П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
————————————————————————
П О С Т А Н О В А
І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

05 лютого 2026 р.	м. Одеса	Справа № 420/37140/24	
Перша інстанція: суддя Юхтенко Л.Р.

Судова колегія П`ятого апеляційного адміністративного суду у складі: 
Головуючого: Градовського Ю.М.
суддів: Бітова А.І., 
Єщенка О.В. 
розглянувши в порядку письмового провадження в м.Одесі апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Дельфінарій «НЕМО» на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 29 вересня 2025р. по справі за адміністративним позовом Головного управління ДПС в Харківській області до Товариства з обмеженою відповідальністю «Дельфінарій «НЕМО» про стягнення податкового боргу, та за зустрічною позовною заявою Товариства з обмеженою відповідальністю «Дельфінарій «НЕМО» до Головного управління ДПС в Харківській області про визнання протиправним та скасування рішення про застосування фінансових санкцій,-

В С Т А Н О В И Л А:
У грудні 2024р. ГУ ДПС в Харківській області звернулася до суду із позовом до ТОВ «Дельфінарій «НЕМО»», в якому просила:
- стягнути кошти з ТОВ «Дельфінарій «НЕМО» з усіх відкритих розрахункових рахунків та за рахунок готівки у розмірі 2 025 230грн., в рахунок погашення податкового боргу. 
В обґрунтування своїх вимог позивач зазначив, що ТОВ «Дельфінарій «НЕМО» має податкову заборгованість у загальній сумі 2 025 230грн., яка виникла у результаті несплати узгоджених грошових зобов`язань по штрафним санкціям, нарахованим контролюючим органом згідно з рішення про застосування фінансових санкцій №13736/0901 від 15.03.2024р. 
У зв`язку з несплатою відповідачем заборгованості, податковим органом було винесено податкову вимогу від 30.05.2024р. за №0005534-1312-2040, направлену на адресу відповідача засобами поштового зв`язку.
На підставі того, що позивач не сплатив податковий борг, позивач звернувся до суду із позовом про стягнення вказаного податкового боргу.
30 грудня 2024р. ТОВ «Дельфінарій «НЕМО» звернулося до суду із зустрічним позовом до ГУ ДПС в Харківській області (вхід. № 79401/24), в якому просило: 
- визнати протиправним та скасувати рішення ГУ ДПС у Харківській області про застосування фінансових санкцій від 15.03.2024р. за №4106/20-40-09-01-03/37874135. 
В обґрунтування своїх вимог товариство зазначило, що в Акті фактичної перевірки нібито було встановлено порушення вимог ч.41 ст.15 ЗУ «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, спиртових дистилятів, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального», а саме, що у перевіряємий період товариство нібито здійснював роздрібну торгівлю алкогольними напоями через електронно - касовий апарат, не зазначений у ліцензії.
Позивач за зустрічним позовом вважає такі доводи контролюючого органу протиправними, оскільки, на думку позивача, жодна з діючих норм Податкового кодексу України не відносить до повноважень Відповідача повторно проводити фактичну перевірку платника податків за один і той же період часу.
Так, товариство зазначило, що, якщо порівняти між собою накази ГУ ДПС від 12.12.2023р. за №5338-п та від 25.01.2024р. за№407-п, то можна побачити, що згідно з них податковий орган проводив фактичну перевірку товариства за період з 20.04.2023р. по 21.12.2023р. включно з питань дотриманням останнім вимог ЗУ “Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, спиртових дистилятів, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального”, Податкового кодексу України та інших нормативно - правових актів у сфері обігу підакцизних товарів, а отже повторна перевірка, яка проводилась згідно з наказу 25.01.2024р. за №407-п - є незаконною.
Також, представник позивача за зустрічним позовом відмічає, що змістом (особливістю) фактичної перевірки - є перевірка дотримання суб`єктом господарювання вимог закону саме за поточний момент (фактичний момент перевірки), це корелюється із правом податкового органу прийти на перевірки без попередження у будь - яку годину доби, згідно з робочого графіка суб`єкта господарювання.
В такому разі перевірка даних за минулий період не може вчинятись в межах фактичної перевірки та слугувати підставою для застосування штрафних санкцій, адже в іншому разі це буде документальна перевірка.
Наведене свідчить, що Відповідачем на підставі наказу 25.01.2024р. №407-п замість фактичної перевірки було проведено документальну перевірку Позивача, що свідчить про незаконність її проведення.
