ЗАПОРІЗЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
РІШЕННЯ 
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ 
16 січня 2026 року 	Справа № 280/4467/22 м.Запоріжжя	

Запорізький окружний адміністративний суд у складі головуючого судді Богатинського Б.В., за участю секретаря судового засідання: Горенко В.Р., представника позивача: Хомутова Г.В., представника відповідача: Жовтоножка Д.Ф., розглянувши за правилами загального позовного провадження у відкритому судовому засіданні в залі суду в режимі відеоконференції адміністративну справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «АГРОФІРМА ВИШНЮВАТЕ» до Головного управління ДПС у Запорізькій області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, -

ВСТАНОВИВ:

До Запорізького окружного адміністративного суду надійшла позовна Товариства з обмеженою відповідальністю «АГРОФІРМА ВИШНЮВАТЕ» (далі – позивач, ТОВ «АГРОФІРМА ВИШНЮВАТЕ») до Головного управління ДПС у Запорізькій області (далі – відповідач), у якій позивач просить суд визнати протиправними та скасувати прийняті Головним управлінням ДПС у Запорізькій області податкове повідомлення-рішення № 00018280718 від 27.01.2022, форми «Д» та податкове повідомлення-рішення № 00018300718 від 27.01.2022 форма «Р».
Позивачем сплачений судовий збір у розмірі 24810,00 грн.
В обґрунтування позовних вимог зазначено, що позивач вважає оскаржувані податкові повідомлення-рішення неправомірними, безпідставним та такими, що підлягають скасуванню з наступних підстав. Податкове повідомлення-рішення № 00018280718 від 27.01.2022 підлягає скасуванню, оскільки зроблений відповідачем в акті перевірки висновок про заниження податку на доходи нерезидента не відповідає вимогам пп. 4.1.4. п. 4.1. ст. 4 і п. 56.21 ст. 56 Податкового кодексу України (далі - ПК України), якими визначена презумпція правомірності рішень платників податків. Присутність BKW GROUP LTD в Україні обмежена володінням корпоративними правами тих українських підприємств, що вказані в акті перевірки, та реалізацією прав на отримання дивідендів від цього, що саме по собі не утворює господарської діяльності BKW GROUP LTD в Україні. Діяльність представників BKW GROUP LTD в України не містить ознак господарської діяльності нерезидента та не виходила за межі підготовчих дій, була спрямована на вирішення організаційних питань у структурі власників підприємств-резидентів України, не торкаючись підприємницької діяльності підприємств-резидентів України, їх виробничого процесу. Вплив BKW GROUP LTD через своїх представників на українські компанії обмежився повноваженнями, визначеними у виданих представникам довіреностях. В операціях з придбання BKW GROUP LTD корпоративних прав підприємств-резидентів України відсутня комерційна складова, адже кінцевими бенефіціарними власниками українських підприємств, як до, так і після придбання їх часток BKW GROUP LTD, залишались ОСОБА_1 та ОСОБА_2 . Дії ОСОБА_1 та ОСОБА_2 фактично утворювали підготовчі/допоміжні дії до діяльності - володіння корпоративними правами, що не визнається господарською діяльністю в Україні в силу положень законодавства України. Сукупність зазначених фактів беззаперечно підтверджує безпідставність висновку відповідача про те, що при утримання позивачем податків з доходів (дивідендів) нерезидента у 2018 році за ставкою 5% було здійснено із порушенням вимог законодавства і призвело до заниження вказаного податку на загальну суму 1 482 289,00 грн. Висновки відповідача про заниження єдиного податку суперечать вимогам законодавства, податкове повідомлення-рішення № 00018300718 підлягає скасуванню, нарахування та сплата позивачем єдиного податку за земельні ділянки, які згідно з договорами оренди сіножаті та пасовища, згідно з нормативною грошовою оцінкою земельної ділянки, встановленої для сільськогосподарських угідь «сіножаті» і «пасовища», є абсолютно правомірним. Позивач просить позов задовольнити.
Ухвалою Запорізького окружного адміністративного суду від 03 серпня 2022 року відкрите спрощене позовне провадження в адміністративній справі.
Відповідач 31 серпня 2022 року подав відзив на позовну заяву, в якому Головне управління ДПС у Запорізької області вважає, що позовні вимоги не підлягають задоволенню з наступних підстав. В порушення пп.141.4.2 пункту 141.4 статті 141 ПК України TOB «АГРОФІРМА ВИШНЮВАТЕ» безпідставно застосувало ставку податку па доходи нерезидентів 5% замість 15%, що призвело до заниження податку на загальну суму 1 482 289 грн, в тому числі по періодах: за 2018 рік в сумі 1 482 289 грн. Перевіркою встановлено здійснення виплат доходів нерезидентам джерелом походження з України, а саме: виплата дивідендів BKW GROUP LTD, який є засновником «АГРОФІРМА ВИШНЮВАТЕ» з 22.12.2016. BKW GROUP LTD здійснювала свою діяльність в Україні через постійне представництво у вигляді постійного місця діяльності, в якому частково, але в значних обсягах здійснювалась господарська діяльність нерезидента. Така діяльність виходила за межі діяльності підготовчого та допоміжного характеру з огляду на той факт, що діяльність постійного представництва співпадає з основною діяльністю нерезидента та становить значну
його частину. Приймаючи до уваги, що нерезидент не зареєстрував в Україні постійного представництва а ТОВ «АГРОФІРМА ВИШНЮВАТЕ» сплачувало доходи у вигляді дивідендів не на користь постійного представництва, а безпосередньо на користь нерезидента.
При виплаті дивідендів ТОВ «АГРОФІРМА ВИШНЮВАТЕ» мало утримати з суми такого доходу податок на доходи нерезидентів за ставкою 15%. Перевіркою встановлено порушення вимог п. 292.2 ст.292 ПК України, що призвело до заниження суми єдиного податку четвертої групи ТОВ «АГРОФІРМА ВИШНЮВАТЕ» всього на суму 215751,32 грн, у т.ч. за 4 кв.2017 на суму 478,77 грн, за 2018 рік на суму 48124,84 грн, за 2019 рік на суму 63598,06 грн, за 2020 рік на суму 54837,44 грн, за січень-вересень 2021 року на суму 48712,21 грн. ТОВ «АГРОФІРМА ВИШНЮВАТЕ» протягом перевіряємого періоду з 01.10.2017 по 30.09.2021 використовувало одержані в оренду площі сіножатей та пасовищ для посіву й вирощування сільськогосподарських культур. Тобто, фактично земельні ділянки використовувалися як рілля, а для обрахунку суми податкових зобов`язань з єдиного податку 4 групи була застосовувана нормативна грошова оцінка їх як сіножаті та пасовища. Відповідач просить у задоволені позовної заяви відмовити у повному обсязі.
01 вересня 2022 року позивачем надана до суду відповідь на відзив. Позивач вважає безпідставними заперечення у відзиві та просить суд відхилити доводи відповідача з урахуванням наступного. Доводи відповідача щодо порушення позивачем податкового законодавства обґрунтовані, фактично, посиланням на ті ознаки, з жодною з яких законодавство не пов`язує існування постійного представництва нерезидента в Україні. BKW GROUP LTD не здійснює підприємницької діяльності в Україні та у BKW GROUP LTD відсутнє постійне представництво в Україні. Доводи відповідача про заниження позивачем єдиного податку суперечать закону, у відповідача відсутні повноваження самостійно на свій розсуд відносити землі до певної категорії чи виду, змінювати їх, відтак єдиним джерелом відомостей про земельну ділянку є дані державного земельного кадастру та дані договору оренди. Сплата позивачем єдиного податку за сіножаті і пасовища відповідно до нормативної грошової оцінки для сіножатей і пасовищ, відповідає вимогам законодавства, а нарахування відповідачем податку для таких земель із посиланням на нормативну грошову оцінку для ріллі є не тільки безпідставним, але й протиправним.
03 жовтня 2022 року відкладено підготовче засідання до 17 жовтня 2022 року - 14:00 год.
17 жовтня 2022 року відповідач заявив до суду клопотання у якому повідомив про неможливість подання доказів у строки визначені процесуальним законом з поважних причин.
17 жовтня 2022 року представник позивача подав клопотання про закриття підготовчого провадження та призначення справи до судового розгляду. Представник відповідача проти заявленого клопотання не заперечив про, що зазначив у клопотанні позивача.
Ухвалою суду від 17 жовтня 2022 року клопотання представників сторін про закриття підготовчого провадження та призначення справи до судового розгляду по суті - задоволено. Закрите підготовче провадження у справі №280/4467/22 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю “АГРОФІРМА ВИШНЮВАТЕ” до Головного управління ДПС у Запорізькій області про визнання протиправним та скасування податкових повідомлень-рішень, та призначено справу до судового розгляду по суті у відкритому судовому засіданні на 14 листопада 2022 року о 11:00 год.
11 листопада 2022 року до суду надійшли клопотання про долучення доказів та пояснення відповідача, у яких зазначає, що надані докази у своїй сукупності свідчать про здійснення діяльності компанії BKW GROUP LTD, яка мала характер постійного представництва і компанія BKW GROUP LTD мала в Україні постійне місце діяльності, через яке здійснюється господарська діяльність останньої, як наслідок, обґрунтовано винесене оскаржуване у цій справі податкове повідомлення-рішення щодо визначення грошового зобов`язання з податку на прибуток.
14 листопада 2022 року представник позивача звернувся до суду з клопотанням про надання строку для примирення до 01.02.2023, просив розглянути клопотання в порядку письмового провадження. Представник відповідача не заперечив проти клопотання позивача щодо зупинення розгляду справи.
Ухвалою суду від 14 листопада 2022 року зупинено провадження в адміністративній справі №280/4467/22 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «АГРОФІРМА ВИШНЮВАТЕ» до Головного управління ДПС у Запорізькій області про визнання протиправним та скасування податкових повідомлень-рішень, до 01 лютого 2023 року. Призначене наступне судове засідання на 01 лютого 2023 року о 10:30 год.
Ухвалою суду від 01 лютого 2023 року поновлене провадження в адміністративній справі №280/4467/22 з 01 лютого 2023 року.
30 січня 2023 року представник позивача звернувся до суду з клопотанням про зупинення провадження до 30 червня 2023 року. Представник відповідача 01 лютого 2023 року подав клопотання, в якому зазначив, що не заперечує проти зупинення провадження у справі на час, встановлений судом, просить розглянути клопотання без його участі.
Ухвалою суду від 01 лютого 2023 року зупинено провадження в адміністративній справі №280/4467/22 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «АГРОФІРМА ВИШНЮВАТЕ» до Головного управління ДПС у Запорізькій області про визнання протиправним та скасування податкових повідомлень-рішень, до 03 липня 2023 року. Призначене наступне судове засідання на 03 липня 2023 року о 10:00 год.
Ухвалою суду від 03 липня 2023 року поновлене провадження в адміністративній справі №280/4467/22 з 03 липня 2023 року.
27 червня 2023 року представник позивача звернувся до суду з клопотанням про зупинення провадження у справі відповідно до 02 жовтня 2023 року. Представник відповідача 03 липня 2023 року подав клопотання, в якому зазначив, що не заперечує проти зупинення провадження у справі на час, встановлений судом, просить розглянути клопотання без його участі.
