ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

14 жовтня 2025 року	Львів	Справа № 140/3641/24 пров. № А/857/17902/24	

Восьмий апеляційний адміністративний суд в складі:
головуючого судді                                                  Обрізка І.М., 
суддів                                                                      Затолочного В.С.
                                                                                   Судової-Хомюк Н.М.

розглянувши у порядку письмового провадження у місті Львові апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Вест Петрол Маркет» на рішення Волинського окружного адміністративного суду від 12 червня 2024 року (головуючий суддя Андрусенко О.О., ухвалене в м. Луцьк, у порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін)  в справі № 140/3641/24 за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Вест Петрол Маркет» до  Головного управління ДПС у Полтавській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, -
                                     
                                                               встановив:

у квітні 2024, Товариство з обмеженою відповідальністю «Вест Петрол Маркет» (далі – ТОВ, позивач) звернулося з позовом до Головного управління ДПС у Полтавській області (далі – ГУ ДПС, відповідач), в якому просило визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення (ППР) від 14.12.2023 за №0115910901, згідно із яким відповідно до абзацу чотирнадцятого частини другої статті 17,   абзацу двадцятого частини другої статті 17 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту, етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального» (далі - Закон №481/95-ВР) були застосовані штрафні (фінансові) санкції в розмірі 152 245,40 грн., а саме: 6800,00 грн. – за продаж алкогольних напоїв у заборонений час доби та 145 445,40 грн. (72722,70 х 200%) грн. – за продаж алкогольних напоїв з марками акцизного податку.
Рішенням Волинського окружного адміністративного суду від 12 червня 2024 в задоволенні позову відмовлено.
Суд зазначив, що позивач не заперечує наявність правових підстав для проведення фактичної перевірки. відповідно до приписів пункту 226.7 статі 226 ПК України кожна марка акцизного податку на алкогольні напої повинна мати окремий номер. Оскільки марки акцизного податку дублюються, то це свідчить про порушення приписів пункту 226.7 статі 226 ПК України, пункту 5 Положення №1251, а отже алкогольні напої не можуть вважатися маркованими в порядку, визначеному законодавством. При цьому, суд зауважив, що позивач не заперечує   зафіксовані у фіскальних чеках факти продажу різних алкогольних напоїв з одними і тими ж марками акцизного податку, що не може свідчити про маркування алкогольних напоїв з дотриманням приписів чинного законодавства. Продаж алкогольних напоїв, зокрема відповідно до наданих відповідачем фіскальних чеків від 06.02.2023 №286699 о 19:33 год, від 17.01.2023 №807689 о 19:58 год,   від 09.11.2022 №64912 о 20:44 год., тобто поза межами визначеного для такого продажу часу згідно з пунктом 2.2 рішенням Ради оборони Полтавської області від 29.09.2022 №23, введеного в дію розпорядженням Полтавської обласної військової адміністрації від 21.08.2022 №247, свідчить про порушення позивачем вимог  статті 15-3 Закону №481/95-ВР, частиною дев`ятою якої надано можливість встановлювати органам місцевого самоврядування заборону продажу алкогольних напоїв у визначений час доби. Факт порушення позивачем статті 15-3 Закону №481/95-ВР, відповідальність за яке передбачена частиною другою статті 17 цього Закону, підтверджена належними, допустимими та достатніми доказами.
Не погодившись із зазначеним судовим рішенням, позивач подав апеляційну скаргу. Вважає, що судом першої інстанції ухвалено рішення за неповного з`ясування обставин, що мають значення для справи; невідповідністю висновків, викладених у рішенні суду першої інстанції, обставинам справи та порушенням норм матеріального права.
В обґрунтування апеляційної скарги покликається на те, що  контролюючому органу під час проведення перевірки необхідно було встановити факт наявності у суб`єкта господарювання у продажу алкогольних напоїв, факт відсутності марок акцизного податку встановленого зразка на цьому алкогольному напої (алкогольні напої та тютюнові вироби, марковані з відхиленням від вимог положення, затвердженого Кабінетом Міністрів України, відповідно до якого здійснюються виготовлення, зберігання, продаж марок акцизного податку та маркування алкогольних напоїв і тютюнових виробів, та/або марками, що не видавалися безпосередньо виробнику або імпортеру зазначеної продукції; вироблені в Україні алкогольні напої з марками акцизного податку, на яких зазначення суми акцизного податку, сплаченого за одиницю маркованої продукції, не відповідає сумі, визначеній з урахуванням чинних на дату розливу продукції ставок акцизного податку, міцності продукції та місткості тари; алкогольні напої іноземного виробництва з марками акцизного податку, на яких зазначена сума акцизного податку, сплаченого за одиницю маркованої продукції, не відповідає сумі, визначеній з урахуванням міцності продукції, місткості тари та розміру ставок акцизного податку, діючих на момент виробництва марки) або наявність на алкогольному напої підробленої марки акцизного податку, здійснити купівлю алкогольного напою, отримати розрахунковий документ, здійснити фото та/ або відеофіксацію даних обставин, отримати пояснення від продавця та суб`єкта господарювання. 
