ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

29 січня 2026 року		Справа № 380/1674/25 пров. № А/857/43360/25	

Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі колегії:
судді-доповідача – Качмара В.Я.,
суддів – Гудима Л.Я., Онишкевича Т.В.,
при секретарі судового засідання – Гладкій С.Я.,
розглянувши у відкритому судовому засіданні в м.Львові справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «ТОРГОВО-ВИРОБНИЧА КОМПАНІЯ «ВОЛДІ» до Головного управління ДПС у Львівській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, провадження в якій відкрито за апеляційною скаргою Головного управління ДПС у Львівській області на рішення Львівського окружного адміністративного суду від 18 вересня 2025 року та додаткове рішення Львівського окружного адміністративного суду від 06 жовтня 2025 року (суддя Кондратюк Ю.С., м.Львів, повний текст складено 18 вересня 2025 року, 06 жовтня 2025 року відповідно),
ВСТАНОВИВ:
У січні 2025 року Товариство з обмеженою відповідальністю «ТОРГОВО-ВИРОБНИЧА КОМПАНІЯ «ВОЛДІ» (далі – ТОВ) звернулося до суду із позовом до Головного управління ДПС у Львівській області (далі – Головне управління) в якому, з урахування заяви про збільшення позовних вимог, просило визнати протиправним та скасувати податкові повідомлення-рішення форми від 13.01.2025 №№ 841/13-01-07-01, 842/13-01-07-01, 845/13-01-07-01 (далі – ППР №№841, 842, 845 відповідно).
Рішенням Львівського окружного адміністративного суду від 18 вересня 2025 року позов задоволено частково. Визнано протиправним та скасовано ППР №№841. 842. Визнано протиправним та скасовано ППР № 845, в частині суми завищення від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду у розмірі 1 233 906 грн. У задоволенні інших позовних вимог відмовлено. 
Додатковим рішенням Львівського окружного адміністративного суду від 06 жовтня 2025 року заяву представника ТОВ про ухвалення додаткового рішення - задоволено частково. Стягнуто на користь ТОВ з Головного управління за рахунок бюджетних асигнувань витрати на професійну правничу допомогу в сумі 10 000 грн. 
Не погодившись із ухваленими судовими рішеннями, їх оскаржив відповідач, який із покликанням на неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи, неправильне застосування норм матеріального права та порушення норм процесуального права, просить скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нове рішення про відмову у задоволенні позову повністю та вимоги про стягнення витрат на професійну правничу допомогу.
В доводах апеляційної скарги вказує, що ТОВ, яке реорганізувалось шляхом виділу при передачі частини готової продукції за розподільчим балансом до Товариства з обмеженою відповідальністю «ДІМ ВОЛДІ» (далі – ДІМ ВОЛДІ) відповідно до підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК не здійснювало коригування фінансового результату до оподаткування податком на прибуток виходячи з вартості готової продукції, що не була використана в оподаткованих операціях у межах господарської діяльності такого платника податку. Зазначає, що розподілу підлягають лише реально понесені і документально підтверджені витрати проте, суд першої інстанції ухвалюючи додаткове рішення про стягнення витрат на правничу допомогу не оцінив їх співмірність із предметом спору та складністю справи.
Позивач у відзиві на апеляційну скаргу заперечує вимоги такої, вважає рішення суду законним та обґрунтованим, просить залишити її без змін, а апеляційну скаргу - без задоволення.
Заслухавши суддю-доповідача, пояснення представників сторін, переглянувши справу за наявними у ній матеріалами, перевіривши законність та обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги, суд апеляційної інстанції приходить до переконання, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню, з наступних підстав. 
Частково задовольняючи позов, суд першої інстанції, виходив з того, що виділена частка майна в процесі реорганізації юридичної особи шляхом виділення частини майна за розподільчим балансом не є продажем (реалізацією) товарів та в силу приписів підпункту 196.1.7. пункту 196.1 статті 196 ПК не є об`єктом оподаткування податком на додану вартість.
Ухвалюючи додаткове судове рішення, цей суд вказав, що враховуючи критерій пропорційності розмір витрат на правничу допомогу, що підлягає стягненню, повинен становити 10 000 грн.
Такі висновки суду першої інстанції відповідають встановленим обставинам справи, зроблені з правильним застосуванням норм матеріального права і дотриманням норм процесуального права, з таких міркувань.
Судом першої інстанції встановлено та підтверджено матеріалами справи те, що ТОВ з 13.04.2001 зареєстроване Управлінням державної реєстрації юридичного департаменту Львівської міської ради, з 23.04.2001 взято на податковий облік в контролюючих органах, основний вид діяльності КВЕД 10.82 Виробництво какао, шоколаду та цукрових кондитерських виробів.
