ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

головуючий суддя у першій інстанції: Морська Г.М.

19 січня 2026 року	Львів	Справа № 380/15189/25 пров. № А/857/46571/25	
Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
головуючого судді: Бруновської Н.В.
суддів: Хобор Р.Б., Шавеля Р.М.
розглянувши у письмовому провадженні в м.Львові апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Львівській області на рішення Львівського окружного адміністративного суду від 07 жовтня 2025 року у справі № 380/15189/25 за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Пасаж Театральний" до Державної податкової служби України Головного управління ДПС у Львівській області (відокремлений підрозділ Державної податкової служби України) про визнання протиправним та скасування рішення, -
ВСТАНОВИВ:
25.07.2025р. позивач, Товариство з обмеженою відповідальністю "Пасаж Театральний" (далі - ТОВ "Пасаж Театральний") звернувся з позовом до Головного управління ДПС у Львівській області, Державної податкової служби України, у якому просив суд:
- визнати протиправним та скасувати рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Львівській області про реєстрацію/відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН від 06.02.2025р. №12478681/33420026, від 06.02.2025р. №12478682/33420026, від 28.01.2025р. №12425208/33420026, від 30.01.2025р. №12440229/33420026;
- зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладі від 31.01.2024р. №10, від 31.01.2024р. №12, від 01.02.2024р. №1, від 31.01.2024р. №2 датою її подання.
Рішенням Львівського окружного адміністративного суду від 07.10.2025р. позов задоволено.
Не погоджуючись із даним рішенням, апелянт Головне управління ДПС у Львівській області подав апеляційну скаргу, в якій зазначає, що судом порушено норми матеріального та процесуального права.
Апелянт просить суд, Рішення Львівського окружного адміністративного суду від 07.10.2025р. скасувати та прийняти нове рішення, яким в позові відмовити.
Відповідно до п.3 ч.1 ст.311 КАС України, суд апеляційної інстанції може розглянути справу без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження) за наявними у справі матеріалами, якщо справу може бути вирішено на підставі наявних у ній доказів, у разі: подання апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції, які ухвалені в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження).
Заслухавши суддю-доповідача, дослідивши матеріали справи, перевіривши доводи скарги, законність і обґрунтованість рішення суду, колегія суддів дійшла висновку, що апеляційна скарга не підлягає до задоволення виходячи з наступних підстав.
Судом першої інстанції встановлено, що ТзОВ «ПАСАЖ ТЕАТРАЛЬНИЙ» створене 21.02.2005р., Суб`єкт господарювання є платником податку на додану вартість, індивідуальний податковий номер 334200213045. З 27.02.2006 зареєстровано у ТУ ДПС УГУ ДПС У ЛЬВІВСЬКІЙ ОБЛАСТІ (ГАЛИЦЬКИЙ Р-Н М.ЛЬВОВА).
Суб`єкт господарювання здійснює види діяльності, що передбачені чинним законодавством та не потребують спеціального ліцензування чи отримання відповідних дозволів, а саме: Надання в оренду та експлуатацію власного нерухомого майна КВЕД 68.20. (основний,); Діяльність готелів і подібних засобів тимчасового розміщування (КВЕД 55.10); Неспеціалізована оптова торгівля (КВЕД 46.90).
ТОВ "ПАСАЖ ТЕАТРАЛЬНИЙ" окрім власних приміщень, користується приміщеннями, на правах оренди від ФОП ОСОБА_1 на підставі Договору оренди нежитлових приміщень № 91/09-23 від 01.09.2023р. із внесенням змін б/н від 01.09.2023,р. від 01.11.2023р. 
Відповідно до п.5.3. вищевказаного Договору, плата за оренду, включає в себе витрати Орендодавця по сплаті послуг пов`язаних з використанням об`єкта оренди.
Згідно п.7.2.3 Договору оренди нежитлових приміщень 91/09-23 від 01.09.2023р., Орендар має право передавати об`єкти оренди третім особам без попереднього погодження з Орендодавцем, а саме: 
- будівлю кормоцеху «А-1», загальною площею 474,9 кв.м,; будівлю складу «Б-1», загальною площею 284,6 кв.м,; будівлю вагової «В-1», загальною площею 81,7 кв.м, що знаходяться за адресою: Львівська область, Буський р-н, с.Утішків, вул.Буська, буд. 1Б ;
- нежитлове приміщення, за адресою: м.Львів, вул. Шевченка, 329; 
- нежитлове приміщення, за адресою: м.Львів, вул. Шевченка, 333; 
- нежитлове приміщення, за адресою: м.Львів, вул. Лижвярська ,42; 
- нежитлове приміщення, за адресою: м.Київ, проспект Перемоги, 24; 
- нежитлове приміщення, за адресою: м.Луцьк, вул. Єршова, 11; 
- нежитлове приміщення, за адресою: м.Рівне, вул. Коновальця, 16; 
- нежитлове приміщення, за адресою: Харківська обл., с. Циркуни, вул. Кутузівська, 196. 
