ПОСТАНОВА
Іменем України

04 грудня 2025 року   
Київ
справа №810/3764/15
адміністративне провадження №К/990/2872/25   
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
головуючого судді - Гімона М.М. (суддя-доповідач),
суддів: Бившевої Л.І.,  Юрченко В.П., 
розглянувши в попередньому судовому засіданні як суд касаційної інстанції справу №810/3764/15 за позовом Приватного акціонерного товариства «Енергія» до Головного управління ДПС у Київській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, провадження у якій відкрито за касаційною скаргою Головного управління ДПС у Київській області на постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 24 грудня 2024 року (головуючий суддя - Кобаль М. І., судді: Бужак Н. П., Черпак Ю. К.),
ВСТАНОВИВ:
У серпні 2015 року Публічне акціонерне товариство «Енергія», яке в ході судового розгляду справи було замінено на правонаступника - Приватне акціонерне товариство «Енергія» (далі - позивач, ПрАТ «Енергія», Товариство), звернулось до суду з позовом до Державної податкової інспекції в Обухівському районі Головного управління Державної фіскальної служби у Київській області, яка в ході судового розгляду справи була замінена на правонаступника - Головне управління ДПС у Київській області (код ЄДРПОУ 43141377; далі - відповідач, ГУ ДПС), в якому просило визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 12 березня 2015 року № 0000482201/620, № 0000472201/621, № 0000262202/624.
Позивач доводив суду, що господарські операції між ним та ПАТ «Київський картонно-паперовий комбінат» (далі - ПАТ «ККПК»), ПАТ «Українська нафто-газова компанія» мали реальний характер, за їх наслідками складені первинні документи, що містять достовірні дані та відображають фактично здійснені господарські операції. Позивач не надавав ПАТ «ККПК» послуги із пусконалагоджувальних робіт на газотурбінній установці (далі - ГТУ), тому такі і не відображалися в актах виконаних робіт. Акт про неможливість проведення зустрічної перевірки ПАТ «Українська нафто-газова компанія» не має правового значення, оскільки виникнення у платника податків права на формування податкового кредиту не перебуває в залежності від дотримання вимог податкового законодавства іншим суб`єктом господарювання. Висновок податкового органу про перевищення ліміту готівки в касі є помилковим та спростовується видатковими ордерам, квитанціями банку, записами у касовій книзі та у журналі реєстрації прибуткових і видаткових касових документів. 
Київський окружний адміністративний суд постановою від 29 вересня 2015 року, залишеною без змін ухвалою Київського апеляційного адміністративного суду від 23 грудня 2015 року, адміністративний позов задовольнив повністю.
Верховний Суд постановою від 03 березня 2020 року замінив позивача у справі - Публічне акціонерне товариство «Енергія» його правонаступником - Приватним акціонерним товариством «Енергія». Касаційну скаргу Києво-Святошинської об`єднаної державної податкової інспекції Головного управління ДФС у Київській області задовольнив частково. Постанову Київського окружного адміністративного суду від 29 вересня 2015 року та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 23 грудня 2015 року скасував. В частині позовних вимог про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 12 березня 2015 року № 0000482201/620, № 0000472201/621 справу направив на новий розгляд до суду першої інстанції. В частині позовної вимоги про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 12 березня 2015 року № 0000262202/624 ухвалив нове рішення, яким в її задоволенні відмовив.
Направляючи справу на новий розгляд до суду першої інстанції, Верховний Суд виходив з того, що суди попередніх інстанцій не дослідили, чи відбулось фактичне здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентом на виконання договору від 05 грудня 2012 року №  2309/25/12/12 про надання послуг з експлуатаційного та технічного обслуговування устаткування Енергоджерела, які могли б спричинити реальні зміни його майнового стану для формування доходів і податкових зобов`язань з податку на додану вартість у порядку пункту 135.4 статті 135, пункту 187.1 статті 187 Податкового кодексу України (далі - ПК України), підстави укладення цього правочину, причини його невиконання (у разі встановлення такого факту), обставини щодо отримання Товариством газу від ПАТ «ККПК» у межах цього договору або будь-якого іншого правочину, а також обставини щодо його повернення/неповернення.
Верховний Суд також звернув увагу судів на те, що згідно з ухвалою Червонозаводського районного суду м. Харкова Харківської області від 07 вересня 2016 року у справі № 646/8865/16-к ОСОБА_1 (засновника та директора ТОВ «Українська нафто-газова компанія») звільнено від кримінальної відповідальності за вчинення кримінального правопорушення, передбаченого частиною п`ятою статті 27, частиною першою статті 205 Кримінального кодексу України, у зв`язку із закінченням строків даності, тобто за нереабілітуючими підставами. 
Відмовляючи в задоволенні позовної вимоги про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 12 березня 2015 року № 0000262202/624, Верховний Суд виснував, що відсутність у видаткових касових ордерах підпису одержувача коштів є порушенням вимог пункту 3.5 глави 3 Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затвердженого постановою Правління Національного банку України від 15 грудня 2004 року № 637, а сума готівки за такими видатковими документами має додаватись до залишку готівки в касі в день, в якому їх оформлено, та є понадлімітною.
За наслідками нового розгляду справи в частині позовних вимог Київський окружний адміністративний суд рішенням від 29 серпня 2024 року адміністративний позов задовольнив частково. Визнав протиправним та скасував податкове повідомлення-рішення від 12 березня 2015 року № 0000472201/621 в частині визначення податкового зобов`язання з податку на прибуток підприємств в розмірі 6184935,93 грн та в частині застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) у розмірі 1546233,91 грн. Визнав протиправним та скасував податкове повідомлення-рішення від 12 березня 2015 року №0000482201/620 в частині визначення податкового зобов`язання з податку на додану вартість в розмірі 7345674,30 грн та в частині застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафу) у розмірі 3672836,50 грн. У задоволенні решти позовних вимог відмовив. Здійснив розподіл судових витрат.
Шостий апеляційний адміністративний суд постановою від 24 грудня 2024 року апеляційну скаргу ПрАТ «Енергія» задовольнив повністю, апеляційну скаргу ГУ ДПС задовольнив частково. Рішення Київського окружного адміністративного суду від 29 серпня 2024 року скасував та ухвалив нове рішення про задоволення адміністративного позову повністю. Визнав протиправними та скасував податкові повідомлення-рішення від 12 березня 2015 року №0000472201/621, №0000482201/620. Змінив розподіл судових витрат між сторонами.
Вирішуючи спір між сторонами, суди встановили наступні обставини.
Посадові особи Державної податкової інспекції в Обухівському районі ГУ ДФС у Київській області провели планову виїзну перевірку Публічного акціонерного товариства «Енергія» з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01 січня 2013 року по 31 грудня 2013 року, за результатами якої складено акт від 25 лютого 2015 року № 426/10-37/2201/13699556.