Позивач звертає увагу, що в Акті (довідка) фактичної перевірки від 21.12.2023р. бланк №004991, який був складений по результатами первісної перевірки відсутні висновки про нібито порушення Позивачем у спірному періоді вимог ч. 41 ст. 15 Закону України “Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, спиртових дистилятів, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального”, а звідси такі висновки Відповідача зроблені в Акті перевірки, складеному при повторній перевірки, які перечать висновкам раніше проведеної перевірки, свідчить, що Відповідач не дотримується своїх власних процедур, та намагається мати можливість отримати вигоду від своїх протиправних дій, що знов таки свідчить про незаконність проведеної перевірки.
Таким чином, у випадку незаконності перевірки, прийнятий за її результатами акт індивідуальної дії підлягає визнанню протиправним та скасуванню.
При цьому суд не повинен надавати оцінку правомірності спірного рішення, оскільки порушення процедури проведення перевірки нівелюють її наслідки.
Аналогічна правова позиція викладена у постанові Верховного Суду від 19.11.2019р. у справі №160/8859/18 та від 30.06.2019р. у справі №825/1747/17.
З наведених підстав ТОВ “Дельфінарій НЕМО” просить задовольнити зустрічні позовні вимоги.
Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 29 вересня 2025р. позовну заяву ГУ ДПС в Харківській області до ТОВ «Дельфінарій «НЕМО» про стягнення податкового боргу - задоволено.
Стягнуто кошти з ТОВ «Дельфінарій «НЕМО» з усіх відкритих розрахункових рахунків та за рахунок готівки у розмірі 2 025 230грн. в рахунок погашення податкового боргу. 
У задоволенні зустрічної позовної заяви ТОВ «Дельфінарій «НЕМО» до ГУ ДПС в Харківській області про визнання протиправним та скасування рішення про застосування фінансових санкцій - відмовлено.
В апеляційній скарзі ТОВ «Дельфінарій «НЕМО» просить рішення суду скасувати та прийняти нову постанову, якою у задоволенні адміністративного позову ГУ ДПС в Харківській області до ТОВ «Дельфінарій «НЕМО» про стягнення податкового боргу відмовити, а зустрічний адміністративний позов товариства до ГУ ДПС в Харківській області про визнання протиправним та скасування рішення про застосування фінансових санкцій задовольнити, посилаючись на порушення норм права.
Судова колегія вважає, що у відповідності до п.1 ч.1 ст.311 КАС України, апеляційну скаргу можливо розглянути в порядку письмового провадження, оскільки в матеріалах справи достатньо доказів для вирішення справи по суті.
Розглянувши матеріали справи, заслухавши доповідь судді-доповідача, доводи апеляційної скарги, перевіривши законність та обґрунтованість рішення суду в межах доводів апеляційної скарги, колегія суддів дійшла до висновку про залишення скарги без задоволення, а рішення суду без змін, з наступних підстав.
Відповідно до ст.316 КАС України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Задовольняючи адміністративний позов ГУ ДПС в Харківській області, суд першої інстанції виходив з того, що ТОВ «Дельфінарій «НЕМО» наявний узгоджений податковий борг, а тому наявні усі законні підстави для його стягнення.
При цьому, відмовляючи у задоволенні зустрічного адміністративного позову, суд першої інстанції ви ходив з того, що податковий орган приймаючи оскаржуване рішення про застосування фінансових санкцій діяв на підставі та в межах норм податкового законодавства.
Вирішуючи спір, судова колегія вважає, що суд першої інстанції повно та об`єктивно дослідив обставини по справі, надані докази, правильно визначив юридичну природу спірних правовідносин і закон, який їх регулює.
Так, судом першої інстанції встановлено та підтверджено матеріалами справи під час апеляційного розгляду, що відповідно до витягу з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців ТОВ «Дельфінарій НЕМО» зареєстровано з 13.10.2011р., номер запису 155610200000426642, основний вид діяльності 55.10 діяльність готелів і подібних засобів тимчасового розміщення (т.1 а.с.5-8).
