П О С Т А Н О В А
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
Справа №  240/1912/24 
                                                                     Головуючий у 1-й інстанції:  Семенюк Микола Миколайович 
Суддя-доповідач:  Ватаманюк Р.В. 
13 жовтня 2025 року 
м. Вінниця
Сьомий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
головуючого судді:  Ватаманюка Р.В. 
суддів:  Капустинського М.М.  Сапальової Т.В. 

розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Приватного підприємства «Укрпалетсистем» на рішення Житомирського окружного адміністративного суду від 21 листопада 2024 року у справі за адміністративним позовом Приватного підприємства «Укрпалетсистем» до Західного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків, Головного управління ДПС у Львівській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, 
В С Т А Н О В И В :
позивач звернувся із позовом до Житомирського окружного адміністративного суду  в якому просив: 
- визнати протиправними дії Головного управління ДПС у Львівській області щодо призначення та проведення фактичної перевірки Приватного підприємства "Укрпалетсистем" у відповідності до наказу на проведення перевірки №4533-ПП від 14.12.2023 з підстав визначених у ньому;
- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Західного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків від 04.01.2024 за №11/33000703 в розмірі 7851,60 грн штрафної санкції, прийнятого на підставі акту перевірки Головного управління ДПС у Львівській області від 15.12.2023 №35467/13/01/РРО/З2285225.
Рішенням Житомирського окружного адміністративного суду від 21.11.2024 в задоволенні позову відмовлено повністю.
Не погоджуючись із прийнятим судовим рішенням, позивач подав апеляційну скаргу, у якій просив скасувати рішення суду першої інстанції та ухвалити нове, яким позов задовольнити повністю.
В обґрунтування апеляційної скарги апелянт послався на неправильне застосування судом першої інстанції норм матеріального права, порушення норм процесуального права, що, на його думку, призвело до неправильного вирішення спору.
До суду надійшов відзив на апеляційну скаргу, в якому відповідач вказує про обґрунтованість рішення суду першої інстанції та просить залишити його без змін.
Апеляційний розгляд справи здійснюється в порядку письмового провадження, у відповідності до вимог п. 3 ч. 1 ст. 311 КАС України.   
Заслухавши доповідь судді-доповідача, перевіривши матеріали справи та доводи апеляційної скарги, колегія суддів дійшла наступних висновків.
Судом першої інстанції встановлено, що працівниками ГУ ДПС у Львівській області 14.12.2023, відповідно до наказу ГУ ДПС у Львівській області від 14.12.2023, проведено фактичну перевірку ПП «Укрпалетсистем» за адресою: Львівська область, Пустомитівський р-н, с. Пасіки-Зубрицькі, вул. Дорожна, буд. 85, за наслідками якої складено акт перевірки від 14.12.2023 № 35467/13/01/РРО/32285225, на підставі якого відповідачем прийнято податкове повідомлення-рішення від 04.01.2024 №11/33000703, яким застосовано до позивача штрафні санкції в сумі 7851,60 грн.
Суд першої інстанції при ухваленні оскаржуваного рішення виходив з того, що відповідачем до позивача правомірно застосовано штрафну (фінансову) санкцію на суму 7851,60 грн, а тому спірне рішення є правомірним і не підлягає скасуванню.
Колегія суддів не погоджується з висновком суду першої інстанції, виходячи з наступного.
Підпунктом 21.1.1. пункту 21.1. статті 21 ПК України визначено, що посадові особи контролюючих органів зобов`язані дотримуватися Конституції України та діяти виключно у відповідності з цим Кодексом та іншими законами України, іншими нормативними актами.
Згідно п.75.1. ст.75 ПК України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.
Положеннями підпункту 75.1.3. пункту 75.1. статті 75 ПК України визначено, що фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).
Згідно з п.80.1. ст.80 ПК України фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи).
