ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м У к р а ї н и

12 січня 2026 року 	м. Дніпро	справа № 160/13854/25	

Третій апеляційний адміністративний суд 
у складі колегії суддів: головуючого - судді Дурасової Ю.В. (доповідач),
суддів: Лукманової О.М., Божко Л.А., 
розглянувши в порядку письмового провадження у місті Дніпро апеляційну скаргу Акціонерного товариства "Нікопольський завод феросплавів"
на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 06.08.2025 року 
у справі за позовною заявою Акціонерного товариства "Нікопольський завод феросплавів" до відповідача Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, -

ВСТАНОВИВ:

Позивач, АТ "Нікопольський завод феросплавів", звернувся 13.05.2025 до Дніпропетровського окружного адміністративного суду з позовом до відповідача Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків, просив:
визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 22.04.2025 р.
- №000/209/32-00-07-13, яким позивачу зменшено розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість по декларації за червень 2024 року на суму 4 079 853 грн;
- № 000/210/32-00-07-13, яким до позивача застосовано штраф у сумі 3400 грн за відсутність реєстрації податкових накладних в ЄРПН.
В обґрунтування позову зазначено, що оскаржувані податкові повідомлення-рішення від 22.04.2025 р. є протиправними, оскільки контролюючий орган дійшов помилкового висновку про заниження бази оподаткування ПДВ. Позивач стверджує, що господарські операції з нерезидентом STALMAG SP.Z.O.O. (Польща) по своїй суті були не придбанням товару, а поверненням раніше експортованої продукції власного виробництва у зв`язку з припиненням договірних зобов`язань. Той факт, що повернення товару відбувалося в митному режимі «імпорт», був вимушеним, оскільки з моменту експорту минуло понад 6 місяців. Отже, на думку позивача, база оподаткування ПДВ при подальшій реалізації цієї продукції на території України мала визначатись виходячи зі звичайних цін як для товарів власного виробництва, а не з ціни придбання, якої, на його переконання, не було.
Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 06.08.2025 року у задоволенні позову – відмовлено.
Свою позицію суд першої інстанції обґрунтував тим, що згідно з абз.2 пункту 188.1 статті 188 ПК України, база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг не може бути нижче ціни придбання таких товарів/послуг. Оскільки господарська операція з повернення товару була оформлена позивачем в митному режимі «імпорт», що для цілей оподаткування є операцією з придбання товару, то ціною придбання для застосування п. 188.1 ст. 188 ПК України є митна вартість, зазначена у відповідних митних деклараціях, за якою цей товар було ввезено в Україну. Реалізувавши у червні 2024 року вказаний товар за ціною, нижчою за його митну вартість (ціну придбання), позивач був зобов`язаний визначити базу оподаткування ПДВ виходячи з ціни придбання, донарахувати податкові зобов`язання на різницю та скласти і зареєструвати відповідну податкову накладну згідно з п. 15 Порядку заповнення податкової накладної, затвердженого Наказом Міністерства фінансів України №1307. Оскільки АТ «НЗФ» не було дотримано п. 188.1 ст. 188 ПК України, висновки акта перевірки про заниження податкових зобов`язань з ПДВ та, як наслідок, завищення від`ємного значення, є обґрунтованими, а оскаржувані податкові повідомлення-рішення, є правомірними.
Не погодився з рішення суду першої інстанції позивач подав апеляційну скаргу. Просить рішення суду першої інстанції скасувати та прийняти нову постанову про задоволення позову. Вважає, що судом першої інстанції при ухваленні рішення порушено норми матеріального та процесуального права. Посилається на те, що господарські операції з нерезидентом STALMAG SP.Z.O.O. (Польща) по своїй суті були не придбанням товару, а поверненням раніше експортованої продукції власного виробництва у зв`язку з припиненням договірних зобов`язань. Той факт, що повернення товару відбувалося в митному режимі «імпорт», був вимушеним, оскільки з моменту експорту минуло понад 6 місяців. Отже, на думку позивача, база оподаткування ПДВ при подальшій реалізації цієї продукції на території України мала визначатись виходячи зі звичайних цін як для товарів власного виробництва, а не з ціни придбання, якої, на його переконання, не було.