Ухвалою суду від 03 липня 2023 року зупинено провадження в адміністративній справі №280/4467/22 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «АГРОФІРМА ВИШНЮВАТЕ» до Головного управління ДПС у Запорізькій області про визнання протиправним та скасування податкових повідомлень-рішень, до 04 жовтня 2023 року. Призначене наступне судове засідання на 04 жовтня 2023 року о 10:30 год.
Ухвалою суду від 04 жовтня 2023 року поновлене провадження в адміністративній справі №280/4467/22 з 04 жовтня 2023 року.
22 вересня 2023 року представник позивача звернувся до суду з клопотанням про зупинення провадження у справі до 02 січня 2024 року. Представник відповідача 02 жовтня 2023 року подав клопотання, в якому зазначив, що не заперечує проти заявленого позивачем клопотання.
Ухвалою суду від 04 жовтня 2023 року зупинено провадження в адміністративній справі №280/4467/22 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «АГРОФІРМА ВИШНЮВАТЕ» до Головного управління ДПС у Запорізькій області про визнання протиправним та скасування податкових повідомлень-рішень, до 17 січня 2024 року. Призначене наступне судове засідання на 17 січня 2024 року о 10:00 год.
Ухвалою суду від 17 січня 2024 року поновлене провадження в адміністративній справі №280/4467/22 з 17 січня 2024 року.
11 січня 2024 року представник позивача звернувся до суду з клопотанням про зупинення провадження у справі відповідно до 20 березня 2024 року. Представник відповідача 11 січня 2024 року подав клопотання, в якому зазначив, що не заперечує проти зупинення провадження у справі на термін встановлений судом.
Ухвалою суду від 17 січня 2024 року зупинено провадження в адміністративній справі №280/4467/22 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «АГРОФІРМА ВИШНЮВАТЕ» до Головного управління ДПС у Запорізькій області про визнання протиправним та скасування податкових повідомлень-рішень, до 20 березня 2024 року. Призначене наступне судове засідання на 20 березня 2024 року об 11:30 год.
Ухвалою суду від 20 березня 2024 року поновлене провадження в адміністративній справі №280/4467/22 з 20 березня 2024 року.
19 березня 2024 року представник позивача звернувся до суду з клопотанням про зупинення провадження у справі до 06 травня 2024 року. Представник відповідача 19 березня 2024 року подав клопотання, в якому зазначив, що не заперечує проти зупинення провадження у справі.
Ухвалою суду від 20 березня 2024 року зупинено провадження в адміністративній справі №280/4467/22 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «АГРОФІРМА ВИШНЮВАТЕ» до Головного управління ДПС у Запорізькій області про визнання протиправним та скасування податкових повідомлень-рішень, до 06 травня 2024 року. Призначене наступне судове засідання на 06 травня 2024 року о 10:00 год.
Ухвалою суду від 06 травня 2024 року поновлене провадження в адміністративній справі №280/4467/22 з 06 травня 2024 року.
29 квітня 2024 року представник позивача звернувся до суду з клопотанням про зупинення провадження у справі до 01 серпня 2024 року. Представник відповідача 02 травня 2024 року подав клопотання, в якому зазначив, що не заперечує проти зупинення провадження у справі.
Ухвалою суду від 06 травня 2024 року зупинено провадження в адміністративній справі №280/4467/22 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «АГРОФІРМА ВИШНЮВАТЕ» до Головного управління ДПС у Запорізькій області про визнання протиправним та скасування податкових повідомлень-рішень, до 05 серпня 2024 року. Призначене наступне судове засідання на 05 серпня 2024 року о 10:00 год.
Ухвалою суду від 05 серпня 2024 року поновлене провадження в адміністративній справі №280/4467/22 з 05 серпня 2024 року.
31 липня 2024 року представник позивача звернувся до суду з клопотанням про зупинення провадження у справі до 01 листопада 2024 року. Представник відповідача 02 серпня 2024 року подав клопотання, в якому зазначив, що не заперечує проти зупинення провадження у справі.
Ухвалою суду від 05 серпня 2024 року зупинено провадження в адміністративній справі №280/4467/22 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «АГРОФІРМА ВИШНЮВАТЕ» до Головного управління ДПС у Запорізькій області про визнання протиправним та скасування податкових повідомлень-рішень, до 06 листопада 2024 року. Призначене наступне судове засідання на 06 листопада 2024 року о 10:00 год.
Ухвалою суду від 06 листопада 2024 року поновлене провадження в адміністративній справі №280/4467/22 з 06 листопада 2024 року.
29 жовтня 2024 року представник позивача звернувся до суду з клопотанням про зупинення провадження у справі до 14 січня 2025 року. Представник відповідача 04 листопада 2024 року подав клопотання, в якому зазначив, що не заперечує проти зупинення провадження у справі.
Ухвалою суду від 06 листопада 2024 року зупинено провадження в адміністративній справі №280/4467/22 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «АГРОФІРМА ВИШНЮВАТЕ» до Головного управління ДПС у Запорізькій області про визнання протиправним та скасування податкових повідомлень-рішень, до 15 січня 2025 року. Призначене наступне судове засідання на 15 січня 2025 року о 10:00 год.
Ухвалою суду від 15 січня 2025 року поновлене провадження в адміністративній справі №280/4467/22 з 15 січня 2025 року.
29 грудня 2024 року представник позивача звернувся до суду з клопотанням про зупинення провадження у справі до 01 березня 2025 року. Представник відповідача 14 січня 2025 року подав клопотання, в якому зазначив, що не заперечує проти зупинення провадження у справі.
Ухвалою суду від 15 січня 2025 року зупинено провадження в адміністративній справі №280/4467/22 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «АГРОФІРМА ВИШНЮВАТЕ» до Головного управління ДПС у Запорізькій області про визнання протиправним та скасування податкових повідомлень-рішень, до 03 березня 2025 року. Призначене наступне судове засідання на 03 березня 2025 року о 10:00 год.
Ухвалою суду від 03 березня 2025 року поновлене провадження в адміністративній справі №280/4467/22 з 03 березня 2025 року.
24 лютого 2025 року представник позивача звернувся до суду з клопотанням про зупинення провадження у справі до 21 квітня 2025 року. Представник відповідача 03 березня 2025 року подав клопотання, в якому зазначив, що не заперечує проти зупинення провадження у справі.
Ухвалою суду від 03 березня 2025 року зупинено провадження в адміністративній справі №280/4467/22 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «АГРОФІРМА ВИШНЮВАТЕ» до Головного управління ДПС у Запорізькій області про визнання протиправним та скасування податкових повідомлень-рішень, до 21 квітня 2025 року. Призначене наступне судове засідання на 21 квітня 2025 року о 10:00 год.
14 квітня 2025 року до суду від представника позивача, адвоката Хомутова Г.В, надійшла заява (документ сформовано в системі “Електронний суд”), в якій просить суд забезпечити його участь у судовому засіданні в режимі відеоконференції із використанням власних технічних засобів, поза межами приміщення суду.
Ухвалою суду від 16 квітня 2025 року задоволено заяву представника позивача, адвоката Хомутова Григорія Володимировича, про участь у судовому засіданні в режимі відеоконференції.
17 квітня 2025 року позивач надав до суду додаткові пояснення у справі. Господарські операції з корпоративними правами і реалізація права на дивіденди не утворюють господарської діяльності згідно із податковим законодавством України, а виникнення та існування постійного представництва нерезидента в Україні нерозривно пов`язане із здійсненням саме господарської діяльності (п.1 ст.5 Конвенції: «"постійне представництво" означає постійне місце діяльності, через яке повністю або частково здійснюється підприємницька діяльність підприємства» та пп.14.1.193. ст.14.1. ст.14: «постійне представництво - постійне місце діяльності, через яке повністю або частково проводиться господарська діяльність нерезидента в Україні …»), тому діяльність та доходи від господарських операцій з корпоративними правами чи від управління ними – не є господарською/підприємницькою діяльністю, не утворює доходу від підприємницької діяльності та, як наслідок, не утворює постійного представництва. Не утворює господарської діяльності участь Боговіна В.В. і Коверника В.А. в якості представників BKW GROUP LTD у загальних зборах учасників дочірніх компаній та прийняття рішень про виплату дивідендів. Результати оцінки та вид цільового призначення сільськогосподарських угідь зазначається саме в документації на ділянку і ці відомості відображаються в Державному земельному кадастрі, то для підтвердження правомірності доводів про заниження позивачем суми єдиного податку, відповідач має посилатись не на дані, отримані від позивача про кількість землі, що ним обробляється, а на правовстановлюючу документацію на земельні ділянки та/або дані державного земельного кадастру та результати нормативної грошової оцінки відповідних земельних ділянок сіножаті та пасовищ, які обробляв позивач.
18 квітня 2025 року до суду подані відповідачем наступні додаткові пояснення. Діяльність, яка здійснювалась в Україні Боговіном Віталієм та Коверником Вадимом в інтересах компанії BKW GROUP LTD, становить, власне, предмет господарської діяльності компанії-нерезидента і не може вважатись діяльністю допоміжного характеру. Така діяльність виходила за межі діяльності підготовчого та допоміжного характеру з огляду на той факт, що діяльність постійного представництва співпадає з основною діяльністю нерезидента та становить значну його частину, тому в порушення підпункту 141.4.2 пункту 141.4 статті 141 ПК України, позивач безпідставно застосував ставку податку на доходи нерезидентів 5% замість 15%, що призвело до заниження податку.
Ухвалою суду від 21 квітня 2025 року поновлене провадження в адміністративній справі №280/4467/22 з 21 квітня 2025 року.
21 квітня 2025 року відкладене судове засідання у справі на 14 травня 2025 року - 10:00 год.
12 травня 2025 року відповідач надав до суду заперечення на додаткові пояснення позивача. 
13 травня 2025 року позивачем подані до суду додаткові пояснення.
14 травня 2025 року представники сторін звернулись до суду з клопотанням про зупинення провадження для надання часу на примирення.
Ухвалою суду від 14 травня 2025 року зупинено провадження в адміністративній справі №280/4467/22 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «АГРОФІРМА ВИШНЮВАТЕ» до Головного управління ДПС у Запорізькій області про визнання протиправним та скасування податкових повідомлень-рішень, до 02 липня 2025 року. Призначене наступне судове засідання на 02 липня 2025 року о 10:00 год.
30 червня 2025 року відповідач надав до суду заперечення на додаткові пояснення позивача.
01 липня 2025 року позивачем заявлене клопотання про витребування доказів.
01 липня 2025 року та 02 липня 2025 року представники сторін звернулись до суду з клопотанням про зупинення провадження для надання часу на примирення.
Ухвалою суду від 02 липня 2025 року поновлене провадження в адміністративній справі №280/4467/22 з 02 липня 2025 року.
Ухвалою суду від 02 липня 2025 року зупинено провадження в адміністративній справі №280/4467/22 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «АГРОФІРМА ВИШНЮВАТЕ» до Головного управління ДПС у Запорізькій області про визнання протиправним та скасування податкових повідомлень-рішень, до 11 серпня 2025 року. Призначене наступне судове засідання на 11 серпня 2025 року о 14:00 год.
