ВОСЬМИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
ПОСТАНОВА
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

19 вересня 2025 року	Львів	Справа № 140/9627/24 пров. № А/857/33956/24	

Восьмий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
судді-доповідача:                                                  Гінди О.М.,
суддів:                                                                      Матковської З.М., Ніколіна В.В., 
розглянувши в письмовому провадженні апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Волинській області на рішення Волинського окружного адміністративного суду від 14 листопада 2024 року (головуючий суддя: Стецик Н.В., місце ухвалення - м. Луцьк) у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «АБМ-ТРЕЙД» до Головного управління ДПС у Волинській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, -

                                                              встановив:

Товариство з обмеженою відповідальністю «АБМ-ТРЕЙД», 12.09.2024 звернулося до суду з позовом, в якому, просило визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Волинській області від 12.06.2024 № 00/16076/0405, яким застосовано штрафні санкції у розмірі 999,70 грн. 
Обґрунтовує позов тим, що ТОВ «АБМ-ТРЕЙД» не пропустило строк подання на реєстрацію в ЄРПН розрахунків на коригування до податкових накладних, зазначених в акті перевірки. Податковим кодексом України (далі – ПК України) визначено, що для реєстрації розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, що складена на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, окремі строки реєстрації у ЄРПН, які починають свій відлік з моменту отримання такого розрахунку коригування до податкової накладної отримувачем (покупцем), а не з дати складання таких розрахунків коригування. Незважаючи на те, що діючим законодавством не врегульований механізм фіксації дати отримання покупцем розрахунків коригування, застосування податковим органом інших норм щодо реєстрації ПН є протиправним. З урахуванням викладеного, вважав податкове повідомлення-рішення таким, що підлягає скасуванню.
Рішенням Волинського окружного адміністративного суду від 14 листопада 2024 року позов задоволено.
Із цим рішенням суду першої інстанції не погодився відповідач Головне управління ДПС у Волинській області та оскаржив в апеляційному порядку. Вважає його таким, що прийняте за неповного з`ясування судом обставин справи, що мають значення для справи, з невідповідністю висновків, викладених в рішенні суду першої інстанції, обставинам справи та з порушенням норм матеріального і процесуального права, а тому просить його скасувати та ухвалити нову постанову, якою відмовити у задоволенні позовних вимог.
Обґрунтовуючи апеляційні вимоги, апелянт покликається на те, що оскільки під час проведення камеральної перевірки контролюючим органом було встановлено несвоєчасну реєстрацію розрахунків коригування, то наявна підстава для застосування штрафних санкцій. Звертає увагу на те, що під час проведення камеральної перевірки у податкового органу відсутня можливість об`єктивно встановити час отримання позивачем розрахунків коригування. Крім того, відповідно до пункту 86.7 статті 86 ПК України протягом 10 робочих днів з дня, наступного за днем отримання акта перевірки, платник податків має право подати контролюючому органу, що проводив перевірку, заперечення та/або додаткові документи, які підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності. Разом з тим, позивач не подавав до контролюючого органу заперечення на акт перевірки разом із доказами щодо відсутності порушення зі своєї сторони граничних термінів реєстрації розрахунків коригування. Враховуючи вищезазначене, вважає, що ГУ ДПС у Волинській області діяло виключно на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України, а тому підстави для задоволення позовних вимог ТОВ «АБМ-ТРЕЙД» відсутні.
Позивач, 26.02.2025 подав відзив на апеляційну скаргу, в якому просив апеляційну скаргу залишити без задоволення, а рішення суду залишити без змін. Вказує на те, що у доводах апеляційної скарги відповідач зазначає, що не має можливості встановити час отримання позивачем розрахунків коригування, а відповідно підтверджує, що вина ТОВ «АБМ-ТРЕЙД» не доведена у вчиненні будь-якого порушення, а відтак, відсутні і підстави для застосування штрафних санкцій до платника податків.
Згідно п. 3 ч. 1 ст. 311 КАС України, суд апеляційної інстанції може розглянути справу без повідомлення учасників справи (в порядку письмового провадження) за наявними у справі матеріалами, якщо справу може бути вирішено на підставі наявних у ній доказів, у разі подання апеляційної скарги на рішення суду першої інстанції, які ухвалені в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін (у порядку письмового провадження).
Враховуючи те, що апеляційну скаргу подано на рішення суду першої інстанції, ухвалене в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін, суд апеляційної інстанції вважає за можливе розглянути справу в порядку письмового провадження за наявними у справі матеріалами.
Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги, суд апеляційної інстанції вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню, з таких мотивів.
Судом першої інстанції встановлено, що на підставі підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 розділу І, пункту 75.1 статті 75 розділу ІІ ПК України, у порядку, визначеному пунктом 76.2 статті 76 розділу ІІ ПК України, проведено камеральну перевірку податкової декларації (розрахунку, звіту) дотримання порядку реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до таких накладних в ЄРПН ТОВ «АБМ-ТРЕЙД», за результатами якої було складено акт від 13.05.2024 № 12090/03-20-04-05/3558026.
Актом перевірки встановлено порушення позивачем ст. 201 ПК України, п.п. 69.1, п.п. 69.2 п. 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України в частині несвоєчасної подачі на реєстрацію податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних в ЄРПН, а саме розрахунків коригування кількісних і вартісних показників: від 14.09.2022 № 44; від 31.08.2022 № 10; від 25.09.2023 № 6.
На підставі акта перевірки від 13.05.2024 № 12090/03-20-04-05/3558026 ГУ ДПС у Волинській області винесено податкове повідомлення-рішення від 12.06.2024 № 00/16076/0405, яким за затримку реєстрації розрахунків коригування до податкових накладних застосовано штраф у сумі 999,70 грн.
Вважаючи податкове повідомлення-рішення таким, що не ґрунтується на вимогах закону, позивач звернувся із цим позовом до суду.
Задовольняючи позовні вимоги, суд першої інстанції виходив з того, що позивач не порушив ст. 201 ПК України, п.п. 69.1, п.п. 69.2 п. 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України, оскільки відлік строку починається з моменту, коли РК надійшов до покупця, а не з дати його складання чи іншої події, а тому відсутні підстави для притягнення його до відповідальності.
Частиною 1 ст. 308 КАС України передбачено, що суд апеляційної інстанції переглядає справу за наявними у ній і додатково поданими доказами та перевіряє законність і обґрунтованість рішення суду першої інстанції в межах доводів та вимог апеляційної скарги.
З огляду на викладене, суд апеляційної інстанції вважає за необхідне зазначити наступне.
Пунктом  192.1 ст. 192 ПК України  визначено, якщо після постачання товарів/послуг здійснюється будь-яка зміна суми компенсації їх вартості, включаючи наступний за постачанням перегляд цін, перерахунок у випадках повернення товарів/послуг особі, яка їх надала, або при поверненні постачальником суми попередньої оплати товарів/послуг, суми податкових зобов`язань та податкового кредиту постачальника та отримувача підлягають відповідному коригуванню на підставі розрахунку коригування до податкової накладної, складеному в порядку, встановленому для податкових накладних, та зареєстрованому в Єдиному реєстрі податкових накладних.
Розрахунок коригування, складений постачальником товарів/послуг до податкової накладної, яка складена на отримувача - платника податку, підлягає реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних:
постачальником (продавцем) товарів/послуг, якщо передбачається збільшення суми компенсації їх вартості на користь такого постачальника або якщо коригування кількісних та вартісних показників у підсумку не змінює суму компенсації;
отримувачем (покупцем) товарів/послуг, якщо передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, для чого постачальник надсилає складений розрахунок коригування отримувачу.
Строки реєстрації розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, яка складена на отримувача, визначені п. 201.10 ст. 201, п. 89 підрозділу 2  розділу XX «Перехідні положення» ПК України.
Відповідно до п.  201.10 ст. 201 ПК України  Реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків:
для розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, що складена на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, - протягом 15 календарних днів з дня отримання такого розрахунку коригування до податкової накладної отримувачем (покупцем).
Законом України від 12 січня 2023 року № 2876-ІХ «Про внесення змін до розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України щодо відновлення обмеження перебування грального бізнесу на спрощеній системі оподаткування», який набрав чинності 08.02.2023, внесено зміни до підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення ПК України.
Так, підрозділ 2  розділу XX «Перехідні положення» ПК України  доповнено пунктом 89, згідно з яким тимчасово, протягом дії воєнного стану в Україні, введеного  Указом Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» від 24 лютого 2022 року № 64/2022, затвердженим Законом України «Про затвердження Указу Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» від 24 лютого 2022 року № 2102-IX, та шести місяців після місяця, в якому воєнний стан буде припинено або скасовано, реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних здійснюється з урахуванням таких граничних строків:
