ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м  У к р а ї н и

02 грудня 2025 року 	м. Дніпро	справа № 160/12664/23	

Третій апеляційний адміністративний суд 
у складі колегії суддів: головуючого - судді  Сафронової С.В. (доповідач),
                               суддів:  Чепурнова Д.В., Коршуна А.О.,     

розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 24 березня 2025 року 
у адміністративній справі № 160/12664/23 за позовом Головного управління ДПС у Дніпропетровській області до Комунального підприємства «ПАВЛОГРАДЖИТЛОСЕРВІС» та третьої особи на стороні відповідача, яка не заявляє самостійних вимог щодо предмета спору - Павлоградської міської ради про надання дозволу на погашення податкового боргу за рахунок майна, -

ВСТАНОВИВ:

Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 26 квітня 2024 року відмовлено у задоволені адміністративного позову Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про надання дозволу на погашення суми податкового боргу у розмірі 623928,28 грн. за рахунок майна Комунального підприємства «ПАВЛОГРАДЖИТЛОСЕРВІС», що перебуває у податковій заставі.
Зазначене рішення суду першої інстанції оскаржено в апеляційному порядку позивачем по справі з підстав неповного з`ясування обставин, що мають значення для справи та порушення норм матеріального і процесуального права, у зв`язку з чим просить скасувати рішення суду першої інстанції та задовольнити позов.
Апеляційна скарга позивача мотивована тим, що у даному спірному випадку контролюючим органом дотримано процедуру звернення до суду із позовом про надання дозволу на погашення податкового боргу за рахунок майна що перебуває у податковій заставі, а  позов у цій справі подано до суду через те, що коштів на банківських рахунках відповідача виявилося недостатнім для погашення податкового боргу.
Зокрема, позивач посилається на зміст постанови Верховного Суду від 27.12.2024 якою задоволено частково касаційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області та скасовано рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 18.01.2024 і постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 03.07.2024 у справі №160/12664/23, а справу направлено на новий розгляд до суду першої інстанції саме з тих підстав, що судами неналежним чином не досліджено стан розрахунків відповідача з бюджетом та дійсний стан податкового боргу підприємства, проте за результатом нового розгляду даної справи рішенням Дніпропетровського окружного суду від 24.03.2025, яке предметом оскарження на даний час, у задоволенні позовних вимог ГУ ДПС у Дніпропетровській області відмовлено без урахування висновків та рекомендацій Верховного Суду, що вже були надані у постанові від 27.12.2024, зокрема: не досліджено фактичну наявність/відсутність заборгованості в межах справи 804/7146/16, яка була ключовим предметом спору та підставою для скасування попередніх рішень; не виконано зобов`язання провести всебічний, повний та об`єктивний аналіз доказів, як цього вимагав Верховний Суд, а також без належного аналізу стану розрахунків підприємства з бюджетом, незважаючи на наявність значної кількості задоволених та не виконаних судових рішень про примусове стягнення сум податкової заборгованості, та без надання жодної  оцінки положень 
ст.87.9 ПК України, згідно якої у разі наявності у платника податків податкового боргу контролюючі органи зобов`язані зарахувати кошти, що сплачує такий платник податків, в рахунок погашення податкового боргу згідно з черговістю його виникнення незалежно від напряму сплати, визначеного платником податків. 
Окрім цього, позивач акцентує увагу апеляційної інстанції на тому, що вирішуючи спір у цій справі суд не надав належної оцінки доказам, які безпосередньо свідчать про наявність несплачених податкових зобов`язань, а саме в ІКП платника податків, наданої на вимогу суду за період з 2017 по січень 2025 року, вбачається інформація щодо зарахування поточних платежів у рахунок податкових зобов`язань за 2015 рік, зокрема, інформації в ІКП щодо облікового запису 30.01.2025 року яка містить наступну строку «Зменшено боргу минулих рокiв Податкова декларацiя з податку на додану вартiсть № 9254396969 по Платiжне доручення № 31 вiд 30.01.2025» з наступною строкою щодо нарахування пені за несвоєчасну сплату на Податкову декларацію з податку на додану вартiсть № 9254396969 вiд 16.12.2015, і це свідчить що 30.01.2025 у порядку черговості здійснюється часткове погашення заборгованості декларації від 16.12.2015 р. (дотримання приписів ст.87.9 ПК України, а відповідно, свідчить про формальність рішення суду першої інстанції внаслідок лише повторенням попередньої правової позиції, без врахуванням висновків суду касаційної інстанції, що є порушенням принципів верховенства права, змагальності та об`єктивності судового процесу.
При цьому, позивач наголошує, що з метою повного, об`єктивного та справедливого розгляду справи в суді апеляційної інстанції ним на підтвердження правомірності правової позиції ГУ ДПС у цій справі надаються додаткові документи які сформовані за допомогою ІКС «Податковий блок» підрозділ «Історія недоїмки» щодо деталізації черговості здійснення зарахувань поточних платежів в рахунок існуючої заборгованості по податку на додану вартість, код класифікації доходів бюджету 14010100 станом на час направлення апеляційної скарги (додаток №1,2), в яких для зручності сприйняття інформації додаток №1 містить інформацію тільки щодо всіх непогашених самостійно задекларованих зобов`язань платника податків (113 звітних періодів) та не включає суми нарахованих штрафних санкцій та пені. Звертаючи увагу апеляційного суду на те, що на теперішній час у порядку черговості поточними платежами здійснюється погашення податкової декларації №9254396969 від 16.12.2015 року із терміном сплати 30.12.2015 у розмірі 75191,90 грн. – строка №1 Витягу (додаток №1), позивач вказує, що строка №2, 8, 9 та 10 у додатку №1 містить посилання на податкові декларації, що були предметом позову у справі 804/7146/16 і залишалися не тільки на час подання позову у цій справі у 2023 році, а й залишаються актуальними станом на час направлення цієї апеляційної скарги, тобто, не так і були погашені боржником.