Згідно з пунктом 81.1. статті 81 ПК України посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, таких документів:
- направлення на проведення такої перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, реквізити наказу про проведення відповідної перевірки, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи – платника податку, який перевіряється) або об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична), підстави, дата початку та тривалість перевірки, посада та прізвище посадової (службової) особи, яка проводитиме перевірку. Направлення на перевірку у такому випадку є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, що скріплений печаткою контролюючого органу;
- копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу;
- службового посвідчення осіб, які зазначені в направленні на проведення перевірки.
Непред`явлення або не надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, платнику податків (його посадовим (службовим) особам або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції) цих документів або пред`явлення зазначених документів, що оформлені з порушенням вимог, встановлених цим пунктом, є підставою для недопущення посадових (службових) осіб контролюючого органу до проведення документальної виїзної або фактичної перевірки.
Відмова платника податків та/або посадових (службових) осіб платника податків (його представників або осіб, які фактично проводять розрахункові операції) від допуску до перевірки на інших підставах, ніж визначені в абзаці п`ятому цього пункту, не дозволяється.
При пред`явленні направлення платнику податків та/або посадовим (службовим) особам платника податків (його представникам або особам, які фактично проводять розрахункові операції), такі особи розписуються у направленні із зазначенням свого прізвища, імені, по батькові, посади, дати і часу ознайомлення.
У разі відмови платника податків та/або посадових (службових) осіб платника податків (його представників або осіб, які фактично проводять розрахункові операції) розписатися у направленні на перевірку посадовими (службовими) особами контролюючого органу складається акт, який засвідчує факт відмови. У такому випадку акт про відмову від підпису у направленні на перевірку є підставою для початку проведення такої перевірки.
Згідно матеріалів справи у наказі №4533 від 14.12.2023 "Про проведення фактичної перевірки" не відображено, в рамках яких заходів контролюючого органу встановлено невідповідність діяльності позивача вимогам чинного законодавства, на підставі яких відомостей або документів (дата, номер, підпис уповноваженої особи) були встановлені факти сумнівності, сумнівність яких саме операцій (дата операції, характер та наслідки такої операції та інші докази вчинення таких операцій, показання свідків, працівників) була встановлена податковим органом.
Отже контролюючий орган не дотримався вимог пункту 81.1 статті 81 ПК України, відповідно до якого його посадові особи мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, зокрема, копії наказу про проведення перевірки, в якому, окрім іншого, зазначаються підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом.
У випадку незаконності перевірки, прийнятий за її результатами акт індивідуальної дії підлягає визнанню протиправним та скасуванню.
Аналогічна правова позиція висловлена у постановах Верховного Суду від 17.03.2018 (справа № 1570/7146/12), від 24.10.2018 (справа № 808/1746/15) та від 04.02.2019 (справа № 807/242/14).
Відтак порушення контролюючим органом вимог щодо призначення та проведення перевірки призводить до відсутності правових наслідків такої, а у випадку незаконності перевірки, прийнятий за її результатами акт індивідуальної дії підлягає визнанню протиправним та скасуванню.
Правові засади застосування реєстраторів розрахункових операцій та програмних реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг визначені Законом України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг № 265/95-ВР від 06.07.1995 (далі - Закон № 265/95-ВР). Дія його поширюється на усіх суб`єктів господарювання, їх господарські одиниці та представників (уповноважених осіб) суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції у готівковій та/або безготівковій формі.
Згідно частини 1 статті 15 Закону України № 265/95-ВР контроль за додержанням суб`єктами господарювання порядку проведення розрахунків за товари (послуги), інших вимог цього Закону здійснюють контролюючі органи шляхом проведення фактичних та документальних перевірок відповідно до Податкового кодексу України.
