П О С Т А Н О В А 
ІМЕНЕМ УКРАЇНИ
Справа №  560/2964/25 
Головуючий суддя 1-ої інстанції -  Матущак В.В.  
Суддя-доповідач -  Мацький Є.М.   
15 вересня 2025 року 
м. Вінниця
Сьомий апеляційний адміністративний суд у складі колегії:
головуючого судді:  Мацького Є.М. 
суддів:  Сушка О.О.  Залімського І. Г. , 

розглянувши у письмовому провадженні апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Хмельницькій області на рішення Хмельницького окружного адміністративного суду від 15 травня 2025 року у справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Компанія Агрокор» до Головного управління ДПС у Хмельницькій області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, 
В С Т А Н О В И В :
І. ІСТОРІЯ СПРАВИ

КОРОТКИЙ ЗМІСТ ПОЗОВНИХ ВИМОГ

1.  Позивач звернувся до Хмельницького окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС у Хмельницькій області / надалі відповідач, апелянт/ , в якому просив визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 30.10.2024 №00/26859/0703 в частині зменшення розміру від`ємного значення суми податку на додану вартість на суму 156672,52 грн.

2. В обґрунтування позовних вимог позивач вказав, що за наслідками планової виїзної документальної перевірки товариства контролюючим органом виявлено заниження податкових зобов`язань за липень 2024 на суму 157 063,65 грн., в результаті не нарахування податкових зобов`язань по товарах, під час придбання яких суми ПДВ були включені до податкового кредиту, та які не використані в операціях, що є господарською діяльністю підприємства підтверджені на суму ПДВ 156 672,52 грн. Позивач з такими висновками відповідача не погоджується, вважав їх безпідставними та необґрунтованими. 

КОРОТКИЙ ЗМІСТ РІШЕННЯ СУДУ ПЕРШОЇ ІНСТАНЦІЇ

3. 15 травня 2025 року рішенням Хмельницького окружного адміністративного суду позовні вимоги задоволено.

4. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення від 30.10.2024 №00/26859/0703 в частині зменшення розміру від`ємного значення суми податку на додану вартість на суму 156672,52 грн.

5. Стягнуто на користь Товариства з обмеженою відповідальністю "Компанія Агрокор" судові витрати (судовий збір) в розмірі 2422 (дві тисячі чотириста двадцять дві) грн. 40 коп. за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Хмельницькій області. 

КОРОТКИЙ ЗМІСТ ДОВОДІВ АПЕЛЯЦІЙНОЇ СКАРГИ

6. Апелянт ГУ ДПС у Хмельницькій області, не погодившись з рішенням суду першої інстанції, посилаючись на порушення норм матеріального та процесуального права, просив його скасувати та прийняти нове, яким відмовити в задоволенні позовних вимог.

7. Апелянт вказав, що перевіркою встановлено не нарахування податкових зобов`язань з ПДВ відповідно до вимог абз. г) п.198.5 ст.198 ПК України по товару "молодняк курчат ROSS-308" в кількості 77317 шт., загальною масою 22929 кг. на суму 942381,9 грн. (22929*41,1), в тому числі ПДВ 157063,65 грн., по якому сформовано податковий кредит та не використано цей товар в господарській діяльності підприємства. Відповідно висновки викладені в акті документальної позапланової виїзної перевірки та податкові повідомлення-рішення прийняті Головним управлінням ДПС у Хмельницькій області у межах повноважень контролюючого органу із врахуванням всіх обставин, що мали значення для його прийняття, та базується на вимогах чинного законодавства України.     

ІІ. СТИСЛИЙ ВИКЛАД ОБСТАВИН, ВСТАНОВЛЕНИХ СУДОМ ПЕРШОЇ ІНСТАНЦІЇ

8. Товариство з обмеженою відповідальністю "Компанія Агрокор" (код ЄДРПОУ 40404364) зареєстроване як юридична особа Хмельницькою РДЛ Хмельницької області 06.04.2016 №16731020000015277. Товариство взято на податковий облік в органах державної податкової служби від 07.04.2016 №221816063018.

9. Відповідно до витягу з Єдиного державного реєстру ТОВ "Компанія Агрокор" зареєстровано платником ПДВ з 06.01.2021.

10. Головним управлінням ДПС у Хмельницькій області згідно наказів від 28.08.2024 №3577-П, від 02.09.2024 №3643-П, від 06.09.2024 №3692-П, виданих на підставі пп.191.1.6 п.191.1 ст.191, пп.20.1.4 п.20.1 ст.20, пп.75.1.2 п.75.1 ст.75, пп.78.1.8 п.78.1, п.78.4 ст.78, пп.69.351 п.69 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України проведена документальна позапланова виїзна перевірка ТОВ "Компанія Агрокор" з питань дотримання вимог податкового законодавства при декларуванні за липень 2024 від`ємного значення з податку на додану вартість, у тому числі заявленого до відшкодування з бюджету.