Перевіркою встановлено порушення:
- підпунктів 14.1.36, 14.1.41, 14.1.134 пункту 14.1 статті 14, пункту 187.1 статті 187, пункту 188.1 статті 188, пункту 185.1 статті 185, пунктів 198.1, 198.2, 198.3 статті 198 ПК України, в результаті чого занижено податок на додану вартість на суму 9506093 грн, в тому числі, за лютий 2013 року - на 12270 грн, за березень 2013 року - на 624959 грн, за квітень 2013 року - на 837797 грн, за травень 2013 року - на 3488504 грн, за червень 2013 року - на 3353632 грн, за липень 2013 року - на 550194 грн, за серпень 2013 року - на 638737 грн;
- підпунктів 14.1.36, 14.1.41, 14.1.134 пункту 14.1 статті 14, пункту 44.1 статті 44, пункту 135.4 статті 135, пункту 138.1, підпункту 138.8.6 пункту 138.8 статті 138, підпункту 139.1 статті 139 ПК України, в результаті чого встановлено заниження податку на прибуток за 2013 рік на 8237334 грн та зменшено від`ємне значення з цього податку на 4176075 грн;
- пункту 3.5 розділу 3, пункту 7.24 розділу 7 Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні, затвердженого постановою Правління Національного Банку України від 15 грудня 2004 року № 637.
Такі висновки контролюючого органу вмотивовані таким (в частині, що були предметом нового розгляду справи судами). 
Відповідно до укладеного між позивачем та ПАТ «ККПК» договору № 2309/25/12/12 від 05 грудня 2012 року про надання послуг з експлуатаційного та технічного обслуговування устаткування Енергоджерела Товариство отримало від вказаного контрагента газ для здійснення пусконалагоджувальних робіт на ГТУ. Проте, послуги із здійснення пусконалагоджувальних робіт на ГТУ ПрАТ «Енергія» не пред`явило ПАТ «ККПК» та газ останньому не повернуло. Враховуючи викладене, податковий орган дійшов висновку про безпідставне заниження платником податків доходів, що враховуються при визначенні об`єкта оподаткування за 2013 рік, на 36  728  372 грн та заниження податкових зобов`язань з податку на додану вартість (далі - ПДВ) на 7345674 грн.
Операції Товариства з ТОВ «Українська нафто-газова компанія» контролюючий орган оцінив як безтоварні з огляду на відсутність вказаного контрагента за адресою місцезнаходження, на підтвердження чого складено акти від 12 серпня 2014 року № 1137/20-38-23-01-04/37764888, від 27 серпня 2014 року № 1175/20-38-22-01-04/37764888 про неможливість проведення зустрічної звірки ТОВ «Українська нафто-газова компанія». Інформація стосовно контрагента по ланцюгу постачання (ТОВ «Лідергаз») не свідчить про реальне постачання газу. Під час судового розгляду справи відповідач наголошував, що ухвалою Червонозаводського районного суду м. Харкова від 07 вересня 2016 року у справі № 646/8865/16-к засновника та директора ТОВ Українська нафто-газова компанія» ОСОБА_1 звільнено від кримінальної відповідальності за вчинення кримінального правопорушення, передбаченого частиною п`ятою статті 27, частиною першою статті 205 КК України, у зв`язку із закінченням строків давності, тобто, за нереабілітуючими підставами. Порушення, допущені за наслідками господарських операцій з указаним контрагентом, призвели до безпідставного завищення витрат, що враховуються при визначенні об`єкта оподаткування, за 2013 рік на 10802095 грн та завищення податкового кредиту з податку на додану вартість на 2160419 грн.
На підставі висновків вказаного акта перевірки відповідачем 12 березня 2015 року прийнято податкові повідомлення-рішення:
- № 0000482201/620, яким позивачу збільшено податкове зобов`язання з податку на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг) на 9506093 грн та застосовано штрафні (фінансові) санкції (штраф) у розмірі 4753046,50 грн;
- № 0000472201/621, яким позивачу збільшено податкове зобов`язання з податку на прибуток приватних підприємств на 8237334 грн та застосовано штрафні (фінансові) санкції (штраф) у розмірі 2059333,50 грн;
- № 0000262202/624, яким до позивача застосовано штрафні (фінансові) санкції (штраф) у розмірі 11965,60 грн.
Під час нового розгляду справи предметом судового розгляду були податкові повідомлення-рішення від 12 березня 2015 року № 0000482201/620, № 0000472201/621.
Задовольняючи частково вимоги адміністративного позову, суд першої інстанції виходив з того, що в актах прийому-передачі природного газу для переробки в теплову енергію за період з лютого по червень 2013 року відображено фактичну кількість споживання природного газу ПАТ «ККПК», що надходив через загальний вузол обліку газу. Суд встановив, що відповідно до договору від 05 грудня 2012 року № 2309/25/12/12 про надання послуг з експлуатаційного та технічного обслуговування устаткування Енергоджерела, укладеного між Товариством та ПАТ «ККПК» (далі - Договір № 2309), позивач не отримував природній газ та не надавав послуг із здійснення пусконалагоджувальних робіт на ГТУ, відповідно, висновки податкового органу в цій частині є безпідставними.
Стосовно господарських операцій між позивачем та ТОВ «Українська нафто-газова компанія» суд першої інстанції вказав на те, що деякі з документів, складення яких було передбачено умовами договору від 27 лютого 2013 року, укладеного з указаним контрагентом, не були надані Товариством. Крім того, частина актів приймання-передачі природного газу та акти звіряння взаємних розрахунків була підписана директором ТОВ «Українська нафто-газова компанія» Пилипенко С. Ю., а частина - ОСОБА_2 , довіреність на ім`я якого також було видана ОСОБА_1 . Водночас, відповідно до ухвали Червонозаводського районного суду м. Харкова від 07 вересня 2016 року у справі № 646/8865/16-к засновника та директора ТОВ Українська нафто-газова компанія» ОСОБА_1 було звільнено від кримінальної відповідальності за вчинення кримінального правопорушення, передбаченого частиною п`ятою статті 27, частиною першою статті 205 КК України, у зв`язку із закінченням строків давності. Також суд зазначив, що надані позивачем акти не дозволяють ідентифікувати обсяги транспортованого природного газу у зв`язку з тим, що жоден лічильник не використовувався, а доказів обліку показників приладів обліку газу позивачем не надано. Враховуючи викладене, суд першої інстанції виснував, що документи, складені за результатами взаємовідносин з ТОВ «Українська нафто-газова компанія», не можуть підтверджувати реальність таких господарських операцій та бути підставою для врахування у податковому обліку.
