СУМСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
Р І Ш Е Н Н Я
І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И
02 грудня 2025 року Справа № 480/2473/25
Сумський окружний адміністративний суд у складі:
головуючого судді - Соп`яненка О.В.,
за участю секретаря судового засідання - Усенко І.М. 
представника позивача - Мартиненко Ю.І.,
представника відповідача - Сахнюк А.О.,
представника третьої особи - Скіцько С.Ю.,
розглянувши у відкритому судовому засіданні в приміщенні суду в м. Суми адміністративну справу за позовом ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Сумській області, трятя особа - Головне управління ДПС у Інвано-Франківській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення - рішення,

В С Т А Н О В И В:
ОСОБА_1 звернулась до суду з позовом, який мотивує тим, що ГУ ДПС у Сумській області за наслідками фактичної перевірки, проведеної ГУ ДПС у Івано-Франківській області, 26.11.2024 винесено податкове повідомлення-рішення, яким до позивача за порушення норм регулювання та обігу готівки, застосування реєстраторів розрахункових операцій застосовано штрафні (фінансові) санкції у розмірі 1683509,24 грн. Вважає податкове повідомлення-рішення протиправним, просить його скасувати. 
За висновками контролюючого органу на момент проведення перевірки позивачкою здійснювалась реалізація товарів, не облікованих у встановленому порядку. Допущено порушення вимог п. 12 ст. 3 закону України України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" та Наказу Мінфіна України від 03.09.2021 № 496, яким визначено порядок ведення обліку товарних запасів. Таке твердження не відповідає фактичним обставинам. 
Свої вимоги ОСОБА_1 обґрунтовує тим, що ст. 3 закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" зобов`язує вести облік товарних запасів, але передбачає альтернативні форми такого обліку: на складах, у місцях торгівлі, на складах та у місцях торгівлі. Вважає, що закон не містить імперативної вимоги про ведення обліку саме у місцях торгівлі. Сам лише факт відсутності первинних документів за місцем торгівлі на момент перевірки, за умови належного ведення обліку, не є підставою для застосування фінансових санкцій. 
Податковий кодекс надає платнику податків прав подати заперечення на акт перевірки, та документи. Пояснення та документи мають бути враховані податковим органом при розгляді заперечень та прийнятті рішення за результатами перевірки. 
Документи на підтвердження належного обліку та походження товарів надавались на перевірку та разом запереченнями. Незважаючи на це відповідачем прийнято податкове повідомлення-рішення. Просить визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 26.11.2024 № 1528218280706.
20.04.2025 позивачем подано заяву про зміну предмету позову, яку обґрунтовує тим, що за наслідками адміністративного оскарження податкове повідомлення-рішення від 26.11.2024 № 1528218280706 відкликане. ГУ ДПС у Сумській області винесено податкове повідомлення-рішення № 1563318280706 від 03.12.2024 про застосування до позивачки штрафної (фінансової) санкції у тому ж самому розмірі 1683509,24 грн. Просить визнати його протиправним та скасувати. 
Відповідач у письмовому відзиві позов не визнав. Пояснив, що ГУ ДПС у Івано-Франківській області проведено фактичну перевірку позивача за місцем здійснення продажу товарів у АДРЕСА_1 . Матеріали перевірки отримані ГУ ДПС у Сумській області. При дослідженні матеріалів перевірки відповідачем встановлено, що ОСОБА_1 порушено вимоги п. 12 ч. 3 закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг". Порушено порядок ведення обліку товарних запасів, продаж/реалізація товарів, які не обліковані у встановленому порядку. ГУ ДПС у Сумській області за місцем обліку ФОП ОСОБА_1 , прийнято податкове повідомлення-рішення від 03.12.2024 про застосування штрафної (фінансової) санкції, розрахованої у відповідності до вимог ст. 20 закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг".
Відповідно до Порядку обліку № 496 форма обліку, первинні документи на товар мають зберігатися у місці продажу до моменту вибуття останньої одиниці товару. Відповідно до вимог п. 12 ст. 3 закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" такі документи мають бути надані на початок перевірки. Позивачкою документи щодо походження товару не були надані на перевірку та до суду.
При здійсненні комісійної торгівлі суб`єкти господарювання зобов`язані керуватися Інструкцією, затвердженою Наказом Міністерства зовнішньоекономічних зв`язків і торгівлі України від 08.07.1997 № 343 та "Правилами комісійної торгівлі непродовольчими товарами", затверджених наказом Міністерства зовнішніх економічних зв`язків України № 37 від 13.03.1995, якими регламентовано порядок оформлення операцій суб`єктами, які здійснюють комісійну торгівлю непродовольчими товарами. 