З 16.10.2024 по 09.12.2024 Головним управлінням було проведено документальну позапланову виїзну перевірку ТОВ податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотримання якого покладено на органи державного податкової служби за період діяльності з 01.01.2017 по 15.10.2024, щодо правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період діяльності з 01.01.2017 по 15.10.2024, за результатами якої складено акт від 16.12.2024 №52100/13-01-07-01/31475712 (далі – Акт; т.1 а.с.21-45).
Відповідно до висновків Акту перевіркою встановлено порушення позивачем вимог:
- підпункту 134.1.1 пункту 134.1, статті 134, пункту 135.1, статті 135 ПК в результаті чого занижено податок на прибуток на загальну суму 4 969 561,22 грн, в тому числі за 1 кв. 2023 року у сумі 4 969 561,22 грн;
- пункту 187.1, статті 187, пункту 188.1, статті 188, пунктів 198.2, 198.6 статті 198, пунктів 200.1, 200.2, 200.4 статті 200, пункту 201.12 статті 201 ПК, в результаті чого занижено податок на додану вартість на загальну суму 4 287 829 грн, в тому числі за березень 2023 року на суму 4 287 829 грн, завищено від`ємне значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (рядок 21 Податкової декларації з податку на додану вартість) на загальну суму 1 837 364 грн., в тому числі за серпень 2024 року на суму 1 837 364 грн;
- пункту 201.1 статті 201 ПК в частині недотримання термінів реєстрації податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних за перевіряємий період (загальна сума штрафних санкцій 4767,07 грн);
- пункт 4 частини другої статті 6 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» в частині несвоєчасного подання звіту нарахування єдиного внеску за листопад 2018 року та за лютий 2019 року;
- пункт 51.1 статті 51, абзац «б» пункту 176.2 статті 176 ПК та порядку заповнення Податкового розрахунку сум доходу нарахованого (сплаченого) на користь платників податків фізичних осіб, і сум утриманого з них податку, а також сум нарахованого єдиного внеску регламентованого наказом Міністерства фінансів України № 4 від 13.01.2015 у редакції наказу Міністерства фінансів України від 15.12.2020 № 773, в частині несвоєчасного подання Розрахунку за IV квартал 2018 року та за I квартал 2021 року, відображення відомостей з недостовірними даними за І та III квартали 2024 року (додаток 4ДФ) (а.с. 44 зворот).
На підставі Акту перевірки відповідачем прийнято ППР:
- №841, яким збільшено позивачеві податкове зобов`язання з податку на прибуток на 4969561,22 грн та застосовано штрафну (фінансову) санкцію (штраф) у розмірі 1242390,3 грн, загальна сума за таким податковим повідомленням-рішенням 6211951,52 грн (а.с.49);
- № 842, яким збільшено податкове зобов`язання з ПДВ на суму 4287829 грн та застосовано штрафну (фінансову) санкцію (штраф) у розмірі 1071957,25 грн, загальна сума за таким податковим повідомленням-рішенням 5359786,25 грн (а.с.80);
- № 845, яким визначено суму завищення від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду на суму 1837364 грн (а.с.83).
Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства визначає ПК (в редакції, чинні на час виникнення спірних відносин).
Відповідно до частини першої статті 56 Господарського кодексу України (далі – ГК; чинний на момент виникнення спірних правовідносин), суб`єкт господарювання - господарська організація, яка може бути утворена за рішенням власника (власників) майна або уповноваженого ним (ними) органу, а у випадках, спеціально передбачених законодавством, також за рішенням інших органів, організацій і фізичних осіб шляхом заснування нової господарської організації, злиття, приєднання, виділу, поділу, перетворення діючої (діючих) господарської організації (господарських організацій) з додержанням вимог законодавства.
За правилами частин першої-четвертої статті 109 ЦК виділом є перехід за розподільчим балансом частини майна, прав та обов`язків юридичної особи до однієї або кількох створюваних нових юридичних осіб. Після прийняття рішення про виділ учасники юридичної особи або орган, що прийняв рішення про виділ, складають та затверджують розподільчий баланс.
Юридична особа, що утворилася внаслідок виділу, несе субсидіарну відповідальність за зобов`язаннями юридичної особи, з якої був здійснений виділ, які згідно з розподільчим балансом не перейшли до юридичної особи, що утворилася внаслідок виділу.
Юридична особа, з якої був здійснений виділ, несе субсидіарну відповідальність за зобов`язаннями, які згідно з розподільчим балансом перейшли до юридичної особи, що утворилася внаслідок виділу.
Якщо юридичних осіб, що утворилися внаслідок виділу, дві або більше, субсидіарну відповідальність вони несуть спільно з юридичною особою, з якої був здійснений виділ, солідарно. Якщо після виділу неможливо точно встановити обов`язки особи за окремим зобов`язанням, що існувало у юридичної особи до виділу, юридична особа, з якої здійснено виділ, та юридичні особи, що були створені внаслідок виділу, несуть солідарну відповідальність перед кредитором за таким зобов`язанням.
