ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
30 січня 2026 року	Львів	Справа № 460/10628/24 пров. № А/857/16144/25	
Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі:

головуючого судді Ільчишин Н.В., 
суддів Гуляка В.В., Матковської З.М.,
розглянувши у письмовому провадженні в м. Львові апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Рівненській області на рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 24 березня 2025 року (судді Зозулі Д.П., ухвалене за правилами спрощеного позовного провадження в м. Рівне) у справі №460/10628/24 за позовом Товариство з обмеженою відповідальністю "Генероуз Ленд" до Головного управління ДПС у Рівненській області, Державної податкової служби України про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання вчинити дії,-
ВСТАНОВИВ:

ТзОВ «Генероуз Ленд»» звернулося з позовом до Головного управління ДПС у Львівській області, Державної податкової служби України, в якому просить визнати протиправним та скасувати Рішення Комісії Головного управління ДПС у Рівненській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 01.08.2024 №11539583/43798555, від 01.08.2024 №11539584/43798555, зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати податкову накладну від 21.12.2022 №1 в Єдиному реєстрі податкових накладних, днем подання даної податкової накладної 11.01.2023, від 22.12.2022 №2 в Єдиному реєстрі податкових накладних, днем подання даної податкової накладної 11.01.2023.
Рішенням Рівненського окружного адміністративного суду від 24 березня 2025 року позов задоволено.
Не погоджуючись із вказаним рішенням Головного управління ДПС у Рівненській області подала апеляційну скаргу, яку обґрунтовує тим, що судом першої інстанції при прийнятті оскаржуваного рішення допущено порушення норм процесуального та матеріального права, просить скасувати рішення та ухвалити нове, яким відмовити в задоволенні позову. Вказує, що підставою для зупинення реєстрації податкових накладних №1 від 21.12.2022 та №2 від 22.12.2022 стала відповідність позивача пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку, направлене платником податків повідомлення про подання пояснень та копій документів не містили повного пакету документів, передбачених вимогами пункту 5 Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкових накладних в ЄРПН, що зазначено у відповідних рішеннях, а зокрема, не було надано копії первинних документів щодо придбання товарів/послуг, зберігання продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), картки рахунків 10, 20, 27, 361, 631, виписки банку.
Відзиву на апеляційну скаргу сторони не подали.
Згідно статті 308 Кодексу адміністративного судочинства України (далі – КАС України) суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги. 
Справа розглядається в порядку письмового провадження відповідно до статті 311 КАС України.
Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги у їх сукупності, колегія суддів дійшла висновку, що подана скарга не підлягає задоволенню з наступних мотивів. 
Як встановлено судом першої інстанції та підтверджується матеріалами справи, що ТзОВ "Генероуз Ленд" (код в ЄДР 43798555) згідно відомостей Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань зареєстроване як юридична особа 04.09.2020 за номером запису: 1000701020000088756. Основним видом економічної діяльності позивача за КВЕД є 01.11 - Вирощування зернових культур (крім рису), бобових культур і насіння олійних культур. Також позивач має право здійснювати такі види економічної діяльності як: 01.16 -Вирощування прядивних культур; 01.45 -Розведення овець і кіз; 01.61 -Допоміжна діяльність у рослинництві; 01.62 -Допоміжна діяльність у тваринництві; 01.63 -Післяурожайна діяльність; 46.11 -Діяльність посередників у торгівлі сільськогосподарською сировиною, живими тваринами, текстильною сировиною та напівфабрикатами; 46.21 -Оптова торгівля зерном, необробленим тютюном, насінням і кормами для тварин; 46.23 -Оптова торгівля живими тваринами; 46.90 -Неспеціалізована оптова торгівля; 72.19 -Дослідження й експериментальні розробки у сфері інших природничих і технічних наук; 01.64 -Оброблення насіння для відтворення; 52.24 -Транспортне оброблення вантажів; 77.31 -Надання в оренду сільськогосподарських машин і устатковання; 30.30 -Виробництво повітряних і космічних літальних апаратів, супутнього устатковання.
З 01.10.2020 позивач зареєстрований як платник податку на додану вартість з індивідуальним податковим номером 437985526551. Місцезнаходження позивача зареєстровано за адресою: 35000, Рівненська обл., Рівненський р-н, місто Костопіль, вул.Дубки, будинок 2 Д.