Відповідач надав відзив на апеляційну скаргу, просить рішення суду першої інстанції залишити без змін, а апеляційну скаргу без задоволення. Посилається на те, що позивач свідомо обрав та задекларував митний режим «імпорт» для повернення товару, що згідно з нормами Податкового кодексу України кваліфікується як операція з постачання (придбання) товару. Відповідно, вартість товару, зазначена у митних деклараціях, є ціною його придбання для цілей податкового обліку. Оскільки позивач у червні 2024 року реалізував цей товар за цінами, нижчими за ціну придбання (митну вартість), він був зобов`язаний донарахувати податкові зобов`язання з ПДВ та скласти відповідні податкові накладні, чого зроблено не було.
Перевіривши законність та обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів апеляційної скарги, дослідивши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів апеляційної інстанції зазначає про наступне. 
Судом першої інстанції встановлено, що протягом 2022 року АТ «НЗФ» на підставі контрактів купівлі-продажу експортувало продукцію власного виробництва феросилікомарганець МНС17 на адресу нерезидента STALMAG SP.Z.O.O. (Польща).
Позивач зазначає, що у зв`язку з неможливістю покупця-нерезидента реалізувати та оплатити отриманий товар, сторони уклали низку додаткових угод до контрактів, якими домовились про заміну зобов`язання покупця з оплати вартості товару на нове зобов`язання повернути товар продавцю (новація).
Оскільки з моменту експорту товару минуло понад шість місяців, його повернення на митну територію України у лютому-квітні 2024 року було здійснено в митному режимі «імпорт», а не «реімпорт».
На підставі наказу Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з ВПП № 3-п від 13.01.2025 року та на підставі пп. 20.1.4 ст. 20, пп. 78.1.12 ст. 78, п. 79.2 ст. 79 ПК України, було проведено документальну позапланову невиїзну перевірку АТ «НЗФ».
За результатами перевірки складено акт від 14.03.2025 року №160/32-00-07-06-14/00186520, в якому зазначено, що операція з повернення товару, оформлена в митному режимі «імпорт», для цілей оподаткування є операцією з постачання (придбання) товару, оскільки відбулася передача права власності від нерезидента до позивача. Відтак, повернута продукція втратила статус товару власного виробництва і набула статусу придбаного товару.
Ціною придбання такого товару є його митна вартість, зазначена у відповідних митних деклараціях під час імпорту.
У червні 2024 року Позивач реалізував частину цього товару на митній території України за цінами, що є нижчими за ціну його придбання (митну вартість).
Таким чином, позивач, в порушення п. 188.1 ст. 188 ПКУ, занизив базу оподаткування ПДВ, оскільки база оподаткування операцій з постачання придбаних товарів не може бути нижчою за ціну їх придбання. Сума заниження податкових зобов`язань склала 4079853 грн.
Внаслідок заниження податкових зобов`язань позивач завищив суму від`ємного значення з ПДВ, що зараховується до складу податкового кредиту наступного періоду, на вказану суму, чим порушив п. 200.4 ст. 200 ПКУ.
Позивач не склав та не зареєстрував в ЄРПН податкову накладну на суму перевищення ціни придбання над фактичною ціною реалізації, чим порушив п. 201.1, п. 201.10 ст. 201 ПКУ та п. 15 Порядку заповнення податкової накладної, затвердженого наказом МФУ від 31.12.2015 №1307.
На підставі зазначених висновків акту перевірки Відповідачем були винесені оскаржувані податкові повідомлення-рішення:
№000/209/32-00-07-13 від 22.04.2025 р. про зменшення розміру від`ємного значення суми ПДВ за червень 2024 року на 4 079 853 грн;
№000/210/32-00-07-13 від 22.04.2025 р. про застосування штрафу в сумі 3 400 грн.
Позивач вважає вказані податкові повідомлення-рішення протиправними.
Суд першої інстанції відмовив у задоволенні позову.