З матеріалі справи вбачається, що ГУ ДПС у Харківській області був виданий наказ від 25.01.2024р. за №407-п «Про проведення фактичної перевірки Товариства з обмеженою відповідальністю «Дельфінарій НЕМО», відповідно до якого на підставі пп.80.2.5 ст.80 ПК України (здійснення функцій, визначених законодавством у сфері регулювання виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах) наказано працівникам ГУ ДПС у Харківській області провести фактичну перевірку ТОВ «Дельфінарій НЕМО» за місцем фактичного провадження діяльності у господарському об`єктів, розташованому за адресою: вул.Сумська, 35, м.Харків, з 25 січня 2024р. тривалістю не більше 10 діб. Перевірку провести за період діяльності з 1.01.2023р. по день закінчення перевірки з метою здійснення контролю за дотриманням вимог ЗУ «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, спиртових дистилятів, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах та пального», Податкового кодексу України та інших нормативно-правових актів у сфері обігу підакцизних товарів (т.1 а.с.26).
Також встановлено, що за адресою провадження діяльності ТОВ «Дельфінарій НЕМО»: м.Харків, вул.Сумська,35, головними інспекторами відділу контролю за виробництвом та обігом спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів ГУ ДПС у Харківські області, на підставі направлень, підписаним працівником ТОВ «Дельфінарій НЕМО» - адміністратором (т.1 а.с.24,25) та згідно з наказу ГУ ДПС в Харківській області від 25.01.2024р. №407-п, була проведена з 30 січня 20204р. по 2 лютого 2024р. фактична перевірка з питань додержання суб`єктами господарювання вимог, встановлених законодавством України, які є обов`язковими до виконання при здійсненні виробництва і обігу підакцизних товарів.
За результатами перевірки був складений Акт від 5.02.2024р. за №4106/20-40-09-01-03/37874135 фактичної перевірки з питань додержання суб`єктами господарювання вимог, встановлених законодавством України, які є обов`язковими до виконання при здійсненні виробництва і обігу підакцизних товарів (т.1 а.с.18-20), яким встановлено порушення ч.41 ст.15 ЗУ «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, спиртових дистилятів алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах та пального».
До акту перевірки додано Додаток №1 – дані інформаційної бази ДПС України, на сервери якої надходять копії розрахункових документів ТОВ «Дельфінарій НЕМО». Бару «НЕМО» (т.1 а.с.73-153).
Від ознайомлення та підписання акту перевірки керівник суб`єкта господарювання або інша уповноважена особа – відмовились, про що складено Акт (т.1 а.с.23).
Матеріалами справи підтверджено, що Акт фактичної перевірки був направлений на юридичну адресу ТОВ «Дельфінарій «НЕМО» поштою, але поштове відправлення повернулось із позначкою пошти «за закінченням терміну зберігання» (т.1 а.с.21-22).
На підставі встановлених порушень в акті перевірки від 5.02.2024р. за №4106/20-40-09-01-03/37874135, ГУ ДПС у Харківській області прийнято рішення про застосування фінансових санкцій №13736/0901 від 15.03.2024р., яким застосовано до ТОВ «Дельфінарій «НЕМО» фінансові санкції у вигляді штрафу в розмірі 2 025 230грн. за роздрібну торгівлю алкогольними напоями через електронно-касовий апарат (книгу обліку розрахункових операцій, не зазначений у ліцензії (т.1 а.с.14).
Рішення відправлено на юридичну адресу ТОВ «Дельфінарій НЕМО» поштою, але поштове повідомлення повернулось із позначкою пошти «за закінченням зберігання» (т.1 а.с.16).
У зв`язку з несплатою відповідачем заборгованості, податковим органом було винесено податкову вимогу форми «Ю» від 30.05.2024р. №0005534-1312-2040, яку було направлено платнику податків рекомендованим листом, але поштове повідомлення повернулось із позначкою пошти «за закінченням зберігання» (т.1 а.с.25).
Як вбачається із Акту фактичної перевірки від 21.12.2023р. ГУ ДПС в Харківській області господарської одиниці бар «НЕМО» за адресою вул.Сумська, 35, м.Харків, відповідно до якого встановлено порушення п.11 ст.3 ЗУ «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» (т.1 а.с.157-159).
Вказана перевірка була проведена на підставі наказу ГУ ДПС в Харківській області від 12.12.2023р. №5338-п «Про проведення фактичної перевірки Товариства з обмеженою відповідальністю «Дельфінарій НЕМО», відповідно до якого на підставі пп.80.2.2. ст.80 ПК України (наявність інформації, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій), пп.80.2.5 ст.80 ПК України (здійснення функцій, визначених законодавством у сфері обігу алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах), наказано працівникам ГУ ДПС в Харківській області провести фактичну перевірку ТОВ «Дельфінарій НЕМО» за місцем фактичного провадження діяльності у господарському об`єкті вул.Сумська, 35, м.Харків, з 13 грудня 2023р. тривалістю не більше 10 діб. Перевірку провести за період діяльності з 20.04.2023 року по день закінчення перевірки з метою здійснення контролю за дотриманням вимог Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, спиртових дистилятів алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах та пального» (т.1 а.с.100).