Скасовуючи рішення суду першої інстанції та ухвалюючи нове про задоволення позову повністю, суд апеляційної інстанції виходив з того, що транспортування та розподіл придбаного позивачем у ТОВ «Українська нафто-газова компанія» природного газу здійснювалися на підставі оформлених належним чином документів, а саме договорів, укладених між ПрАТ «Енергія» та ПАТ «Укртрансгаз», ПАТ «Київоблгаз», відповідних актів. Розподіл та транспортування газу ТОВ «Українська нафто-газова компанія» саме до позивача здійснювався ПАТ «Київоблгаз», про що безпосередньо зазначено в кожному акті приймання-передачі природного газу. Апеляційний суд не погодився із зробленими судом першої інстанції посиланнями на ухвалу Червонозаводського районного суду м. Харкова від 07 вересня 2016 року у справі № 646/8865/16-к. Врахувавши висновки, викладені Великою Палатою Верховного Суду у постанові від 07 липня 2022 року у справі № 160/3364/19, Верховним Судом у постанові від 28 березня 2024 року у справі № 818/529/16, суд зазначив, що наявність вказаної ухвали не може однозначно свідчити про відсутність реальних господарських операцій між ПрАТ «Енергія» та ТОВ «Українська нафто-газова компанія». Апеляційний суд зазначив, що відповідач не надав належних доказів того, що позивач діяв без належної обачності та був обізнаним чи міг бути обізнаним про допущення його контрагентом порушень законодавства при створенні підприємства чи веденні господарської діяльності. Суд також встановив, що природний газ, який поставлявся позивачу від ТОВ «Українська нафто-газова компанія», був використаний ним у власній господарській діяльності з метою виробництва теплової енергії та постачання її кінцевим споживачам. 
В частині господарських операцій між позивачем та ПАТ «ККПК» апеляційний суд підтримав висновки суду першої інстанції та вказав, що висновки податкового органу про отримання Товариством газу від вказаного контрагента для пусконалагоджувальних робіт на ГТУ та подальшої роботи Енергоджерела є помилковими.
Не погодившись із судовими рішеннями, ГУ ДПС звернулось з цією касаційною скаргою, в якій, посилаючись на порушення судами норм матеріального і процесуального права, просить скасувати постанову апеляційного суду повністю, а рішення суду першої інстанції в частині задоволених позовних вимог та ухвалите нове рішення про відмову в позові повністю.
Касаційна скарга вмотивована тим, що суди попередніх інстанцій застосували норми пункту 138.1 статті 138, пункту 185.1 статті 185, пункту 187.1 статті 187, пункту 188.1 статті 188, пунктів 198.1-198.3 статті 198 ПК України без врахування висновків, викладених Верховним Судом та Верховним Судом України у низці постанов, в межах яких розглядалося питання доведення реальності господарських операцій.
Скаржник вважає, що апеляційний суд помилково залишив поза увагою те, що усі податкові накладні та частково акти приймання-передачі природного газу підписані Пилипенко С. Ю., а частково - Захаровим О. О., довіреність на ім`я якого також видано Пилипенко С. Ю. При цьому відповідна довіреність була дійсна до 22 квітня 2013 року, відтак, Захаров О. О. не мав права підписувати акти приймання-передачі природного газу 30 квітня та 31 травня 2013 року. Відповідні акти приймання-передачі не були погоджені з газотранспортною чи газозбутною компанією, хоча це передбачено умовами договору від 27 лютого 2013 року № ПН/13-358. Апеляційним судом достовірно не встановлено, що транспортування газу здійснювалося саме від ТОВ «Українська нафто-газова компанія», а не від НАК «Нафтогаз Україна». Досліджені судом апеляційної інстанції договори, укладені між позивачем та ПАТ «Укртрансгаз», ПАТ «Київоблгаз», та складені на їх виконання первинні документи не дають можливість встановити фактичних учасників господарських операцій з поставки газу. Крім того, скаржник вважає, що надані акти приймання-передачі газу не дозволяють ідентифікувати обсяги транспортованого природного газу, оскільки жоден лічильник не використовувався.
Також скаржник вважає відсутнім висновок Верховного Суду щодо застосування підпунктів 14.1.41, 14.1.134 пункту 14.1 статті 14, пункту 135.4 статті 135, пункту 185.1 статті 185, пункту 187.1 статті 187, пункту 188.1 статті 188 ПК України в контексті порядку обліку та використання давальницької сировини, а саме природного газу. На переконання ГУ ДПС, висновки судів попередніх інстанцій про те, що природний газ надходив через один вузол обліку і частково використовувався ПАТ «ККПК» для власних потреб є незмістовними. Судами не було з`ясовано, яким чином газ, що надходив напряму до позивача, використовувався ПАТ «ККПК». При цьому зміст укладеного між Товариством та означеним контрагентом договору від 05 грудня 2012 року № 2309/25/12/12 свідчить, що природний газ передавався позивачу саме для проведення пуско-налагоджувальних робіт.
Верховний Суд ухвалою від 06 лютого 2025 року відкрив касаційне провадження за касаційною скаргою ГУ ДПС з метою перевірки доводів щодо правильності застосування судами норм матеріального права та порушення норм процесуального права у випадках, передбачених пунктами 1, 3, 4 частини четвертої статті 328 КАС України. 
У відзиві на касаційну скаргу позивач просить залишити її без задоволення, а постанову апеляційного суду - без змін як законну та обґрунтовану. Звертає увагу суду, що протягом тривалого розгляду цієї справи в судах відповідач намагається спростовувати реальність вчинених позивачем господарських операцій доказами, які не відповідають критеріям належності та допустимості. Факт отримання природного газу від ТОВ «Українська нафто-газова компанія», виробництва з нього теплової енергії та її поставка кінцевим споживачам підтверджується довідкою від 30 квітня 2020 року № 414, листами ТОВ «Аерок» від 24 квітня 2020 року № 264, ПАТ «ККПК» від 23 квітня 2020 року № 25-4965, Виконавчого комітету Обухівської міської ради від 30 квітня 2020 року № 1000. Позивач наголошує, що є підприємством критичної інфраструктури сектору систем життєзабезпечення та надає послуги з постачання теплової енергії та гарячого водопостачання населенню, бюджетним установам та іншим споживачам у м. Обухові Київської області, відтак, мав трудові, технічні та технологічні ресурси, основні засоби для здійснення спірних господарських операцій.
Позивач зазначає, що ухвала Червонозаводського районного суду м. Харкова від 07 вересня 2016 року у справі № 646/8865/16-к не є безумовним доказом відсутності реального характеру спірних господарських операцій. Звертає увагу, що на час укладення та виконання договору контрагент ТОВ «Українська нафто-газова компанія» був належним чином зареєстрований як платник ПДВ та за місцемзнаходження, мав ліцензію на провадження господарської діяльності з постачання природного газу, газу (метану) з вугільних родовищ. Незначні помилки в оформленні первинних документів також не є самостійними та достатніми підставами для висновку про нереальність господарських операцій.