За частиною першою статті 47 Закону України «Про товариства з обмеженою та додатковою відповідальністю» виділом є створення одного або більше товариств із переданням йому (їм) згідно з розподільним балансом частини майна, прав та обов`язків товариства, з якого здійснюється виділ, без припинення останнього.
Стаття 98 ПК визначає порядок погашення грошових зобов`язань або податкового боргу у разі реорганізації платника податків або передачі єдиного майнового комплексу державного або комунального підприємства в оренду чи концесію, або продажу єдиного майнового комплексу державного або комунального підприємства у процесі приватизації.
Згідно із підпунктом 98.1.4 пункту 98.1 статті 98 ПК під реорганізацією платника податків у цій статті розуміється зміна його правового статусу, яка передбачає будь-яку з таких дій або їх поєднання: виділення з платника податків інших платників податків, а саме передача частини майна платника податків, що реорганізується, до статутних капіталів інших платників податків, які створюються власниками корпоративних прав платника податків, що реорганізується, та внаслідок якого не відбувається ліквідація платника податків, що реорганізується.
Аналіз наведених норм свідчить, що для виділу притаманна характерна ознака реорганізації перехід майна, прав та обов`язків юридичної особи, що реорганізується, до її правонаступника. При цьому обсяг правонаступництва визначається тим майном, правами та обов`язками, які передаються за розподільчим балансом, тобто має місце часткове правонаступництво.
Отже, виділ є видом реорганізації, який не має наслідком припинення юридичної особи, яка реорганізується, оскільки остання залишається суб`єктом права, однак зі зменшеним обсягом майна, прав та/або обов`язків.
Аналогічна правова позиція викладена в постанові Великої Палати Верховного Суду від 15.11.2023 у справі №918/119/21.
Відповідно до Національного положення (стандарт) бухгалтерського обліку 1 «Загальні вимоги до фінансової звітності», затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 07.02.2013 №73, баланс (звіт про фінансовий стан) це звіт про фінансовий стан підприємства, який відображає на певну дату його активи, зобов`язання і власний капітал.
Системний аналіз наведених вище норм свідчить про те, що розподільчий баланс є документом, який затверджується учасниками юридичної особи, та визначає активи і пасиви (частку майна, прав та обов`язків), що передаються юридичною особою новій юридичній особі, яка створюється в результаті виділу.
Реорганізація юридичної особи шляхом виділу полягає у перерозподілі активів і зобов`язань, на базі яких і створюється нова юридична особа, за розподільчим балансом, який не можливо визнати цивільно-правовим договором для цілей оподаткування.
Згідно із частиною четвертою статті 4 Закону України «Про державну реєстрацію юридичних осіб, фізичних осіб - підприємців та громадських формувань» (далі – Закон 755-IV) у разі виділу юридичних осіб здійснюється державна реєстрація юридичних осіб, утворених у результаті виділу, та державна реєстрація змін до відомостей, що містяться в Єдиному державному реєстрі, про юридичну особу, з якої здійснено виділ, щодо юридичної особи правонаступника. Виділ вважається завершеним з дати державної реєстрації змін до відомостей, що містяться у Єдиному державному реєстрі, про юридичну особу, з якої здійснено виділ, щодо юридичної особи - правонаступника.
Як видно з матеріалів справи, відповідач за наслідками проведеної перевірки стверджує про заниження податку на прибуток та ПДВ, а також завищення від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду, внаслідок передачі позивачем частини готової продукції в сумі 27 608 673,44 грн за розподільчим балансом до ДІМ ВОЛДІ (нова назва – ТОВ-1), яке створене внаслідок реорганізації позивача шляхом виділу.
Щодо ППР №841, яким збільшено позивачеві податкове зобов`язання з податку на прибуток на 4969561,22 грн та застосовано штрафну (фінансову) санкцію (штраф) у розмірі 1242390,3 грн, загальна сума за таким ППР 6211951,52 грн, то необхідно зазначити наступне.
При проведенні позапланової перевірки податковим органом встановлено порушення податкового законодавства при проведенні реорганізації шляхом виділу нового підприємства, а саме документальне оформлення операції з виділення активів та зобов`язань позивача до «ДІМ ВОЛДІ» (нова назва – ТОВ-1), яке створене внаслідок реорганізації позивача шляхом виділу.
Зокрема, відповідач зазначає про сукупність обставин, що характеризують такі операції, встановлює відсутність принципу привалювання «сутність над формою».
При цьому, як підтверджено матеріалами справи, 22.03.2023 єдиним учасником ТОВ було прийнято Рішення № 2203/23 щодо виділу з ТОВ (31475712) підприємства у формі ДІМ ВОЛДІ.
Рішенням від 31.03.2023 № 3103/23 єдиного учасника ТОВ затверджено Розподільчий баланс між ТОВ та ДІМ ВОЛДІ станом на 31.03.2023 (надалі Розподільчий баланс) (т.1 а.с.17-20).