На кожну одиницю товару має складатися квитанція у двох примірниках та товарний ярлик. Такі документи на перевірку та до суду надані не були. Крім того, не надано виписок щодо комісійної винагороди відповідно до договору комісії. Не підтверджено, що здіснювався комісійний продаж товарів. 
У зв`язку з викладеним прийнято податкове повідомлення-рішення про застосування до ОСОБА_1 штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 100% вартості товарів отриманих нею за актом від 18.09.2024. Просить у задоволенні позову відмовити.
У судовому засіданні представники позивача та відповідача вимоги та заперечення підтримали із зазначених підстав. 
Дослідивши матеріали справи, суд вважає, що позов підлягає задоволенню.
Судом встановлено, що 28.10.2024 ГУ ДПС у Івано-Франківській області наказом № 289-3187-п призначено фактичну перевірку дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності свідоцтв, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору оформлення трудових відносин з працівниками за місцем провадження (здійснення) діяльності, розташування господарського об`єкту, магазину електроніки у м. Івано-Франківськ вул. Січових стрільців б. 3. (т. 1 а.с. 101). 
За наслідками перевірки ГУ ДПС у Сумській області 03.12.2024 винесено податкове повідомлення-рішення № 1563318280706, яким до позивача застосовано штрафні (фінансові) санкції у розмірі 1683509,24 грн. Відповідно до розрахунку штрафних (фінансових) санкцій їх застосовано на підставі вимог ст. 20 за порушення вимог п. 12 ст. 3 закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг", що полягало у порушенні порядку обліку товарних запасів за місцем їх реалізації, здійснення продажу товарів, що які не обліковані у встановленому порядку Санкція у розмірі, у розмірі вартості таких товарів за цінами реалізації (т. 1 а.с. 150).
Відповідно до п. 12 ст. 3 закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для виконання платіжної операції серед іншого зобов`язані: вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів, здійснювати продаж лише тих товарів, що відображені в такому обліку. Порядок та форма обліку товарних запасів для фізичних осіб - підприємців, у тому числі платників єдиного податку, встановлюються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику. При цьому суб`єкт господарювання зобов`язаний надати контролюючим органам на початок проведення перевірки документи (у паперовій або електронній формі), що підтверджують облік та походження товарних запасів (зокрема, але не виключно, документи щодо інвентаризації товарних запасів, документи про отримання товарів від інших суб`єктів господарювання та/або документи на внутрішнє переміщення товарів), які на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті).
Зі змісту наведеної норми п. 12 ст. 3 закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" вбачається, що платник податків зобов`язаний надати на початок проведення перевірки документи, що підтверджують облік та походження товарних запасів, які на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті). Тобто платник податків зобов`язаний надати документи щодо товарів, які знаходяться у місці продажу, а не за весь період, що охоплений перевіркою. Відповідні висновки викладені Верховним Судом у постанові від 07.02.2024 у справі № 280/6422/22. 
Згідно ст. 20 закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" до суб`єктів господарювання, що здійснюють реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку, та/або не надали під час проведення перевірки документи, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті), за рішенням контролюючих органів застосовується фінансова санкція у розмірі вартості таких товарів, які не обліковані у встановленому порядку, за цінами реалізації, але не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян.
Відповідач обґрунтовано зазначає, що здійснення продажу не облікованих у встановленому порядку товарів та ненадання під час проведення перевірки документів, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу є окремими самостійними підставами для застосування штрафних (фінансових) санкцій. Відповідно до змісту податкового повідомлення-рішення та додатку до нього з розрахунком штрафних (фінансових) санкцій підставою для їх застосування до позивачки є реалізація нею необлікованих у встановленому порядку товарів. Ненадання документів під час перевірки не було підставою для винесення податкового повідомлення-рішення. Суд вважає, що заперечення відповідача щодо невиконання ОСОБА_1 обов`язку надання документів на початок перевірки не пов`язані з предметом та підставами позову, а тому судом до уваги не приймаються. 
Судом встановлено, що 28.10.2024 о 14.58 розпочато фактичну перевірку в магазині електроніки за місцем здійснення діяльності ОСОБА_1 у м. Івано-Франківськ, вул. Січових стрільців б. 3. Зобов`язано позивачку до 11 год 29.10.2024 надати книги обліку розрахункових операцій, форми ведення обліку, документи щодо походження товару, трудові угоди з працівниками та копії документів що посвідчують осіб, документи щодо наявних основних засобів, договір з установою банку про встановлення банківського терміналу, виписки з банківського терміналу про рух коштів за 2024 рік, залишки товарних запасів станом на 28.10.2024 ( т. 1 а.с. 100). Згідно з копією супровідної ОСОБА_1 29.10.2024 надано ГУ ДПС у Івано-Франківській області зазначені у запиті документи (т. 1 а.с. 102). 