11. За результатами проведення перевірки складено Акт від 18.09.2024 №20475/22-01-07-03/40404364 "Про результати документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ "Компанія Агрокор", ПН 40404364 щодо дотримання податкового законодавства при декларуванні липень 2024 року від`ємного значення з податку на додану вартість, у тому числі заявленого до відшкодування з бюджету", в якому встановлено наступні порушення:

- п.44.1 ст.44, п.198.6 ст.198, п.201.10 ст.201, абз. "б" п.200.4 ст.200 ППК України із змінами і доповненнями. ТОВ "Компанія Агрокор" завищено суму бюджетного відшкодування на рахунок платника у банку (рядок 20.2.1 декларації) за липень 2024 в сумі 118169 грн.

- абз. "б" п.200.4, п.200.7, ст.200 ПК України ТОВ "Компанія Агрокор" не має права на отримання бюджетного відшкодування на рахунок плаї пика у банку (рядок 20.2.1 декларації) задекларованого у декларації з ПДВ за липень 2024 в сумі 14951831 грн.

- п.44.1 ст.44. п.187.1 ст.187, п.198.1, п.198.3, абз. "г" п.198.5 ст.198, абз. "в" п.200.4 ст.200. п.201.1. 201.7 п.201.10 ст.201 ПК України. ТОВ "Компанія Агрокор" за липень 2024 завищено суму від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (р.21 декларації) на суму 938212 грн., в тому числі:

на 22440 грн. в частині від`ємного значення з періодом виникнення січень 2024.

на 133398 грн. в частині від`ємного значення з періодом виникнення лютий 2024.

на 227584 грн. в частині від`ємного значення з періодом виникнення березень 2024.

на 283461 грн. в частині від`ємного значення з періодом виникнення квітень 2024.

на 24666 грн. в частині від`ємного значення з періодом виникнення травень 2024.

на 22553 грн. в частині від`ємного значення з періодом виникнення червень 2024.

на 224110 грн. в частині від`ємного значення з періодом виникнення липень 2024.

- абз. "б" п.200.4, п.200.7, ст.200 ПК України. ТОВ "Компанія Агрокор" занижено суму від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду (р.21 декларації) на суму 14951831 грн., в тому числі:

на 1004000 грн. в частині від`ємного значення з періодом виникнення жовтень 2023.

на 5150000 грн. в частині від`ємного значення з періодом виникнення листопад 2023.

на 1279000 грн. в частині від`ємного значення з періодом виникнення січень 2024.

на 374831 грн. в частині від`ємного значення з періодом виникнення лютий 2024.

на 920000 грн. в частині від`ємного значення з періодом виникнення березень 2024.

на 1155000 грн. в частині від`ємного значення з періодом виникнення квітень 2024.

на 5844000 грн. в частині від`ємного значення з періодом виникнення травень 2024.

на 3725000 грн. в частині від`ємного значення з періодом виникнення червень 2024.

- вимог Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість, затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 28.01.2016 №21. ТОВ "Компанія Агрокор" невірно заповнено додаток 2 "Довідка про суму від`ємного значення звітного (податкового) періоду (Д2), яка зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду" за липень 2024.

12. ТОВ "Компанія Агрокор" було подано заперечення від 16.10.2024 №16/10-1 на акт документальної позапланової виїзної перевірки.

13. Головним управлінням ДПС у Хмельницькій області направлено на адресу платника листа №5214/10/22-01-07-03-11 від 25.10.2024 "Про розгляд заперечення до акта перевірки від 18.09.2024 №20475/22-01-07-03/40404364", яким  відхилене подане заперечення по суті, а внесені виправлення, зокрема:

   "Враховуючи вище викладене, висновки акту від 24.09.2024 №20786/22-01-07-03/21336490 про результати позапланової виїзної перевірки ТОВ "Компанія Агрокор" щодо дотримання податкового законодавства при декларуванні за липень 2024 від`ємного значення з податку на додану вартість, у тому числі заявленого до відшкодування з бюджету частково переглянуто, в результаті чого: в частині порушення вимог п.44.1 ст.44, абз, г) п.198.5 ст.198 ПКУ, а саме заниження податкових зобов`язань за липень 2024 на суму 157063,65 грн., внаслідок не нарахування податкових зобов`язань по товарах, під час придбання яких суми ПДВ були включені до податкового кредиту, та які не використані в операціях, то є господарською діяльністю підприємства підтверджені на суму ПДВ 156672,52 грн."

