ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

головуючий суддя у першій інстанції: Морська Г.М.

17 вересня 2025 року	Львів	Справа № 380/25429/24 пров. № А/857/26519/25	
Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:

головуючого судді:                                         Бруновської Н.В.
суддів:                                                             Хобор Р.Б., Шавеля Р.М.
розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Львівській області на рішення   Львівського окружного адміністративного суду   від 27 травня 2025 року   у справі № 380/25429/24 за адміністративним позовом Фізичної особи-підприємця    ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Львівській області про визнання протиправним та скасування рішення, -
ВСТАНОВИВ :
20.12.2024р. позивач, Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 (далі ФОП ОСОБА_1 ) звернувся з позовом до Головного управління ДПС у Львівській області, в якому, просив суд:
- визнати протиправним та скасувати рішення Головного управління ДПС у Львівській області про застосування фінансових санкцій від 11.10.2024р. №0043450901. 
Рішенням Львівського окружного адміністративного суду від 27.05.2025р. позов задоволено повністю.
Не погоджуючись із даним рішенням, апелянт Головне управління ДПС у Львівській області подав апеляційну скаргу, в якій зазначає, що судом першої інстанції порушено норми матеріального та процесуального права.
Апелянт просить суд, Рішення Львівського окружного адміністративного суду від 27.05.2025р. скасувати та прийняти нове рішення, яким в позові відмовити.
Відповідно до п.3 ч.1 ст.311 КАС України, суд апеляційної інстанції може розглянути справу без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження) за наявними у справі матеріалами, якщо справу може бути вирішено на підставі наявних у ній доказів, у разі: подання апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції, які ухвалені в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження).
Заслухавши суддю-доповідача, дослідивши матеріали справи, перевіривши доводи скарги, законність і обґрунтованість рішення суду, колегія суддів дійшла висновку, що апеляційна скарга не підлягає до задоволення виходячи з наступних підстав.
Наказом Головного управління ДПС у Львівській області  від 20.09.2024р. № 5017-пп «Про проведення фактичних перевірок» та направлень на перевірку від 20.09.2024р. №№ 10361, 10364 контролюючий орган провів фактичну перевірку господарської одиниці – магазину – кафе “ ІНФОРМАЦІЯ_1 ”, що розташований на адресою: АДРЕСА_1 суб`єкта господарської діяльності ФОП ОСОБА_1 щодо дотримання норм Податкового Кодексу України, законодавства про укладення трудового договору, Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, спиртових дистилятів, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального» № 481/95- ВР, Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, спиртових дистилятів, біоетанолу, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, тютюнової сировини, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального» № 3817-IX та інших законодавчих актів, що регулюють виробництво, зберігання та обіг алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах».
23.09.2024р. за результатами проведеної перевірки податковий органом склав акт фактичної перевірки № 39324//13-01-09-01/ НОМЕР_1 .
Із змісту акту проведеної фактичної перевірки встановлено порушення позивачем вимог п.226.5 ст.226 ПК України, ч.1 ст.23 Закону України ”Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, спиртових дистилятів, біоетанолу, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, тютюнової сировини, рідин, що використовуються в електронних сигаретах” від 18.06.2024р. № 3817 –IX.
11.10.2024р. за результатами проведеної перевірки та встановлених порушень податкового законодавства Головне Управління ДПС у Львівській області прийняв рішення про застосування фінансових санкцій № 0043450901, яким до ФОП ОСОБА_1  за допущене порушення на підставі п.13 ч.2 ст.73 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, спиртових дистилятів, біоетанолу, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, тютюнової сировини, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального» № 3817-IX, застосовано штрафну (фінансову) санкцію в сумі 21300,0 грн. 
ч.2 ст.19 Конституції України встановлено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
В пп.20.1.4 п. 20.1 ст.20 ПК України встановлено, що контролюючі органи, визначені п.п. 41.1.1 п.41.1 ст.41 цього Кодексу, мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення. 
Згідно пп.62.1.3 п.62.1 ст.62 ПК України, податковий контроль здійснюється шляхом перевірок та звірок відповідно до вимог цього Кодексу, а також перевірок щодо дотримання законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, у порядку, встановленому законами України, що регулюють відповідну сферу правовідносин. 
п.75.1 ст.75 ПК України, встановлено, що контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки. 
Відповідно до пп. 75.1.3 п.75.1 ст.75 ПК України, фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами). 