Також досліджено витяг з інформаційно- комунікаційної системи ДПС щодо стану розрахунків платника з бюджетом та сплати єдиного внеску (т.2 а.с.139).
Перевіряючи правомірність та законність оскаржуваного рішення суду, з урахуванням підстав, за якими апелянт пов`язує його протиправність та скасування, колегія суддів виходить з наступного.
У відповідності до ч.2 ст.19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Спірні правовідносини врегульовано нормами ПК України, ЗУ «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, спиртових дистилятів алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах та пального» від 19.12.1995р. за №481/95-ВР (надалі - Закон №481/95-ВР).
Приписами пп.19-1.1. ст.19-1 ПК України визначено, що контролюючі органи, визначені пп.41.1.1 п.41.1 ст.41 цього Кодексу, виконують такі функції, крім особливостей, передбачених для державних податкових інспекцій статтею 19-3 цього Кодексу: 19-1.1.14. здійснюють контроль у сфері виробництва, обігу та реалізації підакцизних товарів, контроль за їх цільовим використанням, забезпечують міжгалузеву координацію у цій сфері.
Положеннями пп.75.1.3. п.75.1. ст.75 ПК України встановлено, що фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтва, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).
Порядок проведення фактичної перевірки регулюється статтею 80 ПК України.
Згідно з п. 80.1. ст.80 ПК України, фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи).
У відповідності до п.80.2. ст.80 ПК України, фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з таких підстав: пп.80.2.5. у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах і пального, та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, та/або масовими витратомірами, а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері регулювання виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, пального.
Перед початком фактичної перевірки, з питань дотримання порядку здійснення розрахункових операцій та ведення касових операцій, посадовими особами контролюючих органів на підставі підпункту 20.1.10 пункту 20.1 статті 20 цього Кодексу може бути проведена контрольна розрахункова операція. (п.80.4. ст.80 ПК України).
Допуск посадових осіб контролюючих органів до проведення фактичної перевірки здійснюється згідно із статтею 81 цього Кодексу (п.80.5. ст.80 ПК України).
Сукупний аналіз наведених норм ПК України доводить, що фактична перевірка може бути проведена на підставі наказу керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, з підстав чітко визначених у п. 80.2. ст. 80 ПК України.
Також суб`єкт господарювання має право не допускати до фактичної перевірки з підстав визначених ст.81 ПК України.
Як вбачається із зустрічних позовних вимог, що вони обґрунтовані тим, що ГУ ДПС в Харківській області вже було проведено фактичну перевірку з 13.12.2023р. по 21.12.2023р. з метою здійснення контролю за дотриманням вимог ЗУ «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, спиртових дистилятів алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах та пального» за період діяльності з 20.04.2023р. по день закінчення фактичної перевірки. А отже, фактична перевірка за наказом ГУ ДПС в Харківській області від 25.01.2024р. №407-п, охоплює період, який вже перевірявся відповідачем, за результатами якої контролюючим органом не було встановлено порушення ч. 41 ст. 15 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, спиртових дистилятів алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах та пального».
Також представник позивача вважає, що за змістом проведеної перевірки, її слід віднести до документальної перевірки, а не до фактичної, оскільки відмінність фактичної перевірки від усіх інших перевірок, які проводяться податковими органами, полягає у тому, що при їх проведенні перевіряються не бухгалтерські документи, а правильність фактичних дій (фактичного стану речей) суб`єкта господарювання.
При цьому, представник ГУ ДПС в Харківській області зазначає, що Податковий кодекс України не встановлює обмеження щодо проведення фактичної перевірки.
Аналізуючи вищевказане, беручи до уваги доводи та заперечення сторін, судова колегія зазначає наступне.
Так, посадові та службові особи контролюючих органів зобов`язані, зокрема дотримуватися Конституції України та діяти виключно у відповідності з цим Кодексом та іншими законами України, іншими нормативними актами; не допускати порушень прав та охоронюваних законом інтересів громадян, підприємств, установ, організацій (пп.21.1.1, 21.1.4 п.21.1 ст.21 ПК України).