Стосовно господарських операцій з ПАТ «ККПК» позивач акцентує увагу, що газ для потреб як Товариства, так і вказаного контрагента надходив через один вузол обліку. Відповідно, в актах приймання-передачі за спірний період відображена кількість газу, яка в діяльності позивача не використовувалася, а є власністю ПАТ «ККПК». Пусконалагоджувальними роботами позивач не займався, тому газ для цих цілей отримувати не міг.
У зв`язку з реформуванням податкової системи і реорганізацією податкових органів, на час розгляду цієї справи органом, який виконує функції, зокрема у сфері реалізації державної податкової політики, є Державна податкова служба України та її територіальні органи. Отже, у цій справі наявні підстави відповідно до статті 52 КАС України для здійснення заміни відповідача у справі - Головного управління ДПС у Київській області (код ЄДРПОУ 43141377) шляхом заміни на його правонаступника - Головне управління ДПС у Київській області, утворене як відокремлений підрозділ Державної податкової служби (код ЄДРПОУ ВП 44096797), для якого усі дії, вчинені в адміністративному процесі, обов`язкові в такій самій мірі, у якій вони були б обов`язкові для особи, яку він замінив.
Заслухавши доповідь судді-доповідача, обговоривши доводи касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та відзиву на неї, перевіривши правильність застосування судами норм матеріального та процесуального права, колегія суддів вважає, що касаційна скарга не підлягає задоволенню з огляду на таке.
Відповідно до статті 341 КАС України суд касаційної інстанції переглядає судові рішення в межах доводів та вимог касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, та на підставі встановлених фактичних обставин справи перевіряє правильність застосування судом першої чи апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права. Суд касаційної інстанції не має права встановлювати або вважати доведеними обставини, що не були встановлені у рішенні або постанові суду чи відхилені ним, вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, про перевагу одних доказів над іншими, збирати чи приймати до розгляду нові докази або додатково перевіряти докази. Суд не обмежений доводами та вимогами касаційної скарги, якщо під час розгляду справи буде виявлено порушення норм процесуального права, передбачені пунктами 1, 4-7 частини третьої статті 353, абзацом другим частини першої статті 354 цього Кодексу, а також у разі необхідності врахування висновку щодо застосування норм права, викладеного у постанові Верховного Суду після подання касаційної скарги. У суді касаційної інстанції не приймаються і не розглядаються вимоги, що не були предметом розгляду в суді першої інстанції. Зміна предмета та підстав позову у суді касаційної інстанції не допускається.
Колегія суддів встановила, що спірними у цій справі питаннями, що належало вирішити судам попередніх інстанцій та які є предметом касаційного розгляду в межах підстав касаційного оскарження судових рішень, є: 
- реальність господарської операції із отримання ПрАТ «Енергія» від ПАТ «ККПК» давальницької сировини (природного газу), призначеної для переробки і наступної передачі (повернення) виробленої теплової енергії означеному контрагенту; 
- реальність господарської операції із отримання ПрАТ «Енергія» від ТОВ «Українська нафто-газова компанія» природного газу за умови постановлення Червонозаводським районним судом м. Харкова ухвали від 07 вересня 2016 року у справі № 646/8865/16-к про звільнення від кримінальної відповідальності за спливом строків давності ОСОБА_1 , яка є директором та засновником вказаного контрагента та якою підписано складені на виконання договору поставки первинні документи та видано довіреність.
Під час вирішення означених спірних питань врахуванню підлягало наступне правове врегулювання податкових відносин у спірний період.
Згідно з визначеннями, наведеними у підпунктах 14.1.41, 14.1.134 пункту 14.1 статті 14 ПК України (тут і далі - в редакції, чинній у період, що був предметом податкової перевірки [2013 рік]), давальницька сировина - сировина, матеріали, напівфабрикати, комплектуючі вироби, енергоносії, що є власністю одного суб`єкта господарювання (замовника) і передаються іншому суб`єкту господарювання (виробнику) для виробництва готової продукції, з подальшим переданням або поверненням такої продукції або її частини їх власникові або за його дорученням іншій особі; операція з давальницькою сировиною - операція з переробки (обробки, збагачення чи використання) давальницької сировини (незалежно від кількості замовників і виконавців, а також етапів (операцій)) з метою одержання готової продукції за відповідну плату. До операцій з давальницькою сировиною належать операції, в яких сировина замовника на конкретному етапі її переробки становить не менш як 20 відсотків загальної вартості готової продукції.
Верховний Суд дотримується усталеної позиції, що під час операцій з давальницькою сировиною допускається її переробка (обробка, збагачення). Операцією з давальницькою сировиною вважається операція, в якій давальницька сировина на конкретному етапі її переробки становить не менш як 20 відсотків загальної вартості готової продукції. При цьому, всі процеси перетворення сировини є складовою господарської операції з давальницькою сировиною.
Згідно з пунктом 135.1 статті 135 ПК України доходи, що враховуються при обчисленні об`єкта оподаткування, включаються до доходів звітного періоду за датою, визначеною відповідно до статті 137, на підставі документів, зазначених у пункті 135.2 цієї статті, та складаються з: доходу від операційної діяльності, який визначається відповідно до пункту 135.4 цієї статті; інших доходів, які визначаються відповідно до пункту 135.5 цієї статті, за винятком доходів, визначених у пункті 135.3 цієї статті та у статті 136 цього Кодексу.
Пунктом 135.2 статті 135 ПК України передбачено, що доходи визначаються на підставі первинних документів, що підтверджують отримання платником податку доходів, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.
Пункт 138.1 статті 138 ПК України передбачав, що витрати, що враховуються при обчисленні об`єкта оподаткування, складаються із: витрат операційної діяльності, які визначаються згідно з пунктами 138.4, 138.6-138.9, підпунктами 138.10.2-138.10.4 пункту 138.10, пунктом 138.11 цієї статті: інших витрат, визначених згідно з пунктом 138.5, підпунктами 138.10.5, 138.10.6 пункту 138.10, пунктами 138.11, 138.12 цієї статті, пунктом 140.1 статті 140 і статтею 141 цього Кодексу; крім витрат, визначених у пунктах 138.3 цієї статті та у статті 139 цього Кодексу.
За правилами підпункту 138.8.6 пункту 138.8 статті 138 ПК України витрати з придбання природного газу, що формують собівартість послуг гарантованого постачальника з постачання природного газу споживачам за регульованим тарифом у звітному податковому періоді, визначаються в розмірі суми коштів, що перераховані власнику природного газу з відкритого у банку відповідно до закону гарантованим постачальником поточного рахунку із спеціальним режимом використання для зарахування коштів, що надходять за спожитий природний газ від усіх категорій споживачів. Після оформлення акта приймання-передачі природного газу між власником природного газу та гарантованим постачальником витрати, включені до собівартості постачання природного газу, підлягають коригуванню (у сторону збільшення чи зменшення) відповідно до суми вартості придбаного природного газу гарантованим постачальником, визначеної в акті приймання-передачі природного газу за звітний податковий період.
