П`ЯТИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
————————————————————————
П О С Т А Н О В А
І М Е Н Е М  У К Р А Ї Н И

02 грудня 2025 р.	м. Одеса	Справа № 420/35321/24	

Категорія 111010000	Головуючий у суді І інстанції: Попов В.Ф. час і місце ухвалення: письмове провадження, м. Одеса	

П`ятий апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:
судді-доповідача – Семенюка Г.В.,
суддів – Федусика А.Г., Шляхтицького О.І., 

розглянувши у письмовому провадженні у приміщенні П`ятого апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Головного управління ДПС в Одеській області на рішення Одеського окружного адміністративного суду від 17 квітня 2025 р. у справі № 420/35321/24 за адміністративним позовом Фермерського господарства «ПАВЛОВА» до Державної податкової служби України, Головного управління ДПС в Одеській області про визнання протиправним та скасування рішення, зобов`язання вчинити певні дії, -

встановиВ:

          Позивач, звернувся до суду з позовом до Державної податкової служби України, Головного управління ДПС в Одеській області про:
- визнання протиправним та скасування рішення комісії Головного управління ДПС в Одеській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №11815049/44971983 від 24.09.2024 року, №11815050/44971983 від 24.09.2024 року, №11815076/44971983 від 24.09.2024 року, №11815077/44971983 від 24.09.2024 року про відмову у реєстрації податкових №1 від 02.08.2024 року, №3 від 26.08.2024року та №2 від 09.08.2024року, №4 від 24.08.2024року;
          - зобов`язання Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні №1 від 02.08.2024року, №2 від 09.08.2024року, №3 від 26.08.2024року та №4 від 24.08.2024року складені ФЕРМЕРСЬКИМ ГОСПОДАРСТВОМ “ПАВЛОВА”,  датою їх надходження на реєстрацію.
В обґрунтування позову позивач зазначив, що в межах господарської діяльності між ФГ “ПАВЛОВА” та ТОВ “ПРОФІТ-ЛЕНД” було укладено Договори поставки №ПО/3132/08/2024 від 01.08.2024р., №ПО/3184/08/2024 від 09.08.2024р відповідно до яких ФГ “ПАВЛОВА” зобов`язалося поставити та передати у власність, а ТОВ “ПРОФІТ-ЛЕНД” прийняти та оплатити товар – ячмінь. Товар було поставлено у повному обсязі та проведено розрахунки. За результатами господарських операцій складені податкові накладні які були направлені на реєстрацію в ЄРПН. Реєстрація була зупинена з підстав відповідності п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій. На вимогу податкового органу направлено первинні документи, але незважаючи на їх подання, відповідачем прийняте рішення якими відмовлено у реєстрації податкових накладних в ЄРПН з підстав наданням платником податку копій документів, складених із порушенням законодавства. Таке рішення позивач вважає протиправними, оскільки надані документи в сукупності підтверджують здійснення господарської операції та обґрунтованість видання податкових накладних.
          Рішенням Одеського окружного адміністративного суду від 17 квітня 2025 року позов задоволено. Визнано протиправними та скасовано рішення Комісії Головного управління ДПС в Одеській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №11815049/44971983 від 24.09.2024 року, №11815050/44971983 від 24.09.2024 року, №11815076/44971983 від 24.09.2024 року, №11815077/44971983 від 24.09.2024 року про відмову у реєстрації податкових №1 від 02.08.2024 року, №3 від 26.08.2024року та №2 від 09.08.2024року, №4 від 24.08.2024року. Зобов`язано Державну податкову службу України (ЄДРПОУ 43005393) зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкові накладні №1 від 02.08.2024року, №2 від 09.08.2024року, №3 від 26.08.2024року та №4 від 24.08.2024року складені ФЕРМЕРСЬКИМ ГОСПОДАРСТВОМ “ПАВЛОВА”, (ЄДРПОУ 44971983) датою їх надходження на реєстрацію.
Не погодившись з рішенням суду першої інстанції, відповідач подав апеляційну скаргу, в якій просить суд апеляційної інстанції скасувати рішення Одеського окружного адміністративного суду № 420/35321/24 від 17.04.2025 та прийняте нове, яким відмовити ФГ «ПАВЛОВА» у задоволенні позовних вимог – в повному обсязі.