Порядок проведення фактичної перевірки визначений ст.80 ПК України. 
п.п. 80.1., 80.2. ст.80 ПК України, передбачено, що фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи). Фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з таких підстав: … - у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах і пального, та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, та/або масовими витратомірами, а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері регулювання виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів рідин, що використовуються в електронних сигаретах, пального; (п.п. 80.2.5.).
Предметом призначеної на підставі п.п. 80.2.5 п. 80.2 ст.80 ПК України фактичної перевірки можуть бути виключно такі підстави: 1) у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/ або рівномірами-лічильниками, а також 2) здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального. 
Як свідчить правова конструкція п.п. 80.2.5 п. 80.2 ст. 80 ПК України, в ньому поєднано дві окремі підстави для призначення проведення фактичної перевірки: - першою підставою є наявність та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення платником податків вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками; - другою (самостійною, незалежною від першої) підставою є здійснення функцій, визначених законом у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального.
Суд апеляційної інстанції зазначає, що змісту наказу від 30.09.2025 № 5017-ПП видно, що  фактичною підставою, крім правової (п.80.2.5 ст.80 ПК України) є саме здійснення функцій, визначених законом у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального про що свідчить і cам зміст даного наказу, зокрема: “З метою посилення контролю за виробництвом та обігом алкогольних напоїв та тютюнових виробів, запобігання порушень у сфері оптової та роздрібної торгівлі алкогольними напоями та тютюнових виробів….”, тобто такий прийнятий з дотриманням вимог податкового законодавства.
Колегія суддів зазначає, а сторонами визнається, що фактична перевірка ФОП ОСОБА_1 проводилась в приміщенні магазину (кафе) « ІНФОРМАЦІЯ_1 » за адресою: АДРЕСА_1 де, крім нього здійснює господарську діяльність його дружина - ОСОБА_2 , яка з 20.03.2014р. зареєстрована як фізична особа - підприємець.
Із змісту Виписки з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб - підприємців та громадських формувань від 24.10.2017р. та Витягу станом на 06.12.2024р., видно, що зареєстрованим основним видом економічної діяльності ФОП ОСОБА_2 є 47.11 Роздрібна торгівля в неспеціалізованих магазинах переважно продуктами харчування, напоями та тютюновими виробами.
Крім того, у ФОП ОСОБА_2 наявна Ліцензія на право роздрібної торгівлі тютюновими виробами № 13210311202401460, яка видана 20.03.2024р. (терміном дії з 05.04.2024р. - 05.04.2025р.) та Ліцензія на право роздрібної торгівлі алкогольними виробами № 13210308202401740 від 20.03.2024р. (терміном дії з 05.04.2024р. - 05.04.2025р.).
Під час проведення фактичної перевірки посадовими особами податкового органу придбано сигарети “Sobranie” чорні за ціною 113,00 грн. через POS-термінал який знаходиться у торговій точці - магазин - кафе « ІНФОРМАЦІЯ_1 » за адресою: АДРЕСА_1 .
Опис встановленого порушення міститься на сторінці 3 акту фактичної перевірки : «…Під час проведення фактичної перевірки ФОП ОСОБА_2 18.09.2024р.  встановлено факт реалізації виробу, а саме сигарет “Sobranie” чорні по ціні реалізації 113,00 грн. за пачку, які при розрахунку платіжною карткою зараховані через ПОС-термінал на розрахунковий рахунок ФОП ОСОБА_1 , що підтверджується чеком № 186642514 від 18.09.2024р. в 13:14:59 год. Ліцензії на право роздрібної торгівлі алкогольними та тютюновими виробами не представлено. ФОП ОСОБА_1 на момент фактичної перевірки перебуває платником податків 2 групи 20%...».
До акту перевірки долучені копії двох чеків: 
- фіскального чеку № 009471 від 18.09.2024р. ФОП ОСОБА_2 про реалізацію сигарет “Sobranie” чорні за ціною 113,00 грн; 
- чеку ПриватБанку № 186642514 від 18.09.2024р. про прийняття ФОП ОСОБА_1 оплати в сумі 113,0 грн.