До перевірки надано Акт приймання-передачі від 31.03.2023 б/н між ТОВ та ДІМ ВОЛДІ, відповідно до якого ТОВ в особі директора Петелицької І.М., яка діє на підставі повноважень, що надані їй Статутом товариства та ДІМ ВОЛДІ (45004749) в особі директора Петелицької І.М., яка діє на підставі повноважень, що надані їй Статутом товариства, які разом надалі іменуються «Сторони», на підставі Рішення від 22.03.2023 № 2203/23 єдиного учасника ТОВ щодо виділу з ТОВ (31475712) підприємства у формі ДІМ ВОЛДІ дійшли згоди та вирішили передати за таким актом приймання-передачі товарно-матеріальні цінності товариства (готову продукцію - цукерки) на загальну суму 27 608 673,44 грн (а.с.46-47).
Господарські операції з передачі за розподільчим балансом товарно-матеріальних цінностей (готової продукції) при проведенні реорганізації шляхом виділу з ТОВ нового підприємства «ДІМ ВОЛДІ» в бухгалтерському обліку ТОВ відображено наступними бухгалтерськими проведеннями: Дт 00 Кт 261 передано готову продукцію (цукерки) з балансу ТОВ «ТВК «ВОЛДІ» на суму 27 608 673,44 гривень.
Дата державної реєстрації ДІМ ВОЛДІ (нова назва – ТОВ-1) (код ЄДРПОУ 45004749) 03.04.2023 (а.с. 51).
Отже, виділ ДІМ ВОЛДІ із позивача, в розумінні положень частини 4 статті 4 Закону 755-IV є завершеним.
В силу підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК об`єктом оподаткування є, зокрема, прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які визначені відповідними положеннями цього Кодексу.
В свою чергу, різниці за операціями з передачі за розподільчим балансом основних засобів, нематеріальних активів, товарно-матеріальних цінностей при проведенні реорганізації шляхом виділу для коригування фінансового результату до оподаткування положеннями Податкового кодексу України не передбачено. Такі операції відображаються згідно з правилами бухгалтерського обліку при формуванні фінансового результату до оподаткування.
За змістом приписів пункту 5 П(С)БО 15 дохід визнається під час збільшення активу або зменшення зобов`язання, що зумовлює зростання власного капіталу (за винятком зростання капіталу за рахунок внесків учасників підприємства), за умови, що оцінка доходу може бути достовірно визначена.
Разом з тим, операції з виділу не призводять до зростання власного капіталу, а отже відсутня умова для оподаткування податком на прибуток частини майна, що передається за розподільчим балансом новій юридичній особі, отже бухгалтерське проведення: Дт 00 Кт 261 передано готову продукцію (цукерки) з балансу ТОВ на суму 27 608 673,44 гривень є правомірним, оскільки вказана сума не включається до складу інших доходів відповідного звітного періоду.
Враховуючи наведене, є необґрунтованими висновки відповідача, що документальне оформлення операції виділу не створює реальної зміни активу і пасиву в розумінні передачі частини майна платника податків, що реорганізується та не доводить наявності податкових правопорушень позивача, на які посилається контролюючий орган в акті перевірки.
Стосовно ППР №№842, 845, то як вказано у Акті підставами прийняття цих ППР було те, що позивачем, на порушення статті 185, пункту 187.1 статті 187; пункту 188.1 статті 188 ПК ТОВ занижено податкове зобов`язання на суму ПДВ із передачі готової продукції всього в сумі 5521735 грн, в тому числі за березень 2023 року у сумі 5521735 грн, в результаті чого завищено від`ємне значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду за березень 2023 року в сумі 1233906 грн.
Окрім цього, згідно поданої декларації за квітень 2024 року (дата подання 20.05.2024 № 9136116132) значення рядка (р. 16.1) від`ємне значення, що включається до складу податкового кредиту поточного звітного (податкового) періоду: значення рядка 21 попереднього звітного (податкового) періоду становить 2 876 140 грн.
Однак, згідно даних перевірки, поданої декларації за березень 2024 року (дата подання 19.04.2024 № 9099323552) сума від`ємного значення (р.21), що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (квітень 2024р.) (переноситься до рядка 16.1 декларації наступного звітного (податкового) періоду) (квітень 2024р.) становить 2 272 682 грн. Різниця складає 603 458 грн.
Відповідно до пункту 185.1. статті 185 ПК об`єктом оподаткування є операції платників податку з постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з безоплатної передачі та з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу у володіння та користування лізингоодержувачу/орендарю.
У підпункті 14.1.202 пункту 14.1 ст.14 ПК визначено, що продаж (реалізація) товарів - будь-які операції, що здійснюються згідно з договорами купівлі-продажу, міни, поставки та іншими господарськими, цивільно-правовими договорами, які передбачають передачу прав власності на такі товари за плату або компенсацію незалежно від строків її надання, а також операції з безоплатного надання товарів. Не вважаються продажем товарів операції з надання товарів у межах договорів комісії (консигнації), поруки, схову (відповідального зберігання), доручення, довірчого управління, оперативного лізингу (оренди), інших цивільно-правових договорів, які не передбачають передачі прав власності на такі товари.