Окремо, на заперечення висновків суду першої інстанції у цій справі стосовно  наявної у довідці про стан розрахунків з бюджетом інформації про зазначені у графі «Сплачено-повернуто» про сплачені у рахунок погашення податкового боргу суми: з 01.01.2018 по 01.11.2023 – сплачена сума 1 400 529,77 грн.; і з 29.05.2019 по 15.05.2023 – сплачена сума 158 713,28 грн., позивач акцентує увагу на тому, що Комунальне підприємство «Павлограджитлосервіс» систематично не виконує свої податкові зобов`язання, а факт наявності протягом тривалого часу з 2011 року податкової заборгованості свідчить про стійку негативну динаміку не виконання обов`язків перед бюджетом, і на даний час залишаються не виконаними 6 судових рішень про стягнення податкового боргу, що набрали законної сили та одне знаходиться на поточному розгляді у суді першої інстанції, а  наявність у відповідача податкового боргу, який не може бути погашений за рахунок коштів на його рахунках в установах банку позивач вважає підтвердженим також тим, що за відображеними в ІКП інкасовими дорученнями  відповідачем лише частково погашався борг минулих років по податковим зобов`язанням, що виникло: по пені 01.10.2014 - 09.01.2023;  по податкові декларацiї з податку на додану вартiсть № 9236997197 від 19.11.2015 року - 06.02.2023; по податкові декларацiї з податку на додану вартiсть № 9215098438 вiд 20.10.2015 - 09.11.2021; по податковій декларацiї з податку на додану вартiсть № 9122131642 вiд 12.06.2015 - 29.05.2019; а поточною сплатою 20.06.2025 було зменшено борг минулих років по податковій декларації №9254396969 від 16.12.2015, але за  за судовим рішенням від 28.03.2017 у справі №804/7146/16 залишок несплаченої суми залишається у сумі 623 928,28 грн.
Обговоривши доводи апеляційної скарги та відзиву на неї, перевіривши повноту встановлення судом першої інстанції фактичних обставин та правильність застосування до них норм матеріального і процесуального права, колегія суддів вважає за необхідне задовольнити вимоги апеляційної скарги та скасувати рішення суду першої інстанції, виходячи з нижченаведеного.
Як встановлено за матеріалами справи, поданий Головним управлінням ДПС у Дніпропетровській області позов до Комунального підприємства «ПАВЛОГРАДЖИТЛОСЕРВІС» та третьої особи на стороні відповідача, яка не заявляє самостійних вимог щодо предмета спору Павлоградської міської ради «про надання дозволу на погашення податкового боргу за рахунок майна» вже виршувався по суті, і рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 18.01.2024, залишеним без змін постановою Третього апеляційного адміністративного суду від 03.07.2024, у задоволенні позову Головного управління ДПС у Дніпропетровській області було відмовлено з тих підстав, що позивачем не в повній мірі вжито заходи щодо стягнення коштів з рахунків у банках, обслуговуючих такого платника податків, як передумови до звернення до суду з даним адміністративним позовом в порядку, визначеному абзацом другим та третім п.95.3 ст.95 Податкового кодексу України, і при цьому, суди першої та апеляційної інстанції виходили з того, що направлені контролюючим органом до банківських установ інкасові доручення на перерахування до бюджету сум податкових зобов`язань Підприємства були повернуті без виконання не тільки через відсутність коштів на рахунках відповідача, а й з інших підстав, зокрема інкасові доручення частково виконані, частина стосується іншої суми за іншими судовими рішеннями, крім того частина долучених до матеріалів справи інкасових доручень не має на звороті інформації щодо відсутності коштів. Тобто, суди під час попереднього розгляду даної справи виходили з того, що належних доказів на підтвердження вчинення позивачем усіх необхідних заходів з метою доведення такої обставини, як відсутність коштів на момент звернення податкового органу до суду на усіх рахунках платника податків у банках, обслуговуючих такого платника суду не надано.
Крім того, судами під час попереднього розгляду даної справи було враховано, що станом на 15.03.2023 Підприємством до бюджету сплачено 156 551,29 грн, а за період з 01.01.2018 по 01.11.2023 в рахунок погашення податкового боргу з ПДВ було сплачено 1 400 529,77 грн, зокрема і на підставі інкасових доручень 158 713,28 грн, що свідчить про безпідставність доводів позивача про наявність у Підприємства суми податкового боргу на час звернення з цим позовом у розмірі 623 928,28 грн, яка підтверджена рішенням суду у справі №804/7146/16, а тому судами були зроблені висновки про відсутність підстав для надання дозволу на погашення усієї суми податкового боргу в сумі 623928, 28 грн.
Проте, постановою Верховного Суду від 27.12.2024 за результатом розгляду касаційної скарги Головного управління ДПС у Дніпропетровській області, утвореного на правах відокремленого підрозділу ДПС України було скасовано рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 18.01.2024 та постанову Третього апеляційного адміністративного суду від 03.07.2024 у справі №160/12664/23 з підстав неналежного дослідження судами стану розрахунків відповідача з бюджетом та не дослідження дійсного стану податкового боргу підприємства, а справу касаційною інстанціїєю було направлено на новий розгляд до суду першої інстанції саме виходячи з того, що висновки Дніпропетровського окружного адміністративного суду і Третього апеляційного адміністративного суду не відповідають вимогам ст.242 КАС України оскільки судами не були з`ясовані обставини справи та не досліджено зібрані у справі докази, що мають значення для правильного її вирішення, а зроблені у цій справі висновки є передчасними.