Суд апеляційної інстанції наголошує, що фактично реалізація тютюнового виробу відбулась ФОП ОСОБА_2 , що підтверджується фіскальним чеком, а зарахування коштів на рахунок ФОП ОСОБА_1 помилково проведено продавцем по ПОС-терміналу, що підтверджується письмовими поясненнями 18.09.2024р., наданими під час проведення перевірки: «…Оплата за товар здійснювалась платіжкою карткою та за результатами якої, вважаємо продавцем магазину “свідомо” на POS-терміналу S800-MGL-364-03LU, реєстраційний номер НОМЕР_2 (який використовувався двома суб`єктами господарювання ) б вибрано саме та  видано чек № 186642514 від 18.09.2024 об 13:14:59 год. про прийняття коштів за товар. При цьому, після отримання розрахунку за товар роздрукування та видача фіскального чеку з боку продавця не здійснювалась. 
Отже, станом на 18.09.2024р. в 13:14:59 год. операцію з продажу товару, а саме сигарет “Sobranie” чорні по ціні реалізації 113,00 грн. за пачку не проведено через РРО/ПРРО з видачею розрахункового документу встановленої форми та змісту… (через 7 хв) такий фіскальний чек вже виданий, але на іншу особу, а саме - “ФОП ОСОБА_2 ”…».
Стосовно вказаних доводів апелянта, суд апеляційної інстанції звертає увагу на таке. 
  Правові засади застосування реєстраторів розрахункових операцій та програмних реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг. Дія його поширюється на усіх суб`єктів господарювання, їх господарські одиниці та представників (уповноважених осіб) суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції у готівковій та/або безготівковій формі визначає Закон України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 06.07.1995р. № 265/95-ВР (далі Закон № 265/95 – ВР).
Відповідно до ст.2 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг»:
-розрахункова операція - приймання від покупця готівкових коштів, платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо за місцем реалізації товарів (послуг), видача готівкових коштів за повернутий покупцем товар (ненадану послугу), а у разі застосування банківської платіжної картки - оформлення відповідного розрахункового документа щодо оплати в безготівковій формі товару (послуги) банком покупця або, у разі повернення товару (відмови від послуги), оформлення розрахункових документів щодо перерахування коштів у банк покупця. Для цілей цього Закону розрахунки при організації та проведенні азартних ігор є розрахунковими операціями;
-розрахунковий документ - документ встановленої форми та змісту (касовий чек, товарний чек, видатковий чек, розрахункова квитанція, проїзний документ тощо), що підтверджує факт продажу (повернення) товарів, надання послуг, операцій з видачі готівкових коштів держателям електронних платіжних засобів, отримання (повернення) коштів, торгівлю валютними цінностями в готівковій формі, створений в паперовій та/або електронній формі (електронний розрахунковий документ) у випадках, передбачених цим Законом, зареєстрованим у встановленому порядку реєстратором розрахункових операцій або програмним реєстратором розрахункових операцій, чи заповнений вручну;
ст.3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» передбачено, що суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для виконання платіжної операції зобов`язані:
1) проводити розрахункові операції на повну суму покупки (надання послуги) через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи реєстратори розрахункових операцій або через зареєстровані фіскальним сервером контролюючого органу програмні реєстратори розрахункових операцій зі створенням у паперовій та/або електронній формі відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій, або у випадках, передбачених цим Законом, із застосуванням зареєстрованих у встановленому порядку розрахункових книжок.
2) надавати особі, яка отримує або повертає товар, отримує послугу або відмовляється від неї, включаючи ті, замовлення або оплата яких здійснюється з використанням мережі Інтернет, при отриманні товарів (послуг) в обов`язковому порядку розрахунковий документ встановленої форми та змісту на повну суму проведеної операції, створений в паперовій та/або електронній формі (у тому числі, але не виключно, з відтворюванням на дисплеї реєстратора розрахункових операцій чи дисплеї пристрою, на якому встановлений програмний реєстратор розрахункових операцій QR-коду, який дозволяє особі здійснювати його зчитування та ідентифікацію із розрахунковим документом за структурою даних, що в ньому міститься, та/або надсиланням електронного розрахункового документа на наданий такою особою абонентський номер або адресу електронної пошти).