Згідно підпункту 196.1.7. пункту 196.1. ст. 196 ПК не є об`єктом оподаткування операції з реорганізації (злиття, приєднання, поділу, виділення та перетворення) юридичних осіб.
За змістом статті 109 ЦК реорганізація юридичної особи шляхом виділу полягає у перерозподілі активів і зобов`язань, на базі яких і створюється нова юридична особа, за розподільчим балансом, що не є цивільно-правовим договором, оскільки не передбачає передачу права власності на передане майно, а здійснюється шляхом включення валових активів одного підприємства до складу валових активів іншого підприємства.
У постанові від 25.05.2021 у справі № 822/2434/16 Верховний Суд зазначив, що операції щодо передачі за розподільчим балансом основних фондів, товарно-матеріальних цінностей, грошових коштів, дебіторської та кредиторської заборгованості, інших активів та зобов`язань за рішенням власників або уповноваженого ними органу при утворенні нового підприємства шляхом реорганізації (виділу) не можуть вважатися операціями з поставки ТМЦ у розумінні податкового законодавства.
Необхідно зазначити, що позивачем визнано ППР №845 в частині розрахунків щодо суми 603 458 грн, однак не погоджується з визначенням грошового зобов`язання за цим ППР в сумі 1233906 грн.
Позивач визнає, що при поданні декларації з податку на додану вартість за квітень 2024 року було допущено механічну помилку при перенесенні даних з р. 16 та р. 21 податкової декларації з податку на додану вартість попереднього періоду.
В оскаржуваному ППР №845, яким зменшено позивачеві від`ємне значення суми податку на додану вартість на 1 837 364 грн, податковий орган конкретизує, що входить в суму зменшення від`ємного значення податкового кредиту.
У описі обставин вчинених правопорушень зазначено: «пункт 1. На порушення статті 185; пункту 187.1 статті 187; пункту 188.1 статті 188 ПК занижено податкове зобов`язання на суму ПДВ із передачі готової продукції всього в сумі 5 521 735 грн, в тому числі за березень 2023 року - у сумі 5 521 735 гривень, в результаті чого завищено від`ємне значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду за березень 2023 року в сумі 1233906 грн.»;
«пункт 2. Порушено вимоги: пунктів 198.2, 198.6 статті 198, пунктів 200.1, 200.2, 200.4 статті 200, пункту.201.12 статті 201 ПК в результаті чого завищено податковий кредит на загальну суму 603 458 грн, в тому числі за квітень 2024 року на суму 603 438 грн. та завищено від`ємне значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду за квітень 2024 року в сумі 603 458 грн.»
Сторони не заперечують, що складові частини суми зменшення від`ємного значення податкового кредиту, що відображена у ППР №845, можна виокремити.
Відповідно до правової позиції Верховного Суду, яка викладена у постанові від 06.05.2022 у справі № 826/14188/16, наслідком встановлення судом невідповідності частини рішення суб`єкта владних повноважень (зокрема, помилкового розрахунку суми податкового зобов`язання) вимогам чинного на час виникнення спірних правовідносин законодавства є визнання такого акта частково протиправним, якщо цю частину може бути ідентифіковано (виокремлено, названо) та що без неї оскаржуваний акт в іншій частині (частинах) не втрачає свою цілісність, значення. Якщо помилкове нарахування сум податкового зобов`язання відбулося у зв`язку з порушенням нормативних вимог як платником так і контролюючим органом, то податкове повідомлення рішення не може бути визнано протиправним і скасовано у будь-якій частині. Суд не може підміняти державний орган, рішення якого оскаржується, приймаючи замість акта індивідуальної дії, що визнається протиправним і скасовується, інше рішення, яке б відповідало закону, а також давати вказівки, що б свідчили про вирішення питань, які належать до компетенції такого суб`єкта владних повноважень.
Враховуючи вищезазначене, ППР №845 є неправомірним в частині суми завищення від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду у розмірі 1 233 906 грн, та таким, що підлягає скасуванню в цій сумі, оскільки цю частину судом під час розгляду справи ідентифіковано (виокремлено).
Таким чином, виділена частка майна в процесі реорганізації юридичної особи шляхом виділення частини майна за розподільчим балансом не є продажем (реалізацією) товарів в тлумаченні підпункту 14.1.202, пункту 14.1 статті 14 ПК та в силу приписів підпункту 196.1.7. пункту 196.1 статті 196 ПК не є об`єктом оподаткування податком на додану вартість, та спростовує висновки Акту про завищення позивачем від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду на суму 1 233 906,00 грн.
Підставою для прийняття спірних податкових повідомлень-рішень були висновки останнього про відсутність у виділеного суб`єкта здійснення господарської діяльності, що у сукупності засвідчує не підтвердження реальності здійснення господарської операції.