Водночас, в акті перевірки зокрема вказано, що при проведенні доперевірочного аналізу діяльності ТОВ, на підставі даних ІС «СОД РРО», встановлено реалізацію алкогольних напоїв з дублікатами марок акцизного податку, однак, жодної інформації про те, що такі марки акцизного податку є підробленими, не видавались виробнику або імпортеру тощо, даний акт перевірки не містить. Контролюючим органом не надано жодних доказів, в підтвердження того, що у ході проведення фактичної перевірки встановлено проведення позивачем реалізації алкогольними напоями без марок акцизного податку встановленого зразка або з підробленими марками акцизного податку. Вважає, що встановлені відповідачем в ході проведення перевірки порушення не є реалізацією алкогольних напоїв без марок акцизного податку встановленого зразка (вимоги абз.3 ч.4 ст.11 Закону №481/95-ВР) і не пов`язані з наявністю фактів продажу алкогольних напоїв, маркованих з порушенням вимог Положення №1251, а є порушенням вимог п.11 ст.3 Закону №265/95-ВР, оскільки повторювання реквізитів марок акцизного податку у різних фіскальних чеках пов`язане з невірним введенням ручним методом реквізитів марок акцизного податку до РРО оператором. Тож, за виявлене порушення до позивача може бути застосована відповідальність, передбачена п.1 ст.17 Закону №265/95-ВР, а не ч.2 ст.17 Закону №481/95-ВР, яка була застосована спірним податковим повідомленням-рішенням. 
Звертає увагу на безпідставність здійсненого розрахунку фінансових санкцій (72 722,70*200%) позаяк, як вбачається з акту перевірки, такий розрахунок зроблено з урахуванням реалізації алкогольних напоїв з маркою акцизного податку, що дублюється, а не за реалізацію алкогольних напоїв без марок акцизного податку встановленого зразка або з підробленими марками акцизного податку, як це передбачено положеннями ч.2 ст.17 Закону України №481/95. Оскільки, навіть враховуючи дублювання марок акцизного податку при реалізації алкогольних напоїв, неспростованим залишається факт того, що такі алкогольні напої позначаються марками акцизного податку (які за твердженням контролюючого органу дублювались) в порядку, визначеному законодавством. Тобто, марка акцизного податку (яка в подальшому дублювалась) гарантовано відповідала принаймні одному найменуванню алкогольного напою, перелік яких наведено в таблиці Акту перевірки (на основі якого проведено розрахунок фінансових санкцій), що свідчить про невірність проведеного розрахунку штрафних санкцій, даний факт взагалі залишено поза увагою судом першої інстанції. 
Також, зазначає, що з наведених у ч.1 ст.153 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту, етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального» обмежень, відсутня норма щодо заборони на продаж таких товарів у визначений час доби, що унеможливлює притягнення до відповідальності за порушення, яке не передбачено Законом.
Просить скасувати рішення суду та ухвалити нове, яким позов задовольнити.
Відповідачем подано відзив на апеляційну скаргу в якому апеляційну скаргу просить залишити без задоволення, а рішення суду - без змін. Поряд з цим зазначає, що доводи апеляційної скарги є необґрунтованими, а судом першої інстанції повно та об`єктивно з`ясовано всі обставини справи. 
Відповідно до пункту 3 частини першої статті 311 Кодексу адміністративного судочинства України суд апеляційної інстанції може розглянути справу без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження) за наявними у справі матеріалами, якщо справу може бути вирішено на підставі наявних у ній доказів, у разі подання апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції, які ухвалені в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження).
Колегія суддів заслухавши доповідь судді-доповідача, перевіривши законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги, приходить до наступного.
Відповідно до ст. 316 КАС України суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а рішення або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.
Розглядаючи спір, судова колегія вважає, що місцевий суд в повній мірі дослідив і оцінив обставини по справі, надані сторонами докази.
Судом встановлено та підтверджено матеріалами справи, що відповідно до наказу ГУ ДПС у Полтавській області від 13.11.2023 №2865-п та направлень на перевірку від 13.11.2023 №5220 та №5219 з метою контролю за обігом спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, пального наявності ліцензій та на підставі пункту 20.1 статті 20, пункту 75.1 статті 75, підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80, пункту 82.3 статті 82 ПК України, статті 16 Закону № 481-ВР відповідачем проведено фактичну перевірку ТОВ «Вест Петрол Маркет» за місцем фактичного провадження діяльності, а саме: Полтавська обл., м. Кременчук, Автозаводський район, проспект Свободи, 7-Б, АЗС з магазином, за період з 10.01.2022 по дату закінчення перевірки у порядку, встановленому ПК України.