На підставі цього між ТОВ “Пасаж Театральний” та ФОП ОСОБА_1 укладений Акт надання послуг №А-00000419 від 29.02.2024р. та Акт надання послуг №А-00000865 від 31.03.2024р.
Зазначені приміщення позивач використав у власній господарській діяльності, передавши їх у суборенду. 
1) ПН №2 від 31.01.2024р.
ТзОВ "ПАСАЖ ТЕАТРАЛЬНИЙ" (орендодавець) уклав із ТзОВ «АДВАНС ЗАХІД» (ЄДРПОУ38767420) (суборендар) договір суборенди нежитлових приміщень № 01.11.2023/25 строк суборенди до 31.12.2024р.
Згідно п.1.1 Договору, Орендар передає в суборенду нежитлові приміщення за адресами: будівлю кормоцеху «А-1», загальною площею 474,9 кв.м, яка знаходиться за адресою: Львівська область, Буський р-н, с.Утішків, вул.Буська, буд. 1Б; будівлю складу «Б-1», загальною площею 284,6 кв.м, яка знаходиться за адресою: Львівська область, Буський р-н, с.Утішків, вул.Буська, буд. 1Б; будівлю вагової «В-1», загальною площею 81,7 кв.м, яка знаходиться за адресою: Львівська область, Буський р-н, с.Утішків, вул.Буська, буд. 1Б.
31.01.2024 складений акт здачі-прийняття робіт № ОУ-0000676 на суму 600 000,00 в т.ч. ПДВ 100000,00 грн. 
17.01.2025р. оплата за надані послуги платіжне доручення АТ1102184 від 17.01.25р..
У зв`язку із настанням першої події, надання послуг і складання акту здачі-прийняття робіт, позивач склав та подав на реєстрацію податкову накладну №2 від 31.01.2024р. на суму 600 000,00 в т.ч. ПДВ 100000,00 грн.
Відповідно до квитанції від 01.02.2024р. реєстрація податкової накладної №2 від 31.01.2024р. зупинена, з підстав: «…Обсяг постачання товару/послуги 68.20, перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій (додаток 3 Порядку 1165). Додатково повідомляємо: показник " D "=.8023%, "Рпоточ"=0.
Контролюючий орган запропонував надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної /розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних…». 
21.01.2025р. ТОВ "Пасаж Театральний" надіслав пояснення та пакет документів на підтвердження господарської операції, щодо якої складено податкову накладу №2 від 31.01.2024р.
- Копія договору оренди нежитлових приміщень №91/09-23 від 01.09.2023р.,
- Копія додаткового договору від 01.09.2023р. до договору оренди нежитлових приміщень №91/09-23 від 01.09.2023р. 
- Копія додаткового договору від 01.11.2023р. до договору оренди нежитлових приміщень №91/09-23 від 01.09.2023р. 
- Копія договору суборенди нежитлових приміщень № 01.11.2023/25 від 01.11.2023р. 
- Копія договору суборенди нежитлових приміщень № 01/12 від 01.12.2023р. 
- Копія договору суборенди нежитлових приміщень № 01/02 від 01.09.2023р. 
- Акти надання послуг укладеного між ТОВ “Пасаж Театральний” та ФОП ОСОБА_1 №А-00000002 від 31.01.2024р. та №А-00000419 від 29.02.2024р. 
- Акт надання послуг укладеного між ТОВ “Пасаж Театральний” та ФОП ОСОБА_1 №А-00000865 від 31.03.2024р. 
- Оплата між ТОВ “Пасаж Театральний” та ФОП ОСОБА_1 - платіжне доручення №5003077 від 01.02.2024р.
28.01.2025р. податковий орган надіслав повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та документів, а саме копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, первинних документів щодо постачання/придбання товарів / послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів, первинних документів щодо постачання, придбання, товарів, послуг, розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків. 
03.02.2025р. ТОВ "Пасаж Театральний" надіслав додаткові пояснення та копії документів: 
- Рахунок-фактура №СФ-0000031 від 22.01.2024р.;
- Акт №ОУ-ООООб76 здачі-прийняття робіт (надання послуг) від 31.01.2024р.;
- Письмові пояснення щодо розблокування податкової накладної Вих№03/01 від 21.01.2025р.;
- Повідомлення щодо подачі документів про підтвердження реальності операцій по ПН/РК, реєстрація якої/го зупинено Вих №03.02 від 03.02.2025р.;
- Платіжна інструкція № Ат1102184 від 17.01.2025р.;
- Акт звірки розрахунків з ТзОВ “Адванс Захід” від 20.01.2025р.