14. На підставі Акту перевірки, Головне управління ДПС у Хмельницькій області прийняло податкове повідомлення-рішення від 30.10.2024 №00/26859/0703, яким зменшено розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість за липень 2024 на суму 937821 грн.

15. ТОВ "Компанія Агрокор" було направлено до Державної податкової служби України скаргу на податкове повідомлення-рішення від 30.10.2024 №00/26859/0703,Ю за результатом розгляду якої ДПС України  прийняло Рішення №1329/6/99-00-06-01-03-06 від 16.01.2025 , яким залишило без змін податкове повідомлення-рішення від 30.10.2024 № 00/26859/0703 залишене без змін, а скаргу ТОВ "Компанія Агрокор" - без задоволення.
16.  Вважаючи податкове повідомлення-рішення від 30.10.2024 №00/26859/0703 в частині зменшення розміру від`ємного значення суми податку на додану вартість на суму 156672,52 грн. протиправним, позивач звернувся до суду із позовом. 

ІІІ. ДОВОДИ СТОРІН

17. Позивач зазначив, що  за наслідками планової виїзної документальної перевірки товариства контролюючим органом виявлено заниження податкових зобов`язань за липень 2024 на суму 157 063,65 грн., в результаті не нарахування податкових зобов`язань по товарах, під час придбання яких суми ПДВ були включені до податкового кредиту, та які не використані в операціях, що є господарською діяльністю підприємства підтверджені на суму ПДВ 156 672,52 грн. З такими висновками відповідача позивач не погодився.

18. Апелянт вказав, що перевіркою встановлено не нарахування податкових зобов`язань з ПДВ відповідно до вимог абз. г) п.198.5 ст.198 ПК України по товару "молодняк курчат ROSS-308" в кількості 77317 шт., загальною масою 22929 кг. на суму 942381,9 грн. (22929*41,1), в тому числі ПДВ 157063,65 грн., по якому сформовано податковий кредит та не використано цей товар в господарській діяльності підприємства. Відповідно висновки викладені в акті документальної позапланової виїзної перевірки та податкові повідомлення-рішення прийняті Головним управлінням ДПС у Хмельницькій області у межах повноважень контролюючого органу із врахуванням всіх обставин, що мали значення для його прийняття, та базується на вимогах чинного законодавства України.  

ІV. ДЖЕРЕЛА ПРАВА ТА АКТИ ЇХ ЗАСТОСУВАННЯ

19.  Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, визначення вичерпного переліку податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює ПК (в редакції, чинній на час виникнення спірних відносин) (далі - ПК України).

20. Відповідно до пункту 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

21. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

22. Згідно з нормами підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України об`єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу.

23. Якщо відповідно до цього розділу передбачено здійснення коригування шляхом збільшення фінансового результату до оподаткування, то в цьому разі відбувається:

зменшення від`ємного значення фінансового результату до оподаткування (збитку);

збільшення позитивного значення фінансового результату до оподаткування (прибутку).

24. Якщо відповідно до цього розділу передбачено здійснення коригування шляхом зменшення фінансового результату до оподаткування, то в цьому разі відбувається:

збільшення від`ємного значення фінансового результату до оподаткування (збитку);

зменшення позитивного значення фінансового результату до оподаткування (прибутку).

25. Для платників податку, у яких річний дохід від будь-якої діяльності (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку за останній річний звітний (податковий) період не перевищує двадцяти мільйонів гривень, об`єкт оподаткування може визначатися без коригування фінансового результату до оподаткування на усі різниці (крім від`ємного значення об`єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років), визначені відповідно до положень цього розділу.

26. Платник податку, у якого річний дохід (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку за останній річний звітний (податковий) період не перевищує двадцяти мільйонів гривень, має право прийняти рішення про незастосування коригувань фінансового результату до оподаткування на усі різниці (крім від`ємного значення об`єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років), визначені відповідно до положень цього розділу, не більше одного разу протягом безперервної сукупності років в кожному з яких виконується цей критерій щодо розміру доходу.

27. Про прийняте рішення платник податку зазначає у податковій звітності з цього податку, що подається за перший рік в такій безперервній сукупності років. В подальші роки такої сукупності коригування фінансового результату також не застосовуються (крім від`ємного значення об`єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років).

28. Якщо у платника, який прийняв рішення про незастосування коригувань фінансового результату до оподаткування на усі різниці (крім від`ємного значення об`єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років), визначені відповідно до положень цього розділу, в будь-якому наступному році річний дохід (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку за останній річний звітний (податковий) період перевищує двадцять мільйонів гривень, такий платник визначає об`єкт оподаткування починаючи з такого року шляхом коригування фінансового результату до оподаткування на усі різниці, визначені відповідно до положень цього розділу.