11 серпня 2025 року представники сторін звернулись до суду з клопотанням про зупинення провадження для надання часу на примирення.
Ухвалою суду від 11 серпня 2025 року поновлене провадження в адміністративній справі №280/4467/22 з 11 серпня 2025 року.
Ухвалою суду від 11 серпня 2025 року зупинено провадження в адміністративній справі №280/4467/22 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «АГРОФІРМА ВИШНЮВАТЕ» до Головного управління ДПС у Запорізькій області про визнання протиправним та скасування податкових повідомлень-рішень, до 29 вересня 2025 року. Призначене наступне судове засідання на 29 вересня 2025 року об 11:00 год.
25 вересня 2025 року та 26 вересня 2025 року представники сторін звернулись до суду з клопотанням про зупинення провадження для надання часу на примирення.
Ухвалою суду від 29 вересня 2025 року поновлене провадження в адміністративній справі №280/4467/22 з 29 вересня 2025 року.
Ухвалою суду від 29 вересня 2025 року зупинено провадження в адміністративній справі №280/4467/22 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «АГРОФІРМА ВИШНЮВАТЕ» до Головного управління ДПС у Запорізькій області про визнання протиправним та скасування податкових повідомлень-рішень, до 15 жовтня 2025 року. Призначене наступне судове засідання на 15 жовтня 2025 року о 10:00 год.
13 жовтня 2025 року позивачем подані до суду заперечення проти долучення до матеріалів справи тих документів, які надані відповідачем у цій справі разом із додатковими поясненнями.
14 жовтня 2025 року представники сторін звернулись до суду з клопотанням про зупинення провадження для надання часу на примирення.
Ухвалою суду від 15 жовтня 2025 року поновлене провадження в адміністративній справі №280/4467/22 з 15 жовтня 2025 року.
Ухвалою суду від 15 жовтня 2025 року зупинено провадження в адміністративній справі №280/4467/22 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «АГРОФІРМА ВИШНЮВАТЕ» до Головного управління ДПС у Запорізькій області про визнання протиправним та скасування податкових повідомлень-рішень, до 03 листопада 2025 року. Призначене наступне судове засідання на 03 листопада 2025 року о 10:00 год.
30 жовтня 2025 року відповідачем надані заперечення.
31 жовтня 2025 року позивач подав до суду додаткові пояснення.
03 листопада 2025 року представники сторін звернулись до суду з клопотанням про зупинення провадження для надання часу на примирення.
Ухвалою суду від 03 листопада 2025 року поновлене провадження в адміністративній справі №280/4467/22 з 03 листопада 2025 року.
Ухвалою суду від 03 листопада 2025 року зупинено провадження в адміністративній справі №280/4467/22 за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «АГРОФІРМА ВИШНЮВАТЕ» до Головного управління ДПС у Запорізькій області про визнання протиправним та скасування податкових повідомлень-рішень, до 17 грудня 2025 року. Призначене наступне судове засідання на 17 грудня 2025 року о 12:00 год.
12 грудня 2025 року позивач подав до суду додаткові пояснення.
На підставі розпорядження керівника апарату Запорізького окружного адміністративного суду від 17.12.2025 №91 призначено повторний автоматизований розподіл справ, що знаходились у провадженні судді Семененко М.О.
Відповідно до протоколу автоматизованого розподілу судової справи між суддями від 17.12.2025 справу передано на розгляд судді Богатинському Б.В.
Ухвалою суду від 22 грудня 2025 року прийнято до провадження справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «АГРОФІРМА ВИШНЮВАТЕ» до Головного управління ДПС у Запорізькій області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень. Поновлено провадження у справі. Призначено судове засідання на 09 січня 2026 року о 15:00 год.
29 грудня 2025 року до суду подана заява Товариства з обмеженою відповідальністю «АГРОФІРМА ВИШНЮВАТЕ» про участь у судовому засіданні в режимі відеоконференції, поза межами приміщення суду, представника Хомутова Г.В.
Ухвалою суду від 30 грудня 2025 року задоволено заяву Товариства з обмеженою відповідальністю «АГРОФІРМА ВИШНЮВАТЕ» про участь у судовому засіданні в режимі відеоконференції.
09 січня 2026 року позивачем надані до суду додаткові пояснення.
Відповідачем 09 січня 2026 року заявлене клопотання про оголошення перерви для ознайомлення з додатковими поясненнями позивача.
09 січня 2026 року судом оголошено перерву у розгляді справи до 16 січня 2026 року - 15:00 год.
14 січня 2026 року відповідачем подані до суду додаткові пояснення.
У судовому засіданні 16 січня 2026 року заслухані вступне слово та пояснення представників сторін, досліджені письмові докази, судом проголошено вступну та резолютивну частини рішення. 
Заслухавши вступне слово та пояснення, надані учасниками справи, безпосередньо дослідивши письмові докази, надані сторонами, суд встановив такі обставини.
Головним управлінням ДПС у Запорізькій області на підставі наказів Головного управління ДПС у Запорізькій області від 10.11.2021 року №3258-п та направлень виданих Головним управлінням ДПС у Запорізької області, відповідно до п.п. 20.1.4 п. 20.1 ст. 20, п.п. 75.1.2 п. 75.1 ст. 75. п.77.1, п. 77.4 ст. 77 ПК України, п.2 ч.1 ст.13 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування" від 08.07.2010 №2464-VI (зі змінами та доповненнями), відповідно до затвердженого плану-графіка проведення документальних планових перевірок на 2021 рік проведено документальну планову виїзну перевірку ТОВ «АГРОФІРМА ВИШНЮВАТЕ» з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.10.2017 по 30.09.2021, валютного законодавства за період з 01.10.2017 по 30.09.2021, з питань єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 28.10.2016 по 30.09.2021, іншого законодавства за період з 01.10.2017 по 30.09.2021.
За результатами проведеної документальної планової виїзної перевірки ТОВ «АГРОФІРМА ВИШНЮВАТЕ» складено акт від 22.12.2021 №12664/08-01-07-18/40921623 та встановлені перевіркою порушення:
- пп. 141.4.2. пункту 141.4 статті 141 ПК України в результаті чого занижено податок на прибуток з доходу нерезидента на загальну суму 1 482 289 грн,
- п. 292-1.2 ст. 292 ПК України, що призвело до заниження суми єдиного податку четвертої групи TOB «Агрофірма Вишнювате» всього на суму 215 751,32 грн, у т.ч. за 4 кв. 2017 на суму 478,77 грн, за 2018 рік на суму 48 124,84 грн, за 2019 рік на уму 63 598,06 грн, за 2020 рік на суму 54 837,44 грн, за січень-вересень 2021 рік на суму 48 712,21 грн.
На підставі акту перевірки від 22.12.2021 №12664/08-01-07-18/40921623 винесені податкові повідомлення-рішення:
- № 00018280718 від 27.01.2022, форми «Д», яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання за платежем податок на прибуток іноземних юридичних осіб на загальну суму 1852 861,25 грн, з яких: 1 482 289,00 грн – сума збільшення податкового зобов`язання, 370572,25 грн – сума нарахованих штрафних (фінансових) санкцій (штраф); 
- № 00018300718 від 27.01.2022, форма «Р», яким позивачу збільшено суму грошового зобов`язання за платежем єдиний податок з сільськогосподарського товаровиробника, у яких частка сільськогосподарського товаровиробника за попередній податковий рік дорівнює або перевищує 75% на суму 243 203,28 грн, що складається з: 215 272,55 грн – сума збільшення податкового зобов`язання та 27 930,73 грн – сума нарахованих штрафних (фінансових) санкцій (штраф). 
Вважаючи вказані податкові повідомлення-рішення протиправними, позивач звернувся до суду з цим позовом.
Надаючи правову оцінку спірним правовідносинам, суд зазначає наступне.
Частиною другою статті 19 Конституції України передбачено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулюються Податковим кодексом України №2755-VI від 02.12.2010 (в редакції на момент виникнення спірних правовідносин).
Щодо податкового повідомлення-рішення № 00018280718 від 27.01.2022, судом встановлено та не є спірним між сторонами, що фактичною підставою прийняття вказаного індивідуального акта стали висновки відповідача про те, що позивач в порушення вимог податкового законодавства сплатив до бюджету 5% від суми перерахованих резиденту Республіки Кіпр дивідендів, в той час як чинне законодавство визначає таку ставку у розмірі 15%.
Такі висновки контролюючого органу обґрунтовані тим, що фактично діяльність резидента Республіки Кіпр BKW GROUP LTD у межах України утворювала постійне представництво. Відповідач стверджує про здійснення BKW GROUP LTD підприємницької діяльності в Україні через постійне представництво у вигляді постійного місця діяльності в якому в значних обсягах здійснювалась господарська діяльність нерезидента. Така діяльність виходила за межі діяльності підготовчого чи допоміжного характеру. ОСОБА_2 та ОСОБА_1 фактично розпоряджались всіма активами BKW GROUP LTD як директори, акціонери та бенефіціарні власники. Вони укладали договори купівлі-продажу часток українських підприємств та підписували протоколи загальних зборів, діючи як представники BKW GROUP LTD на підставі виданих останнім їм довіреностей. Сукупність зазначених обставин утворює підприємницьку діяльність BKW GROUP LTD в Україні, що здійснюється через постійне представництво.
Судом встановлено, що позивач є резидентом України. Основним видом діяльності позивача є вирощування зернових культур (крім рису), бобових культур і насіння олійних культур.
Згідно з рішенням Загальних зборів учасників позивача, оформленого протоколом №27 від 06 червня 2018 року та протоколом №28 від 19 червня 2018 року, виплаті підлягав, відповідно:
- нерозподілений прибуток позивача у сумі 3 000 000,00 грн, з яких 2970000,00 грн підлягали виплаті BKW GROUP LTD, якому належало 99% часток статутного капіталі позивача та по 15000 грн ОСОБА_2 та ОСОБА_1 , яким належало по 0,5% статутного капіталу позивача;
- нерозподілений прибуток позивача у сумі 12 000 000,00 грн, з яких 11880000,00 грн підлягали виплаті BKW GROUP LTD, якому належало 99% часток статутного капіталі позивача та по 60000 грн ОСОБА_2 та ОСОБА_1 , яким належало по 0,5% статутного капіталу позивача.
BKW GROUP LTD є резидентом Республіки Кіпр, основним видом діяльності якого є управління інвестиціями та фінансування.
ОСОБА_2 та ОСОБА_1 є громадянами України, зареєстровані (місце проживання) в Україні і є акціонерами (власниками) BKW GROUP LTD. Ці особи є представниками BKW GROUP LTD на підставі довіреностей, виданих їм директорами BKW GROUP LTD від 12.12.2016 і від 12.12.2017.
ОСОБА_2 , і ОСОБА_1 використовували повноваження укладати контракти, зокрема – в частині придбання послуг компанії Deloitte Limited, придбання корпоративних прав ТОВ НВП «Солодководне», ПП «Колосисте», ТОВ «Розагропродукт 2016», ТОВ «Агрофірма Вишнювате», Агрофірма «Відродження» у формі ТОВ», ТОВ «Аграрна Фірма Весна», ТОВ «Алоінс-Агроі, продажу корпоративних прав ТОВ «Бізон-Тех Добрива». На підставі довіреностей ОСОБА_2 , і ОСОБА_1 представляли BKW GROUP LTD на загальних зборах позивача, на яких приймалось рішення про внесення змін до статуту позивача у зв`язку зі зміною складу учасників позивача. 