06.02.2025р. рішенням № 12478681/33420026 контролюючий орган відмовив у реєстрації податкової накладної.
Підставою для відмови зазначено: «… ненаданням / частковим наданням додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, платником податку … 
Додаткова інформація (зазначити конкретні документи):
Платником не додано документів з постачальником комунальних послуг по послугах з оренди та суборенди житлових приміщень…». 
2) ПН №10 від 31.01.2024р.
ТзОВ "ПАСАЖ ТЕАТРАЛЬНИЙ" (орендодавець) уклало із ТзОВ «Гуральня Бруницьких» (ЄДРПОУ 43656859 (суборендар) договір суборенди нежитлових приміщень № 01/02 від 01.09.2023. Строк суборенди до 31.12.2024р.
Згідно п.1.1 Договору, Орендар передає в суборенду нежитлові приміщення за адресами: м.Львів, вул. Шевченка, 329, вул. Шевченка, 333., заг. площею 1583,00 кв.м. 
31.01.2024р. між Сторонами складений акт здачі-прийняття робіт № ОУ-0000685 на суму 1 900 000,00 грн. в т.ч. ПДВ 316 666,67 грн. 
22.01.2025р. оплата за надані послуги відповідно до платіжних інструкцій №№250001117, 250001118.
У зв`язку із настанням першої події, надання послуг та складання акту здачі- прийняття робіт позивач склав та подав на реєстрацію в Єдиний реєстр податкових накладних, податкову накладну №10 від 31.01.2024р. на суму 1 900 000,00 грн. в т.ч. ПДВ 316 666,67 грн.
Відповідно до квитанції від 15.02.2024р. реєстрація податкової накладної №10 від 31.01.2024р. зупинена, з підстав: «…Обсяг постачання товару/послуги 68.20, перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій (додаток 3 Порядку 1165). Додатково повідомляємо: показник " D "=.8023%, "Рпоточ"=0. 
Контролюючий орган запропонував надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної /розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних…». 
23.01.2025р. ТОВ "Пасаж Театральний" надіслав пояснення та пакет документів на підтвердження господарської операції, щодо якої складено спірну ПН №10 від 31.01.2024р.:
- Копія договору оренди нежитлових приміщень №91/09-23 від 01.09.2023р.,
- Копія додаткового договору від 01.09.2023р. до договору оренди нежитлових приміщень №91/09-23 від 01.09.2023р. 
- Копія додаткового договору від 01.11.2023р. до договору оренди нежитлових приміщень №91/09-23 від 01.09.2023р., 
- Копія договору суборенди нежитлових приміщень № 01.11.2023/25 від 01.11.2023р.. 
- Копія договору суборенди нежитлових приміщень № 01/12 від 01.12.2023р. 
- Копія договору суборенди нежитлових приміщень № 01/02 від 01.09.2023р. 
- Акти надання послуг укладеного між ТОВ “Пасаж Театральний” та ФОП ОСОБА_1 №А-00000002 від 31.01.2024р. та №А-00000419 від 29.02.2024р. 
- Акту надання послуг укладеного між ТОВ “Пасаж Театральний” та ФОП ОСОБА_1 №А-00000865 від 31.03.2024р.. 
- Оплата між ТОВ “Пасаж Театральний” та ФОП ОСОБА_1 - платіжне доручення №5003077 від 01.02.2024р.
30.01.2025р. податковий орган надіслав повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та документів, а саме копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, первинних документів щодо постачання/придбання товарів / послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів, первинних документів щодо постачання, придбання, товарів, послуг, розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків. 
03.02.2025р. ТОВ "Пасаж Театральний" надіслав додаткові пояснення та копії документів: 
- Платіжна інструкція №250001118 від 22.01.2025р.
- Платіжна інструкція №250001117 від 22.01.2025р.;
- Акт №ОУ-0000685 від 31.0.2024р.;
- Письмові пояснення щодо розблокування податкової накладної Вих№23.01/1 від 23.01.2025р.;
- Повідомлення щодо подачі документів про підтвердження реальності операцій по ПН/РК, реєстрація якої/го зупинено Вих №03.02/1 від 03.02.2025р.;
- Картка рахунку: 361 Контрагенти: Гуральня Бруницьких за 01.01.2024р.-23.01.2025р. 