29. Для цілей цього підпункту до річного доходу від будь-якої діяльності, визначеного за правилами бухгалтерського обліку, включається дохід (виручка) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг), інші операційні доходи, фінансові доходи та інші доходи.

30. Порядок обчислення податку на прибуток підприємств визначений в статтею 137 ПК України.

31. Відповідно до пункту 137.1 статті 137 ПК України податок нараховується платником самостійно за ставкою, визначеною статтею 136 цього Кодексу, від бази оподаткування, визначеної згідно зі статтею 135 цього Кодексу.

32. Відповідальність за повноту утримання та своєчасність перерахування до бюджету податку, зазначеного в пункті 57.1-1 статті 57 та 141.4 статті 141 цього Кодексу, покладається на платників податку, які здійснюють відповідні виплати (пункт 137.3 статті 137 ПК України).

33. Правові та організаційні засади вилучення з обігу, переробки, утилізації, знищення або подальшого використання неякісної та небезпечної продукції з метою недопущення негативного впливу такої продукції на життя, здоров`я людини, майно і довкілля визначено Законом України "Про вилучення з обігу, переробку, утилізацію, знищення або подальше використання неякісної та небезпечної продукції» (далі - Закон №1393-XIV в редакції, чинній на час виникнення спірних відносин).

34. Абзацом 2 статті 1 Закону №1393-XIV передбачено, що до неякісної та небезпечної продукції відноситься, зокрема, продукція, яка не відповідає вимогам чинних в Україні нормативно-правових актів стосовно відповідних видів продукції щодо її споживчих властивостей.

35. Статтями 5, 6 Закону №1393-XIV визначено, що неякісна та небезпечна продукція підлягає вилученню з обігу; власник продукції зобов`язаний вилучити з обігу неякісну та небезпечну продукцію, привести її, при можливості, у відповідність з вимогами відповідних нормативно-правових актів і нормативних документів або забезпечити переробку, утилізацію чи знищення такої продукції у порядку, передбаченому цим Законом.

36. Згідно зі статтями 8, 18, 19, 20 Закону №1393-XIV, утилізація неякісної та небезпечної продукції здійснюється підприємствами, що здійснюють переробку, утилізацію або знищення вилученої з обігу неякісної та небезпечної продукції за рахунок коштів власників такої продукції.

37. Статтею 1 Закону "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" №996-XIV визначено поняття первинного документу згідно якою це документ, який містить відомості про господарську операцію.

38. Відповідно до частини першої та другої статті 3 Закону №996-XIV метою ведення бухгалтерського обліку і складання фінансової звітності є надання користувачам для прийняття рішень повної, правдивої та неупередженої інформації про фінансовий стан та результати діяльності підприємства. Бухгалтерський облік є обов`язковим видом обліку, який ведеться підприємством. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.

39. Вимоги до первинного та зведеного документу визначені в частині другій статті 9 Закону №996-XIV, відповідно до якої первинні та зведені облікові документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

40. Згідно зі статтею 1 Закону №996-XIV господарською операцією є дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства.

41. Таким чином, проведення будь-якої господарської операції підприємства фіксується та підтверджується первинними документами, на підставі яких ведеться бухгалтерський облік.

42. Визначальною ознакою господарської операції є те, що вона повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.

43. Згідно з пунктом 189.1. ПК України, у разі здійснення операцій відповідно до пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу база оподаткування за необоротними активами визначається виходячи з балансової (залишкової) вартості, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи із звичайної ціни), а за товарами/послугами - виходячи з вартості їх придбання.

44. Згідно з пунктом 198.1 статті 198 ПК України, право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій: а) придбання або виготовлення товарів та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів (у тому числі у зв`язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу; ґ) ввезення товарів та/або необоротних активів на митну територію України.

45. Податковий кредит звітного періоду, відповідно до пункту 198.3 статті 198 ПК України, визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг;

придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи); ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України.

46. Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

47. Приписами підпункту "а" пункту 198.5 статті 198 ПК України визначено, що платник податку зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання, виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних в терміни, встановлені цим Кодексом для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, - у разі, якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/ послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися, зокрема в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку.

48. У відповідності до пункту 198.6 статті 198 ПК України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв`язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені зареєстрованими в Єдиному реєстрі податкових накладних податковими накладними/розрахунками коригування до таких податкових накладних чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу. У разі, коли на момент перевірки платника податку контролюючим органом суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними у абзаці першому цього пункту документами, платник податку несе відповідальність відповідно до цього Кодексу.