Як встановлено колегією суддів, рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 28.03.2017 у справі №804/7146/16 з Комунального підприємства «ПАВЛОГРАДЖИТЛОСЕРВІС» Павлоградської міської ради було стягнуто на користь державного бюджету податковий борг з податку на додану вартість у розмірі 623 928,28 грн., і зазначене рішення суду набрало законної сили 17.10.2017, а у зв`язку з несвоєчасною сплатою узгоджених грошових зобов`язань з ПДВ, Комунальному підприємству «ПАВЛОГРАДЖИТЛОСЕРВІС» Павлоградської міської ради відповідно до ст.129 Податкового кодексу України було нараховано пеню у розмірі 29 924,28 грн.
Відповідно до ст.59 Податкового кодексу України, у зв`язку з несплатою до бюджету сум податкового боргу, контролюючим органом в автоматичному режимі було сформовано на направлено на адресу відповідача податкову вимогу від 22.11.2013 №289-15, а відповідно до ст.89 Податкового кодексу України було прийнято рішення про опис майна у податкову заставу від 04.05.2011 №13241/10/24/398-3085472 на підставі якого проведено опис майна відповідача у податкову заставу, про що складено акти опису: акт від 12.03.2011 №11/10/24-37085472, у Державному реєстрі обтяжень рухомого майна 18.03.2011 зареєстровано податкову заставу за реєстраційним №10956367; акт від 13.05.2011 №23/10/24-37085472, у Державному реєстрі обтяжень рухомого майна 20.05.2011 зареєстровано податкову заставу за реєстраційним №11193504; акт від 20.12.2011 №74/10/24-37085472, у Державному реєстрі обтяжень рухомого майна 26.12.2011 зареєстровано податкову заставу за реєстраційним №12009612; акт від 20.07.2012 №11/10/19-3708547, у Державному реєстрі обтяжень рухомого майна 26.07.2012 зареєстровано податкову заставу за реєстраційним №12786695; акт від 15.12.2014 № 16/10/04-10-25-41-37085472, у Державному реєстрі обтяжень рухомого майна 17.12.2014 зареєстровано податкову заставу за реєстраційним № 14691080; акт від 24.05.2016 №25/10/04-10-17-37085472, у Державному реєстрі обтяжень рухомого майна 26.05.2016 зареєстровано податкову заставу за реєстраційним №15835422; акт від 30.05.2018 №37085472/5/10, у Державному реєстрі обтяжень рухомого майна 30.05.2018 зареєстровано податкову заставу за реєстраційним №16900897; акт від 12.03.2019 №37085472/8/10, у Державному реєстрі обтяжень рухомого майна 15.03.2019 зареєстровано податкову заставу за реєстраційним №17348501; акт від 29.07.2019 №37085472/29/10, у Державному реєстрі обтяжень рухомого майна 02.08.2019 зареєстровано податкову заставу за реєстраційним №26834650. Станом на 15.03.2023 загальна вартість майна відповідача описаного у податкову заставу становила 100 937,88 грн.
На виконання постанови Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 28.03.2017 у справі №804/7146/16 в порядку ст.95 Податкового кодексу України контролюючим органом виставлено інкасові доручення: №14060 від 09.11.2021, №14059 від 09.11.2021, №14483 від 24.01.2022, №14062 від 09.11.2021, №14390 від 08.12.2021 – які не виконані, але платіжні інструкції №26050 від 09.01.2023, №26230 від 06.02.2023, №26311 від 27.02.2023, №26303 від 27.02.2023, №26311 від 27.02.2023, №26310 від 27.02.2023 не містЯТь інформації на звороті вказаних інкасових доручень інформації щодо відсутності коштів; №26050 від 09.01.2023 – яке виконано на суму 47,78 грн; №26230 від 06.02.2023 – яке виконано на суму 165,49 грн; №14060 від 09.11.2021 – яке виконано на суму 265,63 грн; №14483 від 24.01.2022  – яке виконано на суму 19,60 грн; №14062 від 09.11.2021 – яке виконано на суму 35,29 грн; №14390 від 08.12.2021 – яке виконано на суму 39,51 грн; №14981 від 31.10.2022 – яке виконано на суму 7 860,94 грн; №26310 від 27.02.2023 – яке виконано на суму 18,19 грн; а також №14060 від 09.11.2021, №14059 від 09.11.2021, №14482 від 24.01.2022, №14483 від 24.01.2022, №14061 від 09.11.2021, №14062 від 09.11.2021, №14389 від 08.12.2021, №14390 від 08.12.2021, №14982 від 31.10.2022, №14981 від 31.10.2022 - які стосуються іншої суми 3 579 001,82 грн за іншими судовими рішеннями (платіжні інструкція №26049 від 09.01.2023, №26050 від 09.01.2023.
Оскільки вжиті контролюючим органом заходи, що передбачені нормами Податкового кодексу України з метою погашення податкового боргу, не призвели до погашення боргу, а стягнення коштів (боргу) по інкасовим дорученням виявилося неможливим за твердженням контролюючого органу із-за недостатності коштів на рахунках платника податків, позивач   саме і звернувся до суду у цій справі задля погашення усієї суми податкового боргу за рахунок майна платника податків, що перебуває у податковій заставі, проти чого відповідач заперечує наголошуючи на тому, що позивачем не доведена відсутність коштів на рахунках у банках Підприємства, що унеможливлює на теперішній час надання контролюючому органу судового дозволу на погашення суми податкового боргу за рахунок майна платника податків, оскільки процедура стягнення з платника податків податкового боргу за рахунок грошових коштів на розрахункових рахунках передує виникненню права податкового органу на звернення до суду щодо надання дозволу на погашення боргу за рахунок майна, що перебуває в податковій заставі.