Не включаються до складу витрат, зокрема, витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку. У разі втрати, знищення або зіпсуття зазначених документів платник податку має право письмово заявити про це контролюючому органу та здійснити заходи, необхідні для поновлення таких документів. Письмова заява має бути надіслана до/або разом із поданням розрахунку податкових зобов`язань за звітний податковий період. Платник податків зобов`язаний відновити втрачені, знищені або зіпсовані документи протягом 90 календарних днів з дня, що настає за днем надходження такої заяви до контролюючого органу. Якщо платник податку поновить зазначені документи в наступних податкових періодах, підтверджені витрати включаються до витрат за податковий період, на який припадає таке поновлення (підпункт 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 ПК України).
Згідно із пунктом 185.1 статті 185 ПК України об`єктом оподаткування є операції платників податку з: а) постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу в користування лізингоотримувачу/орендарю; б) постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу; в) ввезення товарів на митну територію України; г) вивезення товарів за межі митної території України; е) постачання послуг з міжнародних перевезень пасажирів і багажу та вантажів залізничним, автомобільним, морським і річковим та авіаційним транспортом.
Пункт 198.1 статті 198 ПК України передбачав, що право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу.
Датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною (пункт 198.2 статті 198 ПК України).
Відповідно до пункту 198.3 статті 198 ПК України податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг (у разі здійснення контрольованих операцій - не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу) та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.
Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
Не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог статті 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу (пункт 198.6 статті 198 ПК України).
За визначенням, наведеним у статті 1 Закону України від 16 липня 1999 року № 996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (тут і далі - в редакції, чинній на у період, що був предметом податкової перевірки [2013 рік]; Закон № 996-XIV) первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.
Відповідно до частини першої статті 9 Закону № 996-XIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.
Аналізуючи наведені норми права, Верховний Суд неодноразово висновував, що господарські операції для визначення податкового кредиту та витрат мають бути фактично здійсненими та підтвердженими належним чином оформленими первинними документами, які відображають реальність таких операцій. Сума податку для включення до податкового кредиту повинна бути підтверджена, крім того, податковою накладною, виписаною постачальником на операцію з постачання товару (послуг) і зареєстрованою в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Встановлюючи правило щодо обов`язкового підтвердження сум податкового кредиту, врахованих платником при визначенні податкових зобов`язань з ПДВ відповідно, законодавець, безумовно, передбачає, що ці документи є достовірними, тобто операції, які вони підтверджують, дійсно мали місце.
Якщо господарська операція фактично не відбулася, то первинні документи, складені для оформлення такої операції, не відповідають дійсності і не можуть бути підставою податкового обліку. Це відповідає і вимозі статті 75 КАС України щодо достовірності доказів.
Ці вимоги однаковою мірою стосуються формування й інших показників податкового обліку, в тому числі, доходу і податкових зобов`язань з ПДВ за господарськими операціями, оскільки податковий облік, як і будь-який облік, обов`язковість якого встановлена законом, не може ґрунтуватися на недостовірних даних.
Превалювання сутності над формою (операції обліковуються відповідно до їх сутності, а не лише виходячи з юридичної форми) як принцип бухгалтерського обліку, що закріплений в статті 4 Закону № 996-XIV, так само характеризує і податковий облік.
У справах, предмет спору в яких стосується правомірності відображення платником податків у бухгалтерському та податковому обліках фінансових показників господарських операцій, які, за висновком контролюючого органу, є фіктивними, сталою є практика правозастосування Верховним Судом, яка, якщо її узагальнити, полягає в тому, що правові наслідки у вигляді виникнення права платника податку на формування податкового кредиту та витрат наступають лише у разі реального (фактичного) вчинення господарських операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання у своїй господарській діяльності, що пов`язані з рухом активів, зміною зобов`язань чи власного капіталу платника, та відповідають економічному змісту, відображеному в укладених платником податків господарських договорах, що має підтверджуватись первинними документами відповідно до вимог, встановлених правовими нормами, зокрема й щодо змісту (обов`язкових реквізитів).
Наслідки для податкового обліку створює лише фактичний рух активів, що є обов`язковою умовою для формування податкового кредиту та витрат.
Якщо господарська операція фактично не відбулася, то платник податків не має права на податкову вигоду у вигляді податкового кредиту та/або зменшення оподатковуваного доходу на суму витрат.
Вирішуючи перше спірне у цій справі питання, суд касаційної інстанції виходить з наступного.
Позиція відповідача в цій частині зводилася до того, що позивач на підставі договору про надання послуг з експлуатаційного та технічного обслуговування Енергоджерела від 05 грудня 2012 року № 2309/5/12/12 отримав від ПАТ «ККПК» природний газ для здійснення пусконалагоджувальних робіт на ГТУ, проте, в подальшому Товариство не пред`явило вказаному контрагенту вказані послуги, а отриманий дохід не відобразило у складі валового доходу від такої операції. 
Натомість, позивач протягом судового розгляду справи заперечував факт надання ПАТ «ККПК» пусконалагоджувальних робіт на ГТУ взагалі та пояснював, що природний газ, в тому числі, для цілей проведення таких робіт постачався і Позивачу, і зазначеному контрагенту через один вузол обліку. Проте, газ для пусконалагоджувальних робіт на ГТУ використовувався безпосередньо ПАТ «ККПК».
Суди попередніх інстанцій встановили, що між ПрАТ «Енергія» (виконавець) та ПАТ «ККПК» (замовник) укладено договір щодо переробки давальницької сировини № 2-пг/2263/25/1211 від 19 грудня 2011 року (далі - Договір від 19 грудня 2011 року), відповідно до пункту 1.1 якого виконавець отримує газ для переробки в теплову енергію на умовах давальницької сировини.
Газ, який передається замовником, використовується виконавцем виключно для виготовлення теплової енергії у вигляді пари і гарячої води для потреб Замовника (пункт 2.4. Договору від 19 грудня 2011 року).
Пункт 2.7 Договору від 19 грудня 2011 року передбачає, що після закінчення кожного місяця протягом 3 (трьох) робочих днів сторони підписують акт виконаних робіт, в якому вказується фактична кількість теплової енергії, переданої за місяць.