Як з`ясовано судом, між ТзОВ "Генероуз Ленд" (постачальник) та ТзОВ "Тріанекс-Агро" (покупець) 21.12.2022 укладено Договір поставки №1341ТА (далі - Договір) відповідно до умов якого позивач взяв на себе зобов`язання поставити та передати у власність покупця товар, а покупець зобов`язався прийняти цей товар і своєчасно здійснити його оплату (пункт 1.1. Договору). Відповідно до пункту 1.2. Договору предметом даного Договору є просо червоне врожаю 2022 року, що надалі іменується Товар. Строк поставки Товару до 30 грудня 2022 року включно на умовах терміну FCA, склад Рівненська область, м.Костопіль, відповідно до Офіційних правил тлумачення торговельних термінів ІНКОТЕРМС-2010 (пункт 3.1. Договору).
Також сторони Договору погодили, що ціна однієї тони Товару першої партії становить 7200грн., у т.ч. ПДВ (пункт 4.1. Договору), а ціна однієї тони Товару другої партії становить 7750грн., у т.ч. ПДВ (пункт 4.3. Договору). Відповідно до пункту 4.5 Договору покупець здійснює попередню оплату партії Товару після отримання рахунку до моменту поставки такої партії.
На виконання договірних зобов`язань позивачем на користь ТОВ "Тріанекс-Агро" 21.12.2022 здійснено поставку Товару у кількості 22875кг, загальною вартістю 164700,00грн. (в т.ч. ПДВ 27450,00грн.), що підтверджується видатковою накладною №19 від 21.12.2022, а також товарно-транспортною накладною №Р19 від 21.12.2022 (відповідно до якої автомобільним перевізником є ТОВ "Тріанекс-Агро") та 22.12.2022 здійснено поставку Товару у кількості 21940кг, загальною вартістю 170035,00грн. (в т.ч. ПДВ 28339,166грн.), що підтверджується видатковою накладною №20 від 22.12.2022 та товарно-транспортною накладною №Р19 від 22.12.2022 (відповідно до якої автомобільним перевізником є ТОВ "Тріанекс-Агро").
Як слідує з матеріалів справи ТОВ "Генероуз Ленд" платіжною інструкцією №4049 від 21.12.2022 перерахувало на рахунок позивача кошти в сумі 150000,00грн. з призначенням платежу «Оплата за просо згідно рахунку №10 від 21.12.2022. ПДВ 20% - 25000,00грн» та платіжною інструкцією №4069 від 23.12.2022 перерахувало на рахунок позивача кошти в сумі 128904,00грн. з призначенням платежу «Оплата за просо згідно рахунку №10 від 21.12.2022. ПДВ 20% - 21484,00грн». Вказані розрахунки підтверджені також Актом звірки взаємних розрахунків за період 21.12.2022 - 04.09.2024 між ТОВ "Генероуз Ленд" та ТОВ "Тріанекс-Агро" за Договором поставки №1341ТА, підписаним обома сторонами.
На виконання вимог податкового законодавства по першій події (відвантаження товарів) позивачем було складено податкову накладну №1 від 21.12.2022 на суму ПДВ 27450,00грн. (загальна сума з урахуванням податку на додану вартість 164700,00грн.) та податкову накладну №2 від 22.12.2022 на суму ПДВ 28339,17грн. (загальна сума з урахуванням податку на додану вартість 170035,00грн.), які в подальшому було надіслано до контролюючого органу (в електронному вигляді) для реєстрації у ЄРПН.
12.01.2023 відповідачем-1 надіслано позивачу квитанцію про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної в єдиному реєстрі податкових накладних реєстраційний №9292962124 про те, що відповідно до пункту201.16 статті 201 Податкового кодексу України, реєстрація податкової накладної від 21.12.2022 №1 в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена, оскільки ПН складена та подана платником податку, який відповідає п.8 Критеріїв ризиковості платника податку. Запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. Додатково повідомлено, що показник:"D"=118,2705%, "P"=0.