49. За змістом наведених норм право платника податків на збільшення податкового кредиту обумовлено юридичним складом, до якого входять такі юридичні факти, як придбання платником податків у інших платників товарів (послуг), призначених для використання в оподатковуваних операціях, що відповідають цілям господарської діяльності платника податку; підтвердження податковою накладною, виписаною постачальником - платником податку, митною декларацією (іншими подібними документами, передбаченими пунктом 201.11 статті 201 ПК) суми нарахованого (сплаченого) податку в ціні придбання товару (послуг).

50. Згідно приписів пункту 200.1 статті 200 ПК України встановлено, що сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов`язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.

51. Відповідно до положень пункту 200.4. ПК України при від`ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума:

а) враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу) в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, а в разі відсутності податкового боргу  

б) або підлягає бюджетному відшкодуванню за заявою платника у сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх та звітному податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, в частині, що не перевищує суму, обчислену відповідно до пункту 200-1.3 статті 200-1 цього Кодексу на момент отримання контролюючим органом податкової декларації, на відповідний рахунок платника податку в банку/небанківському надавачу платіжних послуг та/або у рахунок сплати грошових зобов`язань або погашення податкового боргу такого платника податку з інших платежів, що сплачуються до державного бюджету;

в) та/або зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.

52. Пунктом 201.10 статті 201 ПК України передбачено, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

53. За змістом підпункту 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 ПК України, господарською діяльністю є діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу.

54. Недотримання учасниками господарської операції вимог цивільного або господарського законодавства щодо істотних умов договору під час його укладення не має безпосереднього впливу на результати податкового обліку. Значення для податкового обліку має факт господарської операції, її дійсний зміст, фінансовий результат та економічний ефект.

55. Відповідно до підпункту 14.1.231 пункту 14.1 статті 14 ПК, розумною економічною причиною (діловою метою) є причина, яка може бути наявна лише за умови, що платник податків має намір одержати економічний ефект у результаті господарської діяльності.

56. Розумна економічна причина (ділова мета) для цілей податкового обліку передбачає обов`язкову спрямованість господарської операції платника податків на отримання позитивного економічного ефекту.

57. Поняття економічного ефекту в нормах ПК України не розкрито, однак, виходячи із визначення господарської діяльності, наведеного в підпункті 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 ПК України, та розуміння економічної доцільності, можна дійти висновку, що економічний ефект передбачає отримання доходу, зокрема у формі приросту (збереження) активів платника податків та/або їх вартості.

58. Разом з цим, не обов`язково щоб такий ефект спостерігався негайно після вчинення господарської операції. Також не виключено, що в результаті об`єктивних причин економічний ефект може не настати взагалі і операція може виявитися збитковою, що є природнім перебігом подій при здійсненні господарської діяльності.

59. Проте з визначеного ПК України поняття ділової мети убачається, що обов`язковим є намір платника податків отримати відповідний економічний ефект, тобто господарська операція (принаймні за умови досягнення поставлених завдань) має передбачати можливість отримання доходу. 

V. ПОЗИЦІЯ АПЕЛЯЦІЙНОГО СУДУ

60. Вирішуючи питання про обґрунтованість поданої апеляційної скарги, Апеляційний Суд виходить з наступного.

61.  ТОВ "Компанія Агрокор" здійснює діяльність по вирощуванню птиці.

62. 13.10.2023 директором ТОВ "Компанія Агрокор" Мельничуком С.М. винесено наказ №13/10-2023 "Про списання падежу молодняка птиці", яким затверджено по підприємству норму списання падежу та вибраковки не більше як 25% від кількості поголів`я стада. Вибраковку проводити на пташнику одноразово, вибракувану птицю зважити та заактувати, акт на списання скласти у трьох примірниках, птицю утилізувати.

63. ТОВ "Компанія Агрокор" в період з жовтня 2023 по липень 2024 відповідно до даних ЄРПН та наданих під час перевірки первинних документів придбало у ПП "ГОВІ" (ПН 20770600) добовий молодняк курчат ROSS-308 в кількості 516280 шт. на загальну суму 10714022,6 грн., в тому числі ПДВ - 1785670,45 грн.

64. Згідно наданих до перевірки актів на вибуття тварин та птиці (забій, прирізка, падіж) за вказаний період встановлено падіж та вибракування курей бройлерів в кількості 77165 шт., загальною масою 22871,90 кг, що складає 14,95% від кількості 516280 шт. придбаного добового молодняка курчат ROSS-308, на суму 940035,09 грн. (22871,9*41,1), в тому числі ПДВ 156672,52 грн., по якому сформовано податковий кредит та не використано цей товар в господарській діяльності підприємства.

65. Товариство додатково вибраковку птиці здійснювало за комісійно складеними актами на проведення вибраковки птиці, відомості із вказаних актів вносилися безпосередньо до актів на вибуття тварин та птиці (забій, прирізка, падіж), в яких фіксується падіж та вибраковка (копія актів на проведення вибраковки птиці).