За результатами фактичної перевірки складено акт (зареєстровано за №11900/16-31-09-01/42663493 від 23.11.2023), яким встановлено порушення:
- вимог абзацу третього частини четвертої статті 11 Закону №481/95-ВР, відповідальність за що передбачена абзацом 20 частини другої статті 17 Закону №481/95-ВР, а саме: згідно електронних копій розрахункових документів, що надходять по дротових та/або бездротових каналах зв`язку до органів ДПС та копій фіскальних чеків всього встановлено реалізованих немаркованих алкогольних напоїв на суму 72 722,70 грн;
- вимог частини десятої статті 15-3 Закону №481/95-ВР, відповідальність за що передбачена абзацом 14 частини другої статті 17 Закону №481/95-ВР, а саме: відповідно до доперевірочного аналізу ТОВ за адресою провадження діяльності: Полтавська область, м. Кременчук, Автозаводський район, проспект Свободи, 7-Б, автозаправна станція з магазином, через зареєстровані у додатку до ліцензії електронні контрольно-касові апарати ФН: 3000512805 та ФН: 3000830578 встановлено у фіскальних чеках факти реалізації алкогольних напоїв протягом часу доби, на який рішенням уповноважених органів встановлено заборону продажу. Дані факти встановлено згідно електронних копій розрахункових документів, що надходять по дротових та/або бездротових каналах зв`язку до органів ДПС та копій фіскальних чеків бази даних ІС «Система обліку даних реєстраторів   розрахункових операцій» розділу «Данні чеків - Товари» (а.с. 8-19, 70-81).
14.12.2023 на підставі зазначеного акта перевірки ГУ ДПС у Полтавській області прийняло податкове повідомлення-рішення №0115910901, згідно із яким відповідно до абзацу чотирнадцятого частини другої статті 17,   абзацу двадцятого частини другої статті 17 Закону №481/95-ВР до ТОВ були застосовані штрафні (фінансові) санкції в розмірі 152 245,40 грн, яке було надіслано позивачу листом від 14.12.2023 за №38534/6/16-31-09-01-06.
Вказане ППР було оскаржене позивачем в адміністративному порядку. За наслідками розгляду скарги ДПС України прийнято рішення від 28.02.2024 за №5281/6/99-00-06-03-02-06, яким ППР від 14.12.2023 за №0115910901 залишено без змін, а скаргу товариства - без задоволення.
Не погодившись з спірним податковим повідомленням-рішенням, позивач звернувся до суду з даним позовом. 
Відповідно до статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.
Згідно з статтею 131-1 Конституції України, одним із завдань прокуратури України є представництво інтересів громадянина або держави в суді, у випадках, визначених законом.
Спеціальним нормативно-правовим актом, який визначає основні засади державної політики щодо регулювання виробництва, експорту, імпорту, оптової і роздрібної торгівлі спиртом етиловим, коньячним і плодовим, спиртом етиловим ректифікованим виноградним, спиртом етиловим ректифікованим плодовим, спиртом-сирцем виноградним, спиртом-сирцем плодовим, алкогольними напоями та тютюновими виробами, забезпечення їх високої якості та захисту здоров`я громадян, а також посилення боротьби з незаконним виробництвом та обігом алкогольних напоїв і тютюнових виробів на території України є Закон України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів» (далі як і раніше – Закон №481/95-ВР (у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин).
Процедуру виготовлення, зберігання, продаж марок акцизного податку та маркування алкогольних напоїв і тютюнових виробів встановлено Податковим кодексом України (далі як і раніше – ПК) .
Відповідно до п.п. 14.1.107 п. 14.1 статті 14 ПК України марка акцизного податку - це спеціальний знак для маркування алкогольних напоїв та тютюнових виробів, віднесений до документів суворого обліку, який підтверджує сплату акцизного податку, легальність ввезення та реалізації на території України цих виробів.
В п.п. 14.1.109 п. 14.1 статті 14 ПК України передбачено, що маркування алкогольних напоїв та тютюнових виробів - це наклеювання марки акцизного податку на пляшку (упаковку) алкогольного напою чи пачку (упаковку) тютюнового виробу в порядку визначеному Кабінетом Міністрів України щодо виробництва, зберігання та продажу марок акцизного податку.
Пунктами 226.1, 226.2 статті 226 ПК України, передбачено, що у разі виробництва на митній території України алкогольних напоїв і тютюнових виробів чи ввезення таких товарів на митну територію України платники податку зобов`язані забезпечити їх маркування марками встановленого зразка у такий спосіб, щоб марка акцизного податку розривалася під час відкупорювання (розкривання) товару.
Наявність наклеєної в установленому порядку марки акцизного податку встановленого зразка на пляшці (упаковці) алкогольного напою та пачці (упаковці) тютюнового виробу є однією з умов для ввезення на митну територію України і продажу таких товарів споживачам, а також підтвердженням сплати податку та легальності ввезення товарів.
Пунктом 226.7 статі 226 ПК України  передбачено, що кожна марка акцизного податку на алкогольні напої повинна мати окремий номер, місяць і рік випуску марки та позначення про суму сплаченого акцизного податку за одиницю маркованої продукції, крім суми акцизного податку з реалізації суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі алкогольних напоїв.
