ТРЕТІЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД
П О С Т А Н О В А
і м е н е м  У к р а ї н и

21 жовтня 2025 року 	м. Дніпро	справа № 160/6279/25	

Третій апеляційний адміністративний суд 
у складі колегії суддів: головуючого - судді  Сафронової С.В. (доповідач),
                               суддів:  Коршуна А.О., Чепурнова Д.В.,     
  
розглянувши в порядку письмового провадження апеляційну скаргу Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків на рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 23 квітня 2025 року
у адміністративній справі № 160/6279/25 за позовною заявою Товариства з обмеженою відповідальністю «Алекспром» до Державної податкової служби України та Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання вчинити певні дії, -

ВСТАНОВИВ:

Рішенням Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 23 квітня 2025 року задоволено адміністративний позов Товариства з обмеженою відповідальністю «Алекспром» в частині визнання протиправним та скасування рішення комісії Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №11762425/32679601 від 12.09.2024 р. про відмову у реєстрації податкової накладної №2933 від 07.09.2023 року та зобов`язання Державної податкової служби України зареєструвати податкову накладну ТОВ «Алекспром» №2933 від 07.09.2023 року в Єдиному реєстрі податкових накладних датою подання до реєстрації, зі стягненням за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Дніпропетровській області на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «Алекспром» (код ЄДРПОУ 32679601) судових витрат по справі у розмірі  605,60 грн., і  відмовлено одночасно у задоволені вимог позивача в частині, яка стосується зобов`язання суб`єкта владних повноважень подати звіт про виконання судового рішення.
Зазначене рішення суду першої інстанції оскаржено в апеляційному порядку в частині  задоволення вимог позивача відповідачем по справі з підстав порушення норм матеріального та процесуального права, у зв`язку з чим просить його скасувати та ухвалити інше рішення про відмову у задоволенні вимог позивача в повному обсязі.
Мотивуючи вимоги апеляційної скарги, відповідач вказує на неврахування судом першої інстанції того, що на момент винесення оскаржуваного у цій справі рішення підприємство ТОВ «Алекспром» відповідало критеріям ризиковості платника податку на додану вартість відповідно до постанови КМУ № 1165 від 11.12.2019Ю а також того, що згідно отриманого ДПС України листа від 06.09.2023 року № 11/4.1.1/22151-23 Бюро економічної безпеки України щодо здійснення досудового розслідування кримінального правопорушення, відомості про яке внесено до Єдиного реєстру досудових розслідувань за № 72022000110000037 від 25.11.2022 під час розслідування якого встановлено, що службові особи ТОВ «Алекспром» ухилилися від сплати акцизного податку шляхом відображення реалізації нафтопродуктів, які відповідно номенклатури даного процесу  переробки та з метою ухилення від оподаткування класифікують їх у код безакцизної сировини, реалізації та використання нафтопродуктів як пального та несплати акцизного податку у особо великих розмірах.
При цьому, наводячи в  апеляційній скарзі зміст окремих положень нормативно-правових актів, якими Комісія керувалася під час зупинення реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної ТОВ «Алекспром» №2933 від 07.09.2023 року та під час прийняття оскаржуваного у цій справі рішення №11762425/32679601 від 12.09.2024 р. про відмову у реєстрації податкової накладної №2933 від 07.09.2023 року,  відповідач без наведення будь-яких конкретних фактів стосовно не врахування судом цих положень, та без чіткого наведення обставин, які судом не враховано у спірних правовідносин і без їх обґрунтувань, стверджує про порушення судом першої інстанції вимог ч.1 ст.2, ч.4 ст.242 і ч.2 ст.317 КАС України. 
У відзиві на апеляційну скаргу позивач посилається на законність та обґрунтованість судового рішення та на те, що доводами апеляції відповідача ці висновки не спростовуються, тому просить залишити без задоволення вимоги апелянта, а рішення суду першої інстанції залишити без змін.
Обговоривши доводи апеляційної скарги відповідача та поданого на неї позивачем відзиву, а також перевіривши повноту встановлення судом першої інстанції фактичних обставин та правильність їх юридичної оцінки, правильність застосування до спірних правовідносин норм матеріального і процесуального права, колегія суддів дійшла висновку про відсутність правових підстав для задоволення вимог апеляційної скарги відповідача та для скасування рішення суду першої інстанції виходячи з нижченаведеного.
