ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м  У к р а ї н и

01 жовтня 2025 року 	м. Дніпро	справа № 280/11618/21	

Третій апеляційний адміністративний суд 
у складі колегії суддів: головуючого - судді  Щербака А.А. (доповідач),
                               суддів:  Баранник Н.П., Малиш Н.І.,     
за участю секретаря судового засідання Тарантюк А.Р. 
розглянувши в м. Дніпро у відкритому судовому засіданні апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Оіл-Транс-Газ» на рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 24 березня 2025 року (суддя Семененко М.О.) у справі за позовом  Товариства з обмеженою відповідальністю «Оіл-Транс-Газ» до Головного управління ДПС у Запорізькій області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, -
                                                                 ВСТАНОВИВ:
В провадженні  суду знаходиться зазначена  справа.
Позивач просить визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення - рішення форми «С» від 06.10.2021 № 00141710709 про застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) та/або пені в розмірі 253 569,12 грн, прийняте ГУ ДПС у Запорізькій області на підставі акту фактичної перевірки № 8088/08/01/07/09/42924237 від 30.08.2021 з питань дотримання вимог Податкового кодексу України, Кодексу законів про працю України, Законів України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», «Про ліцензування певних видів господарської діяльності», «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального», Положення про ведення касових операцій в національній валюті України, затвердженого постановою Правління Національного банку України від 29.12.2017 № 148.
Рішенням Запорізького окружного адміністративного суду від 24 березня 2025 року у задоволенні позову відмовлено.
Позивачем подана апеляційна скарга, просить рішення суду першої інстанції скасувати, позов задовольнити.
Апеляційна скарга обґрунтована тим, що судом не було взято до уваги, що висновки акту перевірки викладені всупереч вимогам податкового законодавства України. Усі нафтопродукти, які надходять на АЗС для продажу, у відповідній кількості заносяться до РРО, який і здійснює облік зазначених товарно - матеріальних цінностей. Актом перевірки встановлено, що позивачем на момент проведення фактичної перевірки використовувався реєстратор розрахункових операцій № 3000765978.
Працівники податкового органу, виявивши на АЗС відсутність другого примірника змінного звіту за формою № 17-НП, лише на підставі цього дійшли до висновку про порушення позивачем порядку ведення обліку товарних запасів за місцем їх реалізації. Втім, аналізуючи дані відомості про результати перевірки щодо повноти оприбуткування, реалізації та фактичних залишків запасів (товарно-матеріальних цінностей) (додаток № 3 до акту перевірки), вбачається те, що загальний об`єм нібито необлікованих товарно – матеріальних цінностей перевіряючими особами у своїй відомості було розраховано, виходячи із даних першого примірника змінного звіту за формою № 17-НП та Х-звіту РРО за 21 серпня 2021 року.
З огляду на те, що Х-звіт (фіскальний звітний чек) РРО за 21.08.2021, змінний звіт за формою № 17-НП та оборотно – сальдова відомість ТОВ «Оіл – Транс - Газ» по субрахунку 2821 станом на 21.08.2021, копії яких наявні в матеріалах справи, містять відомості про фактичні залишки пального та у літрах кожного найменування, вказана обставина спростовує висновок контролюючого органу про наявність у Позивача станом на 21.08.2021 необлікованих товарно – матеріальних цінностей та підтверджує факт належного оприбуткування відповідних товарно – матеріальних цінностей.
Представник позивача апеляційну скаргу підтримав.
Представник відповідача проти задоволення апеляційної скарги заперечував.
Як встановлено судом першої інстанції, ГУ ДПС у Запорізькій області на підставі ст. 19-1, ст.20, пп. 75.1.3 п.75.1 ст.75 ПК України, пп.80.2.2 п.80.2 ст.80, п.52-2 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України, прийнято наказ №2521-п від 19 серпня 2021 року про проведення з 21 серпня 2021 року фактичної перевірки ТОВ «Оіл-Транс-Газ» за місцем здійснення діяльності: Запорізька обл., м. Молочанськ, вул. Шевченка, 133-А, з питань дотримання норм законодавства, які є обов`язковими до виконання при здійсненні оптової та роздрібної торгівлі підакцизними товарами; вимог законодавства, яке регулює виробництво, придбання, зберігання та реалізацію пального; порядок приймання, транспортування, зберігання та реалізацію пального; порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуск та облік нафти і нафтопродуктів; вимоги законодавства, яке регулює ведення касових операцій, наявності ліцензії та інших документів; установлених правил торгівлі підакцизними товарами, а також інших питань, що регулюють виробництво та підакцизних товарів в Україні.
