ШОСТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД	
Справа № 640/9769/21 

П О С Т А Н О В А
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

12 січня 2026 року м. Київ

Шостий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:
Головуючого судді: Бужак Н.П.
Суддів: Кобаля М.І., Мельничука В.П.
розглянувши у порядку письмового провадження апеляційну скаргу Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків на рішення Кіровоградського окружного адміністративного суду від 06 серпня 2025 року, суддя Кармазин Т.М., у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «ТРИ О» до Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків про визнання протиправними дій, визнання протиправною та скасування вимоги,-

У С Т А Н О В И В:

Товариство з обмеженою відповідальністю «ТРИ О» звернулось до Окружного адміністративного суду м. Києва з адміністративним позовом до Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків, в якому просило:
- визнати протиправними дії Офісу великих платників податків ДПС щодо нарахування в інтегрованій картці платника з податку на додану вартість за Договором управління майном від 26.04.2018 р. №2761 - управитель майна ТОВАРИСТВО З ОБМЕЖЕНОЮ ВІДПОВІДАЛЬНІСТЮ "ТРИ О" 23167814, податковий номер 100009252, пені у розмірі 49303,28 грн;
- визнати протиправною та скасувати податкову вимогу Офісу великих платників податків ДПС від 24.11.2020 р. №95-13.
Відповідно до ухвали Окружного адміністративного суду міста Києва від 14.04.2021 відкрито провадження в адміністративній справі (а.с.52).
Законом України Про ліквідацію Окружного адміністративного суду міста Києва та утворення Київського міського окружного адміністративного суду від 13.12.2022 № 2825-IX (далі - Закон № 2825-IX) Окружний адміністративний суд міста Києва ліквідований, утворений Київський міський окружний адміністративний суд із місцезнаходженням у місті Києві.
На виконання вимог пункту 2 Прикінцевих та перехідних положень Закону № 2825-IX та Порядку №399 до Кіровоградського окружного адміністративного суду передано адміністративну справу №640/9769/21.
Згідно з протоколом автоматизованого розподілу судової справи між суддями від 20.03.2025 адміністративна справа №640/9769/21 передана судді Т.М. Кармазиній.
Позовні вимоги позивач мотивує тим, що у зв`язку із припиненням Договору управління майном, 19 серпня 2020 року відповідач наказом №936 прийняв рішення про проведення документальної позапланової виїзної перевірки Договору управління майном від 26.04.2018 р. №2761. За результатами перевірки був складений акт перевірки від 02.10.2020 р. №2088/2810-07-03-01/100009252, а також прийнято, зокрема, податкове повідомлення-рішення №00000580703 від 04.11.2020 р., яким збільшено платнику податку суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість на загальну суму 250 715 грн, у т. ч. за податковими зобов`язаннями у сумі 200 572 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) у сумі 50 143 грн. Товариство 04 листопада 2020 року отримало вказане ППР разом з розрахунком та 16 листопада 2020 року повному обсязі сплачено податкове зобов`язання у розмірі 200 572 грн, а також штрафні санкції у розмірі 50 143 грн, що підтверджується платіжним дорученням №2365. В подальшому ТОВ "ТРИ О" стало відомо, що в інтегрованій картці позивача, відкритій для обліку Договору управління майном була відображена заборгованість у вигляді нарахованої пені у розмірі 49 303,28 грн на суму заниженого податкового зобов`язання, визначеного на підставі ППР. Товариство звернулось до відповідача із запитом від 25.11.2020 №1416 про надання інформації, в якому просило надати розгорнуту інформацію щодо стану розрахунків за Договором управління майном з державним бюджетом та надати документальне підтвердження у вигляді витягу з інтегрованої картки. 08 грудня 2020 року ТОВ "ТРИ О" отримало від відповідача відповідь від 03.12.2020 р. №37877/10/28-10-13-01-23 з розрахунком суми пені, в якій зазначено, що платнику податку нарахована пеня у розмірі 49 303,28 грн на підставі пп. 129.1.1 п. 129.1 ст. 129 ПК України на суму заниженого податкового зобов`язання за весь період заниження, а саме за період з липня 2018 року по грудень 2019 року. При цьому, пеня нарахована за кожен місяць, в якому було занижено зобов`язання зі сплати податку на додану вартість, починаючи з дати граничного строку сплати такого податкового зобов`язання по дату фактичної оплати суми зобов`язання, визначеної за результатами перевірки та вказаної у ППР. 09 грудня 2020 року позивачем було отримано податкову вимогу від 24.11.2020 р. №95-13, в якій зазначено, що станом на 23.11.2020 р. сума податкового боргу (пені) ТОВ "ТРИ О" становить 49 303,28 грн, а також отримано рішення про опис майна у податкову заставу 04.12.2020 р. №37899/10/28-10-13-01-23. Вказує, що з метою уникнення негативних наслідків, пов`язаних із описом та можливою реалізацією належного платнику податку майна, позивач сплатив визначену податковою вимогою суму пені у повному обсязі, що підтверджується платіжним дорученням від 10.12.2020 р. №2620, маючи намір в подальшому оскаржити її нарахування. Позивач вважає неправомірними дії відповідача щодо нарахування позивачу пені у розмірі 49 303,28 грн за заниження сум податкового зобов`язання за весь період такого заниження, визначеного на підставі ППР та прийняту у зв`язку із цим.
