321, 322 КАС України, суд, -

ПОСТАНОВИВ:
Апеляційну скаргу фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 залишити без задоволення.
Рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 27 серпня 2025 року у справі за позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Запорізькій області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та не підлягає касаційному оскарженню, крім випадків, передбачених п. 2 ч. 5 ст. 328 КАС України. 

Головуючий - суддя А.А. Щербак 

суддя Н.П. Баранник 

суддя Н.І. Малиш