Вказаний наказ прийнято на підставі листа ДПС України від 26.05.2021 №11958/7/99-00-07-05-03-07 стосовно можливих порушень законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, суб`єктами господарювання, які здійснюють господарську діяльність з реалізації пального, у тому числі ТОВ «Оіл-Транс-Газ».
За наслідками проведеної перевірки контролюючим органом складено акт фактичної перевірки №8088/08/01/07/09/42924237 від 30 серпня 2021 року (далі – Акт фактичної перевірки), згідно з висновками якого, контролюючим органом встановлено такі порушення:
- п. 1 ст. 3 Закону № 265/95-ВР (не проведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій та/або програмні реєстратори розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи);
- п. 7, п. 9 ст. 3 Закону № 265/95-ВР (неподання до органів ДПС звітності, пов`язаної з використанням РРО № 3000765978, та ненадання копій фіскальних звітних чеків з РРО за 05.03.2021, 08.04.2021, 01.05.2021, 12.05.2021);
- п. 12 ст. 3 Закону № 265/95-ВР (порушення порядку ведення обліку товарних запасів на складах та за місцем їх реалізації).
Позивач подав до контролюючого органу заперечення до акту перевірки, за наслідками розгляду яких, відповідач листом від 4 жовтня 2021 року № 61516/6/08-01-07-09 повідомив, що заперечення є такими, що не підлягають задоволенню.
Відповідачем 6 жовтня 2021 року прийнято податкове повідомлення – рішення форми «С» №00141710709 про застосування до позивача штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) та/або пені в загальному розмірі 253 569,12 грн.
Згідно розрахунку фінансових санкцій, встановлено:
- за порушення п. 1 ст. 3 Закону № 265/95-ВР застосовано фінансову санкцію на підставі п.1 ст.17, п.11 Прикінцевих положень Закону №265/95-ВР в сумі 4 грн; 
- за порушення п. 7, п. 9 ст. 3 Закону № 265/95-ВР застосовано фінансову санкцію на підставі п.10 ст.17 Закону № 265/95-ВР в сумі 510 грн;
- за порушення п. 12 ст. 3 Закону № 265/95-ВР застосовано фінансову санкцію на підставі ст.20 Закону № 265/95-ВР в сумі 253   055,12 грн.
Позивач звернувся до суду з цим позовом.
Відмовляючи у задоволенні позову, суд першої інстанції зазначив, що відповідачем правомірність оскарженого податкового повідомлення-рішення було доведено. 
Колегія суддів з висновками суду першої інстанції погоджується.
Згідно із підпунктом 75.1.3 пункту 75.1 статті 75 ПК України фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).
Порядок проведення фактичної перевірки врегульований статтею 80 ПК України.
Фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи) (пункт 80.1 статті 80 ПК України).
Відповідно до пункту 80.2 статті 80 ПК України фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з таких підстав, зокрема: 80.2.2. у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів;
Як встановлено судом першої інстанції, у наказі №2521-п від 19 серпня 2021 року підстави для призначення фактичної перевірки позивача сформульовані з посиланням на пп.80.2.2., п.80.2 ст. 80 ПК України.
Підставою для прийняття відповідачем наказу про проведення фактичної перевірки позивача слугувала інформація, викладена у листі ДПС України від 26 травня 2021 року №11958/7/99-00-07-05-03-07 стосовно можливих порушень законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, стосовно суб`єктів господарювання, які здійснюють господарську діяльність з реалізації пального.