- Оборотно-сальдова відомість по рахунку: 361: Контрагенти: Гуральня Бруницьких за 01.01.2024р.-23.01.2025р. 
06.02.202.5 рішенням № 12478682/33420026 податковий орган відмовив у реєстрації податкової накладної.
Підставою для відмови зазначено: «… ненаданням / частковим наданням додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, платником податку … 
Додаткова інформація (зазначити конкретні документи):
Платником не додано документів з постачальником комунальних послуг по послугах з оренди та суборенди житлових приміщень…». 
3) ПН №12 від 31.01.2024р.
ТзОВ "ПАСАЖ ТЕАТРАЛЬНИЙ" (орендодавець) уклало із ТзОВ “ЗБАРАЗЬКИЙ ГОРІЛЧАНИЙ ЗАВОД” (ЄДРПОУ 41139214) (суборендар) договір суборенди нежитлового приміщення № 01/12 від 01.12.2023. Строк договору до 31.12.2024. 
Згідно п.1.1 Договору, Орендар передає в суборенду нежитлове приміщення за адресою: м.Львів, вул. Шевченка, 329, заг. площею 800,00 кв.м. 
31.01.2024р. сторонами складений акт здачі-прийняття робіт № ОУ-0000686 на суму 301000,00 грн.в т.ч. ПДВ 50166,67 грн. 
Оплата за надані послуги здійснена відповідно до платіжної інструкції 01.02.2024р. №398. 
У зв`язку із настанням першої події, надання послуг і складання акту здачі- прийняття робіт позивач склав та подав на реєстрацію в Єдиний реєстр податкових накладних, податкову накладну №12 від 31.01.2024р. на суму 301000,00 грн. в т.ч. ПДВ 50166,67 грн. 
Відповідно до квитанції від 01.02.2024р. реєстрація податкової накладної №12 від 31.01.2024р. зупинена, з підстав: «…Обсяг постачання товару/послуги 68.20, перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій (додаток 3 Порядку 1165). Додатково повідомляємо: показник " D "=.8023%, "Рпоточ"=0. 
Контролюючий орган запропонува надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної /розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних…». 
15.01.2025р. ТОВ "Пасаж Театральний" надіслав пояснення та пакет документів на підтвердження господарської операції, щодо якої складено спірну ПН №12 від 31.01.2024р.:
- Копія договору оренди нежитлових приміщень №91/09-23 від 01.09.2023р.,
- Копія додаткового договору від 01.09.2023р. до договору оренди нежитлових приміщень №91/09-23 від 01.09.2023р., 
- Копія додаткового договору від 01.11.2023р. до договору оренди нежитлових приміщень №91/09-23 від 01.09.2023р., 
- Копія договору суборенди нежитлових приміщень № 01.11.2023/25 від 01.11.2023р.. 
- Копія договору суборенди нежитлових приміщень № 01/12 від 01.12.2023р.. 
- Копія договору суборенди нежитлових приміщень № 01/02 від 01.09.2023р. 
- Акти надання послуг укладеного між ТОВ “Пасаж Театральний” та ФОП ОСОБА_1 №А-00000002 від 31.01.2024р. та №А-00000419 від 29.02.2024р. 
- Акту надання послуг укладеного між ТОВ “Пасаж Театральний” та ФОП ОСОБА_1 №А-00000865 від 31.03.2024р.. 
- Оплата між ТОВ “Пасаж Театральний” та ФОП ОСОБА_1 -платіжне доручення №5003077 від 01.02.2024р..
21.01.2025р. податковий орган надіслав повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та документів, а саме копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, первинних документів щодо постачання/придбання товарів / послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів, первинних документів щодо постачання, придбання, товарів, послуг, розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків. 
23.01.2025р. ТОВ "Пасаж Театральний" надіслав додаткові пояснення та копії документів: 
- Платіжна інструкція №399 від 01.02.2024р.;
- Платіжна інструкція №398 від 01.02.2024р.;
- АКТ № ОУ-0000833 від 31.03.2024р.;
- АКТ № ОУ-0000686 від 31.01.2024р.;
-АКТ № ОУ-0000803 від 29.02.2024р.;
- Рахунок-фактура № СФ-0000032 від 22.01.2024р.;
-Оборотно-сальдова відомість по рахунку: 361, Контрагенти: Збаразький горілчаний завод за 01.01.2024р.-01.02.2024р.; 
- Карта рахунку: 361 Контрагенти: Збаразький горілчаний завод, Договір 01/12 (01.12. за 2024р.); 
- Письмові пояснення щодо розблокування податкової накладної Вих №02/02 від 14.01.2025р.;
- Повідомлення щодо подачі документів про підтвердження реальності операцій по ПН/РК, реєстрація якої/го зупинено Вих №23.01 від 23.01.2025р.;
- Повідомлення щодо подачі документів про підтвердження реальності операцій по ПН/РК, реєстрація якої/го зупинено Вих №28.01 від 28.01.2025р..