Поряд з наведеним 05 грудня 2012 року між ПрАТ «Енергія» (підрядник) та ПАТ «ККПК» (замовник) було укладено Договір № 2309/25/12/12 (далі - Договір від 05 грудня 2012 року) про надання послуг з експлуатаційного та технічного обслуговування Енергоджерела. Пунктом 1.1. вказаного Договору передбачено, що замовник доручає, а підрядник надає послуги з експлуатаційного та технічного обслуговування устаткування Енергоджерела для забезпечення тепловою та електричною енергією ПАТ «ККПК» переданого підряднику, яке належить на праві власності замовнику. 
Відповідно до пункту 2.7 Договору від 05 грудня 2012 року до початку експлуатації Енергоджерела сторони узгоджують необхідність укладення договорів на виконання сервісних робіт та складають їх перелік. Замовник самостійно укладає договори з такими сервісними організаціями або доручає підряднику укласти такі договори з подальшою компенсацією витрат на оплату сервісних робіт підряднику.
Суди дослідили наявні у матеріалах справи акти прийому-передачі природного газу для переробки в теплову енергію від 28 лютого 2013 року, від 31 березня 2013 року, від 30 квітня 2013 року, від 31 травня 2013 року та від 30 червня 2013 року, що складені між ПрАТ «Енергія» та ПАТ «ККПК». За наслідками дослідження цих актів суди попередніх інстанцій правильно встановили, що за їх змістом частина природного газу передавалася ПАТ «ККПК» позивачу для переробки давальницького газу в теплову енергію. Інша ж частина газу використовувалась саме ПАТ «ККПК» як для власних потреб, так і на пусконалагоджувальний режим ГТУ, про що чітко вказано в означених актах.
Суди правомірно звернули увагу на те, що перелічені вище акти прийняті на виконання вимог саме Договору від 19 грудня 2011 року, проте жодного посилання чи доказу, що вони були прийняті на виконання Договору від 05 грудня 2012 року матеріали справи не містять.
Враховуючи викладене, колегія суддів не може не погодитися із висновком судів попередніх інстанцій, що контролюючий орган дійшов помилкового висновку, що акти 28 лютого 2013 року, від 31 березня 2013 року, від 30 квітня 2013 року, від 31 травня 2013 року та від 30 червня 2013 року були направлені на виконання вимог Договору 05 грудня 2012 року.
Суд касаційної інстанції відхиляє наведені скаржником у касаційній скарзі доводи, що у зазначених вище актах прийому-передачі природного газу для переробки в теплову енергію було вказані обсяги газу, що надавалися саме позивачу для здійснення пусконалагоджувальних робіт на ГТУ. Такі доводи не відповідають дійсному змісту означених актів, що містяться у матеріалах справи.
Незмістовними є і посилання ГУ ДПС про ненадання до перевірки позивачем документів фінансово-господарської діяльності, які свідчать про переробку газу, отриманого як давальницька сировина. По-перше, суд касаційної інстанції зауважує, що акт перевірки, який є носієм доказової інформації про виявлені податковим органом порушення, не містить відомостей про ненадання Товариством до перевірки таких документів та про складення акта, який би засвідчував факт такого ненадання. По-друге, суди встановили, що ПрАТ «Енергія» до матеріалів справи долучило акти на відпуск теплової енергії, повернутого конденсату, природного газу по ПАТ «ККПК» від 28 лютого 2013 року, від 31 березня 2013 року, від 30 квітня 2013 року, від 31 травня 2013 року та від 30 червня 2013 року. Із змісту вказаних актів вбачається, що за наслідками отримання давальницької сировини у вигляді природного газу від ПАТ «ККПК» Товариство виробило теплову енергію (у вигляді гарячої води, тепла субспоживачам тощо), яку повернуло вказаному контрагенту у відповідному розмірі Гкал. При цьому означені акти містять відомості і про відпуск природного газу для ПАТ «ККПК» (для власних потреб та для потреб ГТУ) в розмірах, що відповідають розмірам, наведеним в актах прийому-передачі природного газу для переробки в теплову енергію. На переконання колегії суддів, наведені первинні документи в достатній мірі підтверджують факт переробки Товариством природного газу, отриманого від ПАТ «ККПК» на підставі Договору від 19 грудня 2011 року як давальницька сировина. 
Суди попередніх інстанцій надали оцінку доводам ГУ ДПС щодо обставин одночасного використання природного газу і ПАТ «ККПК», і позивачем, та встановили, що відповідно до листа Обухівської дільниці Васильківської філії по експлуатації газового господарства Регіональної газової компанії «Київоблгаз» від 18 вересня 2015 року № 970 через вузол обліку газу ОЕ-22ДМiz заводський № 0494 природний газ надходив до газоспоживаючих приладів, які належать:
- позивачу: КВГМ-100 в кількості 2 шт та БКЗ-75-39 в кількості 4 шт;
- ПАТ «ККПК»: ВВS (HD-6000-16) в кількості 1 шт, „Gercules60/17 в кількості 1 шт, теплогенератор ковпака швидкісної сушки БДМ в кількості 2 шт.
Цим же листом повідомлено, що споживання позивачем та ПАТ «ККПК» за період з лютого по червень 2013 року здійснювалось через вузол обліку газу ОЕ-22ДМiz, що належить ПрАТ «Енергія».
Враховуючи викладене, правильним та обґрунтованим є висновок судів попередніх інстанцій, що через один вузол обліку газу проходив природний газ для потреб як ПрАТ «Енергія», так і ПАТ «ККПК», що пояснює наявність в актах прийому-передачі природного газу для переробки в теплову енергію та в актах на відпуск теплової енергії, повернутого конденсату, природного газу посилань на обсяги газу, призначеного для пусконалагоджувальних робіт на ГТУ.
Суди попередніх інстанцій встановили, що відповідні пусконалагоджувальні роботи на ГТУ були виконані ПрАТ «Техноенерго» у період з лютого по травень 2013 року, для чого було використано природного газу в кількості 8180267 куб. м; у червні 2013 року обладнання було введено в експлуатацію згідно з наказом № 536-п від 31 травня 2013 року. Ці обставини встановлені на підставі довідки ПАТ «ККПК» від 18 серпня 2015 року № 87-67/13927. Суди зазначили, що обсяги використаного ПрАТ «Техенерго» газу відповідають обсягам газу, які, на переконання контролюючого органу, були отримані ПрАТ «Енергія» для здійснення пусконалагоджувальних робіт. 
Дослідивши зміст Договору від 05 грудня 2012 року та долучених до нього документів, суди попередніх інстанцій встановили, що на його виконання були складені акт прийому-передачі б/н від 24 вересня 2013 року, акт приймання-передачі обладнання Енергоджерела від 31 травня 2013 року, акт приймання - передачі виконаних робіт (наданих послуг) за червень 2013 року від 30 червня 2013 року. При цьому із змісту вказаного договору слідує, що позивач надавав лише послуги з експлуатаційного та технічного обслуговування Енергеджерела, яке належить на праві власності ПрАТ «ККПК».