Відповідно до норм пункту 2 статті 3 Закону України №265/95-ВР, суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для виконання платіжної операції зобов`язані:
надавати особі, яка отримує або повертає товар, отримує послугу або відмовляється від неї, включаючи ті, замовлення або оплата яких здійснюється з використанням мережі Інтернет, при отриманні товарів (послуг) в обов`язковому порядку розрахунковий документ встановленої форми та змісту на повну суму проведеної операції, створений в паперовій та/або електронній формі (у тому числі, але не виключно, з відтворюванням на дисплеї реєстратора розрахункових операцій чи дисплеї пристрою, на якому встановлений програмний реєстратор розрахункових операцій QR-коду, який дозволяє особі здійснювати його зчитування та ідентифікацію із розрахунковим документом за структурою даних, що в ньому міститься, та/або надсиланням електронного розрахункового документа на наданий такою особою абонентський номер або адресу електронної пошти).
Згідно з пунктом 1 статті 17 Закону України №265/95-ВР за порушення вимог цього Закону до суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції за товари (послуги), за рішенням відповідних контролюючих органів застосовуються штрафні санкції у разі встановлення в ході перевірки факту:
- проведення розрахункових операцій з використанням реєстраторів розрахункових операцій, програмних реєстраторів розрахункових операцій або розрахункових книжок на неповну суму вартості проданих товарів (наданих послуг); непроведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій та/або програмні реєстратори розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи; невидача (в паперовому вигляді та/або електронній формі) відповідного розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції, або проведення її без використання розрахункової книжки на окремому господарському об`єкті такого суб`єкта господарювання: 100 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) – за порушення, вчинене вперше; 150 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) – за кожне наступне вчинене порушення.
Згідно акту перевірки від 14.12.2023 №35467/13/01/РРО/32285225, встановлюючи порушення позивачем п. 1, 2 статті 3 Закону №265/95-ВР відповідач керувався даними системи СОД РРО щодо проведення позивачем у період з 22.07.2023 по день початку проведення перевірки розрахункових операцій з реалізації алкогольних напоїв без зазначення цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку (серія та номер).
Проте ті дані, на які посилається відповідач, що внесені у базу даних системи обліку даних РРО, та за своєю суттю є податковою інформацією, не є належним доказом податкового правопорушення і сама по собі її наявність не може бути підставою для притягнення платника податків до відповідальності, а може бути лише використана як підстава для подальшої перевірки певних обставин.
Так, за висновком Верховного Суду у постанові від 16.05.2024 у справі №520/4564/23, відомості СОД РРО, на які посилається контролюючий орган, які внесені у базу даних системи обліку даних РРО, та за своєю суттю є податковою інформацією, не є належним доказом податкового правопорушення і сама по собі її наявність не може бути підставою для притягнення платника податків до відповідальності, а може бути лише використана як підстава для подальшої перевірки певних обставин. У спірних правовідносинах, що склались з приводу дотримання платником податку законодавства, що регулює порядок застосування реєстраторів розрахункових операцій обставиною, що має бути досліджена є саме розрахункова операція, а отже безпосереднім доказом, що підтверджує її вчинення, є розрахунковий документ.
Аналогічні висновки були викладені Сьомим апеляційним адміністративним судом, зокрема, у постановах від 03.12.2024 у справі № 600/1623/24-а та від 11.02.2025 у справі №120/4824/24.
Крім того аналогічні висновки були застосовані Сьомим апеляційним адміністративним судом у постанові від 04.11.2024 у справі № 240/4661/24 між цими ж сторонами.
Так, долучення витягу з системи обліку даних реєстраторів розрахункових операцій (СОД РРО), не може бути підставою для підтвердження продажу товару без зазначення в чеку цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку.
Саме розрахунковий документ є доказом, що підтверджує факт продажу товару, а не Реєстри чеків з системи обліку даних реєстраторів розрахункових операцій та саме такий документ має контролюючим органом братися до уваги.
У якості додатку до Акту перевірки відповідачем долучено Реєстри чеків в розрізі PPO у вигляді інформації щодо чеків реалізації алкогольних напоїв, що підлягають маркуванню МАП, без зазначення обов`язкових реквізитів цифрового значення штрихового коду МАП, однак у розумінні ст. 73 КАС України це не є належним доказом відображення господарських операцій, на підставі яких можливо встановити наявність/відсутність порушень позивачем положень Закону України №265/95-ВР, визначених у податковому повідомленні-рішенні, що оскаржуються.