66. Утилізація птиці, яка вибувала (падіж, вибраковка) здійснювалася на Товаристві, що відображено в помісячних комісійних актах про знищення (утилізацію) падежу птиці (копія актів про знищення (утилізацію) падежу птиці додаються).

67. ТОВ "Компанія Агрокор" в період листопад 2023 - липень 2024 здійснювало реалізацію курей бройлерів на адресу ТОВ "Галферміт" (ПН 43658437) та ТОВ "Случ-Продукт" (ПН 44809536), середня ціна реалізації становить - 41,1 грн./кг.

68. ТОВ "Компанія Агрокор" здійснювало утилізацію падежу птиці не в крематорії, а шляхом спалювання на соломі в теплогенераторі RAU-2-600 М потужністю 860кВт в с. Лісоводи та теплогенераторі RAU-2-1250 М потужністю 1250кВт в с. Мислятин.

69. ТОВ "Компанія Агрокор" орендувало в ПП "Аграрна компанія 2004" на підставі Договору оренди №05/10/2023 від 05.10.2023 будівлі пташників №1, 2, 3 по вул. Заводська, 3 в с. Лісоводи Хмельницької області, невід`ємними частинами вказаних пташників є обладнання серед іншого і Теплогенератор RAU 2-600М 860 кВт.

70. 27.06.2023 та 16.07.2023 ТОВ "Компанія Агрокор" придбало в ТОВ "ЮТЕМ-ЗМК" два теплогенератори RAU-2-1250 М потужністю 1250кВт для пташників, які знаходяться в с.Мислятин Хмельницької області

71. ТОВ "Компанія Агрокор" в 2023 році здійснювало вирощування ячменю на орендованих землях площею 20,58 га, та відповідно отримало в результаті збору солому про що 31.07.2023 було складено Акт на приймання грубих і соковитих кормів Солома 95,200 тон., використання якої відображалося в помісячних комісійних актах списання соломи.

72. Колегія суддів зазначає, що мета отримання доходу як кваліфікуюча ознака господарської діяльності кореспондує з вимогою щодо наявності розумної економічної причини (ділової мети) під час здійснення господарської діяльності. Оскільки господарська діяльність складається із сукупності господарських операцій платника податку (які є формою здійснення господарської діяльності), то розумна економічна причина має бути наявною в кожній господарській операції. Лише в такому разі та чи інша операція може вважатися вчиненої в межах господарської діяльності платника податків. Якщо ж та чи інша операція не зумовлена розумними економічними причинами (позбавлена ділової мети), то такі операції для цілей податкового обліку не можуть вважатися вчиненими в межах господарської операції.

73. Аналогічних висновків щодо застосування норм права, які регулюють спірні правовідносини, дійшов і Верховний Суд у постанові від 16.12.2019 по справі №0940/2484/18.

74. Згідно з пункту 3.19 Методичних рекомендацій з планування, обліку і калькулювання собівартості продукції (робіт, послуг) сільськогосподарських підприємств, затверджених наказом Міністерства аграрної політики України від 18.05.2001 №132 (далі - Методрекомендації №132) втрати від падежу птиці слід враховувати у складі собівартості продукції за окремою статтею на рахунку 23 "Виробництво".

75. До складу статті "Непродуктивні витрати" (в обліку) включають втрати від падежу молодняка та дорослої худоби на відгодівлі, птиці, звірів, кролів, а також бджолиних сімей, за винятком втрат, які сталися внаслідок стихійного лиха, сум, що підлягають відшкодуванню винними особами та вартості одержаної сировини (шкур, технічного м`яса тощо) за цінами можливої реалізації.

76. До цієї статті відноситься брак у виробництві, яким вважаються вироби, напівфабрикати, деталі, вузли та роботи, які не відповідають встановленим стандартам чи технічним умовам і не можуть бути використаними за своїм прямим призначенням чи можуть бути використаними лише після виправлення.

77. Вартість браку відноситься на собівартість продукції, під час виробництва якої він допущений.

78. Бухгалтерський облік вирощування тварин регулюється Положенням (стандартом) бухгалтерського обліку 30 "Біологічні активи", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 18.11.2005 №790 (надалі - П(С)БО 30).

79. Згідно п.4 П(С)БО 30 біологічний актив - тварина або рослина, яка в процесі біологічних перетворень здатна давати сільськогосподарську продукцію та/або додаткові біологічні активи, а також приносити в інший спосіб економічні вигоди.

80. Біологічні перетворення - процес якісних і кількісних змін біологічних активів (п.4 П(С)БО 30).