При нарахуванні податку на прибуток позивачем застосовано ставку податку 5% від загальної суми дивідендів відповідно до пп. а п. 2 ст. 10 Конвенції між Урядом України і Урядом Республіки Кіпр про уникнення подвійного оподаткування та запобігання податковим ухиленням стосовно податків на доходи, із змінами, внесеними до неї Протоколом від 11 грудня 2015 року, ратифікованим Верховною Радою України 30 жовтня 2019 року, який набрав чинності 28 листопада 2019 року.
Податковий орган доводив суду, що пунктом 4 статті 10 зазначеної Конвенції встановлено, що положення пунктів 1 і 2 цієї статті не застосовуються, якщо особа - фактичний власник дивідендів, яка є резидентом Договірної Держави, здійснює підприємницьку діяльність в іншій Договірній Державі, резидентом якої є компанія, що сплачує дивіденди, через розташоване в ній постійне представництво, і холдинг, стосовно якого сплачуються дивіденди, справді пов`язаний з таким постійним представництвом. У такому випадку застосовуються положення статті 7 цієї Конвенції.
Контролюючим органом зазначається, що діяльність ОСОБА_2 та ОСОБА_1 не обмежувалась підготовчими діями. Зокрема ОСОБА_2 та ОСОБА_1 : фактично розпоряджалась всіма активами компанії BKW GROUP LTD як директори, акціонери та бенефіціарні власники компанії; уклали угоди купівлі-продажу часток українських підприємств, що є безпосередньо пов`язано з основним видом діяльності BKW GROUP LTD. 
Підпунктом 14.1.36 статті 14 ПК України встановлено, що господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.
Відповідно до п.п. «а» п.п.14.1.122, п.п.14.1.193, п.п. «а» п.п.14.1.213 п.п.14.1 ст. 14 ПК України, нерезиденти - це іноземні компанії, організації, утворені відповідно до законодавства інших держав, їх зареєстровані (акредитовані або легалізовані) відповідно до законодавства України філії, представництва та інші відокремлені підрозділи з місцезнаходженням на території України. Резиденти - це юридичні особи та їх відокремлені особи, які утворені та провадять свою діяльність відповідно до законодавства України з місцезнаходженням як на її території, так і за її межами. Постійне представництво - постійне місце діяльності, через яке повністю або частково проводиться господарська діяльність нерезидента в Україні, зокрема: місце управління; філія; офіс; фабрика; майстерня; установка або споруда для розвідки природних ресурсів; шахта, нафтова/газова свердловина, кар`єр чи будь-яке інше місце видобутку природних ресурсів; склад або приміщення, що використовується для доставки товарів, сервер.
З метою оподаткування термін "постійне представництво" включає: а) будівельний майданчик, будівельний, складальний або монтажний об`єкт чи пов`язану з ними наглядову діяльність, якщо загальна тривалість робіт, пов`язана з таким майданчиком, об`єктом чи діяльністю (в рамках одного проекту або пов`язаних між собою проектів), що виконуються нерезидентом через співробітників або інший персонал, найнятий ним для таких цілей, перевищує 12 місяців; б) надання послуг нерезидентом (крім послуг з надання персоналу), у тому числі консультаційних, через співробітників, найнятих ним для таких цілей, якщо така діяльність провадиться (в рамках одного проекту або проекту, що пов`язаний з ним) в Україні протягом періоду або періодів, загальна тривалість яких становить більш як 183 дні у будь-якому дванадцятимісячному періоді; в) осіб, які на підставі договору, іншого правочину або фактично мають та звичайно реалізують повноваження вести переговори щодо суттєвих умов правочинів, внаслідок чого нерезидентом укладаються договори (контракти) без суттєвої зміни таких умов, та/або укладати договори (контракти) від імені нерезидента, у разі, якщо зазначена діяльність здійснюється особою в інтересах, за рахунок та/або на користь виключно одного нерезидента та/або пов`язаних із ним осіб - нерезидентів; г) осіб, які на підставі договору, іншого правочину або фактично мають і звичайно реалізують повноваження утримувати (зберігати) запаси (товари), що належать нерезиденту, із складу яких здійснюється поставка запасів (товарів) від імені нерезидента, крім резидентів - утримувачів складу тимчасового зберігання або митного складу.
Для цілей застосування підпунктів "в" і "г" цього підпункту про наявність в особи фактичних повноважень здійснювати в інтересах, за рахунок та/або на користь нерезидента діяльність, яка має ознаки постійного представництва, може, зокрема, але не виключно, свідчити:
надання нерезидентом обов`язкових до виконання вказівок (у тому числі засобами електронного зв`язку або шляхом передачі електронних носіїв) та їх виконання особою;
наявність в особи та використання нею електронної адреси корпоративної електронної пошти нерезидента та/або його пов`язаних осіб для комунікації з нерезидентом та/або з третіми особами, з якими нерезидент уже уклав або в подальшому буде укладати договори чи інші правочини;
реалізація особою права володіння або розпорядження запасами (товарами) чи іншими активами нерезидента в Україні або їх значною часткою на підставі відповідних вказівок нерезидента;
наявність в особи приміщень, орендованих від власного імені для зберігання майна, придбаного за рахунок нерезидента або яке належить нерезиденту чи третім особам та підлягає передачі третім особам за вказівкою нерезидента, або для інших цілей, визначених нерезидентом.
Нерезидент не вважається таким, що має постійне представництво в Україні, якщо він здійснює господарську діяльність через посередника - резидента, але при цьому надання резидентом агентських, довірчих, комісійних та інших подібних посередницьких послуг з продажу чи придбання товарів (робіт, послуг) за рахунок, в інтересах та/або на користь нерезидента здійснюється в рамках основної (звичайної) діяльності резидента та на звичайних умовах. Якщо посередник - резидент діє виключно або майже виключно за рахунок, в інтересах та/або на користь одного або кількох осіб - нерезидентів, які є пов`язаними особами, такий посередник не може вважатися таким, що діє в рамках основної (звичайної) діяльності стосовно будь-якої з пов`язаних осіб - нерезидентів, та визнається постійним представництвом такого нерезидента в Україні або кожної особи - нерезидента, якщо такі нерезиденти є пов`язаними особами.
Особливості оподаткування нерезидентів визначаються пунктом 141.4 статті 141 ПК України, підпунктом 141.4.1 якого встановлено, що доходи, отримані нерезидентом із джерелом їх походження з України, оподатковуються в порядку і за ставками, визначеними цією статтею. Для цілей цього пункту такими доходами є, зокрема, дивіденди, які сплачуються резидентом (абзац «б»).
Відповідно до абзацу першого підпункту 141.4.2 пункту 141.4 статті 141 ПК України в редакції Закону України № 466-ІХ від 16 січня 2020 року «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо вдосконалення адміністрування податків, усунення технічних та логічних неузгодженостей у податковому законодавстві», яка набула чинності 23 травня 2020 року, резидент, у тому числі фізична особа - підприємець, фізична особа, яка провадить незалежну професійну діяльність, або суб`єкт господарювання (юридична особа чи фізична особа - підприємець), який обрав спрощену систему оподаткування, або інший нерезидент, який провадить господарську діяльність через постійне представництво на території України, які здійснюють на користь нерезидента або уповноваженої ним особи будь-яку виплату з доходу з джерелом його походження з України, отриманого таким нерезидентом (у тому числі на рахунки нерезидента, що ведуться в національній валюті), утримують податок з таких доходів, зазначених у підпункті 141.4.1 цього пункту, за ставкою в розмірі 15 відсотків (крім доходів, зазначених у підпунктах 141.4.4-141.4.6 та 141.4.11 цього пункту) їх суми та за їх рахунок, що сплачується до бюджету під час такої виплати, якщо інше не передбачено положеннями міжнародних договорів України з країнами резиденції осіб, на користь яких здійснюються виплати, що набрали чинності. Вимоги цього абзацу не застосовуються до доходів нерезидентів, що отримуються ними через їх постійні представництва на території України.
До 23 травня 2020 року діяла редакція абзацу першого підпункту 141.4.2 пункту 141.4 статті 141 ПК України, за якою резидент або постійне представництво нерезидента, що здійснюють на користь нерезидента або уповноваженої ним особи (крім постійного представництва нерезидента на території України) будь-яку виплату з доходу з джерелом його походження з України, отриманого таким нерезидентом від провадження господарської діяльності (у тому числі на рахунки нерезидента, що ведуться в національній валюті), утримують податок з таких доходів, зазначених у підпункті 141.4.1 цього пункту, за ставкою в розмірі 15 відсотків (крім доходів, зазначених у підпунктах 141.4.3-141.4.6 та 141.4.11 цього пункту) їх суми та за їх рахунок, який сплачується до бюджету під час такої виплати, якщо інше не передбачено положеннями міжнародних договорів України з країнами резиденції осіб, на користь яких здійснюються виплати, що набрали чинності.
Приведеною правовою нормою установлено, що доходи нерезидента у вигляді дивідендів оподатковуються відповідно до приписів підпункту 141.4.2 пункту 141.4 статті 141 ПК України, якщо інше не встановлено правилами міжнародного договору, чинного на дату виплати такого доходу.
Підпунктом 141.4.7 пункту 141.4 ст. 141 ПК України, - суми прибутків нерезидентів, які провадять свою діяльність на території України через постійне представництво, оподатковуються в загальному порядку. При цьому таке постійне представництво прирівнюється з метою оподаткування до платника податку, який провадить свою діяльність незалежно від такого нерезидента.
У разі якщо нерезидент провадить свою діяльність в Україні та за її межами і при цьому не визначає прибуток від своєї діяльності, що ведеться ним через постійне представництво в Україні, сума прибутку, що підлягає оподаткуванню в Україні, визначається на підставі складення нерезидентом окремого балансу фінансово-господарської діяльності, погодженого з контролюючим органом за місцезнаходженням постійного представництва, з урахуванням вимог, визначених статтею 39 цього Кодексу.
У разі неможливості визначити шляхом прямого підрахування прибуток, отриманий нерезидентами з джерелом його походження з України, оподатковуваний прибуток визначається контролюючим органом як різниця між доходом та витратами, визначеними шляхом застосування до суми отриманого доходу коефіцієнта 0,7 з урахуванням вимог, визначених статтею 39 цього Кодексу. 
В підпункт 141.4.7 пункту 141.4 статті 141 в редакції Закону № 2245-VIII від 07.12.2017 Законом України № 466-IX від 16.01.2020 внесено зміни в п.п.141.4.7 п.п.141.4 ст. 141 цього Кодексу, і викладено в такій редакції: Суми прибутків нерезидентів, які провадять свою діяльність на території України через постійне представництво, оподатковуються в загальному порядку. При цьому таке постійне представництво прирівнюється з метою оподаткування до платника податку, який провадить свою діяльність незалежно від такого нерезидента. Постійне представництво визначає обсяг оподатковуваного прибутку, отриманого протягом звітного (податкового) періоду, відповідно до принципу "витягнутої руки". Оподатковуваний прибуток постійного представництва має відповідати прибутку незалежного підприємства, що здійснює таку саму або аналогічну діяльність у таких самих або аналогічних умовах і діє в повній незалежності від нерезидента, постійним представництвом якого воно є. Обсяг оподатковуваного прибутку постійного представництва розраховується відповідно до положень статті 39 цього Кодексу.