Суд приймає доводи позивача про те, що сама лише податкова інформація не є тим джерелом отримання податкової інформації, яка згідно з положеннями статті 83 ПК України може бути підставою для висновків контролюючих органів під час проведення перевірок, а відтак не може вважатись доказом вчинення порушень податкового законодавства таким платником. Більш того, така інформація не ґрунтується на безпосередньому аналізі первинних документів та не є належним доказом в розумінні процесуального Закону.
Відповідачем до акту перевірки не було надано жодного з розрахункових документів оригіналів/копій фіскальних чеків, які підтверджували твердження контролюючого органу про відсутність на таких розрахункових документах одного з обов`язкових реквізитів цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку (серія та номер).
За таких обставин, вчинення порушення позивачем у вигляді проведення розрахункової операції через РРО розрахункових операцій з реалізації алкогольних напоїв без зазначення цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку (серія та помер) не доведено належними та достовірними доказами.
Відтак колегія суддів дійшла висновку про наявність правових підстав для задоволення позову шляхом визнання протиправним і скасування податкового повідомлення – рішення від 04.01.2024 за №11/33000703.
Враховуючи вищевикладене, колегія суддів вважає, що доводи апеляційної скарги дають підстави для висновку про порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, які призвели до неправильного вирішення справи, тобто прийняте рішення не відповідає матеріалам справи та вимогам закону, і підлягає скасуванню з постановленням нової постанови.
У силу п.2 ч.1 ст.315 КАС України за наслідками розгляду апеляційної скарги на судове рішення суду першої інстанції суд апеляційної інстанції має право  скасувати судове рішення повністю або частково і ухвалити нове судове рішення у відповідній частині або змінити судове рішення.
Згідно зі ст.317 КАС України підставами для скасування судового рішення суду першої інстанції повністю або частково та ухвалення нового рішення у відповідній частині або зміни рішення є: неповне з`ясування судом обставин, що мають значення для справи; недоведеність обставин, що мають значення для справи, які суд першої інстанції визнав встановленими; невідповідність висновків, викладених у рішенні суду першої інстанції, обставинам справи; неправильне застосування норм матеріального права або порушення норм процесуального права.
Частиною 6 ст. 139 КАС України вказано, що якщо суд апеляційної чи касаційної інстанції, не повертаючи адміністративної справи на новий розгляд, змінить судове рішення або ухвалить нове, він відповідно змінює розподіл судових витрат.
За приписами ч. 1 ст. 139 КАС України, при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.
За таких обставин на користь позивача за рахунок бюджетних асигнувань відповідача підлягає стягненню 7570 грн. судового збору сплаченого згідно платіжної інструкції від 18.01.2024 на суму 3028 грн та платіжної інструкції від 10.12.2024 на суму 4542 грн. 
Керуючись ст.ст. 243, 250, 308, 310, 315, 317, 321, 322, 325, 329 КАС України, суд 
П О С Т А Н О В И В:
апеляційну скаргу Приватного підприємства «Укрпалетсистем» задовольнити повністю.
Рішення Житомирського окружного адміністративного суду від 21 листопада 2024 року скасувати та прийняти нову постанову.
Позов задовольнити повністю.
Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення – рішення Західного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків від 04 січня 2024 року №11/33000703.
Стягнути на користь Приватного підприємства "Укрпалетсистем" за рахунок бюджетних асигнувань Західного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків витрати понесені на сплату судового збору в розмірі 7 570 грн (сім тисяч п`ятсот сімдесят гривень).    

Постанова суду набирає законної сили відповідно до ст. 325 КАС України та оскарженню не підлягає, крім випадків передбачених п. 2 ч. 5 ст. 328 КАС України. 

Головуючий	 	 	Ватаманюк Р.В.	
 	 	 	 	
Судді	 	    	Капустинський М.М.    Сапальова Т.В.