81. Відповідно до п.17 П(С)БО 30 витрати, пов`язані з біологічними перетвореннями біологічних активів, визнаються витратами основної діяльності. Облік витрат ведеться за окремими об`єктами обліку витрат (окремі види біологічних активів та/або їх група) відповідно до Національного положення (стандарту) бухгалтерського обліку 16 "Витрати" (надалі - П(с)БО 16).

82. Згідно пункту 11 П(С)БО 16 собівартість реалізованої продукції (робіт, послуг) складається з:

- виробничої собівартості продукції (робіт, послуг), яка була реалізована протягом звітного періоду;

- нерозподілених постійних загальновиробничих витрат;

- наднормативних виробничих витрат.

83. До виробничої собівартості продукції (робіт, послуг) включаються прямі матеріальні витрати; прямі витрати на оплату праці; інші прямі витрати; змінні загальновиробничі та постійні розподілені загальновиробничі витрати.

84. В процесі виготовлення продукції (виконання робіт) разом зі звичайними (передбаченими нормами та технологією виробництва) продуктивними витратами можуть виникати і непродуктивні втрати, що підрозділяються на нормативні та наднормативні. До непродуктивних втрат, в першу чергу, належать втрати від браку.

85. Причому відповідно до п.14 П(С)БО 16 до складу виробничої собівартості як інші прямі витрати включаються:

- втрати від браку, які складаються з вартості остаточно забракованої з технологічних причин продукції (виробів, вузлів, напівфабрикатів);

- витрати, пов`язані з виправленням такого технічно неминучого браку.

86. До виробничої собівартості відносяться втрати лише внаслідок технічно неминучого браку і виключно в межах установлених у технічній документації (технічних умовах) норм. Втрати від браку, що перевищують норми, а також собівартість непередбаченого браку відноситься до наднормативних виробничих витрат.

87. Отже, технологічні втрати в межах встановлених норм відносяться до виробничої собівартості продукції, а наднормативні - відносяться до складу собівартості реалізованої продукції.

88. З приводу включення до собівартості продукції наднормативних витрат Міністерство фінансів України в листі від 15.04.2005 №31-04220-20-17/6687 надано роз`яснення, згідно яких наднормативні витрати включаються до собівартості, якщо такі витрати не пов`язані з нестачами, псуванням, нетехнологічним використанням та порушенням правил зберігання, за рішенням уповноваженої особи (керівника) підприємства.

89. Наднормативні виробничі витрати можуть виникнути з різних причин, залежно від яких вони або включаються до собівартості реалізованої продукції, або одразу списуються на інші операційні витрати (субрахунок 947 "Нестачі і втрати від псування цінностей").

90. Якщо такі витрати пов`язані з нестачами, псуванням, нетехнологічним використанням та порушенням правил зберігання, вони не включаються до собівартості реалізованої продукції, а списуються на витрати - на субрахунок 947.

91. Якщо ж такі витрати не пов`язані з нестачами (крадіжками), псуванням з вини працівників чи третіх осіб, нетехнологічним використанням та порушенням платником податків правил зберігання, то вони включаються до собівартості реалізованої продукції. Тобто за відсутності протиправності дій працівників платника або третіх осіб, внаслідок яких мають місце нестачі (втрати) товарів (запасів), а також за відсутності нетехнологічного використання чи порушення платником податків правил зберігання товарів (запасів), такі витрати відносяться до собівартості продукції та є такими, що пов`язані із здійсненням платником податків господарської діяльності.

92. Аналізуючи наведене, суд першої інстанції дійшов правильного висновку, що вартість як нормативних, так і понаднормативних втрат включається до собівартості сільгосппродукції. Тільки нормативні втрати відносяться до виробничої собівартості продукції, а понаднормативні втрати - до собівартості реалізації. Але як нормативні, так і понаднормативні втрати формують (утворюють), згідно п. 11 П(С)БО 16, собівартість продукції підприємства та є такими, що пов`язані із здійсненням платником податків господарської діяльності.

93. Падіж птиці - це невід`ємна частина звичайного технологічного процесу вирощування сільськогосподарської птиці на підприємстві, є наслідком природних обставин, що не залежать від суб`єкта господарювання (наприклад, хвороби, фізіологічні вади тварин і т.п.). Такі втрати є природними, безпосередньо пов`язані із здійсненням господарської діяльності у птахівництві і, тому, цілком відповідають поняттю господарської діяльності з вирощування сільськогосподарських тварин.

94. Падіж (загибель) птиці як в межах затверджених норм, так і понаднормативні втрати (які не пов`язані з нестачами (крадіжками), протиправними діями третіх осіб або негосподарськими діями платника податків) включається до складу собівартості продукції.