Положенням про форму та зміст розрахункових документів/ електронних розрахункових документів, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 21.01.2016р. № 13 (далі Положення № 13) визначено форму і зміст розрахункових документів / електронних розрахункових документів, які в обов`язковому порядку мають надаватися особам, які отримують або повертають товар, отримують послуги або відмовляються від них, включаючи ті, замовлення або оплата яких здійснюється з використанням інтернету, при здійсненні розрахунків суб`єктами господарювання для підтвердження факту: продажу (повернення) товарів, надання послуг, отримання (повернення) коштів у сфері торгівлі, ресторанного господарства та послуг; здійснення операцій з торгівлі валютними цінностями в готівковій формі, якщо такі операції виконуються не в касах банків; здійснення операцій з видачі готівкових коштів держателям електронних платіжних засобів; приймання комерційними агентами банків та небанківськими фінансовими установами готівки для подальшого її переказу з використанням програмно-технічних комплексів самообслуговування (далі - ПТКС), за винятком ПТКС, що дають змогу користувачеві здійснювати виключно операції з отримання коштів. (п. 1 розділу І Положення № 13)/
Розрахунковий документ встановленої форми та змісту на повну суму проведеної операції, створений в паперовій та/або електронній формі (у тому числі, але не виключно, з відтворюванням на дисплеї реєстратора розрахункових операцій чи дисплеї пристрою, на якому встановлений програмний реєстратор розрахункових операцій QR-коду, який дозволяє особі здійснювати його зчитування та ідентифікацію з розрахунковим документом за структурою даних, що в ньому міститься, та/або надсиланням електронного розрахункового документа на надані такою особою абонентський номер або адресу електронної пошти). (п. 1 розділу І Положення № 13)/
Із змісту копії фіскального чека, який виданий за результатами господарської операції із придбання під час проведення фактичної перевірки тютюнового виробу чітко видно наступну інформацію:
« ОСОБА_2 ФОП
АДРЕСА_1 
ІД: НОМЕР_3 
УКТЗЕД2402209020
Сигарети Собраніє блек 113,00
Сума 113,0 грн.
Картка113,грн.
ПДВ Х=0%, ЗН: КФ00015695, ФН: 3001098042, 0009471 
18-09-2024 13:21:11
Фіскальний чек».
Із наведеного видно, що тютюновий виріб реалізувала ФОП ОСОБА_2 , яка має відповідну ліцензію.
Колегія суддів відхиляє за необґрунтованістю покликання апелянта на чек Приватбанку як на підтвердження реалізації тютюнового виробу позивачем, оскільки даний чек не є фіскальним чеком, не містить інформації про вид і кількість реалізованого товару, а тому неможливо стверджувати, що ФОП ОСОБА_1 реалізував сигарети.   
Крім того, при розгляді даної справи апеляційний суд враховує пояснення продавця ОСОБА_3 , які долучені до акту перевірки, про допущення помилки під час проведення розрахунку через ПОС термінал на ФОП ОСОБА_1 замість ФОП ОСОБА_2 .
За таких обставин, колегія суддів вважає, що суд першої інстанції дійшов вірних висновків про наявність підстав для задоволення позову, оскільки суб`єкт владних повноважень в особі Головного управління ДПС у Львівській області діяв не у спосіб визначений законом та Конституцією України.
Інші доводи апеляційної скарги фактично зводяться до переоцінки доказів та незгодою апелянта з висновками суду першої інстанцій по їх оцінці, тому не можуть бути прийняті апеляційною інстанцією.
Колегія суддів також враховує позицію ЄСПЛ (в аспекті оцінки аргументів апелянта), сформовану у справі Серявін та інші проти України (№ 4909/04): згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються; хоча п.1 ст.6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент; міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (рішення у справі Руїс Торіха проти Іспанії (RuizTorijav. Spain) № 303-A, п.29).
Також згідно п.41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень, обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення.
В ст.242 КАС України визначено, що рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи. Судове рішення має відповідати завданню адміністративного судочинства, визначеному цим Кодексом.
ст.316 КАС України передбачено, що суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Із врахуванням викладеного, колегія суддів вважає, що рішення суду першої інстанції є законним, доводи апеляційної скарги зроблених судом першої інстанції висновків не спростовують і при ухваленні оскарженого судового рішення порушень норм матеріального та процесуального права ним допущено не було тому, відсутні підстави для скасування чи зміни рішення суду першої інстанції.
Керуючись ст.ст. 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 329 КАС України,  суд,-
ПОСТАНОВИВ:
Апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Львівській області – залишити без задоволення, а Рішення   Львівського окружного адміністративного суду   від 27 травня 2025 року   у справі № 380/25429/24  - без змін.
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та може бути оскаржена у касаційному порядку, виключно у випадках передбачених ч.4 ст.328 КАС України, шляхом подання касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Головуючий суддя	 	Н. В. Бруновська 	
судді	 	Р. Б. Хобор 	
 	 	Р. М. Шавель