Під час апеляційного перегляду даної справи за апеляційною скаргою відповідача встановлено, що вирішуючи спір у цій справі по суті  судом першої інстанцій було детально досліджено обставини та підстави складеної на виконання приписів статті 201 ПК України позивачем і направленої до органів Державної податкової служби України для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної №2933 від 07.09.2023, яка була оформлена на підтвердження виконання позивачем свого обов`язку по поставці товару «Абсорбент газоконденсатний Марки А», (ТУ У 23919929.011-2000) на умовах поставки EXW з навантаженням покупцю протягом вересня 2023 року згідно укладеного 19 квітня 2023 року між ТОВ «Алекспром» та ТОВ «ДІКСІ ОІЛ» договору поставки №223/23.
Також, як встановлено колегією суддів,  судом першої інстанції було детально проаналізовано обставини зупинення зазначеної податкової накладної після подачі її на реєстрацію з зазначених у квитанції до податкової накладної причин зупинення реєстрації: «Реєстрація податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена. ПН складена та подана платником податку, який відповідає п. 8 Критеріїв ризиковості платника податку (додаток 1 Порядку) і пропозиції надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних» і зміст надісланого позивачем у відповідь на адресу податкового органу Повідомлення про надання пояснень та копій документів щодо податкової накладної/розрахунку коригування, реєстрацію якої зупинено, з поясненнями в яких підприємством зокрема надано інформацію про походження товару, про всі операції, які виконувались з товаром, який відвантажений в адресу контрагента Позивача, а також копіями документів щодо податкової накладної/розрахунку коригування, яку зупинено, якими підтверджено законність даної операції (договір поставки, видаткова накладна, довіреність, товарно-транспортна накладна, договори на закупівлю товарів, платіжні інструкції).
За встановлених у цій справі обставин, які не спростовуються учасниками спору та підтверджені матеріалами справи, беззаперечно встановлени у цій справі є те, що за результатами розгляду наданих ТОВ «АЛЕКСПРОМ» пояснень і документів, відповідачем-2 було прийнято Рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №11762425/32679601 від 12.09.2024, а підставою для прийняття вказаного рішення стало надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства, з зазначенням додаткової інформації про те, що: «1) в товарно-транспортній накладній на контрагента-покупця частково заповнені графи, а саме: «Дата і час виїзду з підприємства-вантажовідправника», «Дата і час виїзду від вантажоодержувача», «Дата і час прибуття до вантажоодержувача». 2) в поданих ТТН зазначено підприємство-перевізника ФОП ОСОБА_1 , при цьому, у Податковому розрахунку №4-ДФ ТОВ ПМТЗ «ДІКСІ ОІЛ» (44945326) суми нарахованих та виплачених доходів на користь даної фізичної особи відсутні», що саме і стало підставою для ініціювання позивачем спору у цій адміністративній справі.
Як встановлено колегією суддів, вирішуючи спір у цій справі по суті суд першої інстанції на підставі правового аналізу положень: пп.20.1.45 п.20.1 ст.20, п.61.1. ст.61, пп.62.1.1. п.62.1 ст.62, п.71.1. ст.71, п.74.1. п.74.3. ст.74 Податкового кодексу України; п.2, п.5, п.6 Постанови Кабінету Міністрів України «Про затвердження порядків з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних» від 11.12.2019 року № 1165 (далі - Порядок № 1165) і Додатків № 1 та № 3 до вказаного Порядку; п.3, п.4, п.5, п.6, п.9, п.10, п.11 затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019 № 520   Порядку прийняття рішень про реєстрацію/ відмову в реєстрації податкових накладних/ розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок №520), а також з урахуванням змісту квитанцій про зупинення реєстрації податкової накладної підставою для такого зупинення став п.8 Критеріїв ризиковості здійснення операцій – обґрунтовано звернув увагу на висловлену Верховним судом у постановах від 16 квітня 2019 року по справі №826/10649/17 та від 28 листопада 2019 року по справі №1640/2650/18 правову позицію стосовно того, що можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення фіскальним органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків.