У листі від 26 травня 2021 року № 11958/7/99-00-07-05-03-07 зазначено, що проведеним ДПС аналізом сум виторгів РРО суб`єктів господарювання за місцями роздрібної торгівлі пальним (січень-квітень 2021 року) виявлено 594 об`єкти роздрібної торгівлі, де виторг від продажу пального та отриманий дохід менший за мінімальні витрати на утримання такого об`єкту, що у свою чергу свідчить про високу ймовірність реалізації необлікованого пального без застосування РРО, тіньового обігу готівки та ухилення від сплати податків. Цим листом зобов`язано територіальні органи ДПС організувати та провести фактичні перевірки місць роздрібної торгівлі пальним за адресами, зазначеними у додатку 1 до цього листа.
Матеріали справи містять додаток 1 до вказаного листа від 26 травня 2021 року № 11958/7/99-00-07-05-03-07, в якому зазначено ТОВ «Оіл-Транс-Газ» за місцем здійснення діяльності: Запорізька обл., м.Молочанськ, вул. Шевченка, 133-А.
Вірними є висновки суду першої інстанції про наявність підстав для проведення фактичної перевірки.
Відповідно до статті 2 3акон №265/95, реєстратор розрахункових операцій - пристрій або програмно-технічний комплекс, в якому реалізовані фіскальні функції і який призначений для реєстрації розрахункових операцій при продажу товарів (наданні послуг), операцій з торгівлі валютними цінностями в готівковій формі та/або реєстрації кількості проданих товарів (наданих послуг), операцій з видачі готівкових коштів держателям електронних платіжних засобів та з приймання готівки для подальшого переказу. До реєстраторів розрахункових операцій відносяться: електронний контрольно-касовий апарат, електронний контрольно-касовий реєстратор, вбудований електронний контрольно-касовий реєстратор, комп`ютерно-касова система, електронний таксометр, автомат з продажу товарів (послуг) тощо; розрахункова операція - приймання від покупця готівкових коштів, платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо за місцем реалізації товарів (послуг), видача готівкових коштів за повернутий покупцем товар (ненадану послугу), а у разі застосування банківської платіжної картки - оформлення відповідного розрахункового документа щодо оплати в безготівковій формі товару (послуги) банком покупця або, у разі повернення товару (відмови від послуги), оформлення розрахункових документів щодо перерахування коштів у банк покупця.
Відповідно до пункту 1 статті 3 Закону № 265/95-ВР суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов`язані проводити розрахункові операції на повну суму покупки (надання послуги) через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи реєстратори розрахункових операцій або через зареєстровані фіскальним сервером контролюючого органу програмні реєстратори розрахункових операцій зі створенням у паперовій та/або електронній формі відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій, або у випадках, передбачених цим Законом, із застосуванням зареєстрованих у встановленому порядку розрахункових книжок.
Відповідальність за порушення вимог Закону №265/95-ВР унормована приписами розділу V цього Закону, зокрема, фінансова санкція за вказане порушення передбачена статтею 17 Закону №265/95-ВР.
Відповідно до пункту 11 Прикінцевих положень Закону №265/95-ВР тимчасово, до 1 січня 2022 року, санкції, визначені пунктом 1 статті 17 цього Закону, застосовуються в таких розмірах: 10 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за порушення, вчинене вперше; 50 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за кожне наступне вчинене порушення.
Суд першої інстанції вірно зазначив, що пункт 1 статті 17 Закону №265/95-ВР встановлює відповідальність за невиконання суб`єктом господарювання щонайменше одного з трьох обов`язків: 1) непроведення розрахункової операції через РРО; 2) проведення розрахункової операції через РРО, однак, на неповну суму покупки; 3) невидача відповідного (тобто такого, що відповідає вимогам щодо форми і змісту) розрахункового документа. Перші два обов`язки суб`єкта господарювання випливають зі змісту пункту 1 статті 3 Закону № 265/95-ВР, а третій - з пункту 2 статті 3 Закону №265. Відповідно, наявність будь-якої з таких обставин (у сукупності або окремо) й утворює склад правопорушення.
Як вірно врахував суд першої інстанції, факт продажу позивачем омивача без застосування РРО відображено в акті перевірки, який є доказом виявлених порушень, та не заперечується позивачем.