Вищезазначене щодо новоствореного товариства ДІМ ВОЛДІ, на переконання відповідача, свідчить про здійснення операції з виділу ДІМ ВОЛДІ без розумної економічної причини (ділової мети).
При цьому, є слушними в цій частині доводи позивача, що висновки податкового органу ґрунтуються лише на податковій інформації стосовно ТОВ.
У зв`язку з викладеним такі висновки є неналежними доказами, оскільки правильність нарахування податків не може ґрунтуватися тільки на даних, які містяться в інформаційних базах контролюючого органу, без урахування даних первинних документів.
У випадку посилання на таку інформацію, контролюючий орган повинен надати докази, зокрема у вигляді винесення відносно таких осіб податкових повідомлень-рішень чи судових рішень, що набрали законної сили, якими встановлено факт порушення податкового законодавства.
Крім того, слід зазначити, що державна реєстрація ДІМ ВОЛДІ, як юридичної особи, не скасовувалась, судом фіктивною не визнавалась, а тому висновки податкового органу про виникнення у позивача обов`язку включення до бази оподаткування суми майна, переданого за розподільчим балансом та нарахування податкових зобов`язань на майно, яке передане іншій особі, є необґрунтованими.
Також не можуть бути взяті до уваги доводи відповідача, про те, що готова продукція (цукерки), передана ДІМ ВОЛДІ 31.03.2023, мала термін придатності 9 місяців (згідно з сертифікатом Державного підприємства «Волиньстандартметрологія»), тому станом на 01.01.2024 ця продукція вже не могла бути придатною для реалізації, оскільки відповідач сам зазначає, що позивачем за розподільчим балансом передана продукція з чинним терміном придатності.
Таким чином, з`ясувавши обставини у справі, перевіривши всі доводи та надавши правову оцінку наданим доказам, апеляційний суд погоджується з висновками суду першої інстанції, що позовні вимоги про визнання протиправними та скасування ППР №№841, 842, 845 підлягають задоволенню, у спосіб, що наведений в рішенні суду.
Стосовно витрат на правничу допомогу, апеляційний суд зазначає наступне.
Відповідно до частин першої та сьомої статті 139 КАС при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.
Розмір витрат, які сторона сплатила або має сплатити у зв`язку з розглядом справи, встановлюється судом на підставі поданих сторонами доказів (договорів, рахунків тощо).
Згідно із частиною першою статті 132 КАС судові витрати складаються із судового збору та витрат, пов`язаних з розглядом справи.
Відповідно до пункту 1 частини третьої статті 132 КАС до витрат, пов`язаних з розглядом справи, належать витрати на професійну правничу допомогу.
Стаття 134 КАС передбачає, що витрати, пов`язані з правничою допомогою адвоката, несуть сторони, крім випадків надання правничої допомоги за рахунок держави.
За результатами розгляду справи витрати на правничу допомогу адвоката підлягають розподілу між сторонами разом з іншими судовими витратами, за винятком витрат суб`єкта владних повноважень на правничу допомогу адвоката.
Для цілей розподілу судових витрат:
1) розмір витрат на правничу допомогу адвоката, в тому числі гонорару адвоката за представництво в суді та іншу правничу допомогу, пов`язану зі справою, включаючи підготовку до її розгляду, збір доказів тощо, а також вартість послуг помічника адвоката визначаються згідно з умовами договору про надання правничої допомоги та на підставі доказів щодо обсягу наданих послуг і виконаних робіт та їх вартості, що сплачена або підлягає сплаті відповідною стороною або третьою особою;
2) розмір суми, що підлягає сплаті в порядку компенсації витрат адвоката, необхідних для надання правничої допомоги, встановлюється згідно з умовами договору про надання правничої допомоги на підставі доказів, які підтверджують здійснення відповідних витрат.
Для визначення розміру витрат на правничу допомогу та з метою розподілу судових витрат учасник справи подає детальний опис робіт (наданих послуг), виконаних адвокатом, та здійснених ним витрат, необхідних для надання правничої допомоги.
Розмір витрат на оплату послуг адвоката має бути співмірним із:
1) складністю справи та виконаних адвокатом робіт (наданих послуг);
2) часом, витраченим адвокатом на виконання відповідних робіт (надання послуг);
3) обсягом наданих адвокатом послуг та виконаних робіт;
4) ціною позову та (або) значенням справи для сторони, в тому числі впливом вирішення справи на репутацію сторони або публічним інтересом до справи.
Відповідно до частини дев`ятої статті 139 КАС, при вирішенні питання про розподіл судових витрат суд враховує: чи пов`язані ці витрати з розглядом справи; чи є розмір таких витрат обґрунтованим та пропорційним до предмета спору, значення справи для сторін, в тому числі чи міг результат її вирішення вплинути на репутацію сторони або чи викликала справа публічний інтерес; поведінку сторони під час розгляду справи, що призвела до затягування розгляду справи, зокрема, подання стороною явно необґрунтованих заяв і клопотань, безпідставне твердження або заперечення стороною певних обставин, які мають значення для справи, тощо; дії сторони щодо досудового вирішення спору (у випадках, коли відповідно до закону досудове вирішення спору є обов`язковим) та щодо врегулювання спору мирним шляхом під час розгляду справи, стадію розгляду справи, на якій такі дії вчинялись.
