ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

11 грудня 2025 року 
м. Київ

справа №340/2408/23
адміністративне провадження № К/990/12186/24  
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду: 
судді-доповідача Юрченко В.П.,
суддів: Васильєвої І.А.,  Ханової  Р.Ф., 
 
розглянувши в порядку письмового провадження касаційну скаргу Головного управління ДПС у Кіровоградській області на постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 29 лютого 2024 року (головуючий суддя Іванов С.М., судді: Шальєва В.А., Чередниченко В.Є.) у справі №340/2408/23 за позовом Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Кіровоградській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення рішення, 
УСТАНОВИВ:
Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 (далі - позивачка, ФОП ОСОБА_1 ) звернулась до суду з позовом до Головного управління ДПС у Кіровоградській області (далі - відповідач, ГУ ДПС у Кіровоградській області), в якому просила: 
- визнати протиправним та скасувати податкові повідомлення рішення Головного управління ДПС у Кіровоградській області від 03 лютого 2023 року № 00005522404, №00005532404, №00005542404, № 00005552404, № 00005562404/11-28-24-04.
В обґрунтування позовних вимог позивачка зазначила, що в період здійснення господарської діяльності, відповідачем не приймалось рішення про анулювання реєстрації позивача, як платника єдиного податку І-ІІІ груп за рішенням відповідача з першого числа місяця, наступного за кварталом, в якому було допущено, на переконання відповідача, порушення позивачем. 
Рішенням Кіровоградський окружний адміністративний суд від 05 вересня 2023 року у задоволенні позову відмовив. 
Відмовляючи у задоволенні позову, суд першої інстанції виходив з того, що позивачем не дотримано одного з критеріїв визначених підпунктом 2 п.п. 291.4. ст. 291 Податкового кодексу  України (далі - ПК України), які дають право перебувати на спрощеній системі оподаткування 2 групи, а тому позивачка в силу положень підпункту 6 п. 298.2.3. ст. 298 ПК України, повинна була з 01 січня 2020 року самостійно перейти до сплати податків і зборів, від сплати яких позивачка звільнялася. 
Постановою Третього апеляційного адміністративного суду від 29 лютого 2024 року рішення Кіровоградського окружного адміністративного суду від 05 вересня 2023 року скасовано, та ухвалено  нове рішення, яким адміністративний позов задоволено. Суд визнав протиправними та скасував податкові повідомлення рішення Головного управління ДПС у Кіровоградській області від 03 лютого 2023 року №00005522404, №00005532404, №00005542404, №00005552404, №00005562404/11-28-24-04. Здійснив розподіл судових витрат. 
Здійснюючи висновок про задоволення позовних вимог, суд апеляційної інстанції зазначив, що станом на дату прийняття відповідачем спірних податкових повідомлень-рішень, рішення про анулювання реєстрації позивача як платника єдиного податку шляхом виключення його з реєстру платників єдиного податку контролюючим органом не приймалося. У зв`язку з цим відзначив, що висновки податкового органу щодо анулювання реєстрації позивача як платника єдиного податку з 01 січня 2020 року та перебування останньої з цієї дати на загальній системі оподаткування, та як наслідок правомірності нарахування податкових зобов`язань за спірними податковими повідомленнями-рішенням є безпідставними та суперечать приписам податкового законодавства. 
При цьому, покликання відповідача на рішення про анулювання реєстрації єдиного податку з датою анулювання 31 серпня 2022 року, апеляційний суд до уваги не прийняв з огляду на те, що це рішення прийнято у зв`язку з припиненням підприємницької діяльності фізичною особою-підприємцем і не охоплює період проведеної перевірки.
Крім того, суд апеляційної інстанції зазначив, що приписи п. 299.11 ст. 299 Податкового кодексу України визначають, що у разі виявлення відповідним контролюючим органом під час проведення виїзних документальних перевірок платника єдиного податку четвертої групи невідповідності вимогам підпункту 4 пункту 291.4 та пункту 291.5-1 статті 291 цього Кодексу у податковому (звітному) році або у попередніх періодах, такому платнику за такі періоди нараховуються податки та збори, від сплати яких він звільнявся як платник єдиного податку четвертої групи, та штрафні (фінансові) санкції (штрафи), передбачені главою 11 розділу II цього Кодексу. Такий платник податку зобов`язаний перейти до сплати податків за загальною системою оподаткування, починаючи з наступного місяця після місяця, у якому встановлено таке порушення. Поряд з цим, апеляційний суд констатував, що  позивач була платником єдиного податку 2 групи, а не 4 групи, а тому донарахування грошових зобов`язань за спірними податковими повідомленнями-рішеннями є протиправним. 