Згідно з ухвалою судді Кіровоградського окружного адміністративного суду від 25.03.2025 справу прийнято до провадження та призначено до розгляду за правилами спрощеного позовного провадження без виклику учасників справи.
Рішенням Кіровоградського окружного адміністративного суду від 06 серпня 2025 року адміністративний позов задоволено.
Не погодившись з рішенням Київського окружного адміністративного суду, Центральне міжрегіональне управління ДПС по роботі з великими платниками податків звернулось з апеляційною скаргою, в якій просить скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нове судове рішення про відмову в задоволенні позовних вимог.
Відповідно до п. 3 ч. 1 ст. 311 Кодексу адміністративного судочинства України, суд апеляційної інстанції може розглянути справу без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження) за наявними у справі матеріалами, якщо справу може бути вирішено на підставі наявних у ній доказів, подання апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції, які ухвалені в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження).
Частиною 2 статті 311 КАС України визначено, що якщо під час письмового провадження за наявними у справі матеріалами суд апеляційної інстанції дійде висновку про те, що справу необхідно розглядати у судовому засіданні, то він призначає її до апеляційного розгляду в судовому засіданні.
Колегія суддів, враховуючи обставини даної справи, а також те, що апеляційна скарга подана на рішення, перегляд якого можливий за наявними у справі матеріалами на підставі наявних у ній доказів, не вбачає підстав для виходу із письмового провадження та проведення розгляду апеляційної скарги за участю учасників справи у відкритому судовому засіданні, а тому клопотання про розгляд справи за участі представника скаржника не підлягає задоволенню.
В матеріалах справи достатньо письмових доказів для вирішення апеляційної скарги, а особиста участь сторін у розгляді справи не обов`язкова.
З огляду на викладене, колегія суддів визнала можливим розглянути справу в порядку письмового провадження.
Перевіривши матеріали справи та доводи апеляційних скарг, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків не підлягає задоволенню.
Відповідно до ч. 1 ст. 308 КАС України суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
Судом першої інстанції встановлено, що Товариство з обмеженою відповідальністю "ТРИ О" зареєстровано у Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб та громадських формувань 29.05.1995 року та перебуває на обліку у податковому органі як платник податків (а.с.42).
26 квітня 2018 року між Національним агентством з питань виявлення, розшуку та управління активами, одержаними від корупційних та інших злочинів, з однієї сторони як Установником управління та ТОВ "ТРИ О" з іншої сторони як Управителем було укладено Договір управління майном (активами) №2761 (а.с.6-10).
При взятті на додатковий облік як Управителя за Договором управління майном ТОВ "ТРИ О" було присвоєно реєстраційний (обліковий) номер платника податків №100009252, який також є індивідуальним податковим номером платника ПДВ для Управителя за Договором управління майном, яким є ТОВ "ТРИ О" (а.с.11).
За даними реєстру платників ПДВ, 05 березня 2020 року була анульована реєстрація Договору управління майном від 26.04.2018 р. №2761 - управитель майна ТОВ "ТРИ О" 23167814, податковий номер 100009252. Тобто, з 05 березня 2020 року, ТОВ "ТРИ О" знято з додаткового обліку як Управителя за Договором управління майном від 26.04.2018 №2761 (податковий номер 100009252) (а.с.12).
19 серпня 2020 року винесено наказ №936 про проведення документальної позапланової виїзної перевірки Договору управління майном від 26.04.2018 №2761 - управитель майна ТОВ "ТРИ О" 23167814, податковий номер 100009252 (а.с.14-15).
За результатами перевірки складений акт від 02.10.2020 №2088/2810-07-03-01/100009252 (а.с.16-22).
На підставі вказаного акту, 04.11.2020 винесено податкове повідомлення-рішення №00000580703, яким збільшено позивачу суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість на загальну суму 250 715 грн, у т. ч. за податковими зобов`язаннями у сумі 200 572 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) у сумі 50 143 грн (а.с.33).
16 листопада 2020 року позивачем сплачено податкове зобов`язання у розмірі 200 572 грн, а також штрафні санкції у розмірі 50 143 грн, що підтверджується платіжним дорученням №2365 (а.с.35).
ТОВ "ТРИ О" звернулось до відповідача із запитом №1416 від 25.11.2020 про надання інформації, а саме надати розгорнуту інформацію щодо стану розрахунків за Договором управління майном з державним бюджетом, щодо нарахованої пені та надати документальне підтвердження у вигляді витягу з інтегрованої картки (а.с.36).
08.12.2020 позивач отримав від відповідача відповідь №37877/10/28-10-13-01-23 від 03.12.2020 та розрахунок суми пені, в якій зазначено, що платнику податку нарахована пеня у розмірі 49 303,28 грн на підставі пп.129.1.1 п. 129.1 ст. 129 ПК України на суму заниженого податкового зобов`язання (а.с.37-38).
09.12.2020 року позивачем отримано податкову вимогу від 24.11.2020 №95-13, в якій зазначено, що станом на 23.11.2020 сума податкового боргу (пені) ТОВ "ТРИ О" становить 49 303,28 грн, а також рішення про опис майна у податкову заставу від 04.12.2020 №37899/10/28-10-13-01-23 (а.с.39-40).