Рішенням № 12425208/33420026 від 28.01.2025р. відповідач 1 відмовив у реєстрації спірної ПН. 
Підставою для відмови зазначено: «… ненаданням / частковим наданням додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, платником податку … 
Додаткова інформація (зазначити конкретні документи): НЕ ЗАПОВНЕНО…». 
4) ПН №1 від 01.02.2024р.
01.02.2024р. суборендар ТзОВ “ЗБАРАЗЬКИЙ ГОРІЛЧАНИЙ ЗАВОД” на підставі договору суборенди нежитлового приміщення № 01/12 від 01.12.2023р. перерахував передоплату за послуги відповідно до платіжної інструкції №399 на суму 602000,00 грн. 
У зв`язку із настанням першої події - здійснення передоплати, позивач склав та подав на реєстрацію в Єдиний реєстр податкових накладних, податкову накладну №1 від 01.02.2024р. на суму 602000,00 грн.в т.ч. ПДВ 100333,34 грн. 
29.02.2024р. сторонами складений акт здачі-прийняття робіт № №СУ-0000803 на суму 301000,00 грн. в т.ч. ПДВ 50166,67 грн. 
31.03.2024р. сторонами складений акт здачі-прийняття робіт СУ-0000833 на суму 301000,00 грн. в т.ч. ПДВ 50166,67 грн. 
Відповідно до квитанції від 02.02.2024р. реєстрація податкової накладної №1 від 01.02.2024р. зупинена, з підстав: «…Обсяг постачання товару/послуги 68.20, перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п 1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій (додаток 3 Порядку 1165). Додатково повідомляємо: показник " D "=.8023%, "Рпоточ"=0. 
Контролюючий орган запропонував надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної /розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних…». 
15.01.2025р. ТОВ "Пасаж Театральний" надіслав пояснення та пакет документів на підтвердження господарської операції, щодо якої складено спірну ПН №1 від 01.02.2024р.:
- Копія договору оренди нежитлових приміщень №91/09-23 від 01.09.2023р.,
- Копія додаткового договору від 01.09.2023р. до договору оренди нежитлових приміщень №91/09-23 від 01.09.2023р.
- Копія додаткового договору від 01.11.2023р. до договору оренди нежитлових приміщень №91/09-23 від 01.09.2023р. 
- Копія договору суборенди нежитлових приміщень № 01.11.2023/25 від 01.11.2023р. 
- Копія договору суборенди нежитлових приміщень № 01/12 від 01.12.2023р. 
- Копія договору суборенди нежитлових приміщень № 01/02 від 01.09.2023р. 
- Акти надання послуг укладеного між ТОВ “Пасаж Театральний” та ФОП ОСОБА_1 №А-00000002 від 31.01.2024р. та №А-00000419 від 29.02.2024р. 
- Акт надання послуг укладеного між ТОВ “Пасаж Театральний” та ФОП ОСОБА_1 №А-00000865 від 31.03.2024р.. 
- Оплата між ТОВ “Пасаж Театральний” та ФОП ОСОБА_1 - платіжне доручення №5003077 від 01.02.2024р..
21.01.2025р. податковий орган надіслав повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та документів, а саме копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, первинних документів щодо постачання/придбання товарів / послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складських документів, первинних документів щодо постачання, придбання, товарів, послуг, розрахункових документів та/або банківських виписок з особових рахунків. 
28.01.2025р. ТОВ "Пасаж Театральний" надіслав додаткові пояснення та копії документів: 
- Платіжна інструкція №399 від 01.02.2024р.;
- Платіжна інструкція №398 від 01.02.2024р.;
- АКТ № ОУ-0000833 від 31.03.2024р.;
- АКТ № ОУ-0000686 від 31.01.2024р.;
-АКТ № ОУ-0000803 від 29.02.2024р.;
- Рахунок-фактура № СФ-0000032 від 22.01.2024р.;
-Оборотно-сальдова відомість по рахунку: 361, Контрагенти: Збаразький горілчаний завод за 01.01.2024р.-01.02.2024р.; 
- Карта рахунку: 361 Контрагенти: Збаразький горілчаний завод, Договір 01/12 (01.12. за 2024р.); 
- Письмові пояснення щодо розблокування податкової накладної Вих №02/02 від 14.01.2025р.;
- Повідомлення щодо подачі документів про підтвердження реальності операцій по ПН/РК, реєстрація якої/го зупинено Вих №23.01 від 23.01.2025р.;
- Повідомлення щодо подачі документів про підтвердження реальності операцій по ПН/РК, реєстрація якої/го зупинено Вих №28.01 від 28.01.2025р..