- для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до 5 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені;
- для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 18 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені;
- для розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, що складена на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, - протягом 18 календарних днів з дня отримання такого розрахунку коригування до податкової накладної отримувачем (покупцем).
Відповідно до пункту 25 Порядку заповнення податкової накладної затвердженої  Наказом Міністерства фінансів України від 31 грудня 2015 року № 1307, розрахунок коригування, складений постачальником (продавцем) товарів (послуг) до податкової накладної, яка видана їх отримувачу - платнику податку, підлягає реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних:
постачальником (продавцем) товарів/послуг, якщо передбачається збільшення суми компенсації їх вартості на користь такого постачальника (продавця) або якщо коригування кількісних та вартісних показників у підсумку не змінює суму компенсації;
отримувачем (покупцем) товарів/послуг, якщо передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику (продавцю), для чого постачальник (продавець) надсилає складений розрахунок коригування отримувачу (покупцю). З цією метою постачальник (продавець) складає у загальному порядку розрахунок коригування, у верхній лівій частині якого робить відповідну помітку "X", та надсилає його отримувачу (покупцю). Накладання кваліфікованих електронних підписів посадових осіб постачальника (продавця) та отримувача (покупця) на такий розрахунок коригування здійснюється у порядку, визначеному законодавством.
Із аналізу вказаних норм  ПК України, що регулюють спірні правовідносини вбачається, що строк для реєстрації отримувачем розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, що складена на отримувача - платника податку, розпочинається від моменту отримання такого розрахунку коригування від постачальника товарів/послуг.
Отже, висновки відповідача, що дата складання постачальником товарів розрахунку коригування до податкової накладної є початком відліку часу для її реєстрації в ЄРПН, є такими, що суперечать правовим нормам, закріпленим у  ПК України.
Верховний Суд у своїй постанові від 12.03.2025 у справі №380/3834/24 виснував, що формулювання «з дня отримання», що міститься у наведених вище нормах, вказує на те, що відлік строку починається з моменту, коли РК надійшов до покупця, а не з дати його складання чи іншої події. Ці норми не містять нечітких чи умовних конструкцій, які могли б ускладнити їх розуміння чи їх застосування.
Такий підхід до правозастосування обумовлений тим, що відповідно до вищенаведених положень законодавства РК складається безпосередньо продавцем/постачальником, після чого направляється покупцю/отримувачу послуг, який здійснює його реєстрацію. Покупець не впливає на дату складання РК продавцем та на факт її надсилання, тому виправданим є підхід законодавця щодо обчислення строку реєстрації РК саме з дати їх отримання.
Оскільки РК є документом, що ініціюється та формується виключно постачальником, покупець не може нести відповідальність за затримки, які виникають до моменту отримання цього документа. Не покладає на нього такої відповідальності і чинне законодавство.
Таким чином, строк для реєстрації РК в ЄРПН має обчислюватися за приписами положень пункту  201.10 статті 201 ПК України  та пункту 89 підрозділу 2  розділу XX «Перехідні положення» ПК України  саме з моменту фактичного надходження РК до покупця. В іншому випадку застосування санкцій до покупця за дії, на які він об`єктивно не міг вплинути, порушує його права та створює необґрунтоване адміністративне навантаження, що суперечить меті податкового законодавства - забезпеченню справедливого та збалансованого підходу до всіх учасників правовідносин.
Суд апеляційної інстанції зазначає, що відповідач під час камеральної перевірки не зазначив інформацію щодо дат отримання розрахунків коригування позивачем від його постачальників для подальшої реєстрації, що призвело до неправомірності висновків про порушення граничних термінів реєстрації розрахунків коригування до податкових накладних в ЄРПН.
В той же час, позивач надав суду докази, що підтверджують дати отримання таких розрахунків коригування від постачальників товарів/послуг, а саме квитанції з Автоматизованої системи «Єдине вікно подання електронних документів» ДПС України.
Так, розрахунок коригування № 10 від 31.08.2022 отриманий позивачем 16.09.2022 від постачальника ТОВ «ДУНАПАК-Україна» та зареєстрований в ЄРІІН 16.09.2022.
Розрахунок коригування № 44 від 14.09.2022 отриманий позивачем 18.10.2022 від постачальника ТОВ «Надія» та зареєстрований в ЄРПН 18.10.2022.
Розрахунок коригування № 6 від 25.09.2023 отриманий позивачем 19.10.2023 від постачальника ТОВ «Теплософт» та зареєстрований в ЄРПН 19.10.2023.
З наведеного встановлюється відсутність порушення з боку позивача граничних термінів реєстрації спірних розрахунків коригування, оскільки терміни їх реєстрації з дня отримання не перевищують 15 та 18 календарних днів.