12.01.2023 відповідачем-1 надіслано позивачу квитанцію про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування кількісних і вартісних показників до податкової накладної в єдиному реєстрі податкових накладних реєстраційний №9292959341 про те, що відповідно до пункту201.16 статті 201 Податкового кодексу України, реєстрація податкової накладної від 22.12.2022 №2 в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена, оскільки ПН складена та подана платником податку, який відповідає п.8 Критеріїв ризиковості платника податку. Запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. Додатково повідомлено, що показник:"D"=118,2705%, "P"=0.
У зв`язку з вказаним 30.07.2024 позивачем було подано повідомлення №2 (квитанція реєстраційний №9215196777) про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено та копії документів. Подання повідомлення та супровідних документів підтверджується відповідачами у відзиві, а також наданими ними до матеріалів справи копіями з електронного кабінету платника податків з відомостями про подане повідомлення.
01.08.2024 Комісією ГУ ДПС у Рівненській області, яка приймає рішення про реєстрацію податкових накладних/розрахунків коригування в ЄРПН або відмову в такій реєстрації, прийнято рішення №11539583/43798555 про відмову в реєстрації податкової накладної №1 від 21.12.2022 та рішення №11539584/43798555 про відмову в реєстрації податкової накладної №2 від 22.12.2022, згідно з якими підставою для відмови у реєстрації вказаних податкових накладних є надання платником податку копій документів, складених / оформлених із порушенням законодавства. У графі "Додаткова інформація (зазначити конкретні документи)" зазначено: "ненадання платником податку копій первинних документів щодо придбання товарів/послуг, зберігання продукції, складських документів (інвентаризаційні описи), карток рахунків 10, 20, 27, 361, 631, виписок банку".
Позивач правом на адміністративне оскарження вказаних рішень не скористався. Вважаючи рішення контролюючого органу від 01.08.2024 №11539583/43798555 та №11539584/43798555 протиправними, звернувся до суду з цим позовом.
Даючи правову оцінку оскаржуваному судовому рішенню та доводам апелянта, що викладені у апеляційній скарзі, суд апеляційної інстанції виходить із такого.
Частиною 2 статті 19 Конституції України передбачено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
За правилами пункту 185.1 статті 185 Податкового кодексу України (далі - ПК України) операції платників податку з постачання товарів та послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, є об`єктом оподаткування податком на додану вартість.
Датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг згідно з пунктом 187.1 статті 187 ПК України вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.
Відповідно до пункту 188.1 статті 188 ПК України база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів. До складу договірної (контрактної) вартості включаються будь-які суми коштів, вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податків безпосередньо покупцем або через будь-яку третю особу у зв`язку з компенсацією вартості товарів/послуг. До бази оподаткування включаються вартість товарів/послуг, які постачаються, та вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податків безпосередньо отримувачем товарів/послуг, поставлених таким платником податку.
Згідно з пунктом 201.1 статті 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс) (пункт 201.7 статі 201 ПК України).
Згідно з пунктом 201.10 статті 201 ПК України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.
Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 1 липня 2017 року в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження.
Податкові накладні, які не надаються покупцю, а також податкові накладні, складені за операціями з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування, підлягають реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.
Датою та часом надання податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронному вигляді до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, є дата та час, зафіксовані у квитанції.
Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.
Помилки в реквізитах, визначених пунктом 201.1 цієї статті (крім коду товару згідно з УКТ ЗЕД), які не заважають ідентифікувати здійснену операцію, її зміст (товар/послугу, що постачаються), період, сторони та суму податкових зобов`язань, не можуть бути причиною неприйняття податкових накладних у електронному вигляді.
Квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування надсилається одночасно продавцю та покупцю платнику податку.
Якщо протягом операційного дня не надіслано квитанції про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування, така податкова накладна вважається зареєстрованою в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків: для податкових накладних / розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені; для податкових накладних / розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені.
Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних встановлюється Кабінетом Міністрів України. Покупець має право звіряти дані отриманої податкової накладної на відповідність із даними Єдиного реєстру податкових накладних.
Відсутність факту реєстрації платником податку - продавцем товарів/послуг податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних не дає права покупцю на включення сум податку на додану вартість до податкового кредиту та не звільняє продавця від обов`язку включення суми податку на додану вартість, вказаної в податковій накладній, до суми податкових зобов`язань за відповідний звітний період.