Згідно із пунктом 226.9 статті 226 ПК України вважаються такими, що немарковані: алкогольні напої та тютюнові вироби з підробленими марками акцизного податку; алкогольні напої та тютюнові вироби, марковані з відхиленням від вимог положення, затвердженого Кабінетом Міністрів України, відповідно до якого здійснюються виготовлення, зберігання, продаж марок акцизного податку та маркування алкогольних напоїв і тютюнових виробів, та/або марками, що не видавалися безпосередньо виробнику або імпортеру зазначеної продукції; вироблені в Україні алкогольні напої з марками акцизного податку, на яких зазначення суми акцизного податку, сплаченого за одиницю маркованої продукції, не відповідає сумі, визначеній з урахуванням чинних на дату розливу продукції ставок акцизного податку, міцності продукції та місткості тари; алкогольні напої іноземного виробництва з марками акцизного податку, на яких зазначена сума акцизного податку, сплаченого за одиницю маркованої продукції, не відповідає сумі, визначеній з урахуванням міцності продукції, місткості тари та розміру ставок акцизного податку, діючих на момент виробництва марки.
Відповідно до положень пункту 228.9 статті 228 ПК України відповідальність за недодержання порядку маркування, продажу алкогольних напоїв і тютюнових виробів, несплату чи несвоєчасну сплату податку несуть виробники (замовники), імпортери, продавці таких товарів та їх посадові особи відповідно до закону.
Як визначено в абзаці третьому частини четвертої статті 11 Закону №481/95-BP, алкогольні напої та тютюнові вироби, які виробляються в Україні, а також такі, що імпортуються в Україну, позначаються марками акцизного податку в порядку, визначеному законодавством.
Приписами пункту 226.11 статті 226 ПК України передбачено, що на митну територію України, зберігання, транспортування, прийняття на комісію з метою продажу та продаж на митній території України не маркованих в установленому порядку алкогольних напоїв та тютюнових виробів забороняються.
Згідно частини 2 статті 17 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів» передбачено, що за порушенням норм цього Закону щодо виробництва та торгівлі спиртом етиловим, коньячним та плодовим, спиртом етиловим ректифікованим виноградним, спиртом етиловим ректифікованим плодовим, спиртом-сирцем виноградним, спиртом-сирцем плодовим, алкогольними напоями та тютюновими виробами посадові особи та громадяни притягуються до відповідальності згідно з чинним законодавством, зокрема до суб`єктів господарювання застосовуються фінансові санкції у вигляді штрафів у разі: виробництва, зберігання, транспортування, реалізація фальсифікованих алкогольних напоїв чи тютюнових виробів; алкогольних напоїв чи тютюнових виробів без марок акцизного податку встановленого зразка або з підробленими марками акцизного податку - 200 відсотків вартості товару, але не менше 17000 грн.
Тобто, законом заборонено виробництво, зберігання, транспортування та реалізацію алкогольних напоїв, що підлягають маркуванню, без марок акцизного податку встановленого зразка або з підробленими марками акцизного податку.
Щодо факту реалізації алкогольних напоїв без марок акцизного податку встановленого зразка або з підробленими марками акцизного податку, колегія суддів зазначає таке.
Відповідно до п. 1.1 розділу І Порядку передачі інформації від реєстраторів розрахункових операцій, програмних реєстраторів розрахункових операцій дротовими або бездротовими каналами зв`язку до органів Державної податкової служби України, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 08.10.2012 № 1057 (далі як і раніше – Порядок № 1057), цим Порядком встановлюється механізм передачі електронних копій розрахункових документів, фіскальних звітних чеків реєстраторів розрахункових операцій (далі - РРО) / програмних реєстраторів розрахункових операцій (далі - ПРРО), фіскальних звітів ПРРО і повідомлень, що передбачені Порядком реєстрації, ведення реєстру та застосування програмних реєстраторів розрахункових операцій, затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 14 червня 2016 року № 547, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 05 липня 2016 року за № 918/29048, що необхідні для обліку роботи ПРРО фіскальним сервером контролюючого органу, дротовими або бездротовими каналами зв`язку до органів ДПС для суб`єктів господарювання, що використовують РРО/ПРРО.
Пунктом 1.7 розділу І Порядку № 1057 передбачено, що суб`єкти господарювання, які використовують ПРРО, повинні передавати до органів ДПС по дротових або бездротових каналах зв`язку інформацію у формі електронних копій розрахункових документів, електронних фіскальних звітів, електронних фіскальних звітних чеків та іншу інформацію, необхідну для обліку роботи ПРРО фіскальним сервером контролюючого органу, яка створюється засобами таких ПРРО. 
Згідно з п. 2.2 розділу І Порядку № 1057 СЗЗД РРО забезпечує збір та внесення даних РРО у бази даних СОД РРО у такому вигляді, в якому дані сформовані в РРО, перевірку цілісності і незмінності даних та ідентифікацію РРО засобами національної системи масових електронних платежів. 