Не погоджуючись з постановою суду апеляційної інстанції, відповідач подав касаційну скаргу, в якій просить її скасувати, залишивши в силі рішення суду першої інстанції вказуючи про те, що судом апеляційної інстанції допустивши порушення норм матеріального права та процесуального права, не було надано оцінки усім доказам, які були надані контролюючим органом в ході судового розгляду та не було досліджено зібрані у цій справі докази. 
Підставою касаційного оскарження зазначено  пункти 1 та 4 частини четвертої статті 328 КАС України.
Обґрунтовуючи касаційну скаргу, відповідач посилається на те, що суд апеляційної інстанції безпідставно не застосував до спірних правовідносин п.299.11 ст.299 ПК України, який прямо встановлює право контролюючого органу нараховувати позивачу податки та збори, від сплати яких він звільнявся.  
Верховний Суд ухвалою від 24 квітня 2024 року відкрив касаційне провадження за касаційною скаргою Головного управління ДПС у Кіровоградській області на постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 29 лютого 2024 року з метою перевірки доводів щодо неправильного застосування судом норм матеріального права та порушення норм процесуального права. 
Позивач у відзиві на касаційну скаргу просить постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 29 лютого 2024 року залишити без змін, а касаційну скаргу - без задоволення. 
Вирішуючи спір між сторонами, суди встановили наступні обставини.
В період з 09 грудня 2022 року по 19 грудня 2022 року посадовими особами відповідача проведено перевірку, результати якої оформлено актом від 26 грудня 2022 року №4677/11-28-24-04/ НОМЕР_1 (за період з 03 вересня 2018 року по 31 серпня 2022 року). 
В ході проведення перевірки встановлено ряд порушень податкового законодавства, зокрема: - ч.2 п. 291.4. ст. 291 глави 1 розділу XIV ПК України в частині перевищення кількості осіб, які одночасно перебували в трудових відносинах з позивачем в 2019 рік;
- п. 1 ст. 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», в частині непроведення розрахункових операцій для розрахунків платіжними картками через РРО та невидача розрахункових документів встановленого зразка, що підтверджує факт купівлі товар на загальну суму 1475172 грн протягом 01 січня 2020 року по  31 грудня 2020 року;
- п. 176.2 «а», «б», «г» ст. 176 ПК України, подання податкових розрахунків суд доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платника податку, і сум утриманого з них податку (форма 1-ДФ) з недостовірними відомостями за 1 квартал, 2 квартал, 3 квартал, 4 квартал 2019, 1 квартал, 2 квартал, 3 квартал, 4 квартал 2020.
Зважаючи на виявлені порушення відповідачем прийнято оскаржувані рішення про донарахування податків і зборів, від сплати яких позивачка звільнялася як платник єдиного податку 2 групи:
- податкове повідомлення рішення від 03 лютого 2023 року форми «Р» №00005522404 за платежем військовий збір в сумі 90649,26 грн (за період 2020, 2021, 2022 роки);
- податкове повідомлення рішення від 03 лютого 2023 року форми «Р» №00005532404 за платежем податок на доходи фізичних осіб в сумі 1087791,07 грн. (за період 2020, 2021, 2022 роки);
- податкове повідомлення рішення від 03 лютого 2023 року форми «Р» №00005542404 за платежем податок на додану вартість в розмірі 1225746 грн та 306436,50 грн штрафні (фінансові) санкції (за період 2020, 2021, 2022 роки);
- податкове повідомлення рішення від 03 лютого 2023 року форми «С» №00005552404 за платежем штрафні санкції за порушення законодавства про патентування, норм регулювання обігу готівки та застосування РРО в сумі 1475172 грн.;
- податкове повідомлення рішення від 03 лютого 2023 року форми «ПС» №00005562404/11-28-24-04 штрафні санкції за подання податкових розрахунків суд доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платника податку, і сум утриманого з них податку (форма 1-ДФ) з недостовірними відомостями в сумі 1020 грн.
Не погодившись з правомірністю прийняття наведених податкових повідомлень-рішень, позивачка звернулася до суду з метою захисту своїх порушених прав та інтересів.
Заслухавши доповідь судді-доповідача, обговоривши доводи касаційної скарги, які стали підставою для відкриття касаційного провадження, перевіривши правильність застосування судами норм матеріального та процесуального права, колегія суддів вважає, що касаційна скарга не підлягає задоволенню з огляду на таке.
Відповідно до частини другої статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Спірні відносини врегульовані Податковим кодексом України.
Згідно пункту 291.2 статті 291 ПК України, спрощена система оподаткування, обліку та звітності - особливий механізм справляння податків і зборів, що встановлює заміну сплати окремих податків і зборів, встановлених пунктом 297.1 статті 297 цього Кодексу, на сплату єдиного податку в порядку та на умовах, визначених цією главою, з одночасним веденням спрощеного обліку та звітності.