Статтею 3 ПК України встановлено, що податкове законодавство України складається з Конституції України; цього Кодексу; Митного кодексу України та інших законів з питань митної справи у частині регулювання правовідносин, що виникають у зв`язку з оподаткуванням митом операцій з переміщення товарів через митний кордон України (далі - законами з питань митної справи); чинних міжнародних договорів, згода на обов`язковість яких надана Верховною Радою України і якими регулюються питання оподаткування; нормативно-правових актів, прийнятих на підставі та на виконання цього Кодексу та законів з питань митної справи; рішень Верховної Ради Автономної Республіки Крим, органів місцевого самоврядування з питань місцевих податків та зборів, прийнятих за правилами, встановленими цим Кодексом.
Якщо міжнародним договором, згода на обов`язковість якого надана Верховною Радою України, встановлено інші правила, ніж ті, що передбачені цим Кодексом, застосовуються правила міжнародного договору.
Порядок застосування міжнародного договору України про уникнення подвійного оподаткування стосовно повного або часткового звільнення від оподаткування доходів нерезидентів із джерелом їх походження з України встановлено статтею 103 ПК, відповідно до пункту 103.1 якої застосування правил міжнародного договору України здійснюється шляхом звільнення від оподаткування доходів із джерелом їх походження з України, зменшення ставки податку або шляхом повернення різниці між сплаченою сумою податку і сумою, яку нерезиденту необхідно сплатити відповідно до міжнародного договору України.
Реченням першим пункту 103.2 статті 103 цього кодексу передбачено, що особа (податковий агент) має право самостійно застосувати звільнення від оподаткування або зменшену ставку податку, передбачену відповідним міжнародним договором України на час виплати доходу нерезиденту, якщо такий нерезидент є бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу (якщо відповідна умова передбачена міжнародним договором) і є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір України.
Конвенція між Урядом України і Урядом Республіки Кіпр про уникнення подвійного оподаткування та запобігання податковим ухиленням стосовно податків на доходи (далі Конвенція) ратифікована Верховною Радою України 04 липня 2013 року Законом № 412-VII та набула чинності для України 07 серпня 2013 року.
Згідно зі статтею 1 Конвенції її дія поширюється на осіб, які є резидентами однієї чи обох Договірних Держав.
Відповідно до пункту 1 статті 10 Конвенції дивіденди, що сплачуються компанією, яка є резидентом Договірної Держави, резиденту іншої Договірної Держави, можуть оподатковуватись у цій іншій Державі.
Положеннями пункту 2 статті 10 Конвенції встановлено, що такі дивіденди можуть також оподатковуватись у Договірній Державі, резидентом якої є компанія, що сплачує дивіденди, і відповідно до законодавства цієї Держави, але якщо особа - фактичний власник дивідендів є резидентом іншої Договірної Держави, податок, що стягується таким чином, не повинен перевищувати:
a) 5 % від загальної суми дивідендів, якщо фактичний власник володіє не менш ніж 20 відсотками капіталу компанії, що сплачує дивіденди, що сплачує дивіденди, або інвестував в придбання акцій чи інших прав компанії еквіваленті не менше 100000 євро;
b) 15 % від загальної суми дивідендів у всіх інших випадках.
Як встановлено пунктом 3 статті 10 Конвенції, термін «дивіденди» у випадку використання в цій статті означає дохід від акцій або інших прав, які не є борговими вимогами, що дають право на участь у прибутку, а також дохід від інших корпоративних прав, який підлягає такому самому оподаткуванню, як дохід від акцій відповідно до законодавства тієї Держави, резидентом якої є компанія, що розподіляє прибуток.
При цьому, згідно з пунктами 4 та 5 статті 10 Конвенції положення пунктів 1 і 2 цієї статті не застосовуються, якщо особа - фактичний власник дивідендів, яка є резидентом Договірної Держави, здійснює підприємницьку діяльність в іншій Договірній Державі, резидентом якої є компанія, що сплачує дивіденди, через розташоване в ній постійне представництво, і холдинг, стосовно якого сплачуються дивіденди, справді пов`язаний з таким постійним представництвом. У такому випадку застосовуються положення статті 7 цієї Конвенції. Якщо компанія, яка є резидентом Договірної Держави, одержує прибуток або доходи з іншої Договірної Держави, ця інша Держава не може стягувати будь-яких податків на дивіденди, що сплачуються компанією, за винятком, коли ці дивіденди сплачуються резиденту цієї іншої Держави або якщо холдинг, стосовно якого сплачуються дивіденди, справді пов`язаний з постійним представництвом, розташованим в цій іншій Державі, або стягувати з нерозподіленого прибутку податки на нерозподілений прибуток, навіть якщо дивіденди сплачуються або нерозподілений прибуток складається повністю або частково з прибутку або доходу, що утворюється у цій іншій Державі.
Статтею 7 Конвенції визначено, що прибуток підприємства Договірної Держави оподатковується тільки у цій Державі, якщо тільки підприємство не здійснює підприємницької діяльності в іншій Договірній Державі через розташоване в ній постійне представництво. Якщо підприємство здійснює підприємницьку діяльність як зазначено вище, прибуток підприємства може бути оподаткований в іншій Державі, але тільки в тій частині, яка стосується цього постійного представництва.(ч.1) З урахуванням положень пункту 3 цієї статті, якщо підприємство Договірної Держави здійснює підприємницьку діяльність в іншій Договірній Державі через розташоване в ній постійне представництво, то в кожній Договірній Державі цьому постійному представництву приписується прибуток, який воно могло б одержати, якби було окремим та самостійним підприємством, що здійснює таку саму або аналогічну діяльність у таких самих або аналогічних умовах, і діяло в повній незалежності від підприємства, постійним представництвом якого воно є (п.2). Під час визначення прибутку постійного представництва допускається віднімання витрат, понесених для цілей постійного представництва, у тому числі управлінських та загально-адміністративних витрат, як у Державі, де розташоване постійне представництво, так і в будь-якому іншому місці (3). Настільки, наскільки в Договірній Державі визначення згідно її законодавства прибутку, що приписується постійному представництву, на основі пропорційного розподілу загальної суми прибутку підприємства між його різними підрозділами, є звичайною практикою, ніщо в пункті 2 цієї статті не перешкоджатиме цій Договірній Державі визначати оподатковуваний прибуток шляхом такого пропорційного розподілу, як це диктується практикою; прийнятий спосіб розподілу, однак, повинен бути таким, щоб його результати відповідали принципам, які містяться в цій статті (4). Жодний прибуток не приписується постійному представництву на основі простої закупки постійним представництвом товарів або виробів для підприємства (5).Для цілей попередніх пунктів прибуток, що приписується постійному представництву, визначається щороку одним і тим самим методом, якщо тільки немає достатньої і вагомої причини для його зміни (6).
Відтак, можливість сплати пониженої ставки податку у разі виплати дивідендів нерезиденту обумовлена відсутністю здійснення фактичним отримувачем доходів підприємницької діяльності через розташоване у цій державі постійне представництво, і холдинг, стосовно якого сплачуються дивіденди, справді пов`язаний з таким постійним представництвом.
Відповідно до другого речення пункту 1 статті 7 Конвенції якщо підприємство здійснює підприємницьку діяльність як зазначено вище, прибуток підприємства може бути оподаткований в іншій Державі, але тільки в тій частині, яка стосується цього представництва.
За положеннями пунктів 1 та 2 статті 5 Конвенції для цілей цієї Конвенції термін «постійне представництво» означає постійне місце діяльності, через яке повністю або частково здійснюється підприємницька діяльність підприємства.
Термін «постійне представництво», зокрема, включає: a) місце управління; b) філіал; c) офіс; d) фабрику; e) майстерню; f) установку або споруду для розвідки природних ресурсів; g) шахту, нафтову або газову свердловину, кар`єр чи будь-яке інше місце видобутку природних ресурсів; та h) склад або інше приміщення, що використовується для продажу товарів.
Відповідно до пункту 5 статті 5 Конвенції, незважаючи на положення пунктів 1 і 2 цієї статті, якщо особа, інша ніж агент з незалежним статусом, до якого застосовується пункт 6 цієї статті, діє від імені підприємства та має, та звичайно використовує повноваження в Договірній Державі укладати контракти від імені підприємства, то це підприємство розглядається як таке, що має постійне представництво в цій Державі стосовно будь-якої діяльності, яку ця особа виконує для підприємства за винятком, якщо діяльність цієї особи обмежується тією, що зазначена в пункті 4 цієї статті, яка якщо і здійснюється через постійне місце діяльності, не може перетворити це постійне місце діяльності у постійне представництво відповідно до положень цього пункту.
За змістом пункту 6 статті 5 Конвенції підприємство не розглядається як таке, що має постійне представництво в Договірній Державі, лише якщо воно здійснює підприємницьку діяльність у цій Державі через брокера, комісіонера чи будь-якого іншого агента з незалежним статусом за умови, що ці особи діють у межах своєї звичайної діяльності. Однак, якщо діяльність такого агента здійснюється повністю від імені цього підприємства і якщо між цим підприємством і агентом в їхніх комерційних і фінансових зв`язках існують або встановлюються умови, які відрізняються від тих, які могли б існувати між незалежними підприємствами, він не вважатиметься агентом з незалежним статусом у значенні цього пункту.
З огляду на положення статті 5 Конвенції господарська діяльність нерезидента, що здійснюється через його представництво в Україні, не підпадає під визначення «постійне представництво» виключно у тому випадку, коли представництво здійснює будь-яку з перелічених у частині четвертій статті 5 Конвенції видів діяльності з обов`язковою умовою, що така діяльність має підготовчий або допоміжний характер відносно діяльності материнської компанії.
У постанові Верховного Суду від 21 грудня 2022 року у справі 200/7051/20-а зроблено висновок, що з урахуванням положень Модельної Конвенції ОЕСР, на основі якої підписано Угоду між Урядом Україною та Урядом Республіки Кіпр про уникнення подвійного оподаткування стосовно податків на доход і майно, наведені критерії для оцінки діяльності представництв як допоміжної або підготовчої. Так, відповідно до пунктів 23 та 24 офіційного коментаря до Модельної Конвенції ОЕСР діяльність представництва не може вважатись такою, що має допоміжний характер, якщо вона переважно здійснює такі ж функції, що і материнська компанія. Тобто, якщо основний вид діяльності представництва є тотожнім з видом діяльності нерезидента (материнської компанії), визначеним у статутним документах нерезидента, представництво в цілях оподаткування розглядається як постійне представництво. Для розмежування "постійного" представництва від "непостійного" (некомерційного), слід виділити ключові характеристики, які слугують базою для їх розмежування. Насамперед, діяльність непостійного представництва має виключно підготовчий або допоміжний характер щодо діяльності компанії нерезидента і має бути відмінною від статутних функцій материнської компанії.