Тобто, предметом спору у цій справі є погашення  податкового боргу платника податків за рахунок будь-якого майна такого платника, переданого у податкову заставу, але оскільки  рішення про погашення суми податкового боргу шляхом продажу майна, яке перебуває у податковій заставі приймається на підставі рішення суду, перевірці у судовому порядку підлягає не тільки питання наявності у платника податків податкового боргу, а й право контролюючого органу правом на звернення до суду із позовом про надання дозволу на погашення усієї суми податкового боргу за рахунок майна платника податків.
З огляду на положення пп.16.1.4 п.16.1 ст.16 Податкового кодексу України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), пп.14.1.15.5 пп.14.1.175 п.14.1 ст.14, пп.87.1 ст.87,  п.88.1. п.88.2 ст.88, п.89.2 ст.89,  п.95.1. п.95.2. п.95.3. ст.95 Податкового кодексу України колегія суддів наголошує, що податковий борг платника податків дійсно може бути погашений за рахунок будь-якого майна такого платника, переданого у податкову заставу, але при цьому для виникнення у контролюючого органу права на звернення до суду з позовом про надання дозволу на погашення усієї суми податкового боргу за рахунок майна платника податків є обов`язковими умовами є наявність сукупність таких обставин, як: наявність у платника податків податкового боргу внаслідок несплати в установлений законом строк узгоджених сум податкових зобов`язань; направлення платнику податків податкової вимоги про сплату податкового боргу не пізніше, ніж за 30 календарних днів до дня звернення до суду з відповідним позовом; відсутність коштів на рахунках платника податків у банках, обслуговуючих такого платника податків; у платника податків - боржника є майно, яке передано у податкову заставу і за рахунок вартості якого може бути погашено податковий борг. 
Виходячи з того, що судовій перевірці у цій справі підлягають саме перелічені у попередньому абзаці обставини, колегія суддів приймає до увагт вже встановлений Верховним Судом у цій справі беззаперечний факт виниклого та підтвердженого рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 28.03.2017 у справі №804/7146/16, яке набрало законної сили 17.10.2017, податкового боргу з податку на додану вартість Комунального підприємства «ПАВЛОГРАДЖИТЛОСЕРВІС» Павлоградської міської ради у розмірі 623928,28 грн., який вказаним рішення суду стягнуто на користь державного бюджету, що не спростовується відповідачем у цій справі. 
Колегією суддів встановлено, що під час розгляду даної справи судом першої інстанції за основу були узяті: твердження КП «ПАВЛОГРАДЖИТЛОСЕРВІС» Павлоградської міської ради про відсутність у нього заявленої до погашення у цій справі суми податкового боргу у розмірі 623928,28 грн, яка підтверджена судовим рішенням у справі №804/7146/16, оскільки Підприємством вказана заборгованість погашалася як самостійно так і на підставі направлених контролюючим органом до банківських установ інкасових доручень, зокрема, за період з 01.01.2018 по 01.11.2023 сплачено в рахунок погашення податкового боргу 1400529,77 грн, з яких на підставі інкасових доручень з рахунку НОМЕР_1 за період з 29.05.2019 по 15.05.2023 сплачено 158 713,28 грн.; довідка про стан розрахунків відповідача з бюджетом станом на 15.03.2023 (наданої контролюючим органом, а.с.74 т.1); та надана Підприємством інформація про ПДВ (а.с.193 т.1) - що у сукупності стало підставою для відмови у задоволені вимог позивача у звязку з відсутністю у відповідача заявленої суми податкового боргу у розмірі 623 928,28 грн на час звернення до суду з позовом у цій справі.
Переглядаючи в апеляційному порядку рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 24 березня 2025 року колегія суддів перш за все бере до уваги зауваження Верховного Суду у цій справі стосовно безпідставності врахування судами під час попереднього розгляду даної справи лише наданої Підприємством інформації про ПДВ та Довідки про стан розрахунків з бюджетом станом на 15.03.2023, яка містять узагальнюючу інформацію без зазначення в хронологічному порядку нарахованих та сплачених податкових зобов`язань та містять розбіжності щодо наявної заборгованості з ПДВ, і які не відображають в повній мірі дійсні обставини щодо фактичної наявності заборгованості, що рахується за відповідачем, але при цьому без дослідження судами інтегрованої картки платника податків - Комунального підприємства «ПАВЛОГРАДЖИТЛОСЕРВІС», хоча саме з наявної в матеріалах справи інтегрованої картки платника податків і можливо було б встановити дійсні обставини щодо суми заборгованості наявної у Підприємства станом на момент звернення контролюючого органу до суду з цим позовом, оскільки саме в інтегрованій картці платника податків відображається повна інформація щодо нарахованих та сплачених податкових зобов`язань в хронологічному порядку в розрізі конкретних податкових декларацій, а також нарахованих та сплачених фінансових санкцій та пені.
Тобто, апеляційний суд бере до уваги, що Верховний Суд підтверджуючи факт існування у відповідача податкового боргу та не спростовуючи можливості його часткового погашення у період з 17.10.2017 і по час звернення контролюючого органу з позовом до суду у цій справі 07.06.2023,  рекомендував судам під час розгляду справи після її повернення касаційною інстанцією звернути увагу на положення пункту 87.9 статті 87 Податкового кодексу України, яким унормовано порядок погашення податкового боргу, а саме встановлено, що у разі наявності у платника податків податкового боргу контролюючі органи зобов`язані зарахувати кошти, що сплачує такий платник податків, в рахунок погашення податкового боргу згідно з черговістю його виникнення незалежно від напряму сплати, визначеного платником податків, а також на те, що у такому ж порядку має відбуватися зарахування коштів, що надійдуть у рахунок погашення податкового боргу платника податків відповідно до статті 95 цього Кодексу або за рішенням суду у випадках, передбачених законом. Тобто, Верховним Судом наголошено, що у цій справі слід враховувати, що зазначене у платіжних документах призначення платежу не свідчить про те, що кошти, які сплачені (перераховані) за такими платіжними документами будуть зараховані саме у відповідності до вказаного призначення платежу.