Згідно з пунктом 201.16 статті 201 ПК України реєстрація податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Так, Кабінетом Міністрів України прийнято постанову від 11 грудня 2019 року №1165, якою затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок №1165).
Як передбачено пунктами 4, 5 Порядку №1165, у разі коли за результатами перевірки податкової накладної/розрахунку коригування визначено, що податкова накладна/розрахунок коригування відповідають одній з ознак безумовної реєстрації, визначених у пункті 3 цього Порядку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування не зупиняється в Реєстрі. Платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2). Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).
Пунктом 6 Порядку №1165 визначено, що у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну /розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється. Питання відповідності/невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку розглядається комісією регіонального рівня. У разі встановлення відповідності платника податку хоча б одному з критеріїв ризиковості платника податку комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку. Також відповідно до пункту 7 Порядку №1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.
За приписами пунктів 10, 11 Порядку №1165 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації. У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування; 2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.
Судом встановлено, що у Квитанціях від 12.01.2023 реєстраційний №9292962124 та реєстраційний №9292959341 про зупинення реєстрації податкових накладних позивача вказано: "Пропонуємо надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних".
При цьому, сформована у такий спосіб Комісією регіонального рівня пропозиція щодо надання документів є загальною та формальною, вона за своїм змістом дублює припис підпункту 3 пункту 11 Порядку №1165. Така пропозиція щодо надання документів не є конкретизованою, що може свідчити про наявність у платника податків вільного розсуду щодо переліку документів, які слід надати.
Наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019 за №520 затверджено Порядок прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/ розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних” (зареєстровано в Міністерстві юстиції України 13.12.2019 за №1245/34216, далі - Порядок №520), який визначає механізм прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в ЄРПН, реєстрацію яких відповідно до пункту 201.16 статті 201 ПК України зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
За правилами пункту 4 Порядку №520 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі.
Пунктом 5, 6 Порядку №520 встановлено, що перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством. Письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній / розрахунку коригування.
Суд зазначає, що пункт 5 Порядку №520 визначає перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, який не є вичерпним та не передбачає необхідності надання платником податку усіх документів згідно з таким переліком. Тобто, наданню підлягають лише ті документи, які безпосередньо стосуються предмета господарської операції, за якою оформлено податкову накладну, суб`єктного складу її учасників, їх податкової поведінки.
Відповідно до пункту 2 Порядку №520 прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС (далі - комісія регіонального рівня). 
Комісія регіонального рівня протягом п`яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку, приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 Кодексу (пункт 3 Порядку №520).
Відповідно до пунктів 9, 10 Порядку №520 письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня. Комісія регіонального рівня приймає рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі за формою згідно з додатком до цього Порядку.
Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі в разі: ненадання платником податку письмових пояснень стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі; та/або ненадання платником податку копій документів відповідно до пункту 5 цього Порядку; та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства (пункт 11 Порядку №520).
З матеріалів справи судом встановлено, що на виконання пропозиції відповідача-1 позивачем було додано до пояснень наступні документи: письмові пояснення №3 від 30.07.2024, наказ №2 від 26.09.2022, штатний розклад на 2022 рік, повідомлення про об`єкти оподаткування або об`єкти, пов`язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність, за формою №20-ОПП від 22.12.2021, від 02.03.2021, від 24.05.2021, від 03.10.2022, від 27.09.2023, від 26.07.2024, звіт про посівні площі сільськогосподарських культур під урожай 2021 року за формою №4-сг, звіт про площі та валові збори сільськогосподарських культур, плодів, ягід і винограду у 2021 році за формою №29-сг, звіт про посівні площі сільськогосподарських культур під урожай 2022 року за формою №4-сг, звіт про площі та валові збори сільськогосподарських культур, плодів, ягід і винограду у 2022 році за формою №29-сг, звіт про використання добрив і пестицидів під урожай 2022 року за формою №9-сг, Договір поставки №1341ТА від 21.12.2022, укладений між позивачем та ТОВ "Тріанекс-Агро", видаткова накладна №19 від 21.12.2022, видаткова накладна №20 від 21.12.2022, товарно-транспортна накладна №Р19 від 21.12.2022, товарно-транспортна накладна №19 від 21.12.2022, платіжна інструкція №4049 від 21.12.2022, платіжна інструкція №4069 від 23.12.2022.