Доводів і доказів на спростування означених висновків судів скаржник у касаційній скарзі не наводить.
Підсумовуючи викладене, колегія суддів вважає, що за наслідками нового розгляду справи суди попередніх інстанцій на підставі належних та допустимих доказів встановили, що ПрАТ «Енергія» не отримувало від ПАТ «ККПК» природний газ з метою надання послуг для здійснення пусконалагоджувальних робіт на ГТУ. Більше того, умови Договору від 05 грудня 2012 року взагалі не передбачали обов`язку позивача здійснювати такі роботи. Разом з тим, з отриманого від ПАТ «ККПК» на підставі Договору від 19 грудня 2011 року природного газу була вироблена теплова енергія, яка у встановленому договором порядку була повернута замовнику. Судами також усунуто сумніви стосовно зазначення в актах, складених на виконання Договору від 19 грудня 2011 року, і обсягів природного газу, призначеного для пусконалагоджувальних робіт на ГТУ, внаслідок встановлення обставин отримання позивачем і ПАТ «ККПК» природного газу через один вузол обліку. Довід ГУ ДПС про необхідність допиту директора ПАТ «ККПК» та надання вказаним контрагентом доказів самостійного використання газу колегія суддів відхиляє з огляду на наведені вище висновки та враховуючи приписи статті 341 КАС України.
Перевіряючи висновки судів попередніх інстанцій про реальність господарських операцій між позивачем та ТОВ «Українська нафто-газова компанія», що становить друге спірне у цій справі питання, колегія суддів виходить з такого.
Направляючи справу на новий розгляд в цій частині, Верховний Суд звертав увагу на висновки, викладені Верховним Судом України в постанові від 01 грудня 2015 року у справі № 826/15034/14 щодо сумісності статусу фіктивного (нелегального) підприємства із легальною підприємницькою діяльності. Такі посилання були наведені в контексті існування Червонозаводського районного суду м. Харкова від 07 вересня 2016 року у справі № 646/8865/16-к засновника та директора ТОВ «Українська нафто-газова компанія» ОСОБА_1 звільнено від кримінальної відповідальності за вчинення кримінального правопорушення, передбаченого частиною п`ятою статті 27, частиною першою статті 205 КК України, у зв`язку із закінченням строків давності, тобто, за нереабілітуючими підставами. 
Разом з тим, Велика Палата Верховного Суду у постанові від 07 липня 2022 року у справі №  160/3364/19 виснувала, що ураховуючи аналіз кримінальної складової усіченого складу злочину, передбаченого статтею 205 КК України, злочин фіктивного підприємництва вважається закінченим у момент реєстрації/перереєстрації юридичної особи, що не має нічого спільного з господарською діяльністю такої юридичної особи, зокрема підписанням первинних документів і сплатою податків (абзац третій пункту 36.4 постанови). Набрання чинності 25 вересня 2019 року положеннями Закону України від 18 вересня 2019 року № 101-IX «Про внесення змін до Кримінального кодексу України та Кримінального процесуального кодексу України щодо зменшення тиску на бізнес» має вплинути на розгляд податкових спорів, у яких матеріали кримінальних проваджень за статтями 205, 212 КК України використовувалися для обґрунтування податкових донарахувань. Зокрема, у зв`язку з відповідними обставинами матеріали таких кримінальних проваджень є неналежними доказами, які не можуть обґрунтовувати здійснені податковими органами донарахування (пункт 36.14 постанови). Норми матеріального права не можуть пов`язувати визнання ознак фіктивності юридичної особи з обов`язковою наявністю вироку щодо осіб, які вчинили фіктивне підприємництво. Матеріали кримінального провадження стосовно посадових осіб підприємств-контрагентів не є належними та допустимими доказами безтоварності операцій, якщо таким матеріалам не надана правова оцінка компетентним судом, що знаходить своє вираження, наприклад, у формі вироку у відповідному кримінальному провадженні (пункт 36.20 постанови).
Зробивши акцент на реальному здійсненні господарської операції як складової юридичного факту, що породжує у платника податків право на податковий кредит та на збільшення витрат, Велика Палата в цій постанові акцентувала увагу на тому, що платник податків не може бути обмежений у використанні первинного документа для цілей податкового обліку в тому разі, якщо безпосередньо він не вносив до такого документа неправдиві (недостовірні) відомості. Всі негативні наслідки, пов`язані з недостовірністю даних, зазначених у первинному документі, мають покладатися виключно на ту особу, яка їх внесла. Якщо іншою особою були внесені до документа відомості щодо учасника господарської операції, який має дефекти правового статусу, то добросовісний платник податків, який скористався відповідним документом для підтвердження даних свого податкового обліку, не може зазнавати жодних негативних наслідків у тому разі, якщо інші обставини, зазначені в первинному документі, зокрема рух відповідних активів, мали місце. При цьому має враховуватися реальна можливість платника податків пересвідчитися у тому, чи були достовірними відомості, що внесені до первинного документа його контрагентом.
Таким чином, сам собою факт використання первинних документів з недостовірними даними для підтвердження обставин здійснення господарської операції не повинен автоматично вказувати на безпідставність даних податкового обліку. Натомість контролюючий орган має довести, що платник податків, приймаючи від контрагентів та використовуючи певні документи для цілей податкового обліку, діяв нерозумно, недобросовісно або без належної обачності. А це також пов`язано з фактичною можливістю й економічною доцільністю перевірки самим платником податків достовірності відомостей, які були включені до первинних документів. Мають бути наявні докази того, що розумними заходами добросовісний платник податків міг перевірити правдивість відповідних документів, а також мав достатні підстави, діючи з належною обачністю, для обґрунтованих сумнівів у їх змісті.
Під час нового розгляду справи суд апеляційної інстанції врахував такі висновки Великої Палати Верховного Суду та обґрунтовано виснував, що наявність ухвали Червонозаводського районного суду міста Харкова від 07 вересня 2016 року у справі № 646/8865/16-к щодо звільнення від кримінальної відповідальності директора і засновника ТОВ «Українська нафто-газова компанія» ОСОБА_1 не може однозначно свідчити про відсутність реальних господарських операцій між ПрАТ «Енергія» та вказаним контрагентом.
Апеляційний суд врахував, що на час укладання та виконання договору контрагент позивача TOB «Українська нафто-газова компанія» був належним чином зареєстрований платником ПДВ та згідно ЄДР був зареєстрований за місцем знаходження, мав статус юридичної особи, мав ліцензію на провадження господарської діяльності з постачання природного газу, газу (метану) вугільних родовищ за нерегульованим тарифом, наділений правоздатністю та дієздатністю, мав право укладати з позивачем будь-які договори.