Позивачем сплачено визначену податковою вимогою суму пені у повному обсязі, що підтверджується платіжним дорученням від 10.12.2020 №2620 (а.с.41).
Разом з тим, позивач, вважаючи неправомірними дії відповідача щодо нарахування пені у розмірі 49 303,28 грн за заниження сум податкового зобов`язання за весь період такого заниження, визначеного на підставі ППР та прийняту у зв`язку із цим податкову вимогу, звернувся до суду з даним позовом.
Надаючи оцінку правовідносинам, Товариство з обмеженою відповідальністю "ТРИ О" зареєстровано у Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб та громадських формувань 29.05.1995 року та перебуває на обліку у податковому органі як платник податків (а.с.42).
26 квітня 2018 року між Національним агентством з питань виявлення, розшуку та управління активами, одержаними від корупційних та інших злочинів, з однієї сторони як Установником управління та ТОВ "ТРИ О" з іншої сторони як Управителем було укладено Договір управління майном (активами) №2761 (а.с.6-10).
При взятті на додатковий облік як Управителя за Договором управління майном ТОВ "ТРИ О" було присвоєно реєстраційний (обліковий) номер платника податків №100009252, який також є індивідуальним податковим номером платника ПДВ для Управителя за Договором управління майном, яким є ТОВ "ТРИ О" (а.с.11).
За даними реєстру платників ПДВ, 05 березня 2020 року була анульована реєстрація Договору управління майном від 26.04.2018 р. №2761 - управитель майна ТОВ "ТРИ О" 23167814, податковий номер 100009252. Тобто, з 05 березня 2020 року, ТОВ "ТРИ О" знято з додаткового обліку як Управителя за Договором управління майном від 26.04.2018 №2761 (податковий номер 100009252) (а.с.12).
19 серпня 2020 року винесено наказ №936 про проведення документальної позапланової виїзної перевірки Договору управління майном від 26.04.2018 №2761 - управитель майна ТОВ "ТРИ О" 23167814, податковий номер 100009252 (а.с.14-15).
За результатами перевірки складений акт від 02.10.2020 №2088/2810-07-03-01/100009252 (а.с.16-22).
На підставі вказаного акту, 04.11.2020 винесено податкове повідомлення-рішення №00000580703, яким збільшено позивачу суму грошового зобов`язання з податку на додану вартість на загальну суму 250 715 грн, у т. ч. за податковими зобов`язаннями у сумі 200 572 грн та за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами) у сумі 50 143 грн (а.с.33).
16 листопада 2020 року позивачем сплачено податкове зобов`язання у розмірі 200 572 грн, а також штрафні санкції у розмірі 50 143 грн, що підтверджується платіжним дорученням №2365 (а.с.35).
ТОВ "ТРИ О" звернулось до відповідача із запитом №1416 від 25.11.2020 про надання інформації, а саме надати розгорнуту інформацію щодо стану розрахунків за Договором управління майном з державним бюджетом, щодо нарахованої пені та надати документальне підтвердження у вигляді витягу з інтегрованої картки (а.с.36).
08.12.2020 позивач отримав від відповідача відповідь №37877/10/28-10-13-01-23 від 03.12.2020 та розрахунок суми пені, в якій зазначено, що платнику податку нарахована пеня у розмірі 49 303,28 грн на підставі пп.129.1.1 п. 129.1 ст. 129 ПК України на суму заниженого податкового зобов`язання (а.с.37-38).
09.12.2020 року позивачем отримано податкову вимогу від 24.11.2020 №95-13, в якій зазначено, що станом на 23.11.2020 сума податкового боргу (пені) ТОВ "ТРИ О" становить 49303,28 грн, а також рішення про опис майна у податкову заставу від 04.12.2020 №37899/10/28-10-13-01-23 (а.с.39-40).
Позивачем сплачено визначену податковою вимогою суму пені у повному обсязі, що підтверджується платіжним дорученням від 10.12.2020 №2620 (а.с.41).
Позивач, вважаючи неправомірними дії відповідача щодо нарахування пені у розмірі 49 303,28 грн за заниження сум податкового зобов`язання за весь період такого заниження, визначеного на підставі ППР та прийняту у зв`язку із цим податкову вимогу, звернувся до суду із даним позовом.
Надаючи правову оцінку обґрунтованості аргументам, наведеним учасниками справи, суд виходить із наступного.
Згідно із ч.2 ст.19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Так, ч. 2 ст.2 КАС України визначено, що у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); безсторонньо (неупереджено); добросовісно; розсудливо; з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; своєчасно, тобто протягом розумного строку.
Спірні правовідносини врегульовані нормами Податкового кодексу України (далі - ПК України, в редакції чинній на час виникнення спірних правовідносин) в частині відносин, що виникають у сфері справляння податків і зборів, порядку їх адміністрування, платників податків та зборів, їх прав та обов`язків, компетенції контролюючих органів, повноважень і обов`язків їх посадових осіб під час адміністрування податків, а також відповідальності за порушення податкового законодавства.
Підпунктом 16.1.4 пункту 16.1 статті 16 ПК України передбачено, що платник податків зобов`язаний, зокрема, сплачувати податки та збори в строки та у розмірах, встановлених цим Кодексом та законами з питань митної справи.