Відповідно до акту фактичної перевірки від 06.11.2024 на перевірку позивачкою надано копії форми обліку товарних запасів, договору комісії, актів приймання товарів на комісію та їх повернення. Зазначено, що інші первинні документи про надходження товарів не надано. Ніякого аналізу наданих документів, їх правильність, повноту, тощо акт не містить. Представником контролюючого органу зроблено висновок про порушення ОСОБА_2 порядку обліку товарів, отриманих на комісію за актом від 18.09.2024 на загальну суму 1683509,24 грн. (т. 1 а.с. 16-17). При цьому не зазначено у чому саме таке порушення полягало. Тобто акт перевірки, враховуючи надання форми обліку та інших документів на товари, взагалі не містить опису порушення, яке за висновком податкового органу було виявлено. 
Як було зазначено, до позивача застосовано штрафну (фінансову) санкцію за реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку. З аналізу норм ст. 20 закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" суб`єкт господарювання несе відповідальність за здійснення реалізації товарів, які не обліковані у встановленому порядку. З наведеної норми вбачається, що підстави для застосування санкцій виникають у випадку встановлення факту реалізації товарів, а також одночасно того, що такі товари не обліковані належним чином. Для визначення розміру санкції контролюючим органом мають бути встановлено ціни реалізації таких товарів. 
Наказом Міністерства фінансів України від 03.09.2021 №496 затверджено "Порядок ведення обліку товарних запасів для фізичних осіб - підприємців, у тому числі платників єдиного податку" (далі - Порядок №496). Згідно з п. 2 розділу І Порядку №496 документи, які підтверджують облік та походження товарів - Форма ведення обліку товарних запасів, визначена додатком до цього Порядку, та первинні документи; первинні документи - опис залишку товарів на початок обліку, накладні, транспортні документи, митні декларації, акти закупки, фіскальні чеки, товарні чеки, інші документи, що містять реквізити, які дозволяють ідентифікувати постачальника та отримувача товару (найменування суб`єкта господарювання, реєстраційний номер облікової картки платника податків (далі - РНОКПП) або код згідно з ЄДРПОУ суб`єкта господарювання, серія та номер паспорта / номер ID картки для фізичних осіб, які через свої релігійні переконання відмовились від прийняття РНОКПП та офіційно повідомили про це відповідний контролюючий орган і мають відповідну відмітку в паспорті), дату проведення операції, найменування, кількість та вартість товару. Опис залишку товарів на початок обліку складається в довільній формі та має містити інформацію про: найменування товарів, наявних у такої ФОП на дату набуття ним обов`язку щодо ведення обліку товарних запасів, кількості таких товарів (із зазначенням одиниці виміру) та їх вартості, самостійно визначеної ФОП. 
Згідно з п.1,2,4 розділу ІІ Порядку №496 облік товарних запасів здійснюється ФОП шляхом постійного внесення до Форми обліку інформації про надходження та вибуття товарів на підставі первинних документів, які є невід`ємною частиною такого обліку. Первинні документи, на підставі яких внесено записи до Форми обліку, є обов`язковими додатками до такої форми. Внесення даних до Форми обліку щодо надходження товарів на підставі первинних документів здійснюється до початку їх реалізації. Форма обліку ведеться за вибором ФОП у паперовій або в електронній формі. Форма обліку має містити зазначені в довільному порядку дані ФОП: прізвище, ім`я та по батькові (за наявності), реєстраційний номер облікової картки ФОП або серія та номер паспорта / номер ID картки для фізичних осіб, які через свої релігійні переконання відмовились від прийняття РНОКПП та офіційно повідомили про це відповідний контролюючий орган і мають відповідну відмітку в паспорті, податкова адреса, назва та адреса місця продажу (господарського об`єкта) або місця зберігання, в межах якого ведеться облік. Для паперової форми обліку зазначені дані мають міститися на титульному аркуші. Записи у Формі обліку ведуться в хронологічному порядку надходження або вибуття товарів.
Відповідно до пункту 9 розділу ІІ Порядку № 496, заборонено продаж товарів, на які у місцях продажу таких товарів (господарських об`єктах) відсутні: 1) первинні документи, записи про які внесено до Форми обліку; 2) відповідні записи у Формі обліку про наявні первинні документи; 3) первинні документи і записи у Формі обліку про такі первинні документи.