Колегія суддів погоджується з висновками суду першої інстанції про правомірність застосування до позивача штрафних санкцій на підставі пункту 1 статті 17 Закону №265/95-ВР (з у рахуванням пункту 11 Прикінцевих положень Закону №265/95-ВР) за порушення вимог пункту 1 статті 3 Закону №265/95-ВР, а саме за непроведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій та/або програмні реєстратори розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи.
Як встановив суд першої інстанції, підставою для нарахування штрафних санкцій в розмірі 510,00 грн є висновок контролюючого органу про неподання позивачем до органів ДПС звітності, пов`язаної з використанням РРО №3000765978, та ненадання копій фіскальних звітних чеків з РРО, зокрема, за 05.03.2021, 08.04.2021, 01.05.2021, 12.05.2021, чим порушено п. п. 7, 9 ст. 3 Закону № 265/95-ВР.
Відповідно до пункту 7 статті 3 Закону №265/95-ВР суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для виконання платіжної операції зобов`язані подавати до контролюючих органів звітність, пов`язану із застосуванням реєстратора розрахункових операцій та розрахункових книжок, не пізніше 15 числа наступного за звітним місяця у разі, якщо цим пунктом не передбачено подання інформації по дротових або бездротових каналах зв`язку.
Суб`єкти господарювання, які використовують реєстратори розрахункових операцій (крім електронних таксометрів, автоматів з продажу товарів (послуг) та реєстраторів розрахункових операцій, що застосовуються для обліку та реєстрації операцій з торгівлі валютними цінностями в готівковій формі), повинні подавати до контролюючих органів по дротових або бездротових каналах зв`язку електронні копії розрахункових документів і фіскальних звітних чеків, які містяться на контрольній стрічці в пам`яті реєстраторів розрахункових операцій або в пам`яті модемів, які до них приєднані.
Пунктом 9 статті 3 цього Закону визначено, що суб`єкти господарювання зобов`язані щоденно створювати у паперовій та/або електронній формі реєстраторами розрахункових операцій (за виключенням автоматів з продажу товарів (послуг) або програмними реєстраторами розрахункових операцій фіскальні звітні чеки у разі здійснення розрахункових операцій.
Статтею 2 Закону 265/95-ВР визначено, що фіскальний звітний чек - документ встановленої форми, створений у паперовій та/або електронній формі (електронний фіскальний звітний чек) реєстратором розрахункових операцій або програмним реєстратором розрахункових операцій, що містить дані денного звіту, під час створення якого інформація про обсяг виконаних розрахункових операцій заноситься відповідно до фіскальної пам`яті реєстратора розрахункових операцій або фіскального сервера контролюючого органу.
Відповідно до пункту 2 Вимог щодо реалізації фіскальних функцій реєстраторами розрахункових операцій для різних сфер застосування, затверджених постановою Кабінету Міністрів України від 18 лютого 2002 року № 199 (надалі – Вимоги №199), Z-звіт - денний звіт з обнуленням інформації в оперативній пам`яті та внесенням її до фіскальної пам`яті реєстратора.
Пунктом 14 Вимог №199 визначено, що чеки всіх звітів повинні містити такі загальні реквізити: 
- назву і адресу господарської одиниці; 
- індивідуальний номер платника, перед яким друкуються великі літери "ПН". У разі коли суб`єкт підприємницької діяльності не зареєстрований як платник ПДВ, замість індивідуального номера платника повинен бути надрукований ідентифікаційний код згідно з ЄДРПОУ (для юридичних осіб) або ідентифікаційний номер згідно з ДРФО (для фізичних осіб), а замість літер "ПН" - літери "ІД"; 
- фіскальний номер реєстратора, перед яким друкуються великі літери "ФН";
- заводський номер реєстратора;
- логотип виробника.