Відповідно до пп.14.1.39 п.14.1 ст. 14 ПК України грошове зобов`язання платника податків - сума коштів, яку платник податків повинен сплатити до відповідного бюджету як податкове зобов`язання та/або інше зобов`язання, контроль за сплатою якого покладено на контролюючі органи, та/або штрафну (фінансову) санкцію, що справляється з платника податків у зв`язку з порушенням ним вимог податкового законодавства та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також санкції за порушення законодавства у сфері зовнішньоекономічної діяльності та пеня.
Згідно пп.14.1.156 п.14.1 ст.14 ПК України податкове зобов`язання - сума коштів, яку платник податків, у тому числі податковий агент, повинен сплатити до відповідного бюджету як податок або збір на підставі, в порядку та строки, визначені податковим законодавством (у тому числі сума коштів, визначена платником податків у податковому векселі та не сплачена в установлений законом строк), та/або сума коштів, сформована за рахунок податкових пільг, що були використані платником податків не за цільовим призначенням чи з порушенням порядку їх надання, встановленим цим Кодексом та/або Митним кодексом України.
Відповідно до пп.14.1.162 п. 14.1 ст. 14 ПК України пеня - сума коштів у вигляді відсотків, нарахована на суми грошових зобов`язань у встановлених цим Кодексом випадках та не сплачена у встановлені законодавством строки.
Аналіз цих норм дає підстави для висновку, що податкове зобов`язання є грошовим виразом існуючого для платника податків (в тому числі податкового агента) податкового обов`язку зі сплати певного податку, виникнення, а також порядок та строки сплати якого, обумовлені нормами податкового законодавства.
Водночас до складу суми грошового зобов`язання включається як сума податкового зобов`язання, так і сума штрафної (фінансової) санкції, якщо податковим законодавством передбачено її застосування. При цьому виникнення у платника податків обов`язку по сплаті грошового зобов`язання зумовлене встановленням податковим органом порушення ним (платником податків) вимог податкового законодавства, що призвело до заниження податкових зобов`язань. Наслідком встановлення такого порушення є донарахування на підставі рішення податкового органу сум відповідного податкового зобов`язання та/або застосування штрафної (фінансової) санкції.
Отже, розглядаючи ситуацію заниження платником податків суми належних до сплати податків, слід зазначити, що якщо податкове зобов`язання виникає на підставі податкового законодавства, яким встановлено розмір, порядок і строк його сплати, то на підставі прийнятого податковим органом відповідного рішення про нарахування у зв`язку із встановленням факту несплати податку у платника виникає грошове зобов`язання, яке підлягає сплаті у встановлений пунктом 57.3 статті 57 ПК України строк після його узгодження.
Відповідно до пункту 57.1 статті 57 ПК України платник податків зобов`язаний самостійно сплатити суму податкового зобов`язання, зазначену у поданій ним податковій декларації, протягом 10 календарних днів, що настають за останнім днем відповідного граничного строку, передбаченого цим Кодексом для подання податкової декларації, крім випадків, встановлених цим Кодексом.
Пункт 54.3 статті 54 ПК України визначає випадки, коли на контролюючий орган покладено обов`язок визначити суми грошових зобов`язань, зменшення (збільшення) суми бюджетного відшкодування та/або зменшення (збільшення) від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток або від`ємного значення суми податку на додану вартість платника податків, передбачених цим Кодексом або іншим законодавством.
Згідно з пунктом 57.3 статті 57 ПК України у разі визначення грошового зобов`язання контролюючим органом за підставами, зазначеними у підпунктах 54.3.1 - 54.3.6 пункту 54.3 статті 54 цього Кодексу, платник податків зобов`язаний сплатити нараховану суму грошового зобов`язання протягом 10 календарних днів, що настають за днем отримання податкового повідомлення-рішення, крім випадків, коли протягом такого строку такий платник податків розпочинає процедуру оскарження рішення контролюючого органу.
Отже, за загальним правилом обов`язок з обчислення суми податкового зобов`язання і зазначення такої у відповідній податковій декларації покладено на платників податків (крім випадків, передбачених - ПК України). Строк для сплати податкового зобов`язання становить 10 календарних днів, що настають за останнім днем відповідного граничного строку, передбаченого цим Кодексом для подання податкової декларації (крім випадків, встановлених цим Кодексом).
Якщо під час проведення перевірки контролюючий орган встановить порушення платником податків вимог податкового законодавства, що призвело до заниження у податковому (звітному) періоді суми податкового зобов`язання з відповідного податку та/або збору, обов`язок з визначення суми такого заниження покладено на контролюючий орган. За змістом статті 58 ПК України визначення контролюючим органом такої суми відбувається за кожним видом податку та/або збору шляхом надіслання (вручення) податкового повідомлення-рішення, у якому також у випадках, визначених ПК України, визначається сума штрафних (фінансових) санкцій (штрафів). Така сума коштів, до якої входить сума податкового зобов`язання та сума штрафних (фінансових) санкцій, є грошовим зобов`язанням платника податків.
Позивач вважає, що у зв`язку з неправомірним та безпідставним застосуванням контролюючим органом пп.129.1.2 п.129.1 ст.129 ПК України в редакції, чинній до 01.01.2017, відбулося нарахування пені в розмірі 49303,28 грн та винесено спірну вимогу.