В обґрунтування вимог апеляційної скарги відповідач вважає, що при винесенні рішення від 17.04.2025 року судом першої інстанції були зроблені висновки з порушенням норм матеріального та процесуального права, обставини справи не з`ясовані повно, об`єктивно та всебічно, а поверхнево без вивчення конкретних фактів та документальних доказів, позиція відповідача не була взята до уваги повною мірою.
16.07.2025 року відповідач надав до суду апеляційної інстанції відзив на апеляційну скаргу у якому вказує на те, що доводи апеляційної скарги ГУ ДПС в Одеській області є необґрунтованими, не містять будь-яких змістовних доводів, у зв`язку з чим не можуть бути прийнятими до уваги.
На підставі ст. 311 КАС України розгляд справи здійснюється в порядку письмового провадження.

Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши повноту встановлення судом першої інстанції фактичних обставин справи та правильність застосування ним норм матеріального і процесуального права, колегія суддів вважає, що апеляційну скаргу належить залишити без задоволення з наступних підстав:

Судом першої інстанції встановлено, що ФГ “ПАВЛОВА” зареєстроване як юридична особа за адресою Одеська обл., Белградський район, м. Арциз, вул. Вишнева, буд.34, що підтверджується витягом з ЄДРПОУ, є платником податку на додану вартість.
Господарство має на праві користування нежитлові будівлі, загальною площею 2 045,70 кв.м., що знаходиться за адресою: Одеська область, Белградський р-н (раніше Арцизький р-н) м. Арциз, вул.. Авіаційна, буд. І А, та складаються з будівель під літерою “А”, “Б”, “В”, “Г”, “Д”, “П”. Вказані нежитлові будівлі знаходяться на земельній ділянці, кадастровий номер” 5120410100:01:002:0006. Вказану інформацію доведено до контролюючого органу шляхом подачі повідомлення про об`єкти оподаткування або об`єкти, пов`язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність (форма № 20-ОПП).
На праві користування у господарства є в наявності такі основні засоби як комбайн CLAAS LEXION 580 26603ВН, комплекс посівний JOHN DEERE, трактори JOHN DEERE, навантажувач тракторний, завантажувач сівалки, культиватори, борони, плуги, сівалки, розкидач, каток, оприскувач, протруювач насіння шнековий, машини для внесення добрив, що підтверджується відповідними договорами та інформацією, що була подана в адресу контролюючого органу - повідомлення про об`єкти оподаткування або об`єкти, пов`язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність (форма № 20-ОПП).
З метою здійснення господарської діяльності ФГ “ПАВЛОВА” в кінці 2023 року на початку 2024 року уклало з фізичними особами - орендодавцями більш ніж 60 договорів оренди землі, як результат має в обробленні орні землі загальною площею 227,9810га, що підтверджується Інформаційною довідкою з Державного реєстру речових прав на нерухоме майно №374122310 від 12.04.2024 року. Вказану інформацію доведено до контролюючого органу шляхом подачі повідомлення про об`єкти оподаткування або об`єкти, пов`язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність (форма № 20-ОПП).
За даними Звіту про посівні площі сільськогосподарських озимих культур (форма 4- сг) станом на 01 червня 2024 року з загальної кількості посіяних культур врожай було збережено на всій площі: озимий ячмінь на площі 87,7 га, озима пшениця на площі 120 га, ячмінь ярий - 20,28 га (підтверджується формою 4 - сг - звіт про посівні площі сільськогосподарських культур та квитанцією про прийняття органом державної статистики).
Згідно форми № 37-сг “Звіт про збирання врожаю сільськогосподарських культур” станом на “ 01” вересня 2024 року з зазначених вище площ засіяних ячменем було зібрано 3003,80 центнерів з площі 87,7 га озимого ячменю та 610 центнерів з 20,28 га ярового ячменю.