Як встановлено вище, що одним з видів податкового контролю за дотриманням вимог податкового та іншого законодавств відповідно до ст.75 ПК України є право контролюючих органів на проведення камеральної, документальних (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичної перевірки. 
Порядок проведення камеральної перевірки регулюється ст.76 ПК України.
Порядок проведення документальних планових перевірок ст.77 ПК України.
Порядок проведення документальних позапланових перевірок ст.78 ПК України.
Порядок проведення фактичної перевірки регулюється ст.80 ПК України.
Аналізуючи вказані норми ПК України, судова колегія зазначає, що такі перевірки мають свої особливості щодо сфери правового регулювання, підстав для їх призначення, проведення, оформлення результатів та прийнятих за її наслідками рішень.
Так, у порядку проведення документальної позапланової перевірки передбачено заборону на повторну перевірку передбачені пп.78.1.1, 78.1.4, 78.1.8 п.78.1 ст.78 цього Кодексу, у разі, якщо питання, що є предметом такої перевірки, були охоплені під час попередніх перевірок платника податків (п.78.2 ст.78 ПК України).
До таких підстав здійснення документальної позапланової перевірки віднесено:
- 78.1.1. отримано податкову інформацію, що свідчить про порушення платником податків валютного, податкового законодавства, законодавства у сфері запобігання та протидії легалізації (відмиванню) доходів, одержаних злочинним шляхом, фінансуванню тероризму та фінансуванню розповсюдження зброї масового знищення та іншого не врегульованого цим Кодексом законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, якщо платник податків не надасть пояснення та їх документальні підтвердження на обов`язковий письмовий запит контролюючого органу, в якому зазначаються порушення цим платником податків відповідно валютного, податкового та іншого не врегульованого цим Кодексом законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, протягом 15 робочих днів з дня, наступного за днем отримання запиту;
- 78.1.4. виявлено недостовірність даних, що містяться у податкових деклараціях, поданих платником податків, якщо платник податків не надають пояснення та їх документальні підтвердження на письмовий запит контролюючого органу, в якому зазначено виявлену недостовірність даних та відповідну декларацію протягом 15 робочих днів з дня, наступного за днем отримання запиту;
- 78.1.8. платником подано декларацію, в якій заявлено до відшкодування з бюджету податок на додану вартість, за наявності підстав для перевірки, визначених у розділі V цього Кодексу, та/або з від`ємним значенням з податку на додану вартість, яке становить більше 100 тис. гривень.
Водночас у ст.80 ПК України не передбачено заборони на проведення перевірки за період, який вже перевірявся, та призначена фактична перевірка не стосувалась питань, які перелічені у пп.78.1.1, 78.1.4, 78.1.8 п.78.1 статті 78 цього Кодексу.
Також дослідивши накази ГУ ДПС в Харківській області від 25.01.2024р. №407-п, та від 12.12.2023р. №5338-п, то судова колегія зазначає, що у вказаних наказів зазначені різні підстави для призначення фактичної перевірки та різні періоди перевірки.
Так, відповідно до наказу ГУ ДПС в Харківській області від 25.01.2024р. №407-п, перевірку провести за період діяльності з 1.01.2023р. по день закінчення перевірки з метою здійснення контролю за дотриманням вимог Закону №481/95-ВР, Податкового кодексу України та інших нормативно-правових актів у сфері обігу підакцизних товарів.
А відповідно до наказу ГУ ДПС в Харківській області від 12.12.2023р. №5338-п перевірку провести за період діяльності з 20.04.2023р. по день закінчення перевірки з метою здійснення контролю за дотриманням вимог Закону №481/95-ВР, ЗУ «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», Податкового кодексу України та інших нормативно-правових актів у сфері обігу підакцизних товарів, зокрема з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платником податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотриманням роботодавцем законодавства про укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками тощо.
Враховуючи вищевикладене, апеляційний суд вважає, що контролюючий орган на законних підставах призначив фактичну перевірку за наказом від 25.01.2024р. №407-п.
Що стосується посилань апелянта на те, що за змістом проведеної перевірки, її слід віднести до документальної перевірки, а не до фактичної, оскільки відмінність фактичної перевірки від усіх інших перевірок, які проводяться податковими органами, полягає у тому, що при їх проведенні перевіряються не бухгалтерські документи, а правильність фактичних дій (фактичного стану речей) суб`єкта господарювання, то судова колегія зазначає наступне.