Підстави та порядок надіслання (вручення) контролюючими органами податкових вимог платникам податків врегульовано ст.59 ПК України.
Згідно п.59.1 ст. 59 ПК України, у разі коли у платника податків виник податковий борг, контролюючий орган надсилає (вручає) йому податкову вимогу в порядку, визначеному для надсилання (вручення) податкового повідомлення-рішення.
Податкова вимога може надсилатися (вручатися) контролюючим органом за місцем обліку платника податків, в якому обліковується податковий борг платника податків.
Податкова вимога не надсилається (не вручається), якщо загальна сума податкового боргу платника податків не перевищує шістдесяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян. У разі збільшення загальної суми податкового боргу до розміру, що перевищує шістдесят неоподатковуваних мінімумів доходів громадян, контролюючий орган надсилає (вручає) податкову вимогу такому платнику податків.
Відповідно до п.59.3 ст.59 ПК України податкова вимога надсилається не раніше першого робочого дня після закінчення граничного строку сплати суми грошового зобов`язання.
Податкова вимога повинна містити відомості про факт виникнення грошового зобов`язання та права податкової застави, розмір податкового боргу, який забезпечується податковою заставою, обов`язок погасити податковий борг та можливі наслідки його непогашення в установлений строк, попередження про опис активів, які відповідно до законодавства можуть бути предметом податкової застави, а також про можливі дату та час проведення публічних торгів з їх продажу.
Крім того, розділом ІІ Порядку направлення контролюючими органами податкових вимог платникам податків, затвердженого наказом Міністерства доходів і зборів України №610 від 30.06.2017 (в редакції чинній на час виникнення спірних правовідносин), визначено, що податкова вимога платнику податків, у якого виник податковий борг, формується контролюючим органом, на який згідно з Кодексом покладається виконання такої функції.
Податкова вимога формується у разі, якщо платник податків не сплатив у встановлені Кодексом строки суму: узгодженого грошового зобов`язання; непогашеної пені, нарахованої у порядку, визначеному Кодексом.
Протягом періоду оскарження суми грошових зобов`язань, визначених контролюючим органом відповідно до Кодексу, податкова вимога з податку, що оскаржується, не надсилається.
Враховуючи вказане та виходячи з аналізу вищенаведених норм, підставою для формування та направлення контролюючим органом податкової вимоги платнику податків є встановлення відповідної обставини, зокрема, платником податків не сплачено узгодженої суми грошового зобов`язання, визначеної в податковому повідомленні-рішенні, у встановлені законом строки або непогашеної пені.
За приписами пп.14.1.175 п. 14.1 ст. 14 ПК України податковий борг - сума узгодженого грошового зобов`язання, не сплаченого платником податків у встановлений цим Кодексом строк, та непогашеної пені, нарахованої у порядку, визначеному цим Кодексом.
Статтею 129 ПК України встановлено порядок нарахування пені і зміна правового врегулювання даного питання відбувалось наступним чином.
Так пунктом 129.1 статті 129 ПК України (у редакції чинній до 01 січня 2017 року) було передбачено, що після закінчення встановлених цим Кодексом строків погашення узгодженого грошового зобов`язання на суму податкового боргу нараховується пеня.
Нарахування пені розпочинається, зокрема при нарахуванні суми грошового зобов`язання контролюючими органами від першого робочого дня, наступного за останнім днем граничного строку сплати грошового зобов`язання, визначеного у податковому повідомленні-рішенні згідно із цим Кодексом.
За правилами підпункту 129.1.2 пункту 129.1 статті 129 ПК (у редакції чинній до 01 січня 2017 року) України пеня нараховується у день настання строку погашення податкового зобов`язання, нарахованого контролюючим органом або платником податків у разі виявлення його заниження на суму такого заниження та за весь період заниження (в тому числі за період адміністративного та/або судового оскарження).
У зв`язку з прийняттям Закону України "Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо покращення інвестиційного клімату в Україні" №1797-VIII від 21 грудня 2016 року, який набрав чинності з 01 січня 2017 року, підпункт 129.1.1 пункту 129.1 викладений в такій редакції:
« 129.1. Нарахування пені розпочинається:
129.1.1. при нарахуванні суми грошового зобов`язання, визначеного контролюючим органом за результатами податкової перевірки, - починаючи з першого робочого дня, наступного за останнім днем граничного строку сплати платником податків податкового зобов`язання, визначеного цим Кодексом (у тому числі за період адміністративного та/або судового оскарження);
129.1.2. при нарахуванні суми податкового зобов`язання, визначеного контролюючим органом у випадках, не пов`язаних з проведенням податкових перевірок, - починаючи з першого робочого дня, наступного за останнім днем граничного строку сплати податкового зобов`язання (в тому числі за період адміністративного та/або судового оскарження).
Відповідно до пп.129.3.1. п.129.3 ст.129 ПК України нарахування пені закінчується у день зарахування коштів на відповідний рахунок органу, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів та/або в інших випадках погашення податкового боргу та/або грошових зобов`язань.