Аналогічна правова позиція висловлена Верховним Судом України у постанові від 15 березня 2016 року (справа № 826/14127/14) у подібних правовідносинах.
Наведене дає підстави для висновку, що у разі здійснення представництвом нерезидента видів або виду діяльності, яка є повністю або частково тотожною основній діяльності нерезидента, або особа, (інша ніж агент з незалежним статусом) діє від імені підприємства та має, та звичайно використовує повноваження в Договірній Державі укладати контракти від імені підприємства, то це підприємство розглядається як таке, що має постійне представництво в цій Державі стосовно будь-якої діяльності.
Суд встановив, що зі змісту статуту та змін до нього, метою господарської діяльності компанії BKW GROUP LTD є управління інвестиціями та фінансування. При цьому, звичайною формою здійснення діяльності з управління корпоративних прав є їх купівля-продаж, прийняття рішення про виплату дивідендів (або їх реінвестування) та прийняття інших організаційно-розпорядчих рішень.
Компанію BKW GROUP LTD створено в 2015 році, її засновниками є фізичні особи - резиденти України ОСОБА_2 і ОСОБА_1 , від початку також була фізична особа - резидент Кіпру Georgia Georgiou Christofi, і юридична особа-резидент Кіпру Excel-Services Director Limited.
Відповідно до інформації наданою ІКО Кіпр у листі від № 3.10.43.2/A.V.202 Р.781 від 18 травня 2020 року та 29 травня 2020 року зазначено, що її посадові особи не здійснювали окремих ділових поїздок в Україну з метою представлення інтересів компанії. Представлення інтересів компанії в Україні здійснювалось через тих директорів компанії, які є резидентами України ( ОСОБА_2 та ОСОБА_1 ). Також, компетентним органом Республіки Кіпр надано фінансові звіти BKW GROUP LTD за 2015-2018 роки, (опис фінансових звітів детально відображено в акті перевірки, сканкопії відповіді Республіки Кіпр додавались), за змістом яких встановлено, що до 2018 року компанія мала збитки та не сплачувала податки, в 2018 році кіпрською компанією отримані дивіденди від українських компаній та сплачено податок на прибуток з доходів нерезидентів лише на території України. В структурі доходів компанії 70% це дохід у вигляді дивідендів джерелом походження з України, а 30% дохід від продажу частки українського підприємства ТОВ "Бізон-Тех Добрива".
В примітці до звіту про фінансовий стан BKW GROUP LTD зазначено, що інвестиції в дочірні компанії складаються з інвестицій в українській компанії, тобто 100% інвестицій знаходяться на території України. Крім того, в листі зазначено, що в компанії не має тимчасових працівників і вона користується послугами за відповідними контрактами. Задля економії витрат функції компанії виконують директори та секретар компанії. Додатково Компанія здійснює необхідні функції за допомогою додаткових послуг від індивідуальних юридичних фірм, таких як Stelios & Americanos LLC, а також від компаній консультантів, таких як Deloitte Limited, на основі контрактів на такі послуги (бухгалтерія, допомога із підготовкою фінансової звітності, заповнення і подача податкової звітності, юридичні консультації та допомога у підготовці необхідних документів для компанії, включаючи рішення, сертифікати, довіреності, тощо). ОСОБА_2 і ОСОБА_1 , як акціонери компанії BKW GROUP LIMITED, не отримували ніякої винагороди за виконання функцій директорів компанії. Georgia Geoifgiou Christofi і Excel-Serve Directors Limited отримують фіксовану щорічну винагороду, яка не залежить від кількості напрацьованих годин чи діяльності компанії і складає 1 200 євро. У періоді з травня 2016 і по грудень 2019 цим директорам була виплачена сума в 4 200 євро.
Крім того, відповідно до даних Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань Міністерства юстиції України (https://usr.minjust.gov.ua), єдиним бенефіціарним власником Товариства, на час виплати дивідендів, є громадяни України - ОСОБА_2 і ОСОБА_1 .
Згідно інформації, розміщеної на офіційному сайті https://bkw.group, до складу BKW GROUP входить 16 юридичних осіб, зокрема, агрохолдинг LANDFORT, компанії BIZON TECH (дистриб`ютор насіння, добрив та засобів захисту росли), OCEAN INVEST (дистриб`ютор засобів захисту рослин) та Ambar Export (трейдер сільгосппродукції). Також зазначено, що структурування групи компаній BKW здійснено за підтримки Deloitte. Крім того, на сайті зазначено, що співзасновниками BKW Group є ОСОБА_2 і ОСОБА_1 .
Згідно з даними ITC «Податковий блок» станом на 31 грудня 2018 року до складу учасників Товариства входили: BKW GROUP LTD (Кіпр) - 99%; ОСОБА_2 - 0,5%; ОСОБА_1 - 0,5%.
Відповідно до інформації отриманої від компетентного органу Республіки Кіпр (№3.10.43.2/A.V.202 Р.781 від 29 травня 2020 року) надано копії протоколів загальних зборів учасників Товариства: протокол № 27 від 06.06.2018, згідно з яким виплаті підлягав нерозподілений прибуток позивача у сумі 3 000 000,00 грн, з яких 2 970 000,00 грн становили дивіденди BKW GROUP LTD (пропорційно проценту належних учаснику нерезиденту часток у статутному капіталі позивача на момент прийняття рішення виплату – 99%) і по 15 000,00 грн дивідендів ОСОБА_2 та ОСОБА_1 (пропорційно проценту належних їм часток у статутному капіталі позивача на момент прийняття рішення про виплату – по 0,5%); протокол № 28 від 19.06.2018, згідно з яким виплаті підлягав нерозподілений прибуток позивача у сумі 12 000 000,00 грн, з яких 11 880 000,00 грн становили дивіденди BKW GROUP LTD і по 60 000,00 грн дивідендів ОСОБА_2 та ОСОБА_1 
07.06.2018 року та від 21.06.2018 року позивач виплатив своєму учаснику BKW GROUP LTD (резидент Республіки Кіпр) дивіденди.
Згідно протоколу загальних зборів учасників Товариства №4 від 22 грудня 2016 року місце проведення: АДРЕСА_1 , присутні учасники ОСОБА_2 100% учасник, інші: BKW GROUP LTD в особі Боговіна В.В. та Коверника В.А., які діють на підставі довіреності від 12 грудня 2016 року, та ОСОБА_1 . За результатами проведених зборів прийнято рішення про внесення змін до Статуту Товариства відповідно до яких учасниками Товариства стають BKW GROUP LTD - 99% (в грошовому виразі 14850,00 грн), ОСОБА_2 - 0,5% (в грошовому виразі 75,00 грн), ОСОБА_1 - 0,5% (в грошовому виразі 75,00 грн).
За результатами здійснених операцій частка BKW GROUP LTD у статутному капіталі Товариства склала 99%.
Також надано протоколи загальних зборів інших українських підприємств, які входять до складу групи компаній BKW.
22 грудня 2016 року за адресою АДРЕСА_1 проведено також загальні збори ПП «Колосисте» (попередня назва ПП «ЛЕНДФОРТ ДНІПРО» (39672576)), TOB «Розагропродукт 2016» (40926696), TOB «Агрофірма Вишнювате» (40921623), Агрофірма «Відродження» у формі TOB (30844848), TOB «Аграрна Фірма Весна» (39674699), також за цією ж адресою 22.12.2017 проведено загальні збори TOB «Алоінс-Агро» (32721464). Питання, що розглядались на зазначених загальних зборах, стосувались придбання BKW GROUP LTD часток українських підприємств.
На підставі зазначених протоколів загальних зборів, укладено договори купівлі- продажу часток учасників в статутному капіталі українських підприємств, в ті ж дні в яких проведено збори, однак за місцем реєстрації відповідних українських підприємств.
Також, за адресою вул. Якова Новицького, буд. 11, м. Запоріжжя проведено загальні збори учасників з питання погодження виплати дивідендів, зокрема: TOB «Аграрна Фірма Весна», TOB «Агрофірма Вишнювате», TOB «НВП АГРОФІРМА «СОЛОДКОВОДНЕ», TOB Агрофірма «Відродження», TOB «Придонецьке», ПП «Колосисте». BKW GROUP LTD, на вказаних зборах, представлена власними директорами на підставі довіреностей Боговіним В.В. та Коверником В.А.
Компетентним органом Республіки Кіпр також надано довіреності від 12 грудня 2017 року та від 22 грудня 2016 року (м. Київ), в яких BKW GROUP LTD представлено директором EXCEL-SERVE DIRECTORS LIMITED в особі Mr. Christos Michael, надає право ОСОБА_2 та ОСОБА_1 на представлення інтересів BKW GROUP LTD в тому числі, здійснювати всі або будь-які дії, в тому числі укладати, керувати, нести ділові справи, пов`язані з бізнесом та справами компанії, укладати від імені Компанії будь-які правочини.
За даними Державного реєстру фізичних осіб про суми виплачених доходів ОСОБА_2 та ОСОБА_1 протягом 2016-2018 років отримували регулярний дохід, у вигляді заробітної плати, від українських підприємств (ПП «БІЗОН -ТЕХ 2006», ПП «БІЗОН-TEX ДОБРИВА», ПП «БІЗОН-ТЕХ 2012», TOB «НОВА СІЧ»; від ПП «БІЗОН -ТЕХ 2006», ПП «БІЗОН-ТЕХ ДОБРИВА»), та не встановлено жодного доходу отриманого ними, джерелом походження з-за кордону. 
Враховуючи вищевикладене, суд приходить до висновку про те, що всі договори з придбання та продажу корпоративних прав укладались в Україні ОСОБА_2 та ОСОБА_1 . Ними ж вчинялись юридичні дії у вигляді участі на зборах засновників українських підприємств, які є активами компанії BKW GROUP LTD. Відповідні дії здійснювались ОСОБА_2 та ОСОБА_1 на підставі довіреностей, наданих компанією BKW GROUP LTD 22 грудня 2016 року і 12 грудня 2017 року, відповідно до яких мають повноваження укладати контракти від імені компанії BKW GROUP LTD (такі повноваження передбачені статусом директорів компанії, а також довіреностями від 22 грудня 2016 і від 12 грудня 2017 року), тому відносини між ОСОБА_2 та ОСОБА_1 , та компанією BKW GROUP LTD впливають на умови та економічні результати діяльності осіб, яких вони представляють, що свідчить про їх пов`язаність, а також такі дії підпадають під визначення постійного представництва пп.14.1.193 п.14.1 ст.14 ПК України.
Суд вказує, що діяльність, яка здійснювалась в Україні ОСОБА_2 та ОСОБА_1 в інтересах компанії BKW GROUP LTD, становить, власне, предмет господарської діяльності компанії-нерезидента і не може вважатись діяльністю допоміжного характеру.
Така діяльність виходила за межі діяльності підготовчого та допоміжного характеру з огляду на той факт, що діяльність постійного представництва співпадає з основною діяльністю нерезидента та становить значну його частину.
Більш того, в силу положень п.5 ст. 5 Конвенції вважається, що підприємство договірної держави (компанія BKW GROUP LTD) розглядається як таке, що має постійне представництво в Україні, оскільки в Україні діють від імені підприємства особи інші, ніж агенти з незалежним статусом ( ОСОБА_2 та ОСОБА_1 ), які мають та звичайно використовують повноваження укладати в Україні контракти від імені підприємства, тобто здійснюють основну діяльність цієї компанії - нерезидента.