У відповідності до положень пункту 17 Вимог 199, чек Z-звіту - фіскальний звітний чек повинен додатково містити такі дані (всі підсумки та суми обчислюються за зміну):
- підсумок розрахункових операцій за реалізовані товари (надані послуги) за кожною ставкою ПДВ окремо;
- літерні позначення та відповідні ставки ПДВ у відсотках, а також дати їх останнього занесення (якщо таке занесення проводилося у день друкування даного фі-скального звітного чека);
- суми ПДВ за кожною ставкою;
- підсумок розрахункових операцій за реалізовані товари (надані послуги), продаж яких не підлягає обкладенню ПДВ;
- загальний підсумок розрахункових операцій за реалізовані товари (надані послуги) з розбивкою за формами оплати;
- підсумок розрахункових операцій та суми ПДВ відповідно до абзаців другого, четвертого, п`ятого, шостого цього пункту за сумами коштів, виданих покупцям (споживачам послуг), якщо такий підсумок не дорівнює нулю;
- суми готівки за операціями "службового внесення" та "службової видачі";
- кількість касових чеків (квитанцій), виданих за зміну, окремо за реалізованими товарами (наданими послугами) та виданими коштами;
- номер, дату і час друкування фіскального звітного чека;
- повідомлення про обнулення регістрів денних підсумків оперативної пам`яті та дійсність фіскального звітного чека.
Згідно положень пункту 2 Вимог №199, фіскальна інформація – інформація про обсяг розрахункових операцій, проведених через реєстратор у фіскальному режимі роботи, інформація, що міститься в розрахункових документах, інформація, що вноситься до оперативної пам`яті реєстратора за підсумками розрахункової операції, інформація, що вноситься до фіскальної пам`яті за підсумками зміни, контрольна стрічка в електронній формі та контрольно-звітна інформація, яка передається до системи обліку даних реєстраторів розрахункових операцій.
Фіскалізація – це перехід від нефіскального до фіскального режиму роботи реєстратора.
Статтею 2 Закону 265/95-ВР визначено, що фіскальний режим роботи – це режим роботи опломбованого належним чином реєстратора розрахункових операцій, який забезпечує безумовне виконання ним фіскальних функцій.
Згідно пункту 3 Вимог №199, фіскалізація проводиться один раз за весь період експлуатації реєстратора. При цьому реєстратор повинен забезпечити неможливість подальшого виходу з фіскального режиму роботи.
Відповідно до пункту 6 Вимог №199, усі документи, що друкуються реєстратором у фіскальному режимі роботи, повинні мати логотип виробника, зазначений в експлуатаційній документації на конкретну модель (модифікацію) реєстратора, який виводиться на друк тільки після закінчення друкування фіскальних даних. Логотип виробника друкується у вигляді графічного зображення. Не дозволяється друкування логотипа символами, що застосовуються для друкування документа.
Реєстратор повинен забезпечувати ідентичність фіскальної інформації в копіях документів, що зберігаються в носії контрольної стрічки в електронній формі, такій інформації у відповідних документах, створених в паперовій та/або електронній формі.
Судом було вірно зазначено, що суб`єкт господарювання повинен створювати та друкувати Z-звіт кожного дня, протягом якого він здійснював розрахункові операції, не пізніше 24:00 цього дня. Оскільки в добі всього 24 години (тобто, день триває з 0 години ранку та закінчується 24 годиною ночі), при щоденній роботі з РРО Z-звіт необхідно виконувати щодня.
Особливості роботи РРО повинні забезпечувати створення у паперовій та/або електронній формі фіскальних звітних чеків (щоденних Z-звітів) за кожний робочий день.
Відповідно до пункту 2 Вимог №199, Z-звіт – це денний звіт з обнуленням інформації в оперативній пам`яті та внесенням її до фіскальної пам`яті реєстратора.
Зміна – це період роботи реєстратора від реєстрації першої розрахункової операції після виконання Z-звіту до виконання наступного Z-звіту.
У примітках до формату і розрядності даних, що зберігаються у фіскальній пам`яті (додаток до Вимог №199), зазначено, що максимальна тривалість зміни РРО не повинна перевищувати 24 години.
Суд першої інстанції обґрунтовано зазначив про обов`язок щоденно створювати у паперовій та/або електронній формі реєстраторами розрахункових операцій (за виключенням автоматів з продажу товарів (послуг) або програмними реєстраторами розрахункових операцій фіскальні звітні чеки у разі здійснення розрахункових операцій. При цьому, Z-звіт повинен бути створений та надрукований до кінця дня, але не пізніше 24 години цього дня.