Досліджуючи правильність прийняття судом першої інстанції рішення, колегія суддів апеляційної інстанції вважає за необхідне дослідити ряд норм законодавства, що регулюють дані правовідносини та обставини справи. 
Стаття 19 Конституції України передбачає, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Отже, суб`єкти владних повноважень (до яких відноситься відповідач) мають діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України. 
Таким чином межі дій відповідача чітко визначені Конституцією та законами України.
Колегія суддів апеляційної інстанції зазначає, що спір між сторонами стосується різної кваліфікації господарської операції: позивач наполягає на її економічній суті (повернення власної продукції), тоді як відповідач на її юридичному та митному оформленні (імпорт).
Надаючи оцінку зазначеним правовідносинам, колегія суддів апеляційної інстанції бере до уваги, що згідно підпункту 14.1.191 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України (далі ПК України), постачання товарів це будь-яка передача права на розпорядження товарами як власник, у тому числі продаж, обмін чи дарування такого товару, а також постачання товарів за рішенням суду.
Статтею 185, 186 ПК України встановлено, що для цілей оподаткування ПДВ до операцій з постачання товарів прирівнюється, зокрема, ввезення товарів на митну територію України.
В силу п.3 ч.2 ст. 78 МК України у митний режим реімпорту можуть бути поміщені товари, які були поміщені у митний режим експорту (остаточного вивезення) і повертаються особі, яка їх експортувала, у зв`язку з невиконанням (неналежним виконанням) умов зовнішньоекономічного договору, згідно з яким ці товари поміщувалися у митний режим експорту, або з інших обставин, що перешкоджають виконанню цього договору, якщо ці товари: 
а) повертаються на митну територію України у строк, що не перевищує шести місяців з дати вивезення їх за межі цієї території у митному режимі експорту; 
б) перебувають у такому самому стані, в якому вони оформлені у митний режим експорту, крім природних змін їх якісних та/або кількісних характеристик за нормальних умов транспортування, зберігання та використання (експлуатації), внаслідок якого були виявлені недоліки, що спричинили реімпорт товарів.
Отже законодавцем встановлені чіткі строки можливості повернення товару в режимі реімпорту, а у разі їх порушення до таких товарів повинен застосовуватись режим імпорту встановлений ст.74 МК України.
Статтею 74 Митного кодексу України передбачено, що імпорт (випуск для вільного обігу) це митний режим, відповідно до якого іноземні товари після сплати всіх митних платежів випускаються для вільного обігу на митній території України.
При цьому, матеріалами справи підтверджується, що позивач при поверненні товару від нерезидента обрав та задекларував митний режим «імпорт», оскільки встановлений ст.78 МК України шестимісячний строк було пропущено.
Вказане дає підстави для висновку, що для цілей податкового законодавства відбулася операція з ввезення товару на митну територію України, яка прирівнюється до постачання.
Водночас, доводи позивача про те, що обраний митний режим був вимушеним, не змінюють правових наслідків вказаної операції. 
Законодавцем встановлений чіткий строк для повернення товару у разі невиконання контрагентом своїх господарських зобов`язань - 6 місяців (п.3 ч.2 ст. 78 МК України). 
На думку суду апеляційної інстанції перетин товару поза межами вказаного строку не може вважатися поверненням товару, а є ввезенням товару в режимі імпорту. 
При цьому, рішення позивача не приймати заходів щодо повернення свого товару/майна у межах 6-ти місячного строку (а так само і наслідки не повернення товару у вказаний строк) - є ризиком господарської діяльності позивача. 
Суб`єкт господарювання самостійно несе відповідальність за наслідки своїх комерційних рішень та дій при здійсненні підприємництва.
Слід зазначити, що у податковому праві формальні аспекти господарської операції, закріплені в первинних та митних документах, та мають вирішальне значення для визначення податкових зобов`язань.
Норми ПК України є спеціальними по відношенню до норм ЦК України у сфері регулювання податкових відносин. 