За таких обставин колегія суддів погоджується із висновком суду першої інстанції, що ненаданням позивачем карток рахунків 10, 20, 27, 361, 631 є необґрунтованими, оскільки вказані документи не відносяться до документів, надання яких визначено пунктом 5 Порядку №520, стосовно ж ненадання виписок банку, а з матеріалів вбачається надання позивачем з поясненнями платіжних інструкцій №4049 від 21.12.2022 та №4069 від 23.12.2022, які містять відмітку банку про проведення відповідних розрахункових операцій, а отже, ненадання виписки банку не може бути підставою для неврахування вказаних платіжних документів.
З приводу ненадання документів щодо зберігання продукції та складських документів (інвентаризаційних описів), то суд зазначає, що у квитанціях за реєстраційними номерами 9292962124 та 9292959341 відповідач-1 запропонував позивачу надати документи лише на "підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК", а зі змісту спірних податкових накладних вбачається, що вони були складені по операції з поставки товару, а не по операції з надання послуг зберігання продукції, у зв`язку із чим суд повторно наголошує, що не конкретизація у квитанціях переліку необхідних контролюючому органу документів та нечіткість формулювань у квитанціях позбавила позивача можливості надати контролюючому органу всі необхідні йому документи та створила передумови для прояву негативної дискреції.
Суд зазначає, що з наявних в матеріалах справи документів вбачається наявність у позивача матеріально-технічної можливості здійснення ним господарської діяльності, а також простежується джерело походження товару, зокрема, про це вказують: договір №13 від 31.03.2022, укладений з Миронівським інститутом пшениці імені В.М.Ремесла НААН України на поставку проса миронівського 51 еліта, видаткова накладна №27 від 04.04.2022, товарно-транспортна накладна №1 від 05.04.2022, заявка-договір надання транспортно-експедиційних послуг №05042022-1 від 05.04.2022, акт здачі-прийняття робіт (надання послуг) №65 від 07.04.2022, Договір постачання №13/04-01 від 13.04.2022 з ТОВ «Рісеко», специфікація №1 від 13.04.2022 на поставку курячого посліду, видаткова накладна №21 від 08.05.2022, видаткова накладна №22 від 10.05.2022, Договір поставки №1300046090 від 16.06.2022 з ТОВ «Суффле Агро Україна» на поставку насіння, видаткова накладна №5190068468 від 17.06.2022, товарно-транспортна накладна №3500756928 від 17.06.2022, видаткова накладна №5190068472 від 17.06.2022, товарно-транспортна накладна №3500756929 від 17.06.2022, видаткова накладна №5190068542 від 21.06.2022, товарно-транспортна накладна №3500757322 від 21.06.2022, видаткова накладна №5190068532 від 21.06.2022, товарно-транспортна накладна №3500757323 від 21.06.2022, видаткова накладна №5190068533 від 21.06.2022, товарно-транспортна накладна №3500757324 від 21.06.2022, видаткова накладна №5190068593 від 24.06.2022, товарно-транспортна накладна №3500758058 від 24.06.2022, Договір поставки мінеральних добрив №05/05-01 від 05.05.2022 укладений з ТОВ «Юган Трейдинг», специфікація №1 від 05.05.2022 на поставку вапна карбонатного гранульованого, видаткова накладна №5051 від 05.05.2022, товарно-транспортна накладна №731 від 05.05.2022, специфікація №2 від 06.05.2022 на поставку вапна карбонатного гранульованого, видаткова накладна №6051 від 06.05.2022, товарно-транспортні накладні №733 від 06.05.2022, №734 від 07.05.2022, №735 від 07.05.2022, специфікація №3 від 23.05.2022 на поставку вапна карбонатного гранульованого, видаткова накладна №23051 від 23.05.2022, товарно-транспортна накладна №742 від 23.05.2022, рахунок на оплату №115 від 09.06.2022, видаткова накладна №112 від 09.06.2022, рахунок на оплату №132 від 20.06.2022, видаткова накладна №132 від 20.06.2022, рахунок №73 від 26.05.2022, накладна №73 від 26.05.2022, рахунок №74 від 14.06.2022, накладна №74 від 14.06.2022, рахунок на оплату №220 від 