Отже, система зберігання і збору даних РРО забезпечує збір та внесення даних РРО у бази даних системи обліку даних РРО у такому вигляді, в якому дані сформовані в РРО, перевірку цілісності і незмінності даних та ідентифікацію РРО засобами національної системи масових електронних платежів.
У акті перевірки від 23.11.2023 за № 11900/16-31-09-01/42663493 податковим органом систематизовано порушення по фіскальних чеках, за якими встановлено реалізацію алкогольних напоїв, які марковані з відхиленням від вимог Положення № 1251, тим самим це є доказом факту реалізації алкогольних напоїв, що вважаються немаркованими, згідно пп.226.9 ст.226 ПК України.
Колегія суддів вважає, що надані докази з бази даних органу ДПС, в яких зазначаються фіскальні номера РРО/ПРРО, номера чеків, дат, часу, загальної суми, коду товару згідно з УКТЗЕД, найменування товару та кількості/об`єму, ціни за одиницю товару, суми операції), що відповідно до вимог ст. 73 КАС України, є належним доказом для підтвердження порушень ТОВ.
Відповідно до пункту 5 Положення «Про виготовлення, зберігання, продаж марок акцизного податку та маркування алкогольних напоїв, тютюнових виробів і рідин, що використовуються в електронних сигаретах» затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 27.12.2010 № 1251 (далі як і раніше – Положення № 1251) передбачено, що марка для алкогольних напоїв повинна містити двомірний штрих код швидкого реагування (далі - QR-код) та лінійний штрих-код (далі - штрих-код). 
На кожну марку наносяться такі реквізити: слова «УКРАЇНА», «МАРКА АКЦИЗНОГО ПОДАТКУ»; позначення виду марки, що складається із слів та літер «алкоголь вітчизняний (лікеро-горілчана продукція)» «АВ ЛГП», «алкоголь вітчизняний (виноробна продукція)» – «АВ ВП», «алкоголь імпортний (лікеро-горілчана продукція)» – «АІ ЛГП», «алкоголь імпортний (виноробна продукція)» – «АІ ВП»; індекс регіону України (згідно з додатком), що відповідає місцезнаходженню виробника продукції, позначений двома цифрами (для маркування вітчизняної продукції), серія із чотирьох літер і шестизначний номер, два двозначних числа (місяць і рік, у якому вироблено марки для алкогольних напоїв); реквізити покупця марки (зазначаються на марках для алкогольних напоїв): для юридичних осіб – код згідно з ЄДРПОУ, для фізичних осіб-підприємців – код, який відображає реєстраційний номер облікової картки платника податків; QR-код та штрих-код (зазначаються на марках для алкогольних напоїв). Штрих-код містить інформацію про серію та номер марки. 
QR-код містить інформацію про серію та номер марки, реквізити покупця марки: для юридичних осіб – код згідно з ЄДРПОУ, для фізичних осіб-підприємців – код, який відображає реєстраційний номер облікової картки платника податків або серію (за наявності) та номер паспорта (для фізичних осіб, які через свої релігійні переконання відмовилися від прийняття реєстраційного номера облікової картки платника податків та повідомили про це відповідному контролюючому органові і мають відмітку в паспорті), та посилання на веб-ресурс для перевірки марки. 
QR-код також може містити інформацію про геш-послідовність. Інформаційні набори даних для генерації QR-кодів та штрих-кодів, що наносяться на марку для алкогольних напоїв, генеруються ДПС та передаються підприємству виробнику з використанням засобів захисту інформації у зведеній заявці-розрахунку. 
Отже, перелічені вище норми унеможливлюють факт законного повторного використання марки акцизного податку, з чим погодився суд першої інстанції. 
Відтак, кожна марка акцизного податку є індивідуальною.
При проведенні доперевірочного аналізу за переревіряємий період діяльності ТОВ через зареєстровані у додатку до ліцензії реєстратори розрахункових операцій ФН: 3000512805, ФН: 3000830578 встановлено факти реалізації алкогольних напоїв з дублікатами марок акцизного податку у фіскальних чеках, а тому реалізовані алкогольні напої марковані з відхиленням від вимог Положення № 1251, відповідно до якого здійснюються маркування алкогольних напоїв.
Таким чином, встановлено факти реалізації алкогольних напоїв, що вважаються не маркованими згідно з п.п. 226.9 ст.226 ПК України. А саме, згідно електронних копій розрахункових документів, що надходять по дротових та/або бездротових каналах зв`язку до органів ДПС та копій фіскальних чеків всього встановлено реалізованих немаркованих алкогольних напоїв на суму 72 722,7 грн. (Додаток № 1 до акту перевірки роздруковані вибірковим порядком фіскальні чеки). 
Детальна інформація щодо фіскальних чеків, які марковані з відхиленням від вимог Положення № 1251 наведена у таблиці, що є витягом з баз даних ІС «Система обліку даних реєстраторів розрахункових операцій» розділу «Данні чеків - Товари» та відображена в акті перевірки від 23.11.2023 № 11900/16-31-09-01/42663493.
Колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що на автозаправній станції з магазином, що належить ТОВ за адресою провадження діяльності: Полтавська область, м. Кременчук, Автозаводський район, проспект Свободи, 7-Б, автозаправна станція з магазином, дані щодо марок акцизного податку наведені у фіскальних чеках на алкогольну продукцію є підтвердженням факту реалізації алкогольних напоїв, з порушенням вимог Положення № 1251. Таким чином, порушено вимоги п.п. 226.3, 226.7, 226.9 ст. 226 ПК України та абз. 3 ч. 4 ст. 11 Закону № 481/95-ВР.
Згідно електронних копій розрахункових документів, що надходять до органу ДПС по дротових або бездротових каналах зв`язку, перевіркою встановлено проведення розрахункових операцій на повну суму покупки через РРО зі створенням у паперовій та/або електроній формі та наданням особам, які отримують товар розрахункових документів встановленої форми та змісту на повну суму проведених операцій на загальну суму 72 722,70 гривень (фіскальні чеки наведені у таблиці акту перевірки від 23.11.2023 за № 11900/16-31-09-01/42663493), а саме: фіскальні чеки марковані із відхиленням від вимог Положення № 1251. 
Верховний Суд у постановах від 06.06.2019 у справі № 823/748/17, від 08.08.2019 у справі № 808/4653/14, від 10.06.2020 у справі № 808/4108/16 вказав, що хоча маркування алкогольних напоїв марками акцизного податку і здійснюється виробниками цієї продукції, втім порушенням норм Закону № 481/95-ВР щодо правил торгівлі такими напоями є саме виробництво, зберігання, транспортування, реалізація алкогольних напоїв без марок акцизного податку встановленого зразка або з підробленими марками акцизного податку; немаркованими ж вважаються алкогольні напої, марковані марками акцизного податку, що не видавалися безпосередньо виробнику або імпортеру зазначеної продукції. 
Позивач не заперечує зафіксовані у фіскальних чек факти продажу різних алкогольних напоїв з одними і тими ж марками акцизного податку, що не може свідчити про маркування алкогольних напоїв з дотримання приписів чинного законодавства
Колегія суддів не приймає до уваги твердження позивача, що повторність марок акцизного податку виникла через «вину оператора, яка «пробивала» алкогольні напої по одній і тій же акцизній марці декілька разів, позаяк не знала, що акцизні марки є різними» виходячи з того, що порушенням Закону № 481/95-ВР щодо правил торгівлі такими напоями є, в тому числі, й реалізація алкогольних напоїв без марок акцизного податку встановленого зразка або з підробленими марками акцизного податку, а немаркованими вважаються алкогольні напої, марковані з недотриманням приписів положення, затвердженого Кабінетом Міністрів України, або марковані марками акцизного податку, що не видавались безпосередньо виробнику або імпортеру зазначеної продукції, тобто реалізація немаркованих алкогольних напоїв утворює склад правопорушення, за яке на платника накладено штрафні санкції. 
Відсутність у суб`єктів господарювання, які провадять діяльність з роздрібної торгівлі алкогольними напоями, обов`язку перевіряти справжність марок акцизного податку не звільняє такого суб`єкта від відповідальності за реалізацію алкогольних напоїв без марок акцизного податку встановленого зразка або з підробленими марками акцизного податку, адже відповідальність за недодержання порядку маркування, продажу алкогольних напоїв несуть, в тому числі, й продавці таких товарів.
Сам факт реалізації та/або зберігання суб`єктом господарювання алкогольних напоїв без марок акцизного податку (немарковані) тягне юридичну відповідальність останнього у передбаченому законом розмірі. 
Аналогічна правова позиція викладене в постанові Верховного Суду від 14.08.2018 у справі № 806/3018/16. 
Покликання позивача про те, що відповідач не виявив безпосередньо під час перевірок наявності у магазині алкогольних напоїв, маркованих з відхиленням від вимог, а всі висновки зроблені на підставі фіскальних чеків минулих періодів, не спростовують факту виявленого порушення, адже позивач був притягнутий до відповідальності за факт реалізації алкогольних напоїв без марок акцизного збору встановленого зразка, а не за зберігання товарів з порушенням вимог чинного законодавства. 
Отже, зміст фіскальних чеків було перевірено під час проведення фактичної перевірки позивача, що входить до повноважень відповідача як контролюючого органу відповідно до  вимог ст. 80 ПК України, та саме зазначена у фіскальних чеках інформація щодо марок акцизного податку алкогольних напоїв свідчить про реалізацію таких алкогольних напоїв позивачем з відхиленням від вимог Положення № 1251 (тобто, алкогольні напої слід вважати немаркованими), за що передбачена відповідальність на підставі абзацу двадцятого частини другої статті 17 Закону 481/95-ВР.
Щодо факту реалізації алкогольних напоїв протягом часу доби, на який рішенням уповноважених органів встановлено заборону продажу, то колегія суддів зазначає таке.