Частина сьома статті 139 КАС передбачає, що розмір витрат, які сторона сплатила або має сплатити у зв`язку з розглядом справи, встановлюється судом на підставі поданих сторонами доказів (договорів, рахунків тощо). Такі докази подаються до закінчення судових дебатів у справі або протягом п`яти днів після ухвалення рішення суду за умови, що до закінчення судових дебатів у справі сторона зробила про це відповідну заяву. За відсутності відповідної заяви або неподання відповідних доказів протягом встановленого строку така заява залишається без розгляду.
Відповідно до статей 1, 30 Закону України «Про адвокатуру та адвокатську діяльність» договір про надання правової допомоги - домовленість, за якою одна сторона (адвокат, адвокатське бюро, адвокатське об`єднання) зобов`язується здійснити захист, представництво або надати інші види правової допомоги другій стороні (клієнту) на умовах і в порядку, що визначені договором, а клієнт зобов`язується оплатити надання правової допомоги та фактичні витрати, необхідні для виконання договору.
Гонорар є формою винагороди адвоката за здійснення захисту, представництва та надання інших видів правової допомоги клієнту.
Порядок обчислення гонорару (фіксований розмір, погодинна оплата), підстави для зміни розміру гонорару, порядок його сплати, умови повернення тощо визначаються в договорі про надання правової допомоги.
При встановленні розміру гонорару враховуються складність справи, кваліфікація і досвід адвоката, фінансовий стан клієнта та інші істотні обставини. Гонорар має бути розумним та враховувати витрачений адвокатом час.
Велика Палата Верховного Суду вказувала на те, що при визначенні суми відшкодування суд має виходити з критерію реальності адвокатських витрат (встановлення їхньої дійсності та необхідності), а також критерію розумності їхнього розміру, виходячи з конкретних обставин справи та фінансового стану обох сторін (пункт 21 додаткової постанови Великої Палати Верховного Суду від 19 лютого 2020 року у справі № 755/9215/15-ц).
Європейський суд з прав людини (далі ЄСПЛ), присуджуючи судові витрати на підставі статті 41 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод 1950 року, застосовує аналогічний підхід та вказує, що заявник має право на компенсацію судових та інших витрат, якщо вони були фактичними і неминучими, а їхній розмір - обґрунтованим (рішення ЄСПЛ у справі «East/West Alliance Limited» проти України» від 23 січня 2014 року).
Крім того, Верховний Суд неодноразово висловлював позицію (зокрема, постанови від 20 травня 2020 року у справі №240/3888/19, від 31 березня 2020 року у справі №726/549/19, від 11 грудня 2019 року у справі №2040/6747/18), що суд не зобов`язаний присуджувати стороні, на користь якої ухвалене судове рішення, всі понесені нею витрати на професійну правничу допомогу, якщо, керуючись принципами справедливості та верховенства права, встановить, що розмір гонорару, визначений стороною та його адвокатом, є завищеним щодо іншої сторони спору, враховуючи такі критерії, як складність справи, витрачений адвокатом час, значення спору для сторони тощо. При визначенні критерію співмірності витрат на оплату послуг адвоката застосуванню підлягає частина п`ята статті 134 КАС. Ці критерії суд застосовує за наявності наданих стороною, яка вказує на неспівмірність витрат, доказів та обґрунтування невідповідності заявлених витрат цим критеріям.
Таким чином, при визначенні суми відшкодування, з урахуванням відсутності заперечень відповідача щодо співмірності та розумності розміру понесених витрат, апеляційний суд виходить з критерію реальності адвокатських витрат (встановлення їхньої дійсності та необхідності), а також критерію розумності їхнього розміру, виходячи з конкретних обставин справи.
При цьому розмір витрат на правничу допомогу встановлюється судом на підставі оцінки доказів щодо детального опису робіт, здійснених адвокатом, та здійснених ним витрат, необхідних для надання правничої допомоги.
Суд встановив, що між ТОВ (Клієнт) та Адвокатським об`єднанням «Ті Енд Ті Партнерс» (Адвокатське об`єднання) укладено договір про надання правової допомоги № 593 від 17.07.2023 (далі – Договір).
Представником ТОВ згідно ордеру серії ВС №1341670 на надання правничої допомоги є адвокат Завада Т.Р.
Згідно пункту 1.1 Договору Клієнт доручає, а Адвокатське об?єднання, відповідно до чинного законодавства України, приймає на себе зобов?язання із надання правової допомоги щодо представницьких повноважень, захисту прав і законних інтересів Клієнта в обсязі та на умовах, встановлених цим договором та за домовленістю Сторін.