Між ФГ “ПАВЛОВА” та ТОВ “ПРОФІТ-ЛЕНД” було укладено Договір поставки №ПО/3132/08/2024 від 01.08.2024р. та Договір поставки №ПО/3184/08/2024 від 09.08.2024р., відповідно до яких ФГ “ПАВЛОВА” зобов`язалося поставити та передати у власність, а ТОВ “ПРОФІТ-ЛЕНД” прийняти та оплатити Товар - Ячмінь /код УКТЗЕД 1003900000/ врожаю 2024 року у кількості 200 (двісті) тон +/- 10 тон та 150 (двісті) тон +/- 10 тон.
02 серпня 2024 року на підставі Рахунку №1 від 01.08.2024р. Покупцем було здійснено оплату за ячмінь у розмірі 1 263 156,00 грн., що підтверджується платіжною інструкцією №ПЛ000000916 від 02.08.2024р.
У день виникнення податкових зобов`язань з ПДВ, визначених відповідно до пункту 187.1 статті 187 Податкового кодексу України (дата зарахування коштів від покупця) була складена та виписана ФГ “ПАВЛОВА” податкова накладна №1 від 02.08.2023 р.
В подальшому, у відповідності до умов договору поставки, видаткових накладних, ТТН, ФГ “ПАВЛОВА” було відвантажено ячмінь на автомобілі надані покупцем.
У день виникнення податкових зобов`язань з ПДВ, визначених відповідно до пункту 187.1 статті 187 Податкового кодексу України (дата відвантаження товарів) була складена та виписана ФГ “ПАВЛОВА” податкова накладна №3 від 26.08.2024 р.
09 серпня 2024 року на підставі Рахунку №2 від 09.08.2024р. Покупцем було здійснено оплату за ячмінь у розмірі 960 525,00 грн., що підтверджується платіжною інструкцією №ПТ00000275 від 09.08.2024р.
У день виникнення податкових зобов`язань з ПДВ, визначених відповідно до пункту 187.1 статті 187 Податкового кодексу України (дата зарахування коштів від покупця) була складена та виписана ФГ “ПАВЛОВА” податкова накладна №2 від 09.08.2023 р.
В подальшому, у відповідності до умов договору поставки, видаткових накладних, ТТН ФГ “ПАВЛОВА” було відвантажено ячмінь на автомобілі надані покупцем.
У день виникнення податкових зобов`язань з ПДВ, визначених відповідно до пункту 187.1 статті 187 Податкового кодексу України (дата відвантаження товарів) була складена та виписана ФГ “ПАВЛОВА” податкова накладна №4 від 24.08.2024 р.
За отриманими Квитанціями №1 з Єдиного вікна приймання звітності Державної податкової служби України Позивачу було повідомлено, що реєстрація податкових накладних № 1 від 02.08.2024; № 2 від 09.08.2024; № 3 від 26.08.2024; № 4 від 24.08.2024 зупинена, оскільки: “Обсяг постачання товару/послуги 1003 , перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій
На виконання п.п. 201.16.2 п. 201.16 ст. 201 ПК України, 05 вересня 2023 року Позивачем направлено повідомлення № 1 від 22.09.2024 про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено № 1 від 02.08.2024 та № 3 від 26.08.2024, разом з яким було направлено документи довільного формату у загальній кількості – 20, а саме: Договір поставки № ПО/3132/08/2024 від 01.08.2024 року з додатками та змінами, рахунок № 1 від 01.08.2024року, видаткова накладна № 1 від 26.08.2024 року, довіреність на отримання ТМЦ, виписку банку, платіжну інструкцію №ПЛ000000916 від 02.08.2024року, ТТН №№7-14 від 26.08.2024р.; звітність по Формі 29-сг під урожай 2023 року, по Формі 4-сг за 2024 рік, по формі 37-сг на 01 вересня 2024 року.
Повідомленням № 2 від 12.09.2024 про подання пояснень та копій документів щодо податкових накладних/розрахунків коригування, реєстрацію яких зупинено № 2 від 09.08.2024 та № 4 від 24.08.2024, разом з яким було направлено документи довільного формату у загальній кількості – 20, а саме: Договір поставки № ПО/3184/08/2024 від 09.08.2024 року з додатками, рахунок № 2 від 09.08.2024року, видаткова накладна № 2 від 24.08.2024 року, довіреність на отримання ТМЦ, виписку банку, платіжну інструкцію №ПТ00000275 від 09.08.2024року, ТТН №№1-6 від 24.08.2024р.; звітність по Формі 29-сг під урожай 2023 року, по Формі 4-сг за 2024 рік, по формі 37-сг на 01 вересня 2024року ін.