Згідно підпункту п.291.4 ст.291 ПК України, суб`єкти господарювання, які застосовують спрощену систему оподаткування, обліку та звітності, поділяються на такі групи платників єдиного податку: друга група - фізичні особи - підприємці, які здійснюють господарську діяльність з надання послуг, у тому числі побутових, платникам єдиного податку та/або населенню, виробництво та/або продаж товарів, діяльність у сфері ресторанного господарства, за умови, що протягом календарного року відповідають сукупності таких критеріїв:
-          не використовують працю найманих осіб або кількість осіб, які перебувають з ними у трудових відносинах, одночасно не перевищує 10 осіб;
-          обсяг доходу не перевищує 834 розміри мінімальної заробітної плати, встановленої законом на 1 січня податкового (звітного) року.
Відповідно до п. 297.1. ст. 297 ПК України платники єдиного податку звільняються від обов`язку нарахування, сплати та подання податкової звітності з таких податків і зборів:
1) податку на прибуток підприємств, крім випадків, передбачених абзацами другим і третім підпункту 133.1.1 та підпунктом 133.1.4 пункту 133.1 статті 133 цього Кодексу;
2) податку на доходи фізичних осіб у частині доходів (об`єкта оподаткування), що отримані в результаті господарської діяльності платника єдиного податку першої - четвертої групи (фізичної особи) та оподатковані згідно з цією главою;
3) податку на додану вартість з операцій з постачання товарів, робіт та послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, крім податку на додану вартість, що сплачується фізичними особами та юридичними особами, які обрали ставку єдиного податку, визначену підпунктом 1 пункту 293.3 статті 293 цього Кодексу, а також що сплачується платниками єдиного податку четвертої групи;
4) податку на майно в частині земельного податку за земельні ділянки, що використовуються платниками єдиного податку першої - третьої груп для провадження господарської діяльності (крім діяльності з надання земельних ділянок та/або нерухомого майна, що знаходиться на таких земельних ділянках, в оренду (найм), позичку, на іншому праві користування) та платниками єдиного податку четвертої групи для ведення сільськогосподарського товаровиробництва;
5) рентної плати за спеціальне використання води платниками єдиного податку четвертої групи.
Відповідно до підпункту 6 п. 298.2.3. ст. 298 Податкового кодексу України платники єдиного податку зобов`язані перейти на сплату інших податків і зборів, визначених цим Кодексом, у таких випадках та в строки - у разі перевищення чисельності фізичних осіб, які перебувають у трудових відносинах з платником єдиного податку, - з першого числа місяця, наступного за податковим (звітним) періодом, у якому допущено таке перевищення.
Згідно п.п. 299.11 ст. 299 Податкового кодексу України, у разі виявлення відповідним контролюючим органом під час проведення перевірок порушень платником єдиного податку першої - третьої груп вимог, встановлених цією главою, анулювання реєстрації платника єдиного податку першої - третьої груп проводиться за рішенням такого органу, прийнятим на підставі акта перевірки, з першого числа місяця, наступного за кварталом, в якому допущено порушення. У такому випадку суб`єкт господарювання має право обрати або перейти на спрощену систему оподаткування після закінчення чотирьох послідовних кварталів з моменту прийняття рішення контролюючим органом.
Системний аналіз вищенаведених положень податкового законодавства дає підстави для висновку про те, що реєстрація платником єдиного податку є безстроковою та може бути анульована шляхом виключення з реєстру платників єдиного податку за рішенням контролюючого органу лише у встановлених законом випадках.
При цьому, прийняття контролюючим органом рішення про анулювання реєстрації платника єдиного податку шляхом виключення з реєстру платників єдиного податку можливе лише на підставі проведеної документальної перевірки відповідного платника податку та встановлених в ході такої перевірки порушень, відповідно до яких платник податків не може перебувати на спрощеній системі оподаткування. 
Таким чином, способом реалізації владних управлінських функцій у разі встановлення обставин під час проведення документальної перевірки, за яких платник податків не може перебувати на спрощеній системі оподаткування (бути платником єдиного податку), є прийняття контролюючим органом рішення про анулювання реєстрації платника єдиного податку шляхом виключення з реєстру платників цього податку.
Аналогічний підхід застосовано Верховним Судом у постанові від 19 червня 2020 року у справі №2040/6313/18.
Суди попередніх інстанції встановили, що позивач у період з 01 жовтня 2018 року по 31 серпня 2022 року здійснював діяльність на спрощеній системі оподаткування (2 група).
У вказаний період позивачка самостійно подавала до відповідача податкову звітність, в т.ч. податковий розрахунок сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь фізичних осіб, і сум утриманого з них податку.
Так, у податковому розрахунку за 4 квартал 2019 рік позивачкою самостійно зазначено про 25 осіб, які працювали за трудовим договором.