95. Таким чином, витрати від падежу (браку) птиці в бухгалтерському обліку на підставі норм П(С)БО 30 та П(С)БО 16 відносяться до складу собівартості реалізованої продукції і не можуть жодним чином визначатися як негосподарська діяльність. А тому на вартість товарів/послуг, придбаних для вирощування загиблих тварин, нараховувати податкові зобов`язання, згідно пп. «г» п. 198.5 ст. 198 ПК України, не потрібно.

96. У висновку Верховного Суду, викладеному в постанові від 19.06.2020 у справі №160/1446/19, зазначено, що якщо брак, псування, закінчення строку придатності частини придбаних товарів відбулось за об`єктивних (тобто без проявів недбалості), таких що не перебували в прямій залежності від платника податку на додану вартість причин, сама по собі утилізація таких товарів не може свідчити про негосподарський характер операції їх придбання та використання в господарській діяльності. Отже, якщо операції зі списання товарів та набуття ними статусу відходів поставлені в залежність від діяльності платника податків, яка обумовлена господарською, тобто такою що спрямована на отримання доходу, діяльністю у платника податку на додану вартість не виникає передбаченого п. 198.5 ст.198 ПК України обов`язку щодо визначення зобов`язань з податку на додану вартість.

97. Крім того, така ж позиція висловлена ДПС України в ряді консультацій. Так, в податковій консультації від 10.05.2019 №2064/6/99-99-15-03-02-15/ІПК/ ДПС України зазначає, якщо вартість втрат ТМЦ від технологічного браку та падежу молодняку на етапі вирощування включається до вартості продажу іншої готової продукції (товарів/послуг), яка використовується в оподатковуваних операціях, пов`язаних з отриманням доходів, то вважається, що такі цінності призначаються для використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності такого платника податку, а тому податкові зобов`язання з ПДВ за п.185.1 ст.185 та п.198.5 ст. 198 ПКУ під час здійснення операцій з їх списання не нараховуються.

98. Зміст наведених положень п.198.5 ст.198 ПК України свідчить про те, що використання платником податку товарів, під час придбання або виготовлення яких суми податку були включені до складу податкового кредиту, поза межами його господарської діяльності зумовлює виникнення в нього обов`язку визначити податкові зобов`язання з ПДВ за основною ставкою згідно з підпунктом «г» пункту 198.5 статті 198 ПК України виходячи з бази оподаткування, обчисленої відповідно до пункту 189.1 статті 189 ПК України.

99. У свою чергу, у разі використання таких активів безпосередньо в господарській діяльності платника податку такий обов`язок в останнього не виникає.

100. Отже, при списанні товарів (цінностей), що втратили споживчі властивості, зокрема падежу тварин, податкові зобов`язання з ПДВ не нараховуються за умови, що вартість таких товарів включається до вартості товарів/послуг, операції з постачання яких є об`єктом оподаткування ПДВ та пов`язані з отриманням доходів платником податків. 

VІ. ВИСНОВКИ АПЕЛЯЦІЙНОГО СУДУ ЗА РЕЗУЛЬТАТАМИ РОЗГЛЯДУ АПЕЛЯЦІЙНОЇ СКАРГИ.

101. Згідно зі ст.90 Кодексу адміністративного судочинства України суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні. Жодні докази не мають для суду наперед встановленої сили. Суд оцінює належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв`язок доказів у їх сукупності.

102. Відповідно до частин першої, другої, третьої статті 242 Кодексу адміністративного судочинства України судове рішення повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим.

103. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права із дотриманням норм процесуального права.

104. Обґрунтованим є рішення, ухвалене на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

105. Зазначеним вимогам закону судове рішення відповідає.

106. Переглянувши судове рішення в межах апеляційної скарги, перевіривши повноту встановлення судом фактичних обставин справи та правильність застосування ним норм матеріального та процесуального права, Апеляційний Суд дійшов висновку, що при ухваленні оскаржуваного судового рішення, суд першої інстанції не допустив неправильного застосування норм матеріального права та порушення норм процесуального права, які б були б підставою для скасування судового рішення, а тому апеляційну скаргу ГУ ДПС у Хмельницькій області слід залишити без задоволення, а рішення суду першої інстанції без змін.

Керуючись ст.ст. 243, 250, 308, 310, 315, 316, 321, 322, 325, 329 КАС України, суд 
П О С Т А Н О В И В :
апеляційну скаргу Головного управління ДПС у Хмельницькій області залишити без задоволення, а рішення Хмельницького окружного адміністративного суду від 15 травня 2025 року - без змін.
Постанова суду набирає законної сили з дати її прийняття та оскарженню не підлягає. 
          
Головуючий	 	 	Мацький Є.М.	
 	 	 	 	
Судді	 	    	Сушко О.О.    Залімський І. Г.