Так, згідно до Акту від 5.02.2024р. №4106/20-40-09-01-03/37874135, метою спірної фактичної перевірки було дотримання вимог ПК України, Закону №481/95-ВР, інших нормативно-правових актів у сфері обігу підакцизної продукції.
При перевірці використано: реєстраційні, установчі, дозвільні та інші документи, інформаційні бази даних ДПС України, та перевіркою встановлено, що в ході аналізу інформаційної бази ДПС України, на яку надходять електронні копії розрахункових документів встановлено, що у період з 11.06.2023р. по 26.12.2023р. ТОВ «Дельфінарій «НЕМО» здійснило реалізацію алкогольних напоїв на загальну суму 1 012 615грн. через реєстратор розрахункових операцій з фіскальним №3001057694, який не внесений у додаток до ліцензії на право здійснення роздрібної торгівлі алкогольними напоями від 19.04.2023р. №20300308202300854.
Апеляційний суд зазначає, що у постанові Верховного Суду від 9 вересня 2024р. у справі №280/6832/23 на підставі аналізу положень п.61.1 ст.61, ст.62,71,72,74,83 ПК України, Закону про РРО, Порядку функціонування Системи обліку даних реєстраторів розрахункових операцій (далі - Порядок), затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 5 серпня 2020 року № 477, Верховний Суд виснував, що «… інформація, яка зберігається в СОД РРО відображає всі дані про проведені розрахункові операції та реквізити фіскального чека. Аналіз наведених норм податкового законодавства свідчить про те, що використання податковим органом під час проведення фактичної перевірки отриманої податкової інформації, яка надходить від платників податків, через бази даних інформаційних, телекомунікаційних та інформаційно-телекомунікаційних систем, зокрема інформація: про фінансово-господарські операції платників податків; про застосування реєстраторів розрахункових операцій, програмних реєстраторів розрахункових операцій, у тому числі щодо електронних копій розрахункових документів та фіскальних звітних чеків, поданих до контролюючих органів через інформаційну систему СОД РРО, у вигляді електронного розрахункового (фіскального) документа (чека, звіту), є такою, що може використовуватися контролюючими органами, як податкова інформація під час проведення фактичних перевірок платників податків.
При цьому використання такої інформації є належною реалізацією контролюючим органом податкового контролю, як необхідний комплекс заходів, що забезпечує формування та реалізацію державної фінансової політики, щодо збору, опрацювання та використання інформації, необхідної для виконання покладених на контролюючі органи функцій та може бути самостійною підставою для висновків під час проведення фактичної перевірки».
Враховуючи викладені висновки Верховного Суду, судова колегія вважає, що в межах фактичної перевірки контролюючий орган мав повноваження щодо використання та аналізу інформаційної бази ДПС України, а тому такі доводи апелянта є безпідставними та необґрунтованими.
Що стосується встановленого податковим органом порушення, то судова колегія зазначає наступне.
Так, приписами ст.15 ЗУ «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, спиртових дистилятів алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах та пального» за №481/95-ВР визначено, що роздрібна торгівля алкогольними напоями (крім столових вин, а для малих виробників виноробної продукції алкогольних напоїв без додавання спирту: вин виноградних, вин плодово-ягідних, напоїв медових), тютюновими виробами, рідинами, що використовуються в електронних сигаретах, або пальним може здійснюватися суб`єктами господарювання (у тому числі іноземними суб`єктами господарювання, які діють через свої зареєстровані постійні представництва) всіх форм власності, у тому числі їх виробниками, за наявності у них ліцензій на роздрібну торгівлю.
У додатку до ліцензії на роздрібну торгівлю алкогольними напоями, тютюновими виробами, рідинами, що використовуються в електронних сигаретах, пальним суб`єктом господарювання (у тому числі іноземним суб`єктом господарювання, який діє через своє зареєстроване постійне представництво) зазначається адреса місця торгівлі і вказуються перелік електронних контрольно-касових апаратів та інформація про них: модель, модифікація, заводський номер, виробник, дата виготовлення, фіскальні номери програмних реєстраторів розрахункових операцій; реєстраційні номери книг обліку розрахункових операцій, які знаходяться у місці торгівлі.
Положеннями ст.17 ЗУ «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, спиртових дистилятів алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах та пального» за №481/95-ВР встановлено, що до суб`єктів господарювання (у тому числі іноземних суб`єктів господарювання, які діють через свої зареєстровані постійні представництва) застосовуються фінансові санкції у вигляді штрафів у разі: роздрібної торгівлі алкогольними напоями чи пальним через електронний контрольно-касовий апарат (книгу обліку розрахункових операцій) не зазначений у ліцензії - 200 відсотків вартості реалізованої через такий контрольно-касовий апарат (книгу обліку розрахункових операцій) продукції, але не менше 10000 гривень.