Звертає увагу колегія суддів також на зауваженому Верховним Судом питанні щодо відсутності коштів на рахунках платника податків у банках, обслуговуючих такого платника податків, стосовно якого суди під час попереднього розгляду справи обґрунтовуючи свої висновки виходили тільки з того, що направлені позивачем до банківських установ інкасові доручення на перерахування до бюджету сум заборгованості з ПДВ КП«ПАВЛОГРАДЖИТЛОСЕРВІС» були частково виконані, частково повернуті без виконання через відсутність коштів на рахунках Підприємства, а частина взагалі не має на звороті інформації щодо відсутності коштів на рахунках, при тому, що частина таких доручень стосується іншої суми заборгованості за іншими судовими рішеннями. З вказаного приводу Верховний Суд зазначив, що повернення інкасових доручень банком без виконання через відсутність коштів на рахунках Підприємства, навіть якщо це було підставою для повернення не всіх направлених контролюючим органом інкасових доручень з наведених підстав, може бути доказом доводів позивача, що єдиним джерелом погашення податкового боргу Підприємства у розмірі, який відповідає сумам грошових зобов`язань у повернутих банком через відсутність коштів інкасових дорученнях, є майно відповідача, що знаходиться у податковій заставі. І відповідно, оскільки майно може бути джерелом погашення податкового боргу в разі відсутності грошових коштів (на рахунках та/або готівкою) у відповідній (необхідній) сумі, вирішення спору між сторонами у цій справі залежить від встановленого факту чи є на рахунках грошові кошти розмірі, що відповідає сумі податкового боргу, саме ця обставина є однією з визначальних та підлягає встановленню судом, зокрема й на підставі пояснень сторін, наданих ними або витребуваних судом належних доказів.
Отже, Верховний Суд зауважуючи на встановлені судами під час попереднього розгляду даної справи обставини відносно того, що долучені до матеріалів справи інкасові доручення та платіжні доручення, зокрема такі як №26050 від 09.01.2023, №26230 від 06.02.2023, №14060 від 09.11.2021, №14059 від 09.11.2021, №14483 від 24.01.2022, №14062 від 09.11.2021, №14390 від 08.12.2021 не мають на звороті інформації щодо відсутності коштів на рахунку платника, чітко зазначав, що вказівка на звороті вказаних інкасових та платіжних доручень сум, які були перераховані банківськими установами за такими платіжними документами, саме і свідчить про їх часткове виконання. Відповідно, колегія суддів апеляційної інстанції наголошує, що Верховним Судом в цій частині вже є встановленим факт того, що повернуті інкасові доручення як такі, що були частково виконані (на певну суму) і є свідченням недостатності коштів у платника податків для погашення податкового боргу саме за рахунок коштів, які перебувають у власності такого платника податків.
Також колегія суддів враховує, що за викладених вище обставин Верховним Судом саме і підсумовано, що зміст оскаржуваних рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 18.01.2024 та постанови Третього апеляційного адміністративного суду від 03.07.2024 у справі №160/12664/23 за позовом Головного управління ДПС у Дніпропетровській області до Комунального підприємства «ПАВЛОГРАДЖИТЛОСЕРВІС» і третьої особи Павлоградської міської ради (на стороні відповідача, яка не заявляє самостійних вимог щодо предмета спору) не надають підстав вважати, що судами було проведено співставлення того чи були направлені інкасові доручення в усі банківські установи та рахунки відкриті в Державній казначейській службі України, зазначені у довідках, що надані позивачем, з переліком відкритих Підприємством рахунків у фінансових установах (т.1 а.с.19, 31), а виходячи з положень абзацу першого пункту 95.3 статті 95 Податкового кодексу України Верховний Суд визнав за неможливе визнати законними і обґрунтованими рішення судів попередніх інстанцій у цій справі №160/12664/23 з підстав порушення принципу офіційного з`ясування обставин у справі та недотримання судами вимог процесуального закону щодо всебічного, повного та об`єктивного дослідження усіх обставин справи, невжиття належних та достатніх заходів для встановлення фактичних обставин справи, шляхом виявлення та витребування доказів, зокрема, з власної ініціативи, що саме і стало підставою для скасування як рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 18.01.2024 так і постанови Третього апеляційного адміністративного суду від 03.07.2024, з направленням справи №160/12664/23 на новий розгляд до суду першої інстанції. 
Оскільки постанова Верховного Суду є обов`язковою для врахування, що забезпечує єдність судової практики та дотримання законності, відповідно, при   повторному розгляді справи суд повинен не просто повторити процес, а й усунути конкретні недоліки, на які вказав Верховний Суд, чим в свою чергу забезпечується розгляд справи належним чином з урахуванням усіх доказів та обставин, що є запорукою досягнення справедливості. Отже, суд першої інстанції зобов`язаний був  у даному випадку враховувати висновки Верховного Суду при повторному розгляді даної справи, адже вони мають силу обов`язкового керівництва для всіх нижчих судів, що у даному випадку судом першої інстанції не виконано.
З огляду на відсутність у апеляційного суду права ігнорувати вже зроблені Верховним Судом висновки та те, що вказівки Верховного Суду під час повторного розгляду даної справи судом першої інстанції не були враховані, під час апеляційного перегляду оскаржуваного позивачем рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 24 березня 2025 року колегія суддів враховує перш за все інформацію, що міститься в інтегрованих картках КП «ПАВЛОГРАДЖИТЛОСЕРВІС» відповідно якої на час направлення позовної заяви жл суду обліковувався податковий борг з податку на додану вартість у сумі 8 648 958,87 грн., у зв`язку з чим ГУ ДПС у Дніпропетровській області постійно вживалися та вживаються заходи для погашення податкової заборгованості, у тому числі шляхом надіслання відповідачу податкової вимоги та звернення до суду з позовом про стягнення заборгованості.