Виходячи з означеної правової позиції  Верховного Суду, яка узгоджується з позицією висловленою Верховним Судом у постанові від 10.04.2020 по справі № 819/330/18, які відповідно до положень ч.5  ст.242 КАС України  є обов`язковими до врахування, суд першої інстанції обґрунтовано наголосив на тому, що якщо у квитанції не конкретизовано, які саме документи слід надати платнику податків та чого мають стосуватися пояснення такого платника податків для того, аби реєстрація податкових накладних стала можливою, що також свідчить про невідповідність сформованої квитанції вимогам до таких, що визначені п.11 Порядку №1165, а формальне зазначення у квитанції пропозиції надання пояснень та копій документів (договори, у тому числі зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них: договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи, інвентаризаційні описи, у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством; інші документи, що підтверджують інформацію, зазначену у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі), достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, є лише дублюванням норми пп.3 п.11 Порядку №1165.
Тобто, суд першої інстанції правильно підкреслив, що у випадку не конкретизації переліку документів у квитанції про зупинення реєстрації податкових накладних платник податків перебуває у стані правової невизначеності, що позбавляє його можливості надати контролюючому органу необхідний в розумінні суб`єкта владних повноважень пакет документів, а для податкового органу, відповідно створюються передумови для можливого прояву негативної дискреції - прийняття рішення про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, проте, недотримання податковим органом вимог законодавства на етапі зупинення реєстрації податкової накладної щодо оформлення квитанції, яке у свою чергу прямо вказує на те, що рішення, які прийняті на наступному етапі, тобто рішення Комісії про відмову у реєстрації податкової накладної як наслідок є протиправними.
Оскільки, в оскаржуваному рішенні про відмову в реєстрації податкової накладної в якості підстав відмови у реєстрації зазначено про надання позивачем копій документів, складених з порушенням законодавства але не наводиться реальних порушень визначених законодавством, посилаючись лише на обставини які або не визначаються законодавством такими що є обов`язковими, або на обставини які залежать від дій або бездіяльності контрагента позивача і не залежать від волі позивача щодо їх впорядкування, що узгоджується з позицією Верховного Суду, що наведена у постанові від 20 березня 2020 року справа № 520/399/19, якою чітко визначено, що наявність або відсутність товарно-транспортних накладних є лише дотриманням або порушенням правил перевезень автомобільним транспортом, які не пов`язані з дотриманням вимог податкового законодавства, у зв`язку з чим, колегія суддів Верховного Суду зазначила, що відсутність ТТН на транспортування продукції не може автоматично свідчити про безтоварність господарської операції, за наявності інших належних доказів, а з огляду на це певні недоліки у ТТН або відсутність певних ТТН не може спричиняти для позивача негативних наслідків в аспекті свідчення про безтоварність господарської операції. 
Відповідно до наведеного та з огляду на те, що всі сумніви контролюючого органу щодо наданих позивачем ТТН, а відповідно, і дотримання позивачем вимог податкового законодавства України під час здійснення господарської діяльності повинні досліджуватися шляхом проведення перевірок такого платника податків, за умови наявності підстав для її проведення визначених  ПК України, а не шляхом блокування реєстрації податкової накладної – суд першої інстанції обґрунтовано наголосив на  безпідставності посилання контролюючого органу на те, що платник податків відповідав критеріям ризиковості платника податку на додану вартість відповідно до  Постанови Кабінету Міністрів України № 1165 від 11.12.2019  (зі змінами) на момент реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних платник податку (продавець), відповідав п.8 Критеріїв ризиковості платника податку, і на момент розгляду справи його статус не змінився, правильно врахувавши при цьому той факт, що доказів прийняття такого рішення суду не надано, тобто відповідачами не виконано обов`язків щодо подання до суду доказів про наявність рішення про відповідність позивача критеріям ризиковості.