Рішенням № 12440229/33420026 від 30.01.2025р. орган контролю відмовив у реєстрації спірної ПН. 
Підставою для відмови зазначено: «… ненаданням / частковим наданням додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, платником податку … 
Додаткова інформація (зазначити конкретні документи): не надано розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків ФОП ОСОБА_2 …».
ч.2 ст.19 Конституції України встановлено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
В п.2 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України №1246 від 29.12.2010р. (з наступними змінами та доповненнями, надалі - Порядок №1246), видно, що податкова накладна - електронний документ, який складається платником податку на додану вартість відповідно до вимог ПК України в електронній формі у затвердженому в установленому порядку форматі (стандарті) та надсилається для реєстрації.
Згідно п.201.1 ст.201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
п.187.1 ст.187 ПК України визначено, що датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.
В п.201.16 ст.201 ПК України передбачено, що реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
На виконання вказаної норми 11.12.2019р. Кабінет Міністрів України затвердив Порядок №1165, який визначає механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі. Зокрема, Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. (далі Порядок №1165)
В п.2 Порядку №1165 видно, що автоматизований моніторинг відповідності податкової накладної/розрахунку коригування критеріям оцінки ступеня ризиків - сукупність заходів та методів, що застосовуються контролюючим органом для виявлення ознак наявності ризиків порушення норм податкового законодавства за результатами проведення автоматизованого аналізу наявної в інформаційних системах контролюючих органів податкової інформації; комісія контролюючого органу - комісія регіонального та центрального рівня з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі; комісія регіонального рівня - комісія з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь ДПС в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС; комісія центрального рівня - комісія з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі ДПС; таблиця даних платника податку - зведена інформація, що подається платником податку до контролюючого органу, щодо кодів видів економічної діяльності платника податку згідно з Класифікатором видів економічної діяльності, кодів товарів згідно з УКТЗЕД та/або кодів послуг згідно з Державним класифікатором продукції та послуг, що постачаються та/або придбаваються (отримуються) платником податку, ввозяться на митну територію України.
Із змісту п.3 Порядку №1165 визначено, що податкові накладні/розрахунки коригування (крім розрахунків коригування, складених у разі зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, та розрахунків коригування, складених на неплатника податку), що подаються для реєстрації в Реєстрі, перевіряються щодо відповідності таким ознакам безумовної реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування (далі - ознаки безумовної реєстрації):
1)податкова накладна, яка не підлягає наданню отримувачу (покупцю) та/або складена за операцією, звільненою від оподаткування;
2)обсяг постачання, зазначений платником податку в податкових накладних/розрахунках коригування (крім розрахунків коригування, поданих для реєстрації в іншому місяці, ніж місяць, в якому вони складені), зареєстрованих у Реєстрі в поточному місяці, з урахуванням поданої для реєстрації в Реєстрі податкової накладної/розрахунку коригування, становить менше 500 тис. гривень за умови, що обсяг постачання товарів/послуг, зазначений у них у поточному місяці за операціями з одним отримувачем - платником податку, не перевищує 50 тис. гривень, сума податку на додану вартість з вироблених в Україні товарів (робіт, послуг), сплачена у попередньому місяці, становить більше 20 тис. гривень, та керівник - посадова особа такого платника податку є особою, яка займає аналогічну посаду не більше ніж у трьох (включно) платників податку;
3)одночасно виконуються такі умови:
-загальна сума податку на додану вартість з вироблених в Україні товарів (робіт, послуг), сплачена за останні 12 календарних місяців, що передують місяцю, в якому складено податкову накладну/розрахунок коригування, платником податку та його відокремленими підрозділами, якими подано податкову накладну/розрахунок коригування на реєстрацію в Реєстрі, становить більше 1 млн. гривень;
-значення показника D, розрахованого згідно з цим підпунктом, становить більше 0,05. Показник D розраховується за такою формулою:
D= S/T,
де S - загальна сума сплачених за останні 12 календарних місяців, що передують місяцю, в якому складено податкову накладну/розрахунок коригування, сум єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування та податків і зборів, контроль за справлянням яких покладено на ДПС, платником податку та його відокремленими підрозділами;
T - загальна сума постачання товарів/послуг на митній території України, що оподатковуються за ставками 0, 20 і 7 відсотків, зазначеними платником податку в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі за останні 12 календарних місяців, що передують місяцю, в якому складено податкову накладну/розрахунок коригування;
значення показника P є меншим, ніж значення, розраховане за такою формулою:
P = Pм х 1,4,
де P - сума податку на додану вартість, зазначена платником податку в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі у звітному (податковому) періоді, з урахуванням поданої на реєстрацію в Реєстрі податкової накладної/розрахунку коригування;
Pм - найбільша місячна сума податку на додану вартість, зазначена у податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих платником податку в Реєстрі за останні 12 календарних місяців, що передують місяцю, в якому складено податкову накладну/розрахунок коригування.