Відповідно до пункту 4.1 Договору Сторони домовились, що вартість послуг Адвокатського об?єднання з надання правової допомоги за цим Договором встановлюється в розмірі, що визначається за домовленістю Сторін в Актах про надання правової допомоги, які формуються Адвокатським об?єднанням в міру надання правової допомоги (юридичних послуг) та, вручаються безпосередньо Клієнту (уповноваженій особі Клієнта) або направляються засобами поштового чи комунікаційного зв?язку за його місцезнаходженням.
Сторони дійшли згоди, що Акти про надання правової допомоги повинні містити детальний опис виконаних робіт з розрахунком кількості робочих годин та вартості таких послуг, відомості про звітний період, номер справи, місця надання правової допомоги.
Згідно з пункту 1. Акта про надання правової допомоги №2 від 25.09.2025 сторони свідчать, що у відповідності до положень пунктів 1.1., 2.1. Договору, Адвокатським об`єднанням було надано Клієнту правову допомогу (юридичні послуги) в межах розгляду справи в суді першої інстанції за позовом ТОВ до Головного управління про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, згідно Опису наданої правової допомоги, викладеному в пункті 2 цього Акту.
Відповідно до пункту 2 Акта Адвокатським об`єднанням надано такі послуги:
- підготовка, написання і подача позовної заяви, а також заяви про збільшення позовних вимог, кількість робочих годин – 14, вартість послуги – 28 000 грн;
- підготовка, написання і подача відповіді на відзив, кількість робочих годин – 4, вартість послуги 8 000 грн;
- участь у судових засіданнях, кількість робочих годин – 8, вартість послуги 16000 грн;
- підготовка та написання процесуальних заяв в межах розгляду справи, кількість робочих годин – 10, вартість послуги 20 000 грн
Всього 72000 грн.
Також позивачем долучено рахунок на оплату №2 від 25.09.2025 на суму 72000 грн.
Відповідач заперечення на заяву про ухвалення додаткового рішення суду не подавав. Однак ним в ході розгляду справи, зокрема у відзиві на позов висловлювались заперечення щодо спірних витрат.
При цьому, ухвалюючи оскаржуване додаткове рішення, суд першої інстанції, прийшов до висновку, що сума, заявлена до відшкодування у розмірі 68760 грн є неспівмірною із складністю цієї справи та надмірною з фактичним обсягом наданих адвокатом послуг та затраченим нею часом на надання таких послуг.
Вирішуючи питання обґрунтованості розміру заявлених позивачем витрат на професійну правничу допомогу та пропорційності їх складності правовому супроводу справи, враховуючи зміст та обсяг наданих послуг, апеляційний суд приходить до переконання, що розмір витрат, понесених на професійну правничу допомогу позивачем, не є належним чином обґрунтованим у контексті дослідження обсягу фактично наданих адвокатом послуг із урахуванням складності справи, кількості витраченого на ці послуги часу, та, відповідно, співмірності обсягу цих послуг та витраченого адвокатом часу із розміром заявленої суми витрат на професійну правничу допомогу.
Таким чином, враховуючи предмет спору, конкретні обставини та складність справи, час, витрачений адвокатом на виконання відповідних робіт (надання послуг), обсяг наданих послуг та виконаних робіт, їх розумну необхідність для цієї справи, зважаючи на заперечення представника відповідача, суд першої інстанції дійшов правильного висновку, що заявлений до відшкодування їх розмір (68 760 грн) є надмірним та підставно зменшив розмір таких витрат до 10 000 грн.
При цьому, відповідачем в апеляційній скарзі не наведено доводів за якими в апеляційного суду виникли б підстави для зменшення уже зменшеного розміру судових витрат.
Зважаючи на викладене, доводи апеляційної скарги не знайшли свого підтвердження та спростовуються висновками суду першої інстанції, які зроблені на підставі повного, всебічного та об`єктивного аналізу відповідних правових норм та фактичних обставин справи, з урахуванням доводів наведених як позивачем так і відповідачем.
Відповідно до статті 316 КАС суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Підсумовуючи, враховуючи вимоги наведених правових норм, суд апеляційної інстанції приходить до висновку, що при ухваленні оскаржуваних судових рішень суд першої інстанції, правильно встановив обставини справи, не допустив порушень норм матеріального та процесуального права, які могли б бути підставою для їх скасування, а тому апеляційну скаргу слід залишити без задоволення.
Керуючись статтями 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 328, 329 КАС, суд,

ПОСТАНОВИВ:

Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Львівській області залишити без задоволення, а рішення Львівського окружного адміністративного суду від 18 вересня 2025 року та додаткове рішення Львівського окружного адміністративного суду від 06 жовтня 2025 року – без змін.
Постанова набирає законної сили з дати її ухвалення та може бути оскаржена в касаційному порядку протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до суду касаційної інстанції.

Суддя-доповідач	 	В. Я. Качмар 	
судді	 	Л. Я. Гудим 	
 	 	Т. В. Онишкевич  	
Повне судове рішення складено 30.01.2026.