Відхиляючи будь-які доводи сторін чи спростовуючи подані стороною докази, суд повинен у мотивувальній частині рішення навести правове обґрунтування і ті доведені фактичні обставини, з огляду на які ці доводи або докази не взято до уваги судом. Викладення у рішенні лише доводів та доказів сторони, на користь якої приймається рішення, є порушенням вимог процесуального закону щодо рівності всіх учасників судового процесу перед законом і судом.
Відмовляючи у позові, суд обмежився висновком про те, що позивачем у даному спірному випадку не направлялися інкасові доручення на всі відкриті банківські рахунки відповідача, а під час судового вирішення справи до суду не було надано належних та допустимих доказів про вжиті заходи щодо стягнення коштів з рахунків у банках, обслуговуючих такого платника податків, як передумови до звернення до суду з даним адміністративним позовом в порядку, визначеному абзацом другим та третім пункту 95.3 статті 95 ПК України, і належних доказів на підтвердження вчинення позивачем усіх необхідних заходів з метою доведення такої обставини, як відсутність коштів на момент звернення податкового органу з позовом у цій справі на усіх рахунках платника податків у банках, обслуговуючих такого платника.
Такі висновки суд першої інстанції фактично мотивував лише тим, що згідно з довідкою про стан розрахунків відповідача з бюджетом станом на 15.03.2023 з графи «Сплачено-повернуто» вбачається, що підприємством сплачено до бюджету 156 551,29 грн., в період лютого-червня 2023 року КП «ПЖС» здійснювало часткову оплату податкового боргу в розмірі 90 405,00 грн., що підтверджується відповідними платіжними інструкціями, а за період з 29.05.2019 по 15.05.2023 лише з рахунку НОМЕР_1 було сплачено на підставі інкасових доручень 158 713,28 грн, що підтверджується відповідними меморіальними ордерами, сформованими на підставі інкасових доручень (розпоряджень), чим у підсумку за висновками суду першої інстанції спростовуються доводи позивача про наявність суми податкового боргу у відповідача у розмірі 623 928,28 грн та свідчить про недоведеність позивачем відсутності коштів на рахунках у банках КП «ПАВЛОГРАДЖИТЛОСЕРВІС», що унеможливлює на теперішній час надання податковому органу судового дозволу на погашення суми податкового боргу за рахунок майна платника податків, оскільки процедура стягнення з платника податків податкового боргу за рахунок грошових коштів на     розрахункових рахунках передує виникненню права податкового органу на звернення до суду щодо надання дозволу на погашення боргу за рахунок майна, що перебуває в податковій заставі.             
Разом з тим, на переконання колегії суддів у даному спірному випадку суд першої інстанції не надав належної оцінки тому, що з моменту направлення податкової вимоги від 22.11.2013 №289-15 податковий борг відповідачем не був погашений, а його розмір постійно збільшувався та продовжує збільшуватися, у зв`язку з чим податковим керуючим складалися акти опису майна, на яке поширюється право податкової застави, а до банківських установ, що обслуговують відповідача, постійно тривалий період часу направлялися платіжні інструкції, які в свою чергу поверталися та повертаються без виконання у зв`язку з відсутністю коштів на рахунках позивача, або з мінімальним частковим виконанням у обсягах недостатніх для примусового погашення усієї суми податкового боргу..
Як встановлено апеляційним судом за матеріалами справи, КП «ПАВЛОГРАДЖИТЛОСЕРВІС»  продовжуючи господарську діяльність, щомісячно самостійно декларує податкові зобов`язання, але оплату не здійснює, і невеликі суми, що стягуються є меншими за ті, що самостійно щомісячно декларуються боржником. При цьому, платіжні інструкції за відсутності коштів на рахунку повертаються без виконання, що відповідно до вимог ст. 95 ПК України і стало підставою для виникнення у податкового органу права звернення до суду для отримання дозволу на погашення податкового боргу за рахунок майна, яке перебуває у податковій заставі з урахуванням положень п.87.2 ст.87,  п.88.1, 88.2 ст.88, п.89.1-89-3 ст.89 Податкового кодексу України.
Відповідно до вимог п. 95.1, 95.3 ст. 95 Податкового кодексу України контролюючий орган здійснює за платника податків і на користь держави заходи щодо погашення податкового боргу такого платника податків шляхом стягнення коштів, які перебувають у його власності, а в разі їх недостатності - шляхом продажу майна такого платника податків, яке перебуває у податковій заставі. Стягнення коштів з рахунків/електронних гаманців платника податків у банках, не банківських надавачах платіжних послуг/емітентах електронних грошей, обслуговуючих такого платника податків, та з рахунків платників податків у системі електронного адміністрування податку на додану вартість, відкритих у центральному органі виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері казначейського обслуговування бюджетних коштів, здійснюється за рішенням суду, яке направляється до виконання контролюючим органам, у розмірі суми податкового боргу або його частини.
Отже, проаналізувавши стан розрахунків підприємства з бюджетом та зважаючи на наявність значної кількості задоволених і не виконаних судових рішень про примусове стягнення сум податкової заборгованості,  колегія суддів у даному випадку враховує положення ст.87 9 ПК України, згідно якої у разі наявності у платника податків податкового боргу контролюючі органи зобов`язані зарахувати кошти, що сплачує такий платник податків, в рахунок погашення податкового боргу згідно з черговістю його виникнення незалежно від напряму сплати, визначеного платником податків.