14.06.2022, видаткова накладна №97 від 15.06.2022, Договір купівлі-продажу товарів №07/06/22 від 07.06.2022 укладений з ТОВ «Агролюкс» на поставку засобів захисту рослин та/або насіння та/або мікродобрива, додаток №1 від 07.06.2022, додаток №2 від 23.06.2022, видаткові накладні №62 від 07.06.2022, №76 від 23.06.2022, Договір поставки №64/29042022/11 від 29.04.2022, укладений з ТОВ «Украгропроект», специфікація №2815 від 29.04.2022, видаткова накладна №4796 від 04.05.2022, товарно-транспортна накладна №РТ4796 від 04.05.2022, Договір оренди від 24.11.2020, Договір оренди від 01.01.2023, Договір оренди №2 від 19.09.2022, Договір оренди транспортних засобів та самохідних машин чи механізмів з екіпажем від 01.04.2022, укладений з Фермерським господарством «Льонок», акт приймання-передачі від 01.04.2022, Акт приймання-передачі від 31.05.2022, Акт приймання-передачі від 31.05.2022, Договір оренди транспортних засобів та самохідних машин чи механізмів з екіпажем від 13.05.2021, укладений з ФОП ОСОБА_1 , Акт приймання-передачі від 14.04.2022, Акт приймання-передачі від 31.05.2022, Договір оренди транспортних засобів та самохідних машин чи механізмів з екіпажем від 01.09.2021, укладений з ФОП ОСОБА_2 , додаткова угода №1 від 20.11.2021, Акт приймання-передачі від 23.05.2022, Акт приймання-передачі від 31.05.2022, Акт приймання-передачі від 31.05.2022, Акт приймання-передачі від 01.08.2022, Акт приймання-передачі від 21.10.2022, Договір поставки №299 від 28.05.2021, укладений з ТОВ «Лівайн торг», Договір на відпуск паливно-мастильних матеріалів за паливними картками №57 від 28.05.2021, укладений з ТОВ «Лівайн Торг», видаткові накладні №0119/0000451 від 04.04.2022, №0119/0000572 від 08.04.2022, №0119/0000687 від 13.04.2022, №0119/0000958 від 22.04.2022, №0119/1000745 від 30.06.2022, №0119/1000803 від 31.07.2022, №0119/1000922 від 31.08.2022, Договір купівлі-продажу №02-01/08/22 від 01.08.2022, укладений з ТОВ «КМ Енерджі», видаткові накладні №1124 від 31.08.2022, №1385 від 30.08.2022, №1281/6 від 19.09.2022, №1715 від 31.10.2022, №1732 від 31.10.2022, №1849/1 від 15.11.2022, оборотно-сальдові відомості по рахунку 10 за 2021р., по рахунку 10 за 2022р., по рахунку 10 за 2023р., по рахунку 271 за 2021р., по рахунку 271 за 2022р., по рахунку 271 за 2023р., по рахунку 361 за 2022р., по рахунку 361 за 2023р., по рахунку 361 за 2024р., по рахунку 631 за 2022р. (в розрізі різних контрагентів).
Як вбачається з наданого відповідачами витягу з протоколу №113/17-00-18-00-07 від 01.08.2024 засідання комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Рівненській області на розгляді такої комісії у вказаний день серед 513 інших податкових накладних/розрахунків коригувань були і дві спірні податкові накладні позивача по яких голова комісії виніс на голосування питання про прийняття рішення про відмову у їх реєстрації по причині не надання повного пакету документів, передбачених пунктом 5 Порядку. Вказане рішення було прийнято одноголосно десятьма голосами членів комісії та доручено секретарю Комісії негайно забезпечити підготовку рішення. З вказаного вбачається, що підстави прийняття оскаржуваних рішень у витягу з протоколу №113/17-00-18-00-07 від 01.08.2024 відрізняються від тих, що зазначені у Рішеннях Комісії Головного управління ДПС у Рівненській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних від 01.08.2024 №11539583/43798555 та від 01.08.2024 №11539584/43798555, адже у них як підставу відмови у реєстрації податкових накладних зазначено надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.
Суд зазначає, що затверджена форма рішення містить дві окремі підстави щодо відмови у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування: перша це ненадання / часткове надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, платником податку та друга надання платником податку копій документів, складених із порушенням законодавства.