Як встановив суд першої інстанції, позивачем за 05.03.2021, 08.04.2021, 01.05.2021 та 12.05.2021 були сформовані наступні Z – звіти:
1) Z – звіт за 05.03.2021 на загальну суму розрахункових операцій в розмірі 6 961,23 грн (№1371 від 06.03.2021; час друкування – 00:06:55; фіскальний номер - 3000765918);
2)  Z – звіт за 08.04.2021 на загальну суму розрахункових операцій в розмірі 12 602, 47 грн (№1406 від 09.04.2021; час друкування – 00:08:12; фіскальний номер - 3000765918);
3) Z – звіт за 01.05.2021 на загальну суму розрахункових операцій в розмірі 0,00 грн. (№1429 від 02.05.2021; час друкування – 00:02:28; фіскальний номер - 3000765918);
4) Z – звіт за 12.05.2021 на загальну суму розрахункових операцій в розмірі 3 887,30 грн (№1440 від 13.05.2021; час друкування – 00:32:22; фіскальний номер - 3000765918).
Вказані Z – звіти мають всі обов`язкові реквізити, визначені Вимогами №199, зокрема, номер, дату і час друкування, фіскальний номер реєстратора, повідомлення про обнулення регістрів денних підсумків оперативної пам`яті тощо.
Судом першої інстанції, зважаючи на час друкування сформованих Z – звітів дійшов вірного  висновку, що позивачем порушено вимоги п. 9 ст. 3 Закону №265/95-ВР, оскільки Z – звіти створені (сформовані) поза зміною роботи РРО, чим перевищено режим його роботи, який встановлений до 24 години.
Відповідно до пункту 10 статті 17 Закону №265/95-ВР за порушення вимог цього Закону до суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції, за рішенням відповідних контролюючих органів застосовуються фінансові санкції у таких розмірах: тридцять неоподатковуваних мінімумів доходів громадян - у разі неподання до контролюючих органів звітності, пов`язаної із застосуванням реєстраторів розрахункових операцій, розрахункових книжок та копій розрахункових документів і фіскальних звітних чеків з реєстраторів розрахункових операцій через дротові або бездротові канали зв`язку в разі обов`язковості її подання.
Оскільки Z – звіти роздруковані позивачем із порушенням наведених норм права, суд дійшов висновку про правомірність застосування до позивача штрафних санкцій на підставі пункту 10 статті 17 Закону №265/95-ВР за порушення вимог пунктів 7 та 9 статті 3 Закону №265/95-ВР.
Щодо встановленого порушення позивачем пункту 12 статті 3 Закону №265/95-ВР (порушення порядку ведення обліку товарних запасів на складах та за місцем їх реалізації).
Як було встановлено судом, в акті перевірки зафіксовано порушення ведення у встановленому законодавством порядку обліку товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації, а саме: на момент перевірки АЗС за адресою м. Молочанськ, вул. Шевченка, 133 А ТОВ «Оіл-Транс-Газ» 21.08.2021 о 8:30 не зберігається (відсутній) другий примірник змінного звіту АЗС за формою 17-НП, що свідчить про порушення встановленого порядку ведення обліку товарних запасів за місцем їх реалізації.
Відповідно до пункту 12 статті 3 Закону № 265/95-ВР суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для виконання платіжної операції зобов`язані вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів, здійснювати продаж лише тих товарів (послуг), що відображені в такому обліку. При цьому суб`єкт господарювання зобов`язаний надати контролюючим органам під час проведення перевірки документи (у паперовій або електронній формі), які підтверджують облік та походження товарів, що на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті).
Згідно зі статтею 20 Закону № 265/95-ВР, до суб`єктів господарювання, що здійснюють реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку, та/або не надали під час проведення перевірки документи, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті), за рішенням контролюючих органів застосовується фінансова санкція у розмірі подвійної вартості таких товарів, які не обліковані у встановленому порядку, за цінами реалізації, але не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян.
Колегія суддів погоджується з судом першої інстанції, що приписами підпункту 12 статті 3 Закону № 265/95-ВР чітко встановлений порядок, відповідно до якого, суб`єкт господарювання зобов`язаний: вести облік товарних запасів; здійснювати продаж лише тих товарів, що відображені в такому обліку; на місці продажу товарів зберігати документи (у паперовій або електронній формі), які підтверджують облік та походження товарів, які знаходяться на місці реалізації, і надати їх контролюючим органам на початок проведення перевірки, в тому числі надати документи про походження товарних запасів.