Як встановлено судом першої інстанції та підтверджено матеріалами справи під час апеляційного розгляду, що на підставі встановлених порушень в Акті перевірки від 5.02.2024р. за №4106/20-40-09-01-03/37874135, ГУ ДПС у Харківській області прийнято рішення про застосування фінансових санкцій за №13736/0901 від 15.03.2024р., яким застосовано до ТОВ «Дельфінарій «НЕМО» фінансові санкції у вигляді штрафу в розмірі 2 025 230грн. за роздрібну торгівлю алкогольними напоями через електронно-касовий апарат (книгу обліку розрахункових операцій) не зазначеній у ліцензії (т.1 а.с.14).
Так, відповідно до Акту перевірки від 5.02.2024р. №4106/20-40-09-01-03/37874135, в ході аналізу інформаційної бази ДПС України, на яку надходять електронні копії розрахункових документів, встановлено, що у період з 11.06.2023р. по 26.12.2023р. ТОВ «Дельфінарій «НЕМО» здійснило реалізацію алкогольних напоїв на загальну суму 1 012 615грн. через реєстратор розрахункових операцій з фіскальним №3001057694, та вказаний РРО не був внесений у додаток до ліцензії на право здійснення роздрібної торгівлі алкогольними напоями від 19.04.2023р. №20300308202300854. У додатку до ліцензії від 19.04.2023р. №20300308202300854 лічиться РРО з фіскальним №3000987672.
Представник апелянта посилається на те, що у ст.2 ЗУ «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» наведено визначення реєстратора розрахункових операцій, електронний контрольно-касовий апарат, та програмного реєстратора розрахункових операцій, які не є повністю тотожними.
При цьому, абз.11 ч.2 ст.17 ЗУ "Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів" передбачені штрафні санкції у разі роздрібної торгівлі алкогольними напоями чи пальним саме через електронний контрольно-касовий апарат.
Тобто, передбачена вищенаведеними приписами Закону №481/95-ВР санкція може застосовуватися виключно за умови роздрібної торгівлі алкогольними напоями через електронний контрольно-касовий апарат (книгу обліку розрахункових операцій), не зазначений у ліцензії, при цьому Відповідачем не встановлено факту судом, що позивач здійснював роздрібну торгівлю алкогольними напоями саме через електронний контрольно-касовий апарат (книгу обліку розрахункових операцій), не зазначений у ліцензії.
На думку представника апелянта, оскільки законодавець розрізняє поняття електронного контрольно-касового апарату та реєстратора розрахункових операцій, можна дійти висновку про те, що застосування такого виду санкції можливо виключно щодо суб`єктів господарювання, які використовують саме електронний контрольно-касовий апарат, чого в обставинах цієї справи не відбулось.
Так, надаючи оцінку таким доводам позивача, судова колегія зазначає наступне.
Так, у відповідності до ст.2 ЗУ «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» реєстратор розрахункових операцій - пристрій або програмно-технічний комплекс, в якому реалізовані фіскальні функції і який призначений для реєстрації розрахункових операцій при продажу товарів (наданні послуг), операцій з торгівлі валютними цінностями в готівковій формі та/або реєстрації кількості проданих товарів (наданих послуг), операцій з видачі готівкових коштів держателям електронних платіжних засобів та з приймання готівки для виконання платіжних операцій. До реєстраторів розрахункових операцій належать: електронний контрольно-касовий апарат, електронний контрольно-касовий реєстратор, вбудований електронний контрольно-касовий реєстратор, комп`ютерно-касова система, електронний таксометр, автомат з продажу товарів (послуг) тощо;
електронний контрольно-касовий апарат - реєстратор розрахункових операцій, який додатково забезпечує попереднє програмування найменування і ціни товарів (послуг) та облік їх кількості, друкування розрахункових та інших звітних документів. У цьому Законі до електронних контрольно-касових апаратів відносяться також торговельні автомати або інше подібне устаткування, що призначене для операцій з продажу товарів (послуг) без видачі покупцю чека, іншого звітного документа за готівкові кошти чи їх замінники - жетони, картки платіжних систем або інші замінники грошей, без участі фізичної особи, яка контролює здійснення оплати таких товарів (послуг);
комп`ютерно-касова система - реєстратор розрахункових операцій, виконаний із застосуванням комп`ютерних засобів, який додатково виконує технологічні операції, визначені сферою його застосування, і забезпечує друкування розрахункових та інших звітних документів;
електронний контрольно-касовий реєстратор - реєстратор розрахункових операцій, який додатково забезпечує облік кількості реалізованих товарів (послуг) найменування, друкування розрахункових та інших звітних документів.