За результатами розгляду вказаних пояснень та доданих документів, ГУ ДПС в Одеській області прийняті рішення про відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №11815049/44971983 від 24.09.2024 року, №11815050/44971983 від 24.09.2024 року. накладних №11815076/44971983 від 24.09.2024 року, №11815077/44971983 від 24.09.2024 року.
Не погоджуючись з вказаними рішеннями позивач звернувся до суду.
          Задовольняючи позов, суд першої інстанції виходив з того, що відповідачі не довели правомірність прийнятих ними рішень, а тому вони є протиправним та підлягають скасуванню, як такі що не відповідають вимогам зазначеним у ч. 2 ст.2 КАС України.
П`ятий апеляційний адміністративний суд погоджується з такими висновками суду першої інстанції з огляду на наступне:

Відповідно до п.п.14.1.60 п.14.1 ст. 14 ПК України, єдиний реєстр податкових накладних - реєстр відомостей щодо податкових накладних та розрахунків коригування, який ведеться центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову та митну політику, в електронному вигляді згідно з наданими платниками податку на додану вартість електронними документами. (далі ЄРПН)
Підпунктами "а", "б" пункту 185.1 статті 185 ПК України визначено, що об`єктом оподаткування податком на додану вартість є операції платників податку з постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України та постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України.
Згідно з пунктом 201.1 статті 201 ПК України на дату виникнення податкових зобов`язань платник податків зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.
Пунктом 201.10 статті 201 ПК України передбачено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в ЄРПН та надати покупцю за його вимогою.
Податкова накладна, складена та зареєстрована в ЄРПН платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.
Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 1 липня 2017 року в ЄРПН платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження.
Постановою Кабінету Міністрів України №1165 "Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних" від 11.12.2019, затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок №1165).
Згідно п. 3 Порядку №1165, податкові накладні/розрахунки коригування, що подаються для реєстрації в Реєстрі, перевіряються щодо відповідності ознакам безумовної реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування.
П. 5. Платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку, показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку.
Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій.
П. 6. У разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено податкову накладну/розрахунок коригування, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, ризиковості здійснення операції, реєстрація таких податкових накладних/розрахунку коригування зупиняється.
Пункт 1 вказаних Критеріїв передбачає, що обсяг постачання товару/послуги, зазначений у податковій накладній / розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), дорівнює або перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних / розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 рази, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних / розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі.
З аналізу положень Порядку №1165 вбачається, що саме у разі, коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено ПН/РК, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація ПН/РК зупиняється, а платник має право подати документи, необхідні для розгляду питання щодо реальності господарської операції, виключення платника податку з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку.
Отже, саме для вирішення питання ризиковості здійснення операцій, виключення платника з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості, Комісія регіонального рівня має дослідити договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності та інші документи, що підтверджують невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку, ризиковості операцій.
Пунктом 20.2 ст. 20 Податкового кодексу України передбачено, що центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, приймає рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації ПН/РК в Реєстрі у порядку, визначеному центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.
Для реалізації цієї норми Наказом Міністерства Фінансів України №520 від 12.12.2019, затверджено Порядок прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, який визначає механізм прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрація яких відповідно до пункту 201.16 статті 201 ПК України зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.
Відповідно до Порядку №520 прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрація яких зупинена, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування.
Пунктами 4, 5 Порядку № 520 встановлено, що у разі зупинення реєстрації ПН/РК в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у ПН/РК, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації ПН/РК в Реєстрі.
Порядком передбачено, що у разі зупинення податкової накладної платник подає на комісію документи, а саме: договори, первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.
Згідно з пунктами 9, 10, 11 письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня.
Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі:
ненадання / часткового надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, при отриманні Повідомлення;
та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.
У цій справі, відповідач відмовив у реєстрації податкових накладних з підстав надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства.
Суд не погоджується з рішеннями комісії про відмову у реєстрації РК, оскільки позивачем надані пояснення та копії первинних документів, які є достатніми для прийняття рішення про реєстрацію ПН, так як вони повністю підтверджують реальність здійснення господарської операції, наявність матеріальної бази у позивача для її здійснення та не є складеними з порушенням законодавства.
Зазначаючи в рішенні про відмову у реєстрації РК про те, що наданні платником податку копії документи, складені/оформлені із порушенням законодавства, відповідач не зазначає які саме документи та в чому полягають ці порушення, або чому надані у своїй сукупності не задовольняють вимоги податкового органу, чи з якими порушеннями законодавства вони складені.  
Лише у відзиві на позовну заяву ГУ ДПС в Одеській області зазначило, що на розгляд Комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування Головного управління ДПС в Одеській області позивачем надані банківські виписки, що ймовірно складені з порушеннями чинного законодавства, так як у зазначеному документі відсутні обов`язкові реквізити, а саме підпис надавача платіжних послуг та підпис особи, що здійснювала платіжну операцію в порушення пунктів 41 та 42 Постанови Правління Національного банку України від 04.07.2018 № 75 “Про затвердження Положення про організацію бухгалтерського обліку в банках України”, про неналежне заповнення розділів ТТН та ненадання інших документів які не вимагалась податкови органом.
Позивач обґрунтовано зазначає які саме документи мають бути подані для спростування відповідної інформації відповідачем не було вказано у жодній квитанції, а тому був змушений самостійно вирішувати, які саме документи він має надати податковому органу.
Сам факт невідповідності банківських виписок Постанові НБУ не є підтвердженням нездійснення розрахунків між учасниками договору та не спростовує факт поставки товару/надання послуг, тобто настання однієї з подій передбачених ст. 187 ПК України. При цьому податковий орган не спростовує факт розрахунків та постачання товару відповідно до укладених догворів. 
 Банківська виписка не виконує функцій первинного документа для отримувача коштів, (п.1.30 Закону 2346 “Про платіжні системи та переказ коштів в Україні”) тобто не фіксує здійснення певної операції, а тільки узагальнює інформацію щодо їх проведення. Отже, якщо документ не містить достатньо відомостей про операцію або взагалі не містить такої, то це не первинний документ. Клієнт банку отримує банківську виписку, через систему електронних платежів “Кліент-Банк”, яка є регістром бухгалтерського обліку. 
Щодо товарно-транспортних накладних які на думку податкового органу  не відповідають вимогам наказу Міністерства транспорту України “Про затвердження Правил перевезень вантажів автомобільним транспортом в Україні” від 14.10.1997 № 363 (в редакції від 12.07.2019), а саме підпункту 11.1 пункту 11 Правил оформлення документів на перевезення Правил перевезень вантажів автомобільним транспортом в Україні, зокрема у наданих товарно-транспортних накладних не заповнено обов`язкових граф щодо вантажно-розвантажувальних робіт суд зазначає наступне.
Про такі невідповідності зазначених документів, відповідач не зазначав у жодному своєму рішенні як на стадії зупинення реєстрації так і при відмові у реєстрації податкових накладних. При цьому, сам факт невідповідності ТТН не є підтвердженням нездійснення розрахунків між учасниками договору та не спростовує факту надання послуг по перевезенню вантажу, тобто настання однієї з подій передбачених ст. 187 ПК України.
Крім того, відповідно до     Правил перевезень вантажів автомобільним транспортом в Україні, затверджених наказом Міністерства транспорту України від 14 жовтня 1997 року № 363, зі змінами внесеними  Наказом Міністерства інфраструктури України №413 від 03.06.2019 року ч. 1. П. 11.1 передбачено наступне.
Основним документом на перевезення вантажів є товарно-транспортна накладна, форму якої наведено в додатку 7 до цих Правил.