Фінансова відповідальність застосовується у разі не ведення такого обліку та/або не надання під час проведення перевірки документів, які підтверджують облік таких товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті) (ст. 20 Закону № 265/95-ВР).
Колегія суддів погоджується з судом першої інстанції, що законодавцем не визначено конкретний перелік документів, які можуть надаватись платником податків на підтвердження ведення обліку товарів, у зв`язку з чим доводи податкового органу про наявність порушення у зв`язку з ненаданням другого примірника змінного звіту за формою №17-НП є безпідставними. 
Документами, які підтверджують облік товарів, можуть бути будь-які документи, які складаються у відповідності до правил бухгалтерського обліку, надані суб`єктом господарювання під час перевірки на місці продажу цих товарів, і достовірно підтверджують походження та облік такого товару.
Водночас, інформація щодо таких товарів у РРО, зокрема, Х-звіт (денний звіт без обнулення інформації в оперативній пам`яті реєстратора), не може бути визнана належним підтвердженням обліку та походження товару, оскільки реєстратор розрахункових операцій - пристрій або програмно-технічний комплекс, в якому реалізовані фіскальні функції і який призначений для реєстрації розрахункових операцій при продажу товарів (наданні послуг), операцій з торгівлі валютними цінностями в готівковій формі та/або реєстрації кількості проданих товарів (наданих послуг), операцій з видачі готівкових коштів держателям електронних платіжних засобів та з приймання готівки для виконання платіжних операцій.  Отже, РРО не призначений та не використовується для забезпечення обліку та походження товарних запасів.
Як було встановлено судом першої інстанції, під час фактичної перевірки позивач не надав будь-яких документів обліку товарів, які знаходились у місці реалізації станом на 21.08.2021 на АЗС за адресою: м. Молочанськ, вул. Шевченка, 133 А.
Таким чином, вірними є висновки суду першої інстанції, що податковий орган правомірно застосував до позивача штрафні санкції на підставі приписів ст. 20 Закону №265/95-ВР.
Також судом першої інстанції обґрунтовано взято до уваги, що Верховний Суд в постанові від 01 жовтня 2024 року у цій справі № 280/11618/21, якою справу направлено на новий розгляд до суду першої інстанції, скасовуючи рішення суду першої інстанції про задоволення позову та постанову суду апеляційної інстанції про залишення рішення суду першої інстанції без змін, надав оцінку по суті виявлених порушень та вказав про правомірність застосування до позивача штрафних санкцій на підставі пункту 1 статті 17 Закону №265/95-ВР за порушення вимог пункту 1 статті 3 Закону №265/95-ВР, зазначив, що суди попередніх інстанцій передчасно дійшли висновку про задоволення позовних вимог частині порушення позивачем пунктів 7 та 9 статті 3 Закону №265/95-ВР, враховуючи ту обставину, що Z – звіти роздруковані з порушенням наведених норм права, а також визнав, що податковий орган мав право застосовувати до позивача штрафні санкції на підставі приписів ст. 20 Закону №265/95-ВР.
Доводи апеляційної скарги зазначеного не спростовують.
Підстави для скасування рішення суду першої інстанції відсутні. 
Керуючись ст. ст. 315, 316, 321, 322 КАС України, суд, -

                                         ПОСТАНОВИВ:
Апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Оіл-Транс-Газ» залишити без задоволення. 
Рішення Запорізького окружного адміністративного суду від 24 березня 2025 року у справі за позовом  Товариства з обмеженою відповідальністю «Оіл-Транс-Газ» до Головного управління ДПС у Запорізькій області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення залишити без змін. 
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її ухвалення та може бути оскаржена безпосередньо до суду касаційної інстанції в строк, передбачений ст. 329 КАС України.
Постанова у повному обсязі складена 01 жовтня 2025 року.
   
Головуючий - суддя                                                                      А.А. Щербак 

                               суддя                                                                      Н.П. Баранник 

                               суддя                                                                      Н.І. Малиш