Таким чином, положення ст. 7 Конвенції дозволяють застосування в Україні будь-яких правил, спрямованих на стягнення з компанії BKW GROUP LTD податку, яка здійснює діяльність в Україні через постійне представництво. Таким правилом, є підпункт 141.4.2 пункту 141.4 статті 141 цього Кодексу, який зобов`язує особу (ТОВ «АГРОФІРМА ВИШНЮВАТЕ»), що виплачує доходи на користь нерезидента утримати з відповідних доходів податок за ставкою 15%.
Враховуючи той факт, що ТОВ «АГРОФІРМА ВИШНЮВАТЕ» є пов`язаною особою із компанією BKW GROUP LTD (з огляду на спільних бенефіціарів - ОСОБА_2 та ОСОБА_1 ), ОСОБА_2 та ОСОБА_1 відіграють важливу роль в діяльності групи компаній, фактично розпоряджались усіма активами компанії BKW GROUP LTD в якості директорів, акціонерів та бенефіціарних власників компанії, укладали угоди купівлі-продажу часток українських підприємств, що є основним видом діяльності BKW GROUP LTD, можна виснувати, що ця компанія (BKW GROUP LTD) здійснює свою діяльність через постійне представництво, а ТОВ «АГРОФІРМА ВИШНЮВАТЕ» не може не знати про цю обставину під час виплати доходу, оскільки зазначені особи приймали участь в загальних зборах і вирішували питання про виплату дивідендів.
Таким чином, в порушення підпункту 141.4.2 пункту 141.4 статті 141 ПК України, позивач безпідставно застосував ставку податку на доходи нерезидентів 5% замість 15%, що призвело до заниження податку.
Щодо доводів представника позивача, відносно того, що «інвестиційна діяльність» не є тотожною визначенню «господарська діяльність», а тому утворення «постійного представництва» BKW GROUP LTD в Україні неможливе, суд зазначає наступне.
Згідно п.п.3.2 ст. 3 ПК України, якщо міжнародним договором, згода на обов`язковість якого надана Верховною Радою України, встановлено інші правила, ніж ті, що передбачені цим Кодексом, застосовуються правила міжнародного договору.
В даних правовідносинах підлягає застосуванню міжнародний договір - Конвенція між Урядом України і Урядом Республіки Кіпр про уникнення подвійного оподаткування та запобігання податковим ухиленням стосовно податків на доходи.
Зменшення ставки податку при виплаті доходів із джерелом їх походження з України передбачено п.а) ч.2 с. 10 Конвенції при наявності умов, порядку та підстав її застосування. Для цілей цієї Конвенції, використовуються терміни «підприємницька діяльність» (п.k ч.1 ст.3 (надання професійних послуг та інша діяльність незалежного характеру), «постійне представництво», «місце діяльності» (ч.1 ст.5, прибуток від підприємницької діяльності (ст.7).
Також в Конвенції термін «постійне представництво» означає постійне місце діяльності, через яке повністю або частково здійснюється підприємницька діяльність підприємства та, включає: a) місце управління; b) філіал; c) офіс; d) фабрику; e) майстерню; f) установку або споруду для розвідки природних ресурсів; g) шахту, нафтову або газову свердловину, кар`єр чи будь-яке інше місце видобутку природних ресурсів; та h) склад або інше приміщення, що використовується для продажу товарів.
Тобто, наявність/відсутність у даних правовідносинах постійного представництва розглядається у значенні, яке наведено у Конвенції, і характеризується такими ознаками: здійснення певного виду підприємницької діяльності компанією-нерезидентом в Республіці Кіпр, наявність місця управління на території України, вид підприємницької діяльності, яка здійснюється на території України компанією-нерезидентом.
За визначеннями Конвенції, термін «підприємницька діяльність» включає надання професійних послуг та іншу діяльність незалежного характеру.
Ураховуючи, що основним видом діяльності компанії-нерезидента є діяльність (основна, професійна) з управління інвестиціями та фінансування, то висновується, що така діяльність повністю співпадає з діяльністю, яка здійснювалась на території України ОСОБА_2 та Коверником В.А. на підставі довіреностей від імені та за дорученням нерезидента - BKW GROUP LTD.
Іншими словами, компанія-нерезидент BKW GROUP LTD, яка займається на території Республіки Кіпр підприємницькою діяльністю з управління інвестиціями та фінансування, в особі представників Боговіна В.В. та Коверника В.А. здійснювала підприємницьку діяльність з придбання, управління інвестиціями та їх фінансування на території України, що підтверджує позицію контролюючого органу про утворення на території України постійного представництва компанії-нерезидента.
Окрім того, аналізуючи приписи національного законодавства, зазначається наступне.
Визначення терміну «постійне представництво» наведено у підпункті 14.1.193 пункту 14.1 статті 14 ПК України, згідно з яким це постійне місце діяльності, через яке повністю або частково проводиться господарська діяльність нерезидента в Україні, зокрема: місце управління; філія; офіс; фабрика; майстерня; установка або споруда для розвідки природних ресурсів; шахта, нафтова/газова свердловина, кар`єр чи будь-яке інше місце видобутку природних ресурсів; склад або приміщення, що використовується для доставки товарів, сервер.
Зі свого боку підпункт 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 ПК України встановлює, що господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.
Міжнародним договором передбачається застосування терміну «підприємницька діяльність», яка на погляд суду є більш ширшим поняттям, аніж «господарська діяльність».
Разом з тим, під час застосування цієї Конвенції Договірною Державою будь-який термін, не визначений у Конвенції, має, якщо з контексту не випливає інше, те значення, яке надається йому законодавством цієї Держави стосовно податків, на які поширюється дія цієї Конвенції.
Порівнюючи поняття «інвестиційної діяльності» з «господарською діяльністю», слід зазначити таке.
Спеціальним законом, спрямованим на регулювання інвестиційної діяльності, є Закон України «Про інвестиційну діяльність» (далі - Закон).
Інвестиційною діяльністю є сукупність практичних дій громадян, юридичних осіб і держави щодо реалізації інвестицій (частина 1 статті 2 Закону).
Частина 2 статті 2 Закону передбачає, що інвестиційна діяльність провадиться на основі:
інвестування, що здійснюється громадянами, недержавними підприємствами, господарськими асоціаціями, спілками і товариствами, а також громадськими і релігійними організаціями, іншими юридичними особами, заснованими на колективній власності;
державного інвестування, що здійснюється органами державної влади за рахунок коштів державного бюджету, позичкових коштів, а також державними підприємствами та установами за рахунок власних і позичкових коштів;
місцевого інвестування, що здійснюється органами місцевого самоврядування за рахунок коштів місцевих бюджетів, позичкових коштів, а також комунальними підприємствами та установами за рахунок власних і позичкових коштів;
державної підтримки для реалізації інвестиційних проектів;
іноземного інвестування, що здійснюється іноземними державами, юридичними особами та громадянами іноземних держав;
спільного інвестування, що здійснюється юридичними особами та громадянами України, юридичними особами та громадянами іноземних держав.
Аналіз приписів Закону України «Про інвестиційну діяльність» дають підстави для висновку, що здійснення інвестиційної діяльності, передбачає, що господарюючі суб`єкти, які професійно займаються інвестиційною діяльністю здійснюють цілеспрямований процес пошуку інвестиційних ресурсів, вибір предмету інвестицій та управління ними, їх фінансування з метою отримання прибутку. Цей процес супроводжується прийняттям рішення про інвестування, або припинення інвестування, контроль за інвестиціями, їх облік, регулювання тощо.
При цьому, необхідно виокремлювати, що є головною (основною) метою діяльності суб`єкта господарювання, і чи не здійснюється інвестиційна діяльність поряд з основною або для розвитку основної діяльності. І навпаки, для професійних інвесторів інвестиційна діяльність якраз і є основною господарською діяльністю, і є самостійним видом доходів.
Відтак, інвестиційна діяльність є різновидом господарської (підприємницької діяльності), яка здійснюється з метою отримання прибутку.
Вказані висновки суду зроблені також з урахуванням приписів підзаконних нормативно-правових актів, зокрема згідно Кодів видів економічної діяльності (2010) та пояснень до них, Клас 64.99 включає: надання фінансових послуг (крім страхування та пенсійного забезпечення), пов`язаних із розміщенням фінансових коштів, в тому числі інвестиційну діяльність за власний рахунок.
Національне положення (стандарт) бухгалтерського обліку 1 «Загальні вимоги до фінансової звітності», затверджене наказом Міністерства фінансів України від 07 лютого 2013 року № 73, передбачає, що в звіті про рух грошових коштів відображаються надходження і вибуття грошових коштів (грошей) протягом звітного періоду в результаті операційної, інвестиційної та фінансової діяльності.
Метою Міжнародного стандарту бухгалтерського обліку 7 «Звіт про рух грошових коштів» є визначення вимог до надання інформації про минулі зміни грошових коштів суб`єкта господарювання та їх еквівалентів за допомогою звіту про рух грошових коштів, який розмежовує грошові потоки протягом періоду від операційної, інвестиційної та фінансової діяльності.
Отже, як приписами Конвенції, так і приписами національного законодавства інвестиційна діяльність розглядається як один із видів господарської діяльності.
Правові висновки щодо вказаного питання викладені у постанові Верховного Суду 20 березня 2025 року у справі № 280/4264/21, які враховуються судом у відповідності до частини п`ятої статті 242 Кодексу адміністративного судочинства (далі - КАС України).
Щодо доводів позивача про неналежність оформленого відповідачем запиту компетентного органу Республіки Кіпр, суд зазначає, що відповідно до матеріалів справи оцінка запиту здійснена компетентним органом Республіки Кіпр - Міністерством фінансів Республіки Кіпр яким наданий лист №3.10.43.2/A.V.202 Р.781 від 29 травня 2020 року. Відомості надані на запит компетентним органом Республіки Кіпр не можуть вважатись недостовірними та/або ставить під сумнів у зв`язку з недоліками відповідного запиту.
Доказів протилежного позивачем не надано. 
Враховуючи вищенаведене, у податкове повідомлення-рішення № 00018280718 від 27.01.2022 форми «Д», є правомірним та не підлягає скасуванню.
Стосовно податкового повідомлення-рішення № 00018300718 від 27.01.2022 форма «Р» про збільшення позивачу податкового зобов`язання за платежем єдиний податок з сільськогосподарського товаровиробника, у яких частка сільськогосподарського товаровиробника за попередній податковий рік дорівнює або перевищує 75%, і штрафу, слід зазначити наступне.
Так, в ході перевірки позивач надав позивачу дані статистичної звітності за формами №29-сх, № 50-сх та №4-сх та документи про списання насіння, добрив і засобів захисту рослин. При співставленні площ земельних ділянок, засіяних сільськогосподарськими культурами, та площі ріллі виникає розбіжність, що відповідає квадратурі сіножатей і пасовищ, котрі використовуються підприємством на правах оренди. 