- Значення показників D та P відображаються в електронному кабінеті платнику податку;
4) у податковій накладній/розрахунку коригування відображена операція з товаром за кодом згідно з УКТЗЕД та/або послугою за кодом згідно з Державним класифікатором продукції та послуг, які зазначені у таблиці даних платника податку, врахованій контролюючим органом.
У разі коли за результатами перевірки податкової накладної/розрахунку коригування визначено, що податкова накладна/розрахунок коригування відповідають одній з ознак безумовної реєстрації, визначених у п.3 цього Порядку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування не зупиняється в Реєстрі (п.4 Порядку №1165).
Платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).
Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3) (п. 5 Порядку №1165).
В п.6, п.7 Порядку 1165 встановлено, що у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
У разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
За правилами п.10, п.11 Порядку №1165, у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.
У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються:
1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування;
2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинена реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;
3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.
В додатку 3 Порядком №1165 затверджено критерії ризиковості здійснення операцій.
1. Відсутність товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податковій накладній, поданій для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), у таблиці даних платника податку на додану вартість (далі - платник податку) як товару/послуги, що на постійній основі постачається, та обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Реєстрі, дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі, і переважання в такому залишку (більше 50 відсотків) груп товарів (продукції), визначених ДПС та затверджених відповідним наказом, оприлюдненим на офіційному веб-сайті ДПС.
Здійснення моніторингу відповідності ПН/РК критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, що складені з порушенням законодавства. Здійснення моніторингу не повинне підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу.
Суд апеляційної інстанції звертає увагу апелянта, на те, що ТОВ "Пасаж Театральний" надав на розгляд контролюючого органу для реєстрації податкової накладної документи, яка складена з дотриманням вимог законодавства. Надіслані копії первинних та інших документів відображають господарські операції ТОВ "Пасаж Театральний" та були достатніми для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної, яка зазначена у позовній заяві.
Вищевказані первинні документи не мають дефекту форми, змісту або походження, які в силу ст.198, ст.201 ПК України, ч.2 ст.9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність", п.2.4 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затверджено наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995р. № 88, спричиняють втрату первинними документами юридичної сили і доказовості.
Колегія суддів вважає, що подані ТОВ "Пасаж Театральний" документи у повній мірі підтверджували реальність здійснення господарської операції, а тому у відповідної комісії відсутні підстави для відмови позивачу у реєстрації такої в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Апеляційний суд погоджується з висновками суду першої інстанції, що відсутність станом на час прийняття оспорюваного рішення правової обґрунтованості та об`єктивності застосування механізму державного регулювання в частині визначення критеріїв оцінки ступеня ризиків, достатніх для зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в ЄРПН призводить до необґрунтованого обмеження права платника податків, оскільки в квитанціях про зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної в ЄРПН не вказано, чіткого переліку документів які пропонуються надати позивачу, які були б достатніми для прийняття рішень про реєстрацію податкової накладної.
Отже, з аналізу даних норм законодавства видно, що можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання ПН/РК прямо залежить від чіткого визначення податковим органом конкретного переліку документів які пропонуються надати платнику податків. Вживання податковим органом загального посилання на п.1 Критерії ризиковості платника податку, без наведення зазначення чіткого переліку документів які необхідно надати є неконкретизованим та призводить до необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь-яких на власний розсуд.
Крім того, колегія суддів звертає увагу на ту обставину що п.1 Критерії ризикованості платника податку та критерії ризикованості здійснення операцій містить кілька підстав для встановлення ризикованості платника податку. Проте, податковий орган не вказав конкретних підстав за яких визначив позивача таким що відповідає Критеріям ризикованості платника податку.
Податковий орган не спростував доводи позивача стосовно реальності господарської операції по яким зупинена реєстрація податкової накладної. Наявність чи відсутність розбіжностей щодо виконання позивачем умов договору, податковому органу відповідно до вимог Податкового кодексу України слід з`ясовувати при проведенні документальної чи іншої податкової перевірки, а не під час вирішення питання про реєстрацію чи відмову у реєстрації податкової накладної.