Товарно-транспортну накладну суб`єкт господарювання може оформлювати без дотримання форми, наведеної в додатку 7 до цих Правил, за умови наявності в ній інформації про назву документа, дату і місце його складання, найменування (прізвище, ім`я, по батькові) Перевізника та/або експедитора, замовника, вантажовідправника, вантажоодержувача, найменування та кількість вантажу, його основні характеристики та ознаки, які дають можливість однозначно ідентифікувати цей вантаж, автомобіль (марка, модель, тип, реєстраційний номер), причіп/напівпричіп (марка, модель, тип, реєстраційний номер), пункти навантаження та розвантаження із зазначенням повної адреси, посади, прізвища та підписів відповідальних осіб вантажовідправника, вантажоодержувача, водія та/або експедитора.
Таким чином, зі змісту абзацу другого п. 11.1 Правил перевезень вантажів автомобільним транспортом в Україні, затверджених Наказом Міністерства транспорту України 14.10.97 № 363, вбачається, що інформація про вантажно-розвантажувальні операції не є такою, що обов`язково має міститися у товарно-транспортній накладній. 
Крім того, податковий орган жодним чином не обґрунтовує причинний зв`язок між ТТН та незаповненим у них розділом з приписами ст. 187 ПКУ, яка визначає дату виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг. Відповідно вимоги податкового органу не є такими, що ґрунтуються на приписах законодавства.
Як вбачається з матеріалів справи, позивачем на вимогу податкову органу були надані не тільки докази щодо постачання товару та їх оплати замовником, але і докази підтвердження наявних матеріальних та трудових ресурсів, договір оренди приміщення, земельних паїв, сільськогосподарської техніки, та інші документи, які свідчать про реальність операції та рух активів у кожного учасника договору.
Фактично ГУ ДПС в Одеській області, ДПС України, маючи в розпорядженні достатню кількість первинних документів щодо підстав видання податкових накладних, приймаючи рішення про відмову у реєстрації, беруть за основу лише платіжні інструкції, ТТН, ігноруючи при цьому інші первинні документи які підтверджують факт перерахування коштів та поставки товару/надання послуг, тобто виконання умов передбачених ст. 187 ПК України.
Здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. Воно не повинне підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу. 
Така правова позиція вже неодноразово висловлювалась Верховним Судом, зокрема у постановах від 23 жовтня 2018 року справа №822/1817/18, від 21 травня 2019 року справа №0940/1240/18, від 10 квітня 2020 року справа №819/330/18.
Таким чином, на момент прийняття оскаржуваного  рішення про відмову в реєстрації податкової накладної в ЄРПН, позивач виконав вимоги ПК України та Порядку №520 щодо підтвердження правомірності формування та подання податкових накладних, а надані документи та пояснення є достатніми для їх реєстрації. Відмова в реєстрації ПН є протиправною, а прийняті рішення підлягають скасуванню.
Оскільки Комісія протиправно відмовила у реєстрації ПН, а також прийнявши до уваги наявність у позивача права на реєстрацію ПН, належним способом захисту порушеного права є зобов`язання ДПС України їх зареєструвати.
При цьому, слід зазначити, якщо відмова відповідного органу визнана судом протиправною, а іншого варіанту поведінки у суб`єкта владних повноважень за законом не існує, то суд має право зобов`язати такий орган влади вчинити конкретні дії, які б гарантували захист прав позивача.
Отже, відповідачі не довели правомірність прийнятих ними рішень, а тому вони є протиправним та підлягають скасуванню, як такі що не відповідають вимогам зазначеним у ч. 2 ст.2 КАС України.
При цьому колегія суддів відхиляє доводи апеляційної скарги з наступних підстав.