За таких обставин, суд апеляційної інстанції погоджується з висновком суду першої інстанції про те, що позивач не порушив ст. 201 ПК України, п.п. 69.1, п.п. 69.2 п. 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України, тому відсутні підстави для притягнення його до відповідальності.
Щодо тверджень відповідача про те, що позивач не скористався своїм правом, передбаченим п. 86.7 статті 86 ПК України, та не подав контролюючому органу, що проводив перевірку, заперечення та/або додаткові документи, які підтверджують показники, відображені ним у фінансовій (податковій) звітності, суд зазначає наступне.
Відповідно до приписів п. 86.7 ПКУ надання заперечень до акта перевірки є правом, а не обов`язком платника податків. Тому, якщо платник податків не надав заперечення на акт перевірки, це не може бути розцінене, як автоматичне визнання вчинення податкового правопорушення.
Разом з тим, неподання позивачем заперечення на акт перевірки та доказів на підтвердження дати отримання розрахунків коригування від постачальників не звільняє контролюючий орган від обов`язку встановити під час проведення камеральної перевірки дату отримання покупцем таких розрахунків від постачальників.
Крім того, суд апеляційної інстанції зазначає, що та обставина, що ПК України не передбачає механізму фіксації дати отримання покупцем РК не змінює змісту вищенаведених норм та не дає правових підстав відповідачу тлумачити їх таким чином аби початок відліку строку на реєстрацію РК, в якому передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, розпочинався саме з дня складення такого РК.
За вказаних обставин, суд апеляційної інстанції погоджується з висновком суду першої інстанції про те, що позовні вимоги є обґрунтованими, а отже підлягають задоволенню.
Суд апеляційної інстанції також враховує положення Висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів щодо якості судових рішень (пункти 32-41), в якому, серед іншого, звертається увага на те, що усі судові рішення повинні бути обґрунтованими, зрозумілими, викладеними чіткою і простою мовою і це є необхідною передумовою розуміння рішення сторонами та громадськістю; у викладі підстав для прийняття рішення необхідно дати відповідь на доречні аргументи та доводи сторін, здатні вплинути на вирішення спору; виклад підстав для прийняття рішення не повинен неодмінно бути довгим, оскільки необхідно знайти належний баланс між стислістю та правильним розумінням ухваленого рішення; обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент заявника на підтримку кожної підстави захисту; обсяг цього обов`язку суду може змінюватися залежно від характеру рішення. При цьому, зазначений Висновок, крім іншого, акцентує увагу на тому, що згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах.
Також згідно позиції Європейського суду з прав людини (в аспекті оцінки аргументів учасників справи у касаційному провадженні), сформованої, зокрема у справах «Салов проти України» (заява № 65518/01; пункт 89), «Проніна проти України» (заява № 63566/00; пункт 23) та «Серявін та інші проти України» (заява № 4909/04; пункт 58): принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, передбачає, що у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються; хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент; міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (див. рішення у справі «Руїс Торіха проти Іспанії» (Ruiz Torija v. Spain) серія A. 303-A; пункт 29).
Відповідно до ч. 2 ст. 6 КАС України суд застосовує принцип верховенства права з урахуванням судової практики Європейського Суду з прав людини, а ст. 17 Закону України «Про виконання рішень та застосування практики Європейського суду з прав людини» передбачає, що суди застосовують при розгляді справ Конвенцію та практику Суду як джерело права.
Таким чином, доводи апеляційної скарги не знайшли свого підтвердження та спростовуються висновками суду першої інстанції, які зроблені на підставі повного, всебічного та об`єктивного аналізу відповідних правових норм та фактичних обставин справи.
З огляду на викладене, суд апеляційної інстанції вважає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального права, тому відповідно до ст. 316 КАС України, апеляційну скаргу необхідно залишити без задоволення, рішення суду без змін. 
Відповідно до ст. 139 КАС України, судові витрати розподілу не підлягають.
Керуючись ст. ст. 311, 316, 321, 322, 325, 328, КАС України, суд –

                                                          постановив:

апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Волинській області залишити без задоволення, а рішення Волинського окружного адміністративного суду від 14 листопада 2024 року у справі № 140/9627/24 – без змін.
Постанова суду апеляційної інстанції набирає законної сили з дати її прийняття та касаційному оскарженню не підлягає, крім випадків, передбачених пунктом другим частини п`ятої статті 328 КАС України.

Головуючий суддя	 	О. М. Гінда 	
судді	 	З. М. Матковська 	
 	 	В. В. Ніколін