Оцінюючи оскаржувані рішення окремо та в сукупності із змістом витягу з протоколу №113/17-00-18-00-07 від 01.08.2024 суд констатує, що наведення у вказаних документах різних підстав для відмови у реєстрації податкових накладних позивача, на думку суду, свідчить про те, що оскаржувані рішення суб`єкта владних повноважень містять суперечливу інформацію, щодо підстав їх прийняття, оскільки відсутність певних документів не може відноситися до обраної у оскаржуваних рішеннях контролюючим органом підстави - надання платником податку копій документів, складених / оформлених із порушенням законодавства.
Оцінюючи вказану у квитанціях за реєстраційними номерами 9292962124 та 9292959341 підставу зупинення реєстрації податкових накладних, а саме те, що платник податків відповідає вимогам пункту 8 Критеріїв ризиковості платників податків, суд зазначає, що рішенням Рівненського окружного адміністративного суду від 21.11.2023 у справі №460/681/23, яке залишено без змін постановою Восьмого апеляційного адміністративного суду від 21.03.2024, визнано протиправним та скасовано рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Рівненській області №2645 від 13.07.2022 та №4546 від 14.10.2022 про відповідність платника податку на додану вартість Товариства з обмеженою відповідальністю "Генероуз Ленд"критеріям ризиковості платника податку та зобов`язано Головне управління ДПС у Рівненській області виключити його з переліку платників податку, які відповідають критеріям ризиковості платника податку.
Таким чином, доводи на відповідність позивача пункту 8 Критеріїв ризиковості платників податку та надані на підтвердження цього витяги з протоколу №125/17-00 від 13.07.2022 та №303/17-00 від 14.10.2022 засідання комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Рівненській області, службові записки від 13.07.2022 №2298/17-00-18-01-09 та від 14.10.2022 №3383/17-00-18-01-09, доповідну записку від 13.07.2022 №2670/17-00-07-02-09, рішення №2645 від 13.07.2022, та №4546 від 14.10.2022 є необґрунтованими, а доводи апеляційної скарги контролюючого органу їх не спростовують.
Окрім того, у постановах від 12.11.2019 у справі №816/2183/18, від 21.05.2019 у справі №0940/1240/18, від 18.02.2020 у справі №360/1776/19, від 27.04.2020 у справі №360/1050/19, від 18.06.2020 у справі №824/245/19-а Верховний Суд наголошував на тому, що здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. Здійснення моніторингу не повинно підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу.
Тобто податковий орган під час виконання повноважень щодо моніторингу податкових накладних має аналізувати первинні документи у взаємозв`язку з відомостями податкової накладної та іншими джерелами (державними реєстрами, електронними документами) лише за зовнішніми (формальними, очевидними) критеріями, але не має права здійснювати аналіз господарських операцій платника податків на предмет її реальності (нереальності). Така оцінка може надаватись контролюючим органом виключно у межах проведення відповідної документальної перевірки платника податків. У свою чергу, покликання на ненадання / часткове надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, платником податку, як підставу в обґрунтування прийняття рішень про відмову за відсутності встановленого законодавством вичерпного переліку документів, та за умови не наведення комісією доказів того, що документи, подані позивачем є недостатніми чи такими, що у своїй сукупності викликають сумнів у достовірності наданої інформації, вказує на наявність підстав для скасування рішень про відмову в реєстрації спірних податкових накладних.
Згідно з частиною 1 статті 72 КАС України доказами в адміністративному судочинстві є будь-які дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин (фактів), що обґрунтовують вимоги і заперечення учасників справи, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи.
Верховний Суд вже звертав увагу, зокрема у постанові від 17 квітня 2025 року у справі №400/802/24, що загальними вимогами до акта індивідуальної дії як акта правозастосування є його обґрунтованість та вмотивованість, що означає надання контролюючим органом конкретних підстав для його оформлення (як фактичних, так і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів прийняття. Тому невиконання контролюючим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.