Як встановлено Судом першої інстанції та як зазначає позивач в своєму відзиві на апеляційну скаргу, - ФГ «Павлова» разом із письмовими поясненнями надано ГУ ДПС у Одеській області документи, що підтверджують реальність виробничої діяльності Господарства, зокрема: документи про наявність основних засобів у позивача: у Господарства на праві користування є нежитлові будівлі, загальною площею 2 045,70 кв.м., що знаходяться на земельній ділянці, кадастровий номер» 5120410100:01:002:0006, є в наявності такі основні засоби як комбайн CLAAS LEXION 580 26603ВН, комплекс посівний JOHN DEERE, трактори JOHN DEERE, навантажувач тракторний, завантажувач сівалки, культиватори, борони, плуги, сівалки, розкидач, каток, оприскувач, протруювач насіння шнековий, машини для внесення добрив. З метою здійснення господарської діяльності ФГ «ПАВЛОВА» в кінці 2023 року на початку 2024 року уклало з фізичними особами - орендодавцями більш ніж 60 договорів оренди землі, як результат має в обробленні орні землі загальною площею 227,9810га, що підтверджується Інформаційною довідкою з Державного реєстру речових прав на нерухоме майно №374122310 від 12.04.2024 року. Всю цю інформацію доведено до контролюючого органу шляхом подачі повідомлення про об`єкти оподаткування або об`єкти, пов`язані з оподаткуванням або через які провадиться діяльність (форма № 20-ОПП); документи щодо господарських операцій згідно ПН: Договори поставки з додатками, Рахунки, Видаткові накладні, Довіреності на отримання ТМЦ, Виписку банку, Платіжні інструкції, ТТН; звітність по Формі 29-сг під урожай 2023 року, по Формі 4-сг за 2024 рік, по формі 37-сг на 01 вересня 2024року ін..
За правилами пункту 4 Порядку №520 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісієк регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної розрахунку коригування в Реєстрі.
Пунктом 5, 6 Порядку №520 встановлено, що перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством. Письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній/розрахунку коригування.
Пункт 5 Порядку №520 визначає перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, який не є вичерпним та не передбачає необхідності надання платником податку усіх документів згідно з таким переліком. Тобто наданню підлягають лише ті документи, які безпосередньо стосуються предмета господарської операції, за якою оформлено податкову накладну, суб`єктного складу її учасників, їх податкової поведінки.
Аналіз наведених норм права дозволяє дійти висновку про те, що можливість надання платником податків достатніх документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення податковим органом конкретного переліку необхідних документів для прийняття рішення щодо реєстрації податкової накладної.
У постанові Верховного Суду від 22.07.2019 у справі №815/2985/18 (а в подальшому і в Постанові від 10.04.2020 року у справі № 819/330/18) сформовано висновок, згідно з яким у випадку не конкретизації переліку документів у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної платник податків перебуває у стані правової невизначеності, що позбавляє його можливості надати контролюючому органу необхідний в розумінні суб`єкта владних повноважень пакет документів, а для контролюючого органу, відповідно, створюються передумови для можливого прояву негативної дискреції - прийняття рішення про відмову у реєстрації податкової накладної.
Порядком №520 визначена форма рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Форма такого рішення передбачає, що в разі відмови в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних з підстав надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства, в розділі «Додаткова інформація» мають бути зазначені конкретні документи.
В оскаржуваних рішеннях відсутнє посилання на документи, які складені з порушенням чинного законодавства серед загального переліку копій первинних документів, який передбачається затвердженою формою рішення, хоча така форма містить вимогу.
Верховний Суд у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду у постанові від 20 серпня 2019 року у справі № 2540/3009/18 зазначив, що здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. Здійснення моніторингу не повинно підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу.
Інші доводи апеляційної скарги дублюють відзив на адміністративний позов (т.2 а.с. 222) були предметом дослідження в суді першої інстанції та висновків останнього не спростовують.
З огляду на вищевикладене, суд апеляційної інстанції дійшов висновку, що судом першої інстанції правильно встановлені обставини справи, судове рішення постановлено з додержанням норм матеріального та процесуального права і підстав для його скасування не вбачається.
Згідно з ч. 1 ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Керуючись ст.ст. 311, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329 КАС України, суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС в Одеській області, - залишити без задоволення.
Рішення Одеського окружного адміністративного суду від 17 квітня 2025 року по справі № 420/35321/24, - залишити без змін.
Постанова набирає законної сили з дня її прийняття та може бути оскаржена у касаційному порядку протягом тридцяти днів шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду.    

Суддя-доповідач 		Г.В. Семенюк	
Судді	  	А.Г. Федусик    О.І. Шляхтицький