За твердженням позивача товари, продаж яких здійснювався, отримувались за договором комісії. Такі пояснення відповідачем ніякими доказами не спростовані. З акту фактичної перевірки вбачається, що на перевірку були надані форма обліку, договір комісії, акти отримання та повернення товарів за договором комісії. З супровідної вбачається, що на запит ОСОБА_1 також були надані видаткові накладні. Ніяких зауважень щодо форми та змісту зазначених документів відповідачем не висловлено. В акті перевірки не зазначено які саме вимоги щодо обліку товарних запасів не були виконані, враховуючи надані документи. Не повідомлено про такі обставини відповідачем і під час розгляду справи. 
Крім того, в акті перевірки не зазначено які саме товари, у якій кількості знаходились у продажу на момент проведення фактичної перевірки, не встановлено ціну реалізації таких товарів. Контролюючий орган в акті перевірки посилається на акт отримання позивачем товарів на комісію від 18.09.2024. Перевірка була розпочата 28.10.2024, акт перевірки складено 06.11.2024. Відповідачем не надано ніяких доказів того, що на момент перевірки усі зазначені у акті отримання товарів на комісію перебували у продажу і за вказаними у акті цінами. За таких обставин, суд вважає, що відповідачем не підтверджено належними доказами правомірність визначенням розміру штрафної (фінансової) санкції.
Відповідач у запереченнях на позов зазначає, що порушення позивачем порядку обліку товарних запасів полягало у невиконанні вимог "Інструкції про порядок оформлення суб`єктами господарювання операцій при здійсненні комісійної торгівлі непродовольчими товарами", затвердженої наказом Міністерства зовнішніх економічних зв`язків України від 08.07.1997 (далі Інструкція № 343) та "Правил комісійної торгівлі непродовольчими товарами", затверджених наказом Міністерства зовнішніх економічних зв`язків України № 37 від 13.03.1995 (далі Правила № 37). ОСОБА_1 не було надано на перевірку квитанції та товарні ярлики на кожну одиницю товару. 
Таке твердження суд вважає безпідставним. Ні в акті фактичної перевірки, ні у податковому повідомленні-рішенні органами ДПС не зазначено про порушення позивачем вимог зазначених нормативних актів. У запиті під час перевірки контролюючий орган не вимагав надання квитанцій та ярликів. Зміст заперечень відповідача на позов не відповідає акту перевірки та податковому повідомленню-рішенню. 
Крім того, відповідно до правової позиції, викладеної у постанові від 09.09.2025, справа № 600/5677/24-а Інструкція № 343 та Правила № 37 регламентують порядок оформлення операцій суб`єктами господарювання, які здійснюють комісійну торгівлю непродовольчими товарами і поширюються на відносини, що виникають між суб`єктами господарювання будь-якої організаційно-правової форми та форми власності (комісіонер), які укладають з фізичними особами (комітент) договори комісії та здійснюють продаж прийнятих від них нових та вживаних товарів, і споживачами. Зазначені нормативно-правові акти не регламентують порядок ведення обліку товарних запасів фізичними особами — підприємцями, в той час як статтею 20 Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" відповідальність встановлена саме за порушення обліку товарів.
На підставі викладеного, суд вважає, що відповідачем не підтверджено належними та допустимими доказами правомірність податкового повідомлення-рішення № 1563318280706 від 03.12.2024 про застосування до позивача штрафної (фінансової) санкції у розмірі 1683509,24 грн. Суд вважає необхідним визнати його протиправним та скасувати. 
Відповідно до ст. 139 КАС суд вважає необхідним стягнути на користь ОСОБА_1 , за рахунок бюджетних асигнувань відповідача судові витрати на сплату судового збору у розмірі 15140 грн. 
Керуючись ст.ст. 90, 139, 143, 241-246, 250, 255, 295 КАС України, суд, -
В И Р І Ш И В:
Адміністративний позов ОСОБА_1 до Головне управління ДПС у Сумській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення - рішення задовольнити.
Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення № 1528218280706 від 26.11.2024, яким застосовано штрафні (фінансові) санкції у розмірі 1683509 (один мільйон шістсот вісімдесят три тисячі п`ятсот дев`ять) грн. 24 коп.
Стягнути на користь ОСОБА_1 ( АДРЕСА_2 РНОКПП НОМЕР_1 ) за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Сумській області (40009, м. Суми, вул. Іллінська 13, ЄДРПОУ 43995469) судові витрати на сплату судового збору у розмірі 15140 грн.
Рішення може бути оскаржено до Другого апеляційного адміністративного суду шляхом подачі апеляційної скарги протягом тридцяти днів з дня складення повного рішення. 
Рішення набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано. 
У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.
Повний тест рішення складено 13.01.2025.

Суддя   О.В. Соп`яненко