В рамках цивільно-правових відносин сторони могли оформити повернення товару, натомість податкові наслідки такої операції визначаються виключно правилами Податкового кодексу України.
Ввезення товару в режимі «імпорт» є об`єктом оподаткування ПДВ, а документом, що підтверджує вартість товару та право на податковий кредит, є митна декларація. 
Отже, митна вартість, що зафіксована у митній декларації (ВМД), є базою для подальшого обліку цього товару як придбаного.
В силу абзацу 2 пункту 188.1 статті 188 ПК України, база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг не може бути нижче ціни придбання таких товарів/послуг.
Оскільки господарська операція з повернення товару була оформлена позивачем в митному режимі «імпорт», що для цілей оподаткування є операцією з придбання товару, то ціною придбання для застосування п. 188.1 ст. 188 ПК України є митна вартість, зазначена у відповідних митних деклараціях, за якою цей товар було ввезено в Україну.
Реалізувавши у червні 2024 року вказаний товар за ціною, нижчою за його митну вартість (ціну придбання), позивач був зобов`язаний визначити базу оподаткування ПДВ виходячи з ціни придбання, донарахувати податкові зобов`язання на різницю та скласти і зареєструвати відповідну податкову накладну згідно з п. 15 Порядку заповнення податкової накладної, затвердженого Наказом Міністерства фінансів України № 1307.
Оскільки позивачем (АТ «НЗФ») не було дотримано п. 188.1 ст. 188 ПК України, висновки акта перевірки про заниження податкових зобов`язань з ПДВ та, як наслідок, завищення від`ємного значення, є обґрунтованими.
Як наслідок, податкові повідомлення-рішення від 22.04.2025 р. №000/209/32-00-07-13, яким позивачу зменшено розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість по декларації за червень 2024 року на суму 4 079 853 грн; та № 000/210/32-00-07-13, яким до позивача застосовано штраф у сумі 3400 грн за відсутність реєстрації податкових накладних в ЄРПН, є правомірними та не підлягають скасуванню.
Згідно ч.1 ст.77 КАС України, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення. 
На думку колегії суддів апеляційної інстанції матеріали справи дають підстави для висновку, шо позивачем не доведені обставини, на яких ґрунтуються позовні вимоги.
При цьому, відповідачем доведено обставини, на яких ґрунтуються заперечення проти позовних вимог, доведено правомірність дій/рішень відповідача як суб`єкта владних повноважень.
Таким чином, колегія суддів апеляційної інстанції погоджується з висновком суду першої інстанції про відмову у задоволенні позову.
Вищезазначене є мотивом для відхилення судом апеляційної інстанції аргументів, викладених в апеляційній скарзі, оскільки аргументи відповідача та норми законодавства України, що регулюють дані правовідносини спростовують доводи викладені в апеляційній скарзі. 
Доводи апеляційної скарги щодо суті спору не спростовують правове обґрунтування, покладене в основу рішення суду першої інстанції, тому не можуть бути підставою для його скасування.
Керуючись 241-245, 250, 311, 316, 321, 322, 327, 328, 329 КАС України, суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Акціонерного товариства "Нікопольський завод феросплавів" – залишити без задоволення.
Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 06.08.2025 року – залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дня її прийняття 12.01.2026 та не підлягає оскарженню в касаційному порядку, крім випадків, зазначених в підпунктах: «а», «б», «в», «г» пункту 2 ч. 5 статті 328 КАС України.
В силу п. 2 ч. 5 ст. 328 КАС України постанова може бути оскаржена до Верховного Суду протягом 30 днів згідно ст. 329 КАС України з дня складання повного судового рішення шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до суду касаційної інстанції.
Учасник справи, якому повне судове рішення не було вручено у день його проголошення або складення, має право на поновлення пропущеного строку на касаційне оскарження, якщо касаційна скарга подана протягом тридцяти днів з дня вручення йому такого судового рішення.

Головуючий - суддя Ю. В. Дурасова 

суддя О.М. Лукманова 

суддя Л.А. Божко