Згідно з п.129.4, п.129.5 ст.129 ПК України на суми грошового зобов`язання, визначеного підпунктами 129.1.1 та 129.1.2 пункту 129.1 цієї статті (включаючи суму штрафних санкцій за їх наявності та без урахування суми пені), та в інших випадках визначення пені відповідно до вимог цього Кодексу, коли її розмір не встановлений, нараховується пеня за кожний календарний день прострочення сплати грошового зобов`язання, включаючи день погашення, з розрахунку 120 відсотків річних облікової ставки Національного банку України, діючої на кожний такий день.
Зазначений розмір пені застосовується щодо всіх видів податків, зборів та інших грошових зобов`язань, крім пені, яка нараховується за порушення строку розрахунку у сфері зовнішньоекономічної діяльності, що встановлюється відповідним законодавством.
Так, граматичний (лексичний) і логічний аналізи підпункту 129.1.1 пункту 129.1 статті 129 ПК України у редакції, чинній з 01 січня 2017 року, дають підстави для висновку, що законодавець пов`язує момент початку нарахування пені із закінченням граничного строку сплати саме податкового зобов`язання, визначеного ПК України. А строк сплати податкового зобов`язання, на відміну від грошового зобов`язання, становить 10 календарних днів, що настають за останнім днем відповідного граничного строку, передбаченого цим Кодексом для подання податкової декларації, крім випадків, встановлених цим Кодексом. Отже, період нарахування пені охоплює увесь час заниження податкового зобов`язання, в тому числі і період адміністративного та/або судового оскарження.
Згідно розрахунку (а.с.38), Офісом великих платників ДПС встановлено заниження сум грошових зобов`язань у розмірі 200 572 грн, в тому числі по періодам: за липень 2018 року в сумі 26 грн, за серпень 2018 року в сумі 11 983 грн, за вересень 2018 року в сумі 11 983 грн, за жовтень 2018 року в сумі 11 983 грн, за листопад 2018 року в сумі 11 983 грн, за грудень 2018 року в сумі 12 083 грн, за січень 2019 року в сумі 12 344 грн, за лютий 2019 року в сумі 12 341 грн, за березень 2019 року в сумі 12 341 грн, за квітень 2019 року в сумі 12 341 грн, за травень 2019 року в сумі 12 341 грн, за червень 2019 року в сумі 12 341 грн, за липень 2019 року в сумі 12 341 грн, за серпень 2019 року в сумі 12 341 грн, за вересень 2019 року в сумі 12 341 грн, за жовтень 2019 року в сумі 12 341 грн, за листопад 2019 року в сумі 12 341 грн, за грудень 2019 року в сумі 4 777 гривень. Граничним терміном сплати по вищенаведеним сумам грошових зобов`язань є: 31.08.2018, 01.10.2018, 01.10.2018, 31.10.2018, 01.12.2018, 31.12.2018, 31.01.2019, 02.03.2019, 31.03.2019, 01.05.2019, 31.05.2019, 01.07.2019, 31.07.2019, 31.08.2019, 01.10.2019, 31.10.2019, 01.12.2019, 31.12.2018 31.01.2020.
Згідно інтегрованої картки платника по Договору управління майном (код 100009252), автоматично 18.11.2020 проведено розрахунок пені в сумі 49 303,28 грн. із урахуванням 120 відсотків річних облікової ставки Національного банку України, діючої на кожний такий день за кожний календарний день прострочення сплати грошового зобов`язання, включаючи день погашення (а.с. 66-79).
Верховний Суд у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду у постанові від 27 вересня 2022 року у справі №380/7694/20 (адміністративне провадження №К/990/9577/22) розглядав питання правомірності нарахування пені за весь період заниження грошового зобов`язання, нарахованого податковим органом за результатами податкової перевірки і узгодженого в судовому порядку.
У цій постанові Верховний Суд відступив від висновків, викладених, зокрема, але не виключно, у постановах Верховного Суду від 19 червня 2018 року у справі №820/3878/17, від 27 листопада 2018 року у справі №822/2591/17, від 20 листопада 2019 року у справі №280/411/19, від 14 травня 2020 року у справі №822/3190/17, відповідно до яких статтею 129 ПК України, в редакції, чинній з 01 січня 2017 року, не встановлено нарахування пені у разі виявлення контролюючим органом заниження податкових зобов`язань на суму такого заниження та за весь період заниження, та сформулював такий правовий висновок.
«Початок нарахування пені, встановлений у підпункті 129.1.1 пункту 129.1 статті 129 ПК України у редакції, чинній з 01 січня 2017 року, пов`язаний зі спливом граничного строку сплати платником податків податкового зобов`язання, яке мало бути виконане, якби платник податків не порушив норми податкового законодавства і не занизив його у відповідний період. Тобто нарахування пені розпочинається з першого робочого дня, наступного за останнім днем граничного строку сплати платником податків цього зобов`язання за відповідний податковий (звітний) період, щодо якого виявлено заниження, та за весь період заниження (у тому числі за період адміністративного та/або судового оскарження). За змістом касаційної скарги ГУ ДПС ставить питання про необхідність застосування пункту 129.2 статті 129 ПК України як такого, що свідчить про правомірність дій контролюючого органу, оскільки після закінчення судового розгляду у справі щодо оскарження податкового повідомлення-рішення і набрання судовим рішенням законної сили, ним було скасовано пеню, нараховану на суму грошових зобов`язань, скасованих у судовому порядку. Із посиланням на цю ж норму ГУ ДПС вважає правомірним здійснений ним розрахунок пені за весь період заниження податкового зобов`язання.»