Судом встановлено, що відповідно до доперевірочного аналізу ТОВ за адресою провадження діяльності: Полтавська область, м. Кременчук, Автозаводський район, проспект Свободи, 7-Б, автозаправна станція з магазином, через зареєстровані у додатку до ліцензії електронні контрольно-касові апарати ФН: 3000512805 та ФН: 3000830578 встановлено у фіскальних чеках факти реалізації алкогольних напоїв протягом часу доби, на який рішенням уповноважених органів встановлено заборону продажу. 
Дані факти встановлено згідно електронних копій розрахункових документів, що надходять по дротових та/або бездротових каналах зв`язку до органів ДПС та копій фіскальних чеків бази даних ІС «Система обліку даних реєстраторів розрахункових операцій» розділу «Данні чеків - Товари» (Додаток № 2 до акту перевірки роздруковані вибірковим порядком копії фіскальних чеків на 3 арк.) 
Детальна інформація щодо фіскальних чеків в яких реалізовані алкогольні напої протягом часу доби, на який рішенням уповноважених органів встановлено заборону продажу наведена у таблиці в акті фактичної перевірки, що є витягом з баз даних ІС «Система обліку даних реєстраторів розрахункових операцій» розділу «Данні чеків Товари». 
Таким чином, позивачем порушено ч. 10 ст. 15-3 Закону № 481/95-ВР, якою встановлено, що сільські, селищні та міські ради в межах території відповідної адміністративно-територіальної одиниці можуть встановлювати заборону продажу пива (крім безалкогольного), алкогольних, слабоалкогольних напоїв, вин столових суб`єктами господарювання (у тому числі іноземними суб`єктами господарювання, які діють через свої зареєстровані постійні представництва) у визначений рішенням таких органів час доби. 
У зв`язку з військовою агресією російської федерації проти України Указом Президента України від 24.02.2022 №64/2022 «Про введення воєнного стану в Україні» (затвердженим Законом від 24.02.2022 №2102-ІХ) на території України введено воєнний стан із 05 години 30 хвилин 24.02.2022.
Згідно з приписами п. 13 ч. 1 ст. 8 Закону України «Про правовий режим воєнного стану», в Україні або в окремих її місцевостях, де введено воєнний стан, військове командування разом із військовими адміністраціями (у разі їх утворення) можуть самостійно або із залученням органів виконавчої влади, органів місцевого самоврядування запроваджувати та здійснювати в межах тимчасових обмежень конституційних прав і свобод людини і громадянина, а також прав і законних інтересів юридичних осіб, передбачених указом Президента України про введення воєнного стану, такі заходи правового режиму воєнного стану: забороняти у порядку, визначеному Кабінетом Міністрів України, торгівлю алкогольними напоями та речовинами, виробленими на спиртовій основі. 
Порядок заборони торгівлі алкогольними напоями та речовинами, виробленими на спиртовій основі, врегульовано постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2021 № 1457 «Про затвердження Порядку заборони торгівлі зброєю, сильнодіючими хімічними і отруйними речовинами, а також алкогольними напоями та речовинами, виробленими на спиртовій основі, в умовах правового режиму воєнного стану в Україні або окремих її місцевостях» (далі – Порядок № 1457).
Згідно зі ст. 15 вищезазначеного Закону повноваження щодо прийняття відповідних рішень передбачено для обласних, районних військових адміністрацій та військових адміністрацій населених пунктів. Органи місцевого самоврядування в умовах воєнного стану самостійних рішень про заборону продажу алкоголю не приймають. 
Відповідно до п. 3 Порядку № 1457 заборона торгівлі алкогольними напоями та речовинами, виробленими на спиртовій основі, в межах території, на які вводиться воєнний стан, запроваджується шляхом видання наказу військовим командуванням разом з військовою адміністрацією (у разі її утворення) з метою забезпечення громадської безпеки і порядку. Цим же наказом визначається час введення та строк дії заборони. Наказ доводиться до виконання органів місцевого самоврядування. Застосування процедур, передбачених Законом України «Про засади державної регуляторної політики», як і для всіх нормативно-правових актів воєнного часу, в цьому випадку не вимагається. 
Рішенням № 11 Ради оборони Полтавської області від 01 квітня 2022 «Про невідкладні заходи для забезпечення оборони України, захисту безпеки населення та інтересів держави», прийнятим Полтавською обласною військовою адміністрацією, дозволити торгівлю алкогольними напоями і речовинами на спиртовій основі (продаж алкоголю військовослужбовцям і працівникам правоохоронних органів не здійснювати) на території Полтавської області з 12.00 години до 18.00 години починаючи з 02.04.2022.
Розпорядженням Полтавської обласної військової адміністрації № 247 від 31.08.2022 «Про введення в дію рішення Ради оборони Полтавської області від 29 серпня 2022 № 23» та Рішенням № 23 Ради оборони Полтавської області від 29 серпня 2022 «Про невідкладні заходи для забезпечення оборони України, захисту безпеки населення та інтересів держави», прийнятим Головою Ради оборони Полтавської області - начальником Полтавської військової адміністрації, відповідно пункту 2.2. «Встановити заборону на продаж будь-яких алкогольних напоїв закладами торгівлі та громадського харчування на території Полтавської області, окрім визначеного для такого продажу часу, а саме з 12:00 до 18:00 починаючи з 01.09.2022.