Оцінюючи наявні в матеріалах справи докази, які безпосередньо свідчать про наявність несплачених податкових зобов`язань, а саме надану на вимогу суду інформацію  ІКП платника податків за період з 2017 по січень 2025 року, яка містить в собі відомості про зарахування поточних платежів у рахунок податкових зобов`язань за 2015 рік, колегія суддів враховує, що відповідно облікового запису 30.01.2025 року у строчці «Зменшено боргу минулих рокiв Податкова декларацiя з податку на додану вартiсть N 9254396969 по Платiжному дорученню N 31 вiд 30.01.2025» міститься запис щодо нарахування пені за несвоєчасну сплату по Податковій декларації з податку на додану вартiсть N 9254396969 вiд 16.12.2015, що в свою чергу свідчить про здійснення часткового погашення заборгованості (30.01.2025) у порядку черговості (з дотриманням приписів ст. 87. 9 ПК України) по декларації від 16.12.2015 р. 
Колегією суддів у даному випадку береться до уваги інформація з ІКС «Податковий блок» підрозділ «Історія недоїмки» щодо всіх непогашених самостійно задекларованих зобов`язань платника податків (113 звітних періодів) без урахування сум нарахованих штрафних санкцій та пені, в якій деталізовано черговість здійснення зарахувань поточних платежів в рахунок існуючої заборгованості по податку на додану вартість, код класифікації доходів бюджету 14010100 станом на час вирішення спору у цій справі в судовому порядку, та відповідно якої на теперішній час у порядку черговості поточними платежами здійснюється погашення податкової декларації №9254396969 від 16.12.2015 року з терміном сплати 30.12.2015 у розмірі 75191,90 грн. – строка №1 Витягу, а у строчці №2, 8, 9 та 10 міститься посилання на податкові декларації, що є предметом позову по справі 804/7146/16, і які не не були погашені боржником та залишаються актуальними станом на теперішній час (2025)
Перевіряючи висновки суду першої інстанції щодо інформації, яка міститься у довідці про стан розрахунків з бюджетом з графи «Сплачено-повернуто» стосовно сплаченої у рахунок погашення податкового боргу з 01.01.2018 по 01.11.2023 - суми 1400 529,77 грн., і за період з 29.05.2019 по 15.05.2023 – суми 158713,28 грн., колегія суддів звертає увагу на те, що Комунальне підприємство «Павлограджитлосервіс» є платником, яким систематично не виконуються податкові зобов`язання, а факт наявності виниклої протягом тривалого часу - з 2011 року податкової заборгованості свідчить про не виконання обов`язків перед бюджетом і виникнення податкового боргу, який стягується у судовому порядку, проте на теперішній час  залишаються не виконаними шість судових рішень про стягнення податкового боргу, що
набрали законної сили.
Висновки суду першої інстанції стосовно залишку несплаченої суми за судовим рішенням від 28.03.2017 станом 15.03.2023 по факту спростовуються долученими до матеріалів справи та дослідженими, але помилково оціненими судом інкасовими дорученнями: від 09.01.2023 №26050 – стягнуто 47,78, що відображено в ІКП 26.01.2023 як зменшення боргу по пене IКП нарахованої у минулих роках на податкове зобов`язання що виникло 01.10.2014; від 06.02.2023 №26230 – стягнуто 165,49, що відображено в ІКП 01.03.2023 як зменшення боргу минулих років за податковою декларацiєю з податку на додану вартiсть № 9236997197 від 19.11.2015 року; від 09.11.2021 №14060 – стягнуто 265,63, що відображено в ІКП 06.12.2021 як зменшення боргу минулих років за податковою декларацiєю з податку на додану вартiсть № 9215098438 вiд 20.10.2015; від 29.05.2019 №2417 – стягнуто 589,80, що відображено в ІКП 18.06.2019 як зменшення боргу минулих років за податковою декларацiєю з податку на додану вартiсть № 9122131642 вiд 12.06.2015
Не може колегія суддів також погодитися з висновками суду першої інстанції у цій справі в частині, яка стосується тверджень про виконання відповідачем інкасових доручень, оскільки долученим до матеріалів справи додатком №4 ІКП платника податків за 2025 рік підтверджується, що поточною сплатою 20.06.2025 лише тільки зменшено борг минулих років по податковій декларації №9254396969 від 16.12.2015, що ніяк не може бути розцінено судом як повне та у відповідності до вимог закону виконання відповідачем виставлених йому інкасових доручень.
Враховуючи вищевикладене та приймаючи до уваги наявність у відповідача податкового боргу, який не може бути погашений за рахунок коштів на його рахунках в установах банку, колегія суддів визнає цілком обґрунтованими вимоги ГУ ДПС у Дніпропетровській області про надання дозволу на погашення усієї суми податкового боргу за рахунок коштів, отриманих від продажу майна, що перебуває у податковій заставі, а наданими ГУ ДПС до матеріалів справи доказами на переконання колегії судів повністю підтверджується залишок несплаченої відповідачем суми за судовим рішенням від 28.03.2017 у справі №804/7146/16, що складає 623 928,28 грн., і вказані обставини відповідачем по справі не спростовано під час судового вирішення спору у цій справі.
Оскільки законодавством надано право контролюючому органу звертається до суду з вимогою про надання дозволу на погашення усієї суми податкового боргу за рахунок майна платника податків, що перебуває у податковій заставі, а контролюючим органом було здійснено усі можливі заходи що передують зверненню із позовною заявою до суду про надання дозволу на погашення податкового боргу за рахунок майна платника податків що перебуває в податковій заставі, і закон не обмежує право контролюючого органу на звернення із такою заявою у разі якщо сума податкового боргу стягнута частково із рахунків платника податків у банках – колегія суддів встановивши, що у даному спірному випадку коштів на банківських рахунках КП «Павлограджитлосервіс» виявилось недостатньо для погашення податкового боргу (що підтверджується матеріалами справи), вважає цілком підставними заявлені у цій справі контролюючим органом вимоги про надання дозволу на погашення суми податкового боргу за рахунок майна платника податків, що перебуває у податковій заставі, оскільки саме рішення суду щодо надання вказаного дозволу є підставою для прийняття контролюючим органом рішення про погашення усієї суми податкового боргу.