Колегія суддів у повному обсязі погоджується з вищенаведеними висновками суду першої інстанції, оскільки навіть сам факт перебування платника в статусі «ризикового» чи позбавлення даного статусу не може беззаперечно свідчити про реальність чи нереальність вчинених таким платником податків господарських операцій, про що вже раніше зазначалося Верховним Судом у постанові від 13 листопада 2024 року по справі № 160/31872/23, а також з урахуванням того, що змістовна оцінка господарських операцій може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки платника податків, підстави та порядок проведення якої визначено нормами  Податкового кодексу України.
Оскільки предметом розгляду у цій справі є виключно стадія правильності та правомірності зупинення та відмови в реєстрації податкових накладних, а не реальність та товарність здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентом, а  при реєстрації податкових накладних фактично проводився моніторинг операцій платника податків лише за зовнішніми (формальними) критеріями, суд першої інстанції у цій справі правильно підкреслив, що за результатами розгляду цієї справи оцінюється тільки наявність чи відсутність підстав для реєстрації податкових накладних, оскільки у суду відсутні правові підстави робить висновки щодо реальності господарської операції за участю позивача, і вказаний спосіб перевірки судом фактичних обставин виниклого спору повністю узгоджуються з правовою позицією Верховного Суду, що висловлені у постановах від 07 грудня 2022 року по справі № 500/2237/20 та від 21.02.2020 по справі 640/1131/19, і від 21.05.2019 по справі № 0940/1240/18.
Підсумовуючи вищевикладені обставини у сукупності, які свідчать про недоведеність контролюючим органом правових підстав для відмови позивачу у реєстрації податкової накладної №2933 від 07.09.2023, і відповідно, про наявність правових підстав для скасування оскаржуваного у цій справі рішення про відмову у реєстрації податкової накладної, виходячи з положень пунктів  201.1,  201.10 статті 201 Податкового кодексу України і пунктів 19, 20 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого  постановою Кабінету Міністрів України від 29 грудня 2010 року № 1246  - колегія суддів визнає також законними висновки суду першої інстанції  встановивши відсутність обставин, які б унеможливлювали реєстрацію податкової накладної №2933 від 07.09.2023 в ЄРПН, правильно керуючись положеннями ч.1, п.2 ч.2 і ч.3 ст.245 КАС України обґрунтовано визнав за необхідне з метою відновлення прав та інтересів позивача, за захистом яких він звернувся до суду, а також з метою дотримання судом гарантій про те, що спір між сторонами буде остаточно вирішений, зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати податкову накладну ТОВ «АЛЕКСПРОМ» №2933 від 07.09.2023 датою її подання на реєстрацію.
Оскільки доводами апеляційної скарги відповідача не спростовуються висновки суду першої інстанції у цій справі, і судом апеляційної інстанції не встановлено обставин неправильності застосування судом першої інстанції норм матеріального або процесуального права, колегії суддів не знаходить підстав для задоволення вимог апелянта у цій справі та для скасування законного і обґрунтованого судового рішення, а тому   керуючись ст.ст.  242, 315, 316, 319, 321, 322, 325 КАС України, суд, -

                                                            П о с т а н о в и в:

Апеляційну скаргу Східного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків – залишити без задоволення.
Рішення Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 23 квітня 2025 року – залишити без змін.
Постанова Третього апеляційного адміністративного суду набирає законної сили з дати її ухвалення та може бути оскаржена шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Верховного Суду протягом тридцяти днів з дня складення повного тексту судового рішення.
   
Головуючий - суддя                                                                      С.В. Сафронова 

                               суддя                                                                      А.О. Коршун 

                               суддя                                                                      Д.В. Чепурнов