Як правильно зазначив суд апеляційної інстанції, відповідач не навів обґрунтованих доводів та не надав доказів того, що позивач діяв без належної обачності та був обізнаним, чи міг бути обізнаним про допущення його контрагентом певних порушень законодавства при створенні підприємства чи веденні господарської діяльності, оскільки, укладаючи угоду зі своїми контрагентом, позивач мав всі документальні підтвердження господарської правосуб`єктності контрагента: здійснювати господарську діяльність, реалізовувати господарську компетенцію, мати зобов`язання, нести за ними відповідальність тощо.
Укладаючи правочини позивач не міг ні знати, ні навіть припускати, що контрагент може бути фіктивним, в той час, коли станом на момент укладення правочину та здійснення господарських операцій із таким контрагентом він був зареєстрований у встановленому законом порядку як юридична особа, зареєстрований платником ПДВ і, відповідно, мав всю необхідну право- та дієздатність виступати учасником господарських правовідносин. До того ж це не виключає здійснення таким контрагентом і правомірних господарських операцій, які підтверджені відповідними первинними документами.
Оцінюючи первинну та іншу документацію, яку надав позивач з метою доведення обставин реального руху активу, суд апеляційної інстанції встановив, що 27 лютого 2013 року між ПрАТ» Енергія» (покупець) та ТОВ «Українська нафто-газова компанія» (продавець) було укладено договір купівлі-продажу природного газу № ПН/13-358, відповідно до якого продавець зобов`язаний передати, а покупець оплачує та зобов`язується прийняти природний газ в 2013 році в об`ємах до 2000 тис.м.куб.
Пунктом 2.5 вказаного договору передбачено, що об`єм природного газу визначається та узгоджується на кожен місяць шляхом подання заявок продавцю. Заяви подаються продавцеві у письмовій формі, зокрема з використанням факсу та інших засобів електронного зв`язку.
Апеляційний суд встановив, що у березні, квітні, травні, червні, серпні 2013 року направляв на адресу продавця заявки про збільшення ліміту газу у кожному відповідному місяці. В подальшому на підтвердження виконання умов означеного договору були складені акти передачі - приймання природного газу від 31 березня 2013 року, 30 квітня 2013 року, 31 травня 2013 року, 30 червня 2013 року, 31 липня 2013 року, 31 серпня 2013 року. Суд апеляційної інстанції виснував, що указані документи оформлені належним чином та відповідають вимогам, що висуваються приписами статті 9 Закону № 996-XIV.
Апеляційний суд також врахував укладені ПрАТ «Енергія» договори: № ВОУ/2013/17-16 від 01 березня 2013 року з ПАТ «Укртрансгаз» - на транспортування природного газу магістральними трубопроводами; № 2013/Т-ПР-150113699556-170009 від 20 лютого 2012 року з ПАТ «Київоблгаз» - на розподіл природного газу для потреб промислових споживачів. Факт виконання вказаних договорів підтверджується актами наданих послуг з транспортування природного газу магістральними трубопроводами між позивачем та ПАТ «Укртрансгаз», актами приймання-передачі природного газу (на розподіл природного газу) між позивачем та ПАТ «Київоблгаз», реєстрами виданих та отриманих податкових накладних, що складені та зареєстровані відповідно до вимог чинного законодавства України.
Суд апеляційної інстанції правильно визнав помилковим висновок суду першої інстанції про ненадання доказів визначення добових обсягів на підставі показів комерційного вузла/вузлів обліку газу покупця. Як уже зазначалося вище, через один вузол обліку газу проходив природний газ для потреб позивача та ПАТ «ККПК», які при цьому отримували одночасно газ від різних постачальників газу. При цьому позивач долучив до матеріалів справи журнал обліку витрат газу за період з лютого по червень 2013 року, а також роздруківки звіту комерційного приладу ОЕ-22ДМіz за період з лютого по серпень 2013 року, які підтверджують використані позивачем обсяги газу. Враховуючи викладене, незмістовними є доводи скаржника про ненадання доказів обліку показників газу.
Апеляційний суд врахував, що Товариство є підприємством критичної інфраструктури сектору забезпечення систем життєзабезпечення та надає послуги постачання теплової енергії та гарячого водопостачання населенню, бюджетним установам та іншим споживачам міста Обухів Київської області, та встановив, що отриманий від ТОВ «Українська нафто-газова компанія» природний газ був використаний саме для надання зазначених послуг, що підтверджується листами ТОВ «Аерок» від 24 квітня 2020 року № 264, ПрАТ «ККПК» від 23 квітня 2020 року № 25-4965, Виконавчого комітету Обухівської міської ради від 30 квітня 2020 року № 1000.
Таким чином, у світлі конкретних обставин цієї справи суд апеляційної інстанції оцінив обставини, встановлені ухвалою Червонозаводського районного суду міста Харкова від 07 вересня 2016 року у справі № 646/8865/16-к, у взаємозв`язку з наданою первинною документацією, в тому числі щодо транспортування та розподілу ПАТ «Укртрансгаз» і ПАТ «Київоблгаз» отриманого від ТОВ «Українська нафто-газова компанія» природного газу, та дійшов обґрунтованого висновку про реальність досліджуваних господарських операцій попри наявність певних недоліків в оформленні актів, складених між позивачем та спірним контрагентом. Змістовних та суттєвих доводів, які б впливали на правильність такого висновку апеляційного суду, скаржник у касаційній скарзі не навів.
В іншій частині обґрунтування касаційної скарги ГУ ДПС аналогічні доводам, викладеним у відзиві на позов та в апеляційній скарзі і зводиться виключно до незгоди з оцінкою, наданою апеляційним судом повно і всебічно встановленим обставинам справи, при цьому порушень норм процесуального права, які б вплинули або змінили цю оцінку, скаржником не зазначено. 
В обсязі встановлених в цій справі фактичних обставин колегія суддів вважає, що висновки апеляційного суду є обґрунтованими, а доводи касаційної скарги не дають підстав для висновків про їх невідповідність нормам матеріального та процесуального права, а тому підстави для скасування чи зміни оскаржуваного судового рішення відсутні.
Згідно із статтею 350 КАС України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо рішення, переглянуте в передбачених статтею 341 цього Кодексу межах, ухвалено з додержанням норм матеріального і процесуального права. Не може бути скасовано правильне по суті і законне судове рішення з мотивів порушення судом норм процесуального права, якщо це не призвело і не могло призвести до неправильного вирішення справи.
Керуючись статтями 341, 343, 349, 350, 355, 356 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -
УХВАЛИВ:
Касаційну скаргу Головного управління ДПС у Київській області залишити без задоволення.
Постанову Шостого апеляційного адміністративного суду від 24 грудня 2024 року залишити без змін.
Постанова суду касаційної інстанції набирає законної сили з дати її ухвалення, є остаточною і не оскаржується.

Судді	М.М. Гімон Л.І. Бившева   В.П. Юрченко