До суб`єктів господарювання (у тому числі іноземних суб`єктів господарювання, які діють через свої зареєстровані постійні представництва) застосовуються фінансові санкції у вигляді штрафів у разі: порушення вимог статті 15-3 цього Закону 6800 грн (частина друга  статті 17 Закону №481/95-ВР).
За змістом зазначеної норми розмір штрафу не залежить від кількості фактів продажу алкогольних напоїв з порушення вимог  статті 15-3 Закону №481/95-ВР.
Суд першої інстанції дійшов правильного висновку, що продаж алкогольних напоїв, зокрема відповідно до наданих відповідачем фіскальних чеків від 06.02.2023 №286699 о 19:33 год, від 17.01.2023 №807689 о 19:58 год,   від 09.11.2022 №64912 о 20:44 год., тобто поза межами визначеного для такого продажу часу згідно з пунктом 2.2 рішенням Ради оборони Полтавської області від 29.09.2022 №23, введеного в дію розпорядженням Полтавської обласної військової адміністрації від 21.08.2022 №247.
Таким чином, розмір штрафу у сумі 6800 гривень за порушення вимог статті 15-3 цього Закону № 481/95-ВР, передбачений статтею 17 цього Закону, та застосований контролюючим органом до позивача за факти торгівлі алкогольними напоями у заборонений час, а не у визначений рішенням органу час, незалежно від того, на скільки годин, хвилин чи секунд було порушено таку заборону, є пропорційним переслідуваній меті встановлення такої заборони під час воєнного стану. Такі обмеження зумовлені встановленням заходів безпеки в умовах воєнного стану.
Щодо покликання позивача на те, що за вчинене правопорушення (продаж пива у заборонений час доби) підлягає притягненню до адміністративної відповідальності, то колегія суддів зазначає, що у даному спорі мова йде саме про відповідальність суб`єкта господарювання ТОВ.
Частина третя статті 156 Кодексу України про адміністративні правопорушення, на яку покликається позивач, стосується відповідальності посадової особи суб`єкта господарювання за порушення працівником підприємства (організації) торгівлі або громадського харчування правил торгівлі пивом (крім безалкогольного), алкогольними, слабоалкогольними напоями і тютюновими виробами, зокрема, торгівля пивом (крім безалкогольного), алкогольними, слабоалкогольними напоями, винами столовими у заборонений рішенням відповідного органу місцевого самоврядування час доби. Така відповідальність є окремим видом відповідальності.
Відповідно до ст.77 КАС України кожна  сторона  повинна  довести  ті  обставини,  на  яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.
Враховуючи вищевикладене, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що оскаржуване спірне податкове повідомлення-рішення винесено з дотриманням вимог статті 2 КАС України.
Крім того, колегія суддів зазначає, що інші зазначені скаржником в апеляційній скарзі обставини, крім вищеописаних обставин, ґрунтуються на довільному трактуванні фактичних обставин справи і норм матеріального права, а тому такі не вимагають детальної відповіді або спростування.
Апеляційний суд при прийнятті даного рішення також застосовує позицію Європейського суду з прав людини (в аспекті оцінки аргументів учасників справи у касаційному провадженні), сформовану в п. 58 рішення у справі «Серявін та інші проти України» (заява №4909/04): згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються; хоча п.1ст. 6 Конвенції про захист прав людини і основоположних свобод зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент; міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (рішення у справі «Руїс Торіха проти Іспанії», заява №303-A, п. 29).
Також згідно з п. 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Ради Європи щодо якості судових рішень, обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення.
Наведене дає підстави для висновку, що доводи скаржника у кожній справі мають оцінюватись судами на предмет їх відповідності критеріям конкретності, доречності та важливості в межах відповідних правовідносин з метою належного обґрунтування позиції суду.
Судові витрати розподілу не підлягають з огляду на результат вирішення апеляційної скарги та виходячи з вимог ст. 139 КАС України.
Отже, доводи апеляційної скарги дають підстави для висновку про правильне застосування судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, які призвели до правильного вирішення справи.

Керуючись ст.ст. 308, 311, 315, 316, 321, 322, 325, 328 Кодексу адміністративного судочинства України, суд,-                                                       
постановив:

Апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Вест Петрол Маркет» залишити без задоволення, рішення Волинського окружного адміністративного суду від 12 червня 2024 року у справі № 140/3641/24 -  без змін.

Постанова набирає законної сили з дати її прийняття та не підлягає касаційному оскарженню, крім випадків встановлених ч.5 ст.328 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий суддя	 	І. М. Обрізко 	
судді	 	В. С. Затолочний 	
 	 	Н. М. Судова-Хомюк