У постанові від 27 вересня 2022 року у справі №380/7694/20 Верховний Суд також здійснив аналіз судової практики з питання застосування норми статті 129 ПК України (у редакції чинній до 01 січня 2017 року) при нарахуванні контролюючим органом суми податку у разі виявлення його заниження є сформованою і усталеною. За сформованою судовою практикою, підпункт 129.1.2 статті 129 ПК України встановлює застосування фінансової санкції до платників податків у вигляді нарахування пені від дня настання строку погашення податкового зобов`язання та за весь період заниження податкового зобов`язання на суму такого заниження, оскільки платник весь період, коли він не декларував та не сплачував податки, користувався коштами, які він повинен був сплатити до бюджету.
Така правова позиція неодноразово висловлювалася Верховним Судом, зокрема, у постановах від 14 травня 2020 року у справі №822/3190/17, від 11 червня 2020 року у справі №П/811/19/17. Верховний Суд у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду підстав для відступу від цієї позиції не вбачав.
Враховуючи, що за встановленими судом обставинами та відповідно до наявного в матеріалах справи розрахунку пені, така нарахована саме на суму заниженого податкового зобов`язання, виявленого контролюючим органом під час перевірки, і за весь час його заниження, що відповідає правовому регулюванню, встановленому підпунктом 129.1.1 пункту 129.1 та пунктом 129.2 статті 129 ПК України на час виникнення спірних правовідносин. Таким чином, суд відхиляє доводи позивача в цій частині.
Разом з тим, позивач, вважає, що додатковою підставою для анулювання пені, нарахованої позивачу є пункт 52-1 підрозділу 10 Розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України, яким визначено, що протягом періоду з 01 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), платникам податків не нараховується пеня, а нарахована, але не сплачена за цей період пеня підлягає списанню.
Відповідно до постанови Кабінету Міністрів України №211 від 11.03.2020 на всій території України був встановлений карантин з 12.03.2020, строк дії якого неодноразово а безперервно був продовжений.
Постановою Кабінету Міністрів України №651 від 27.06.2023 відмінений з 24 години 00 хвилин 30 червня 2023 р. на всій території України карантин, встановлений з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2.
Проаналізувавши вищезазначені норми законодавства, можна зробити висновок, що звільнення від нарахування пені на період дії карантину є заходом державної підтримки платників податків та такий захід застосовується щодо всіх випадків нарахування пені з будь-якого податку, встановленого ПК України. Тобто, на період дії карантину платникам податків не нараховується пеня, а нарахована, але не сплачена за цей період пеня підлягає списанню.
Отже, виходячи з п. 52-1 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України, оскільки пеня не може бути нарахована під час дії карантину, останнім днем закінчення нарахування пені мало б бути 29.02.2020.
Судом встановлено, що контролюючим органом при нарахуванні пені приписи пункту 52-1 підрозділу 10 Розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України не були враховані, зокрема, що протягом періоду з 01.03.2020 до 18.11.2020 включно, у податкового органу відсутні будь-які правові підстави для нарахування пені, а нарахована, але не сплачена за цей період пеня, підлягає списанню.
При цьому, стосовно зауважень контролюючого органу про те, що норма щодо нарахування пені розповсюджується на порушення податкового законодавства, вчинені з 01.03.2020, а перевіркою позивача встановлено наявність порушень, вчинених до 01.03.2020 суд зауважує, що абзац 11 пункту 52-1 підрозділу 10 розділу XX Податкового кодексу України таких застережень не містить.
Також з розрахунку нарахування пені вбачається, що відповідач, здійснюючи такий розрахунок врахував період пені без виключення днів, в які позивач звільняється від відповідальності у зв`язку із СОVID-19, що також не заперечувалося відповідачем. (а.с.38)
Отже, суд доходить висновку, що відповідачем розрахунок пені здійснено неправомірно, тобто без урахування внесених змін до ПК України, що має своїм наслідком визнання протиправними таких дій та скасування оскаржуваної вимоги.
Так, у положеннях ПК України (пп. 4.1.4 п. 4.1 ст. 4) серед основних засад податкового законодавства передбачено принцип презумпції правомірності рішень платника податків, якщо норма закону чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі закону, або якщо норми різних законів чи різних нормативно-правових актів припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов`язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу.
Презумпція сформульована як принцип у статті 4 ПК. Саме таким чином встановлено найвищий ступінь її імперативності. Крім того, презумпція також закріплена як спеціальна норма у пункті 56.21 статті 56 ПК України, що означає безумовне її врахування при вирішенні спорів, що регулюються означеною статтею.
При цьому, суд зазначає, що не може самостійно здійснити розрахунок пені замість контролюючого органу, з огляду на відсутність деталізованого розрахунку із відображенням детальних відомостей у інтегрованій картці платника. Вказаних відомостей відповідачем до суду не було надано (ухвалою суду від 25.03.2025 у відповідача витребовувався детальний розрахунок пені).
Крім того, доводи відповідача про те, що з урахуванням приписів пп.60.1.1 п.60.1 ст.60 ПК України податкова вимога вважається відкликаною та правомірність винесення останньої не може бути предметом судового розгляду судом відхиляються, враховуючи наступне.