Сукупний аналіз наведених норм Закону доводить, що електронний контрольно-касовий апарат, комп`ютерно-касова система та електронний контрольно-касовий реєстратор, є реєстраторами розрахункових операцій, та відрізняються один від одного виконанням певних додаткових функцій.
Разом з цим виконання вказаних додаткових функцій не впливає на зміст виявленого порушення, яке полягає у тому, що алкогольні напої мають бути реалізовані через електронний контрольно-касовий апарат (книгу обліку розрахункових операцій), який зазначений у ліцензії.
Судова колегія зазначає, що суду не надано докази на спростування того факту, що у період з 11.06.2023р. по 26.12.2023р. ТОВ «Дельфінарій «НЕМО» здійснило реалізацію алкогольних напоїв на загальну суму 1 012 615грн. через реєстратор розрахункових операцій з фіскальним №3001057694, та вказаний РРО не був внесений у додаток до ліцензії на право здійснення роздрібної торгівлі алкогольними напоями від 19.04.2023р. №20300308202300854. 
На підставі вказаного, вищенаведені доводи апелянта є необґрунтованими. 
Що стосується доводів позивача, що для розрахунку штрафних санкцій взято вартість реалізованої продукції, яка не є підакцизною та не мала розраховуватись, то судова колегія зазначає, що до акту перевірки від 5.02.2024р. №4106/20-40-09-01-03/37874135 додано додаток №1 «Дані інформаційної бази ДПС України, на сервери якої надходять електронні копії розрахункових документів ТОВ «Дельфінарій «НЕМО» бару «НЕМО» за адресою м.Харків, вул.Сумська, 35», відповідно до якого всі найменування відносяться чи можуть відноситися до складу алкогольних напоїв, за виключенням однієї позиції – бокал пивной 0,5 – 50грн. (т.1 а.с.75).
Отже, судова колегія вважає, що податковим органом правомірно та на підставі встановлених обставин правильно розраховано штрафні санкції.
При цьому, судова колегія зазначає, що апелянтом не надано доказів на спростування того, що наведені у додатку №1 до Акту перевірки найменування товару не є алкогольними напоями.
Враховуючи вищевикладене та встановлені обставини, судова колегія погоджується із висновком суду першої інстанції про те, що ГУ ДПС в Харківській області правомірно прийнято оскаржуване рішення, а тому у задоволенні позовних вимог ТОВ «Дельфінарій «НЕМО» необхідно відмовити.
З огляду на те, що судова колегія вважає правомірним прийняття оскаржуваного рішення про застосування фінансових санкцій до товариства в сумі 2 025 230грн. 
У контексті оцінки доводів позовної заяви та апеляційної скарги, колегія суддів звертає увагу на позицію Європейського суду з прав людини, зокрема, у справах «Проніна проти України» (пункт 23) та «Серявін та інші проти України» (пункт 58): принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, передбачає, що у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча п.1 ст.6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення.
В доводах апеляційної скарги апелянт посилався на неправильне застосування судом норм матеріального права чи порушення норм процесуального права. На думку судової колегії, викладені у скарзі доводи не дають підстав для висновку про неправильне застосування судом першої інстанції норм матеріального чи порушення норм процесуального права, яке призвело або могло призвести до неправильного вирішення справи по суті. 
За таких обставин, судова колегія вважає, що рішення суду ухвалено з додержанням норм процесуального та матеріального права, а тому не вбачає підстав для його скасування.
На підставі викладеного, керуючись ст.ст.246,315,316 КАС України, колегія суддів,-

П О С Т А Н О В И Л А:
Апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Дельфінарій «НЕМО» – залишити без задоволення.
Рішення Одеського окружного адміністративного суду від 29 вересня 2025р. – залишити без змін.
Постанова суду набирає законної сили з дати її ухвалення та оскарженню не підлягає, крім випадків встановлених п.2 ч.5 ст.328 КАС України.

Головуючий: Ю.М. Градовський

Судді: А.І. Бітов 

О.В. Єщенко