На підставі вказаних обставин справи, податковий орган дійшов висновку про недотримання позивачем одного з критеріїв визначених підпунктом 2 п. 291.4. ст. 291 ПК України, які дають право перебувати на спрощеній системі оподаткування 2 групи та зумовлювали, в силу положень підпункту 6 п. 298.2.3. ст. 298 ПК України, наявність у позивача обов`язку з 01 січня 2020 року самостійно перейти до сплати податків і зборів від сплати яких позивач звільнялась.
З огляду на вказані висновки, відповідачем були прийнятті спірні податкові повідомлення-рішення. 
Апеляційний суд відхилив покликання відповідача на наявність рішення про анулювання реєстрації єдиного податку з датою анулювання 31 серпня 2022 року, оскільки означене рішення прийнято у зв`язку з припиненням підприємницької діяльності фізичною особою-підприємцем і не охоплює період проведеної перевірки, у зв`язку з чим виснувався про задоволення позовних вимог. 
Колегія суддів погоджується з таким висновком суду апеляційної інстанції з таких підстав.
Факт  порушення позивачем умов перебування на спрощеній системі оподаткування другої групи, відповідно до підпункту 6 підпункту 298.2.3 пункту 298.2 статті 298 ПК України, відповідно до якого  вона зобов`язана була перейти на сплату інших податків і зборів, визначених цим Кодексом, з першого числа місяця, наступного за податковим (звітним) періодом, у якому здійснювалися такі види діяльності або відбулася зміна організаційно-правової форми встановлений судами, та не заперечується платником податку.
Разом з тим, встановлені фактичні обставини в хронологічному порядку свідчать про непослідовні дії та рішення контролюючого органу, що зумовлює висновок про їх протиправність. 
Зокрема, перевіркою, проведеною в грудні 2022 року  встановлено порушення ФОП ОСОБА_1 умов перебування на спрощеній системі оподаткування другої групи в 2019 році. В такому випадку, відповідно до приписів п.п.299.11 ст. 299 ПК України, анулювання реєстрації платника єдиного податку першої - третьої груп повинно було  відбутись за рішенням такого органу, з першого числа місяця, наступного за кварталом, в якому допущено порушення, тобто з 01 січня 2020 року.
Як вже зазначалось, контролюючим органом не приймалось рішення про анулювання реєстрації платника єдиного податку першої - третьої груп. 
Це має важливе значення, оскільки законодавчо гарантовано, що у такому випадку суб`єкт господарювання має право обрати або перейти на спрощену систему оподаткування після закінчення чотирьох послідовних кварталів з моменту прийняття рішення контролюючим органом.
Іншими словами, у разі своєчасного виявлення порушення і прийняття відповідного рішення, платник податків міг перебувати на загальній системі оподаткування чотири послідовних квартали, орієнтовно протягом 2020 року, а в подальшому знову  обрати спрощену систему оподаткування. Натомість, контролюючим органом взагалі не наведено обґрунтувань здійснення нарахувань за 2021 та 2022 роки.
Покликання відповідача на рішення про анулювання реєстрації єдиного податку з датою анулювання 31 серпня 2022 року, апеляційний суд правильно до уваги не прийняв з огляду на те, що це рішення прийнято у зв`язку з припиненням підприємницької діяльності фізичною особою-підприємцем і не охоплює період проведеної перевірки.
Враховуючи викладене, колегія суддів дійшла висновку, що апеляційним судом правильно вирішено  спір з дотриманням  принципу офіційного з`ясування всіх обставин справи, які входять до предмета доказування. 
Відповідно до частин першої-третьої статті 242 КАС України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
Відтак, доводи касаційної скарги відповідача не знайшли свого підтвердження, спростовуються матеріалами справи та не дають підстав вважати, що при прийнятті оскаржуваного рішення, судом апеляційної інстанції було порушено норми матеріального права.
Решта аргументів скаржника у призмі підстав касаційного оскарження зводяться до незгоди із правовою оцінкою наданим позивачем доказам, однак, такі доводи відповідно до статті 341 КАС України виходять за межі касаційного перегляду.
Згідно із статтею 350 КАС України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо рішення, переглянуте в передбачених статтею 341 цього Кодексу межах, ухвалено з додержанням норм матеріального і процесуального права. Не може бути скасовано правильне по суті і законне судове рішення з мотивів порушення судом норм процесуального права, якщо це не призвело і не могло призвести до неправильного вирішення справи.
Керуючись статтями 341, 345, 349, 350, 355, 356 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -
УХВАЛИВ:
Касаційну скаргу Головного управління ДПС у Кіровоградській області залишити без задоволення.
Постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 29 лютого 2024 року у справі №340/2408/23 залишити без змін.
Постанова суду касаційної інстанції набирає законної сили з дати її ухвалення, є остаточною і оскарженню не підлягає.

Судді	В.П. Юрченко І.А. Васильєва   Р.Ф. Ханова