Верховний Суд у постанові від 16.02.2023р. у справі № 380/7648/22 зазначив: “здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. Здійснення моніторингу не повинне підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій контролюючого органу”.
Доказів проведення контролюючим органом відповідної перевірки не надано суду.
В п.19, п.20 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого Постановою Кабінету Міністрів України від 29 грудня 2010 року №1246, видно, що податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинена, реєструється у день настання однієї з таких подій: набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДФС відповідного рішення).
У разі надходження до ДФС рішення суду про реєстрацію або скасування реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, яке набрало законної сили, такі податкові накладні та/або розрахунки коригування реєструються після проведення перевірок, визначених п.12 цього Порядку (крім абзацу десятого), або їх реєстрація скасовується. При цьому датою реєстрації або скасування реєстрації вважається день, зазначений в такому рішенні, або день набрання законної сили рішенням суду.
Тобто, законодавством не передбачено іншого належного способу захисту порушеного права у спірних правовідносинах, як зобов`язати податковий орган зареєструвати податкові накладні в ЄРПН, у зв`язку з чим наявна обґрунтованість заявленого позивачем способу захисту права, що свідчить про обґрунтованість позовних вимог в цій частині.
ст.13 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод (право на ефективний засіб юридичного захисту) передбачено, що кожен, чиї права та свободи, визнані в цій Конвенції, було порушено, має право на ефективний засіб юридичного захисту в національному органі, навіть якщо таке порушення було вчинене особами, які здійснювали свої офіційні повноваження.
При цьому, під ефективним засобом (способом) слід розуміти такий, що призводить до потрібних результатів, наслідків, дає найбільший ефект.
Отже, ефективний спосіб захисту повинен забезпечити поновлення порушеного права.
За таких обставин, колегія суддів вважає, що суд першої інстанції дійшов вірного висновку про наявність підстав для задоволення позову, оскільки податковий орган як суб`єкт владних повноважень діяв не у спосіб передбачений законами та Конституцією України. В квитанції про зупинення реєстрації податкових накладних не вказано чіткого переліку документів які були б достатні для прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної в ЄРПН. У випадку не конкретизації переліку документів у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної платник податків перебуває у стані правової невизначеності, що позбавляє можливості надати контролюючому органу необхідний в розумінні суб`єкта владних повноважень пакет документів, а для контролюючого органу створюються передумови для можливого прояву негативної дискреції прийняття рішення про відмову у реєстрації податкової накладної. Позивач дотримав вимоги чинного законодавства щодо складення та реєстрації податкової накладної, надав податковому органу пояснення та всі наявні первинні документи стосовно підтвердження наведеної в податковій накладній інформації.
ч.5 ст.242 КАС України встановлено, що при виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду.
Висновки колегії суддів узгоджуються з позицією яка викладена в постановах Верховного Суду у справах № 822/1817/18 від 23.10.2018р., № 819/330/18 від 10.04.2020р., № 826/6528/18 від 18.09.2019р., № 815/2985/18 від 22.07.2019р.
Колегія суддів також враховує позицію ЄСПЛ (в аспекті оцінки аргументів апелянта), сформовану у справі Серявін та інші проти України (№ 4909/04): згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються; хоча п.1 ст.6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент; міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (рішення у справі Руїс Торіха проти Іспанії (RuizTorijav. Spain) № 303-A, пункт 29).
Також в п.41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень, видно, що обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення.
Інші доводи апеляційної скарги фактично зводяться до переоцінки доказів та незгодою апелянта з висновками суду першої інстанцій по їх оцінці, тому не можуть бути прийняті апеляційною інстанцією.
В ст.242 КАС України видно, що рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи. Судове рішення має відповідати завданню адміністративного судочинства, визначеному цим Кодексом.
ст.316 КАС України передбачено, що суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Із врахуванням викладеного, колегія суддів вважає, що рішення суду першої інстанції є законним, доводи апеляційної скарги зроблених судом першої інстанції висновків не спростовують і при ухваленні оскарженого судового рішення порушень норм матеріального та процесуального права ним допущено не було, тому, відсутні підстави для скасування чи зміни рішення суду першої інстанції.
Керуючись ст.ст.229,308,310,315,316,321,322,325,329 КАС України, суд,-
П О С Т А Н О В И В:
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Львівській області – залишити без задоволення, а рішення Львівського окружного адміністративного суду від 07 жовтня 2025 року у справі № 380/15189/25 – без змін.
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена у касаційному порядку, виключно у випадках передбачених ч.4 ст.328 КАС України, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Головуючий суддя	 	Н. В. Бруновська 	
судді	 	Р. Б. Хобор 	
 	 	Р. М. Шавель