Відповідно до пп.60.1.1 п. 60.1 ст. 60 ПК України податкове повідомлення-рішення або податкова вимога вважаються відкликаними, якщо сума податкового боргу самостійно погашається платником податків або органом стягнення.
Відповідно до ст.1 Протоколу до Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод, ратифікований Законом України "Про ратифікацію Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод 1950 року, Першого протоколу та протоколів № 2, 4, 7 та 11 до Конвенції", кожна фізична або юридична особа має право мирно володіти своїм майном. Ніхто не може бути позбавлений своєї власності інакше як в інтересах суспільства і на умовах, передбачених законом і загальними принципами міжнародного права.
Найважливішою вимогою ст. 1 Першого протоколу є те, що будь-яке втручання органу влади у мирне володіння майном має бути законним. Цей принцип означає, що застосовані положення національного законодавства є достатньо доступними, чіткими та передбачуваними у їх застосуванні (рішення у справі "Бейелер проти Італії" (Beyeler v. Italy), [ВП] заява № 33202/96, пп. 108-109, ЄСПЛ 2000-І).
За приписами п. 56.1 ст. 56 ПК України рішення, прийняті контролюючим органом, можуть бути оскаржені в адміністративному або судовому порядку.
З урахуванням строків давності, визначених статтею 102 цього Кодексу, платник податків має право оскаржити в суді податкове повідомлення - рішення або інше рішення контролюючого органу у будь-який момент після отримання такого рішення.
Статтею 102 ПК України врегульовано питання застосування строків давності визначення податкових зобов`язань, які становлять 1095 днів.
Частинами 1, 2 ст. 6 КАС України визначено, що суд при вирішенні справи керується принципом верховенства права, відповідно до якого, зокрема, людина, її права та свободи визнаються найвищими цінностями та визначають зміст і спрямованість діяльності держави. Суд застосовує принцип верховенства права з урахуванням судової практики Європейського суду з прав людини.
Згідно з пунктом 1 Закону України "Про ратифікацію Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод 1950 року, Першого протоколу та протоколів № 2, 4, 7 та 11 до Конвенції" від 17.07.1997 Україна повністю визнає на своїй території дію статті 46 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод 1950 року щодо визнання обов`язковою і без укладення спеціальної угоди юрисдикцію Європейського суду з прав людини в усіх питаннях, що стосуються тлумачення і застосування Конвенції, а також статті 17 Закону України "Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини" від 23.02.2006, у якій зазначено, що суди застосовують при розгляді справ Конвенцію та практику Суду як джерело права.
За стандартами Європейського суду з прав людини під доступом до правосуддя розуміється здатність особи безперешкодно отримати судовий захист як доступ до незалежного і безстороннього вирішення спорів за встановленою процедурою на засадах верховенства права. Розглядувана категорія разом із такими елементами як остаточність судового рішення та своєчасність виконання остаточних рішень є невід`ємними складовими права на суд, яке, у свою чергу, посідає одне з основних місць у системі фундаментальних цінностей будь-якого демократичного суспільства.
Зокрема, у рішенні від 4 грудня 1995 року у справі "Белле проти Франції" (Bellet v. France, пункт 36, 38) ЄСПЛ зазначив, що стаття 6 § 1 Конвенції містить гарантії справедливого судочинства, одним з аспектів яких є доступ до суду. Рівень доступу, наданий національним законодавством, має бути достатнім для забезпечення права особи на суд з огляду на принцип верховенства права в демократичному суспільстві. Для того, щоб доступ був ефективним, особа повинна мати чітку практичну можливість оскаржити дії, які становлять втручання у її права.
З огляду на вищевикладене, колегія суддів приходить до висновку, що рішення суду першої інстанції є законним, підстави для його скасування відсутні, так як суд, всебічно перевіривши обставини справи, вирішив заяву у відповідності з нормами матеріального та процесуального права, що підлягають застосуванню до даних правовідносин.
При цьому судовою колегією враховується, що згідно п. 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах. З тим, щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд.
Відповідно до ст. 242 Кодексу адміністративного судочинства України рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
Доводи апеляційної скарги не спростовують висновків суду першої інстанції, а тому не можуть бути підставою для скасування рішення Кіровоградського окружного адміністративного суду від 06 серпня 2025 року.
Згідно з п. 1 ч. 1 ст. 315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а судове рішення - без змін.
Відповідно до ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
За таких підстав апеляційна скарга підлягає залишенню без задоволення, а рішення суду першої інстанції - без змін.
Відповідно до частини 1 статті 139 КАС України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.
Позивач при зверненні до суду сплатив судовий збір в сумі 4540,00 грн, що підтверджується платіжним дорученням №955 від 05 квітня 2025 року (а.с.4), а відтак вказану суму слід стягнути на користь позивача за рахунок бюджетних асигнувань Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків.
Керуючись ст. ст. 241, 242, 243, 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 329 КАС України, колегія суддів,-

П О С Т А Н О В И Л А:

Апеляційну скаргу Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків залишити без задоволення, а рішення Кіровоградського окружного адміністративного суду від 06 серпня 2025 року - без змін.
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає.

Суддя-доповідач: Бужак Н.П.

Судді: Кобаль М.І.

Мельничук В.П.