У пункті 291.2 ст. 291 ПК України зазначено спрощена система оподаткування, обліку та звітності - особливий механізм справляння податків і зборів, що встановлює заміну сплати окремих податків і зборів, встановлених пунктом 297.1 статті 297 цього Кодексу, на сплату єдиного податку в порядку та на умовах, визначених цією главою, з одночасним веденням спрощеного обліку та звітності.
Відповідно до пункту 292-1.1 ст. 2921 ПК України об`єктом оподаткування для платників єдиного податку четвертої групи є площа сільськогосподарських угідь (ріллі, сіножатей, пасовищ і багаторічних насаджень) та/або земель водного фонду (внутрішніх водойм, озер, ставків, водосховищ), що перебуває у власності сільськогосподарського товаровиробника або надана йому у користування, у тому числі на умовах оренди.
У пункті 292-1.2. ст. 2921 ПК України базою оподаткування податком для платників єдиного податку четвертої групи для сільськогосподарських товаровиробників є нормативна грошова оцінка 1 гектара сільськогосподарських угідь (ріллі, сіножатей, пасовищ і багаторічних насаджень) з урахуванням коефіцієнта індексації, визначеного станом на 1 січня базового податкового (звітного) року відповідно до порядку, встановленого цим Кодексом для справляння плати за землю.
З акту перевірки встановлено, що позивач при нарахуванні податкових зобов`язань зі сплати єдиного податку 4 групи застосував до земельних ділянок, які є сіножатями і пасовищами, відповідну нормативну грошову оцінку для сіножатей і пасовищ.
Відповідач не заперечує, що позивач сплачував єдиний податок за сіножаті та пасовища відповідно до нормативної грошової оцінки для цього виду землі, проте вважає, що при використанні сіножатей і пасовищ для вирощування сільськогосподарських культур, до таких земель має застосовуватись нормативна грошова оцінка ріллі.
Водночас, відповідно до підпункту 14.1.42 п.14.1 ст. 14 ПК України сукупність відомостей і документів про місце розташування та правовий режим земельних ділянок, їх оцінку, класифікацію земель, кількісну та якісну характеристики, розподіл серед власників землі та землекористувачів, підготовлених відповідно до закону містяться в державному земельному кадастрі.
Доказів того, що сіножаті та пасовища, які оброблялись позивачем, є ріллею згідно з даними державного земельного кадастру, не надано.
Згідно з частинами 1 і 2 статті 20 Земельного кодексу України при встановленні цільового призначення земельних ділянок здійснюється віднесення їх до певної категорії земель та виду цільового призначення, а віднесення земельних ділянок до певної категорії та виду цільового призначення земельних ділянок здійснюється щодо земельних ділянок, якими розпоряджаються Верховна Рада Автономної Республіки Крим, Рада міністрів Автономної Республіки Крим, органи виконавчої влади та органи місцевого самоврядування, - за рішенням відповідного органу.
До матеріалів справи не долучено доказів віднесення органами місцевого самоврядування тих сіножатей і пасовищ, що оброблялись позивачем, до виду рілля.
Податковий кодекс України не містить положень, які б допускали можливість застосування нормативної грошової оцінки ріллі до ділянок, які визначені як сіножаті чи пасовища державними органами чи органами місцевого самоврядування, але використовуються для вирощування сільськогосподарської продукції.
Щодо нормативної грошової оцінки земельних ділянок суд зазначає, що відповідно до наведених у ст. 1 Закону України «Про оцінку землі» визначень термінів: нормативна грошова оцінка земельних ділянок - капіталізований рентний дохід із земельної ділянки, визначений за встановленими і затвердженими нормативами; капіталізація - визначення вартості об`єкта оцінки на підставі чистого операційного або рентного доходу від його використання; рентний дохід (земельна рента) - дохід, який можна отримати із землі як фактора виробництва залежно від якості та місця розташування земельної ділянки; бонітування ґрунтів - порівняльна оцінка якості ґрунтів за їх основними природними властивостями, що мають сталий характер і суттєво впливають на врожайність сільськогосподарських культур, вирощуваних у конкретних природно-кліматичних умовах.
У ст. 6 Закону України «Про оцінку землі» зазначено, що суб`єктами оціночної діяльності у сфері оцінки земель є, зокрема, органи виконавчої влади та органи місцевого самоврядування, що здійснюють управління у сфері оцінки земель, а також юридичні та фізичні особи, заінтересовані у проведенні оцінки земельних ділянок. Відповідно до ст. 23 цього закону технічна документація з бонітування ґрунтів та нормативної грошової оцінки земельних ділянок затверджується відповідною сільською, селищною, міською радою.
У пункті 1 Методики нормативної грошової оцінки земель сільськогосподарського призначення затвердженої Постановою Кабінету Міністрів України № 831 від 16.11.2016 (ця постанова втратила чинність на підставі Постанови Кабінету Міністрів України № 1147 від 03.11.2021) зазначено, що нормативна грошова оцінка земель сільськогосподарського призначення проводиться окремо за сільськогосподарськими угіддями (ріллею, багаторічними насадженнями, сіножатями, пасовищами, перелогами) та несільськогосподарськими угіддями на землях сільськогосподарського призначення. У пункті 2 вказаної методики зазначено, що інформаційною базою для нормативної грошової оцінки земель сільськогосподарського призначення, у тому числі земель під господарськими будівлями і дворами, є відомості Державного земельного кадастру (кількісна і якісна характеристика земель, бонітування ґрунтів, економічна оцінка земель), документація із землеустрою.
До матеріалів справи не долучено доказів того, що використана позивачем при нарахуванні єдиного податку нормативна грошова оцінка для сіножатей і пасовищ є невірною. 
У пункті 293.9 ст. 293 ПК України зазначено, що для платників єдиного податку четвертої групи розмір ставок податку з одного гектара сільськогосподарських угідь та/або земель водного фонду залежить від категорії (типу) земель, їх розташування та становить (у відсотках бази оподаткування): 293.9.1 для ріллі, сіножатей і пасовищ (крім ріллі, сіножатей і пасовищ, розташованих у гірських зонах та на поліських територіях, а також сільськогосподарських угідь, що перебувають в умовах закритого ґрунту) - 0,95.
Отже, законодавством не передбачено обов`язок платника єдиного податку 4 групи при нарахуванні податкових зобов`язань за сіножаті та пасовища, що обробляються ним як рілля, враховувати нормативну грошову оцінку для ріллі, адже оцінка землі та віднесення землі до певного виду є виключною компетенцією її власника, а результати оцінки залежать від низки характеристик землі, а не від того, як вона використовується орендарем.
Висновки відповідача про те, що при нарахуванні зобов`язань з єдиного податку 4 групи, необхідно застосовувати нормативну грошову оцінку землі виду рілля до тих земель, які є сіножатями і пасовищами, але використовуються для вирощування сільськогосподарських культур, не знайшли свого підтвердження. Ці висновки є нормативно необґрунтованими.
Оскільки віднесення земель до певного виду чи категорії знаходиться поза межами компетенції відповідача, то безпідставними є його доводи про необхідність застосування до земель, які хоча і обробляються, але не визнанні ріллею органами місцевого самоврядування, нормативної грошової оцінки ріллі.
Натомість, аналіз, зроблений відповідачем, як органом, який реалізує державну податкову політику, не є допустимими доказами того факту, що позивач використовує угіддя за напрямком «рілля», оскільки за приписами статей 188, 189 Земельного кодексу України, статті 5 Закону України «Про державний контроль за використанням та охороною земель» самоврядний контроль за використанням та охороною земель, який здійснюється сільськими, селищними, міськими, районними та обласними радами, не тотожний державному контролю та в будь-якому випадку не виключає необхідність фіксації саме органом виконавчої влади порушення використання земельної ділянки.
З огляду на дані нормативної грошової оцінки земель сільськогосподарського призначення, що перебувають у користуванні позивача, як єдиної підстави до визначення розміру ставки єдиного податку четвертої групи, а також враховуючи відсутність даних Держгеокадастру, як єдиного уповноваженого центрального органу державної влади, що здійснює контроль за використанням земель, щодо нецільового використання Товариством орендованих земель, суд дійшов висновку щодо безпідставності донарахування відповідачем Товариству вказаного податку.
Аналогічні правові висновки також відповідають правовій позиції Верховного Суду, викладеній в постанові від 31.01.2020 року по справі № 500/2430/18.
Отже, податкове повідомлення-рішення № 00018300718 від 27.01.2022 форма «Р» є таким, що не відповідає фактичним обставинам справи та підлягає скасуванню.
Суд вказує, що рішення суб`єкта владних повноважень повинно ґрунтуватися на оцінці усіх фактів та обставин, що мають значення. Мають значення, як правило, ті обставини, які передбачені нормою права, що застосовується.
Відповідно до ч. 2 статті 2 КАС України, у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони:
1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України;
2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано;
3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії);
4) безсторонньо (неупереджено);
5) добросовісно;
6) розсудливо;
7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації;
8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія);
9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення;
10) своєчасно, тобто протягом розумного строку.
Згідно з частинами 1, 2 статті 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
Відповідно до положень статті 90 КАС України суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні. Жодні докази не мають для суду наперед встановленої сили. Суд оцінює належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв`язок доказів у їх сукупності.
Вирішуючи питання щодо розподілу судових витрат, суд зазначає, що відповідно до частини 1, 3 статті 139 КАС України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.
При частковому задоволенні позову судові витрати покладаються на обидві сторони пропорційно до розміру задоволених позовних вимог.
Позивачем при зверненні до суду сплачений судовий збір у максимальному розмірі 24810,00 грн, з загальної ціни позову (2 096 064, 53 грн). 
Враховуючи, що під час судового розгляду підтверджено правомірність податкового повідомлення-рішення № 00018280718 від 27.01.2022 на загальну суму 1 852 861,25 грн (сума судового збору за оскарження якого перевищує максимальну ставку судового збору), підстави для розподілу судового збору відсутні.
Керуючись ст.ст. 139, 241-246, 255 КАС України, суд, -
ВИРІШИВ:
Позов Товариства з обмеженою відповідальністю «АГРОФІРМА ВИШНЮВАТЕ» до Головного управління ДПС у Запорізькій області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, - задовольнити частково.
Визнати протиправними та скасувати прийняте Головним управлінням ДПС у Запорізькій області податкове повідомлення-рішення № 00018300718 від 27.01.2022 форма «Р».
В задоволенні решти позовних вимог, - відмовити.
Розподіл судових витрат не здійснюється.
Рішення суду набирає законної сили відповідно до вимог статті 255 КАС України після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано.
У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.
Рішення може бути оскаржене в порядок та строки, передбачені ст.ст. 295, 297 КАС України. Апеляційна скарга на рішення суду подається протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення до Третього апеляційного адміністративного суду.

Повне найменування сторін та інших учасників справи:
Позивач - Товариство з обмеженою відповідальністю «АГРОФІРМА ВИШНЮВАТЕ» (вул. Центральна, 42, с. Вишнювате, Розівський район, Запорізька область, 70331; код ЄДРПОУ 40921623),
Відповідач - Головне управління ДПС у Запорізькій області (просп. Соборний, буд.166, м.Запоріжжя, 69107; код ЄДРПОУ ВП 44118663).

Повне судове рішення складено 26.01.2026.

Суддя Б.В. Богатинський