На переконання колегії суддів не зазначення позивачем чітко визначеної суми податкового боргу що підлягає погашенню за рахунок майна платника податків, не перешкоджає отримання податковим органом у судовому порядку дозволу на погашення усієї суми заборгованості за рахунок майна, оскільки чинне законодавство не містить прямої вказівки на обов`язковість зазначення такої суми в позові, а єдиною умовою для звернення до суду податкового органу з таким позовом є лише здійснення контролюючим органом всіх заходів що передують отриманню такого дозволу. 
       Отже, встановивши у цій справі дотримання Головним управлінням ДПС у Дніпропетровській області процедури стягнення податкового боргу у розмірі 623 928,28 грн. у судовому порядку та направлення інкасових доручень до банківських установ що обслуговують відповідача, а також факт недостатності коштів на банківських рахунках відповідача для погашення суми вказаного податкового боргу, колегія суддів визнає цілком достатніми долучені до матеріалів даної справи докази для задоволення позовної заяви контролюючого органу про надання дозволу на погашення податкового боргу за рахунок майна платника податків що перебуває у податковій заставі. При цьому, колегія суддів бере до уваги, що відповідачем не оскаржувалось в адміністративному або в судовому порядку рішення про опис майна у податкову заставу від 04.05.2011 №13241/10/24/398-37085472, яке  є чинним і на теперішній час, а загальна сума боргу відповідача на час розгляду справи вже становить суму у розмірі 7 830 460,84 грн.
         Не вважає колегія суддів також підставою для відмови у задоволені вимог позивача у цій справі і той факт, що Павлоградською міською радою не приймалося жодних рішень, пов`язаних зі згодою на реалізацію майна, оскільки механізм звернення стягнення на майно боржника за рішенням суду здійснюється в іншому окремому порядку, а проявлена органом місцевого самоврядування протиправна та тривала бездіяльність також може слугувати підставою  для заявлення окремого позову про звернення стягнення податкового боргу на кошти органу місцевого самоврядування в управлінні якого перебуває комунальне підприємство-боржник або його майно, що у даній справі не є предметом розгляду.
На підставі наведених вище обставин, колегія суддів вважає помилковим висновок суду першої інстанції про відсутність підстав для задоволення позовних вимог про надання Головному управлінню ДПС у Дніпропетровській області дозволу на погашення суми податкового боргу у розмірі 623 928, 28 грн за рахунок майна Комунального підприємства «ПАВЛОГРАДЖИТЛОСЕРВІС», що перебуває у податковій заставі.
Згідно з ч. 1-3  ст. 242 КАС України  рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.
Відповідно до ч. 1  ст. 317 КАС України, підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення є: 1) неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи; 2) недоведеність обставин, що мають значення для справи, які суд першої інстанції визнав встановленими; 3) невідповідність висновків, викладених у рішенні суду першої інстанції, обставинам справи; 4) неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.
На підставі викладеного, рішення суду першої інстанції підлягає скасуванню із прийняттям нового судового рішення про задоволення адміністративного позову.
Відповідно до п.30 Рішення Європейського Суду з прав людини у справі "Hirvisaari v. Finland" від 27 вересня 2001 р., рішення судів повинні достатнім чином містити мотиви, на яких вони базуються для того, щоб засвідчити, що сторони були заслухані, та для того, щоб забезпечити нагляд громадськості за здійсненням правосуддя.
При прийнятті рішення у даній справі суд врахував позицію Європейського суду з прав людини (в аспекті оцінки інших аргументів учасників справи), сформовану, зокрема у справах Салов проти України (заява № 65518/01; від 6 вересня 2005 року; пункт 89), Проніна проти України (заява № 63566/00; 18 липня 2006 року; пункт 23) та Серявін та інші проти України (заява № 4909/04; від 10 лютого 2010 року; пункт 58): принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, передбачає, що у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються; хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент; міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (рішення у справі Руїс Торіха проти Іспанії  (Ruiz Torija v. Spain) серія A. 303-A; 09 грудня 1994 року, пункт 29).
Пунктом 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень визначено, що обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах. З тим, щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд.
Із врахуванням такого підходу Європейського суду з прав людини до оцінки аргументів сторін, суд апеляційної інстанції вважає, що ключові аргументи апеляційної скарги отримали достатню оцінку.
Зважаючи на результати апеляційного перегляду оскарженого судового рішення та положення  статті 139 КАС України, у справі відсутні підстави для зміни розподілу судових витрат зі сплати судового збору.
Враховуючи те, що справу розглянуто за правилами спрощеного позовного провадження, рішення суду апеляційної інстанції не підлягає касаційному оскарженню, крім випадків, передбачених п. 2 ч. 5  ст. 328 КАС України, відповідно до вимог ст.  327, ч. 1 ст.  329 КАС України.
Керуючись ст. ст.  243,  250,  308,  311,  315,  317,  321,  322,  325,  326,  327 КАС України, суд, -

                                                            П о с т а н о в и в:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Дніпропетровській області – задовольнити.
Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 24 березня 2025 року - скасувати.
Адміністративний позов Головного управління ДПС у Дніпропетровській області задовольнити та надати дозвіл на погашення суми податкового боргу у розмірі 623928,28 грн. за рахунок майна Комунального підприємства «ПАВЛОГРАДЖИТЛОСЕРВІС», що перебуває у податковій заставі.
Постанова Третього апеляційного адміністративного суду набирає законної сили з дати її ухвалення та може бути оскаржена шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного тексту судового рішення.
   
Головуючий - суддя                                                                      С.В. Сафронова 

                               суддя                                                                      Д.В. Чепурнов 

                               суддя                                                                      А.О. Коршун