Відтак, встановлена судом першої інстанції відсутність у рішеннях відповідача належного обґрунтування щодо підстав їх ухвалення також свідчить про їх невідповідність вимогам частини другої статті 2 КАС України, а вважаючи на наведену вище практику Верховного Суду щодо застосування норм Порядку № 520 та Порядку № 1165, вказані обставини в комплексному аналізі наявних у матеріалах справи доказів, що надавались для реєстрації ПН, підтверджують зроблені судом першої інстанції висновки про те, що позивач надав усі наявні та достатні документи, передбачені податковим законодавством, необхідні для реєстрації податкових накладних.
Натомість, всупереч частини 2 статті 77 КАС України контролюючий орган не довів належними, достатніми та беззаперечними доказами правомірності спірних у справі індивідуальних актів.
Суд першої інстанції правильно виходив й з того, що предметом розгляду у цій справі є виключно стадія правильності та правомірності зупинення та відмови в реєстрації податкових накладних, доводи апеляційної скарги вказаних висновків суду першої інстанції не спростовують. 
Щодо позовної вимоги в частині зобов`язання Державну податкову службу України зареєструвати податкову накладну в Єдиному реєстрі податкових накладних, апеляційний суд зазначає наступне.
Відповідно до вимог пунктів 201.1, 201.10 статті 201 ПК України реєстрацію податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних віднесено до обов`язків платника податків.
У той же час, наведені норми розраховані на відсутність спірних правовідносин, оскільки у випадку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування механізм її подальшої реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних є іншим.
Так, згідно із нормами пунктів 19, 20 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 №1246, з наступними змінами та доповненнями, податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій: прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування; набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДФС відповідного рішення); неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування. У разі надходження до ДФС рішення суду про реєстрацію або скасування реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування, яке набрало законної сили, такі податкові накладні та/або розрахунки коригування реєструються після проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), або їх реєстрація скасовується. При цьому датою реєстрації або скасування реєстрації вважається день, зазначений в такому рішенні, або день набрання законної сили рішенням суду.
Таким чином, колегія суддів дійшла висновку, що позовні вимоги підлягають до задоволення, суд апеляційної інстанції не встановив неправильного застосування норм матеріального права, порушень норм процесуального права при ухваленні судового рішення і погоджується з висновками суду першої інстанції у справі, апелянтом не подано обґрунтованих доводів на спростування зазначеного судом та доводами апеляційної скарги висновки, викладені в судовому рішенні, не спростовуються і підстав для його скасування не вбачається. 
Вказана правова позиція апеляційного суду узгоджується із постановами Верховного Суду від 05.01.2021 по справі № 640/11321/20, від 16.09.2022 по справі №380/7736/21, від 16.02.2023 у справі №380/7648/22, від 03.10.2023 у справі №380/4146/22, від 17.11.2023 у справі № 420/3798/20, від 12.02.2025 у справі № 160/34198/23, від 02.04.2025 у справі №380/7481/24, від 23.07.2025 у справі №160/32067/23, від 29.07.2025 у справі №380/3396/24, від 16.10.2025 у справі № 380/3016/24, які в силу приписів частини 5 статті 242 КАС України враховуються апеляційним судом під час вирішення наведеного спору та спростовують посилання апелянта.
Крім цього, у контексті оцінки решти доводів апеляційної скарги апеляційний суд звертає увагу на позицію Європейського суду з прав людини, зокрема, у справах «Проніна проти України» (пункт 23) та «Серявін та інші проти України» (пункт 58): принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, передбачає, що у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення. Таким чином, питання, чи виконав суд свій обов`язок щодо подання обґрунтування, що випливає зі статті 6 Конвенції, може бути визначено тільки у світлі конкретних обставин справи, що і зроблено апеляційним судом переглядаючи рішення суду першої інстанції, аналізуючи відповідні доводи скаржника.
Відповідно до статті 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду – без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального та процесуального права.
Розподіл судових витрат здійснюється у відповідності до ст. 139 КАС України.
Керуючись ст.ст. 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 328 КАС України, суд, -
ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Рівненській області – залишити без задоволення.
Рішення Рівненського окружного адміністративного суду від 24 березня 2025 року у справі №460/10628/24 – залишити без змін.
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та касаційному оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених пунктом 2 частини 5 статті 328 КАС України, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Головуючий суддя Н.В. Ільчишин

Судді В.В. Гуляк

З.М. Матковська

Повний текст постанови складено 30.01.2026